Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-2.4012.253.2020.2.MC
z 22 czerwca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2020 r. (data wpływu 3 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• prawa do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej ww. infrastrukturę, tj. Miejskiego Zarządu Komunalnego w …,
  

• prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody do poszczególnych kategorii odbiorców,
  

• prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą kanalizacyjną wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców,
  

- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• prawa do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej ww. infrastrukturę, tj. Miejskiego Zarządu Komunalnego w …,
  

• prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody do poszczególnych kategorii odbiorców,
  

• prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą kanalizacyjną wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.
  
  

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 czerwca 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania nr 2, zadanie dodatkowego pytania nr 3, uzupełnienie własnego stanowiska w zakresie pytanie nr 2 i sformułowanie własnego stanowiska przyporządkowanego do pytania nr 3, jak również o uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

1.

Gmina … (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 506, ze zm.). Zasadniczo, zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy do nich w szczególności prowadzenie działalności w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków (działalność wodociągowa i kanalizacyjna).

2.

Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest jednostka budżetowa, tj. Miejski Zarząd Komunalny w … (dalej: „Jednostka budżetowa” lub „MZK”) utworzony z dniem 1 października 2017 r. na mocy Uchwały Nr … Rady Miejskiej w … z … lipca 2017 r. (z późn. zm.). Decyzja o utworzeniu MZK była następstwem decyzji o likwidacji zakładu budżetowego, tj. Miejskiego Zakładu Komunalnego (dalej: „Zakład”). Gmina, poprzez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. poprzez Zakład), wykonuje zadania własne polegające m.in. na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gospodarki wodociągowej i kanalizacji, w ramach których świadczy usługi polegające na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków.

Usługi wodociągowe i kanalizacyjne są świadczone przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - głównie na rzecz podmiotów trzecich, a także - w dużo mniejszym zakresie - na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (zgodnie z zapotrzebowaniem obu kategorii podmiotów).

3.

Od początku 2017 r. Gmina realizowała i w dalszym ciągu realizuje szereg projektów inwestycyjnych, polegających na budowie i modernizacji gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Inwestycje te były/są finansowane ze środków własnych Gminy, a także mogą być finansowane ze środków przyznawanych w ramach różnych programów pomocowych (podatek VAT nie jest kosztem kwalifikowalnym). Gmina planuje realizować takie projekty również w przyszłości.

W trakcie realizacji inwestycji, Gmina poniosła/poniesie szereg wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do budowy i modernizacji infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Faktury zakupowe w zakresie realizowanych inwestycji były i będą wystawiane na Gminę.

Z momentem zakończenia poszczególnych projektów, powstała infrastruktura wodno-kanalizacyjna pozostaje własnością Gminy. Gmina sukcesywnie przekazuje/będzie przekazywała Jednostce budżetowej do używania powstałe w ramach opisanych inwestycji elementy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Dodatkowo, może się zdarzyć również sytuacja, iż Gmina będzie ponosić wydatki bieżące związane z utrzymaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, powstałe po oddaniu jej do użytkowania Jednostce budżetowej, np. w przypadku dokonania remontu. W takim przypadku faktury dokumentujące wskazane wydatki będą wystawiane na Gminę.

4.

Przy użyciu wytworzonej przez Gminę infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, Gmina - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, na podstawie pisemnych umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami. Wykonywane usługi są opodatkowane podatkiem VAT.

Jednocześnie, może się zdarzyć, iż z wykorzystaniem pewnych nowopowstałych odcinków i fragmentów infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej będzie następowała dostawa wody i odprowadzanie ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. W porównaniu do zakresu działalności prowadzonej na rzecz mieszkańców i firm zlokalizowanych na terenie Gminy, zakres ten będzie marginalny.

5.

Od 1 stycznia 2017 r. Gmina wprowadziła obligatoryjny skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. W związku z wprowadzeniem skonsolidowanego modelu rozliczeń VAT, czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT (czynności takie Gmina dokumentuje notami księgowymi).

W związku z powyższym, od 1 stycznia 2017 r., zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, Gmina - w celu odliczania podatku VAT naliczonego od działalności wodociągowej i kanalizacyjnej w sytuacji, gdy infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy - powinna stosować „sposób określenia proporcji” (dalej: prewspółczynnik VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm., dalej: „ustawa o VAT”).

W konsekwencji, w odniesieniu do wykorzystania gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej od 1 stycznia 2017 r. mogą wystąpić dwie sytuacje:

• infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, tj. wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej VAT;
  

albo

• infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT), tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, działalności opodatkowanej VAT i jej działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna ma/będzie miała charakter marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym zakresie).
  
  

W odniesieniu do realizowanych inwestycji wodociągowych i kanalizacyjnych nie wystąpi natomiast sytuacja, w której jedynymi odbiorcami świadczonych usług byłyby jednostki organizacyjne Gminy.

Niniejszy wniosek dotyczy drugiej z wymienionych sytuacji, tj. przypadku, w którym infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT), tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - działalności opodatkowanej VAT i działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna ma/będzie miała charakter marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym zakresie).

6.

Z uwagi na fakt, iż infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana przez Jednostkę budżetową - Gmina stosuje prewspółczynnik VAT obliczony dla Jednostki budżetowej, nie zaś prewspółczynnik VAT określony dla Urzędu Miejskiego. Zdaniem Gminy, stosowanie prewspółczynnika VAT określonego dla jednostki organizacyjnej, która w sposób faktyczny realizuje działalność w tym zakresie, zamiast prewspółczynnika VAT określonego dla Urzędu Miejskiego, który nie jest zaangażowany w realizowanie działalności wodno-kanalizacyjnej, stanowi przejaw rzetelnego odzwierciedlenia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Prewspółczynnik VAT dla jednostki budżetowej może zostać skalkulowany w oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy o VAT (tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193; dalej: „Rozporządzenie”).

Tym niemniej, skalkulowany w ten sposób prewspółczynnik VAT nie odzwierciedla specyfiki wykonywanej przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - działalności wodociągowej i kanalizacyjnej (która w przeważającym zakresie dotyczy czynności opodatkowanych podatkiem VAT). W związku z tym, Gmina uważa za zasadne przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT dla tej działalności, w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Zdaniem Gminy prawidłowy sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dla Jednostki budżetowej przedstawia się następująco:

P=D_(zew)/D_(cal)

gdzie:

P - prewspółczynnik VAT Jednostki budżetowej dla działalności wodociągowej i kanalizacyjnej;

D_(zew) - dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody/ilości odprowadzonych ścieków przez odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi dostarczania wody/odbioru ścieków podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT);

D_(cal) - dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody/ilości odprowadzonych ścieków przez wszystkich odbiorców, tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz (iii) inne cele wykorzystywane do zadań własnych Gminy.

Zdaniem Gminy, prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego wzoru w sposób najbardziej obiektywny odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę, za pośrednictwem MZK, działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, w związku z czym Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (w sytuacji, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem).

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano:

1. Na pytanie tut. Organu: „Jakie czynności są/będą przez Wnioskodawcę wykonywane za pośrednictwem jednostek organizacyjnych, do których dostarczana jest/będzie woda i od których są/będą odbierane ścieki przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej objętej zakresem wniosku, tj. czynności:
   1. opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
   2. zwolnione od podatku od towarów i usług,
   3. niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?(…).”,

Zainteresowany wskazał, że poniżej wskazano zostały jednostki organizacyjne Gminy - do których dostarczana jest/będzie woda oraz odbierane są/będą ścieki przy pomocy infrastruktury objętej zakresem Wniosku. Dodatkowo, poniżej wskazane zostały czynności wykonywane obecnie przez te jednostki organizacyjne wraz z ich klasyfikacją dokonaną przez Gminę na gruncie podatku VAT:
1. Urząd Miejski w …: czynności (a) opodatkowane podatkiem VAT, (b) zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
2. Miejski Zarząd Komunalny w …: czynności (a) opodatkowane podatkiem VAT, (b) zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
3. Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w …: czynności (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
4. Biuro Obsługi Jednostek Oświatowych w …: czynności (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
5. Samorządowe Przedszkole w …: czynności (b) zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
6. Samorządowe Przedszkole w …: czynności (b) zwolnione od podatku VAT oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
7. Zespół Szkolno-Przedszkolny w …: czynności (a) opodatkowane podatkiem VAT, (b) zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
8. Szkoła Podstawowa nr 1 w …: czynności (a) opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
9. Szkoła Podstawowa nr 2 w …: czynności (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
10. Szkoła Podstawowa w …: czynności (a) opodatkowane podatkiem VAT oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
11. Szkoła Podstawowe w …: czynności (b) zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
12. Szkoła Podstawowa w …: czynności (a) opodatkowane podatkiem VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
13. Żłobek Samorządowy w …: (b) zwolnione od podatku VAT oraz (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co istotne, dla celów określenia zakresu podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków będących przedmiotem niniejszego Wniosku, jako dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy - realizowana poprzez jednostkę budżetową Gminy, tj. Miejski Zarząd Komunalny w … (dalej: „Jednostka budżetowa” lub „MZK”) - obejmująca czynności opodatkowane podatkiem VAT w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków. Wszelkie pozostałe przejawy działalności Gminy (niestanowiące dostawy wody i odbioru ścieków) będą traktowane - dla celów kalkulacji prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności wodociągowej oraz prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności kanalizacyjnej - jako niedające prawa do odliczenia podatku VAT.

2. W odpowiedzi na pytanie: „Czy przedmiotowa infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna, jest/będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Jednostki budżetowej) wraz z jej jednostkami organizacyjnymi do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?”, Wnioskodawca odpowiedział, że działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków jest prowadzona przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej. W związku z powyższym, przedmiotową infrastrukturę wodociągową oraz kanalizacyjną wykorzystuje Gmina za pośrednictwem Jednostki budżetowej. Infrastruktura wodociągowa oraz infrastruktura kanalizacyjna opisane we Wniosku są/będą wykorzystywane przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), obejmującej dostawę wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz odbiór ścieków od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy. Obie wskazane infrastruktury - tj. infrastruktura wodociągowa oraz infrastruktura kanalizacyjna - będą również wykorzystywane dla celów innych niż działalność gospodarcza, tj. dla celów dostawy wody i odbioru ścieków w ramach samej Gminy (tj. dla celów Urzędu Miejskiego i jednostek organizacyjnych Gminy, stanowiących dla celów podatku VAT jednego podatnika razem z Gminą) oraz dostawy wody do innych celów wykorzystywanych do zadań własnych Gminy, np. cele przeciwpożarowe). Co istotne, dla celów określenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków będących przedmiotem niniejszego Wniosku, jako dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy, wykonywana za pośrednictwem Jednostki budżetowej, obejmująca dostawę wody i odbiór ścieków (tj. czynności podlegające opodatkowaniu VAT). Wszelkie pozostałe przejawy działalności Gminy (niestanowiące dostawy wody i odbioru ścieków) będą traktowane - dla celów kalkulacji prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności wodociągowej oraz prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności kanalizacyjnej - jako niedające prawa do odliczenia podatku VAT. Innymi słowy, Gmina w żadnym wypadku nie będzie odliczała podatku VAT od tej części wydatków, które będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.
3. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W sytuacji, gdy ww. infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Jednostki budżetowej) wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Zainteresowany wskazał, że w ocenie Gminy, w niniejszym przypadku nie istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, wydatków w całości do celów działalności gospodarczej. Dlatego też - dla celów określenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu - konieczne jest zastosowanie tzw. prewspółczynnika VAT.
4. Na pytanie: „Czy infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna, o którem mowa we wniosku, w ramach działalności gospodarczej jest/będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Jednostki budżetowej) wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT?”, Wnioskodawca odpowiedział, że działalność w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków jest prowadzona przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej. W związku z powyższym, przedmiotową infrastrukturę wodociągową oraz kanalizacyjną wykorzystuje Gmina (w tym jednostki organizacyjne Gminy) za pośrednictwem Jednostki budżetowej. Opisane we Wniosku rodzaje infrastruktury - tj. infrastruktura wodociągowa oraz infrastruktura kanalizacyjna - są / będą wykorzystywane przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, do czynności opodatkowanych VAT, tj. do dostarczania wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy. Wskazane świadczenia podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i są przez Gminę wykazywane w JPK oraz deklaracjach podatku VAT z odpowiednią stawką VAT. W ramach działalności Gminy (jako jednego, scentralizowanego podatnika VAT) występują również czynności zwolnione z VAT (które mogą być wykonywane w lokalu, który korzysta z dostaw wody/odprowadzania ścieków świadczonych przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej). Niemniej, jak zostało już wspomniane w odpowiedzi na pytanie 2), dla celów określenia podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków będących przedmiotem niniejszego Wniosku, jako dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność Gminy, wykonywana za pośrednictwem Jednostki budżetowej, obejmująca dostawę wody i odbiór ścieków (tj. czynności podlegające opodatkowaniu VAT). Wszelkie pozostałe przejawy działalności Gminy (niestanowiące dostawy wody i odbioru ścieków) będą traktowane - dla celów kalkulacji prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności wodociągowej oraz prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności kanalizacyjnej - jako niedające prawa do odliczenia podatku VAT. Innymi słowy, Gmina w żadnym wypadku nie będzie odliczała podatku VAT.
5. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej przedmiotowa infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna, jest/będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Wnioskodawca ma/będzie miał obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, Zainteresowany odpowiedział, że tak. W opinii Gminy będzie ona miała obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Jak zostało już bowiem wskazane w odpowiedzi na pytanie 4), podatek VAT będzie odliczany wyłącznie od tej części działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Jednostki budżetowej, która obejmuje dostawę wody i odbiór ścieków (tj. czynności podlegające opodatkowaniu VAT).
6. Na pytanie: „Należy wskazać czy wszystkie wydatki (zarówno bieżące jak i inwestycyjne) objęte zakresem wniosku są/będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną? Jeśli nie, to należy wskazać jakie inne wydatki są/będą objęte zakresem postawionych we wniosku pytań?”, Wnioskodawca odpowiedział, że wydatki inwestycyjne i bieżące, objęte zakresem postawionych we Wniosku pytań, są/będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową i/lub kanalizacyjną.
7. Ponadto na pytanie: „W jakich okresach były/są/będą ponoszone wydatki związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (zarówno bieżące jak i inwestycyjne), objętą zakresem wniosku?”, Zainteresowany wskazał, że wydatki (zarówno inwestycyjne jak i bieżące) objęte zakresem postawionych we Wniosku pytań były ponoszone od początku 2017 r. i w dalszym ciągu są realizowane. Dodatkowo, Gmina, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, planuje ponosić wskazane wydatki również w przyszłości.
8. W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca dokonał już odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (zarówno bieżących jak i inwestycyjnych) objętą zakresem wniosku? (…)”,Wnioskodawca odpowiedział, że od 1 stycznia 2017 r. nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych objętych zakresem pytań. Natomiast od wydatków bieżących ponoszonych przez Jednostkę budżetową (objętych zakresem pytań) Wnioskodawca dokonał / dokonuje odliczeń części kwoty podatku VAT naliczonego według prewspółczynnika skalkulowanego w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193; dalej: Rozporządzenie) od 1 stycznia 2017 r.
9. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W jaki sposób Gmina ustala/będzie ustalała zużycie wody ogółem? Należy wskazać metody/sposoby np.: wg urządzeń pomiarowych w punkcie wprowadzenia wody do sieci. Jeśli są to inne metody/sposoby to należy wskazać jakie.”, Zainteresowany wskazał, że Gmina ustala/będzie ustalać zużycie wody ogółem na podstawie rzeczywistego odczytu danych z wodomierzy znajdujących się na ujęciach wody.
10. Na pytanie: „Czy w miejscu ujęcia odprowadzonych ścieków do oczyszczalni znajdują się wodomierze /aparatura pomiarowa umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości odebranych ścieków?”, Wnioskodawca odpowiedział, że tak, w miejscu ujęcia odprowadzonych ścieków do oczyszczalni znajdują się urządzenia pomiarowe (wodomierze) umożliwiające ustalenie rzeczywistej ilości odprowadzonych ścieków.

11. Ponadto na pytanie: „W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (np. wodomierze, inne – jakie?), Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał pomiaru ilości dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych?”, Zainteresowany wskazał, że za pośrednictwem Jednostki budżetowej, dokonuje wyliczenia ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych oraz wewnętrznych na podstawie pomiaru rzeczywistej ilości dostarczanej wody, dokonanego na podstawie odczytu z wodomierzy oraz w niewielkim zakresie na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r., nr 8, poz. 70 ze zm.).

12. W odpowiedzi na pytanie: „W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (np. wodomierze, inne – jakie?), Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał pomiaru ilości odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych?”, Wnioskodawca odpowiedział, że Gmina, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, dokonuje pomiaru ilości odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych oraz wewnętrznych za pomocą wodomierzy - w przypadkach, gdzie Gmina wybudowała i podłączyła odbiorców do kanalizacji sanitarnej oraz beczki asenizacyjnej - w przypadku zbiorników bezodpływowych.

14. Na pytanie: „Czy urządzenia pomiarowe, przy użyciu których Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał pomiaru odbioru ścieków, spełniają wymagane warunki techniczne, tj. czy posiadają stosowne atesty, czy są dopuszczone do użytkowania?”, Wnioskodawca odpowiedział, że urządzenia pomiarowe, przy użyciu których Wnioskodawca, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, dokonuje pomiaru odbioru ścieków, spełniają wymagane warunki techniczne, posiadają stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania.

15. Ponadto na pytanie: „Czy urządzenia pomiarowe, przy użyciu których Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał pomiaru dostawy wody/odbioru ścieków umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody/odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców?”, Zainteresowany wskazał, że urządzenia pomiarowe, przy użyciu których Wnioskodawca, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, dokonuje pomiaru dostawy wody/odbioru ścieków umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody/odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców.

16. Konkretne dane liczbowe, przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu przedstawionego we wniosku (tj. opartego na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców), jak również do wyliczenia prewspółczynnika dla Jednostki budżetowej – Miejskiego Zarządu Komunalnego w …, zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193, z późn. zm.)”. Doprecyzowując stan faktyczny/zdarzenie przyszłe Wniosku, Gmina pragnie wskazać odrębny, rozważany sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dotyczący działalności wodociągowej oraz odrębny, rozważany sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dotyczący działalności kanalizacyjnej. Należy zaznaczyć, iż Gmina do tej pory nie stosowała prewspółczynników obliczonych według sposobu przedstawionego we Wniosku (tj. opartych na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców).
    
    

• Rozważany przez Gminę we Wniosku sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT odnoszący się do działalności wodociągowej przedstawia się następująco:
  
  

P=D_(zew)/D_(cal)

gdzie:

P - prewspółczynnik VAT dla działalności wodociągowej;

D_(zew) - dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody przez odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi dostarczania wody podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT);

D_(cal) - dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody przez wszystkich odbiorców, tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz (iii) inne cele wykorzystywane do zadań własnych Gminy, np. przeciwpożarowe.

Ilość dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych w 2019 r. łącznie wyniosła 571.719,00 m³, natomiast ilość dostarczonej wody do wszystkich odbiorców (tj. odbiorców zewnętrznych, wszystkich jednostek organizacyjnych Gminy oraz inne cele wykorzystywane do zadań własnych Gminy, np. przeciwpożarowe) w 2019 r. łącznie wyniosła 576.683,00 m³.

W świetle powyższego, prewspółczynnik VAT odnoszący się do działalności wodociągowej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych z 2019 r. wynosi 99,14%.

• Rozważany sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT odnoszący się do działalności kanalizacyjnej przedstawia się następująco:
  
  

P=D_(zew)/D_(cal)

gdzie:

P - prewspółczynnik VAT dla działalności kanalizacyjnej;

D_(zew) - dane dotyczące rzeczywistego odbioru ścieków od odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi odbioru ścieków podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT);

D_(cal) - dane dotyczące rzeczywistego odbioru ścieków od wszystkich odbiorców tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkich jednostek organizacyjnych Gminy oraz (iii) inne cele wykorzystywane do zadań własnych Gminy.

Ilość odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych w 2019 r. łącznie wyniosła 146.069.00 m³, natomiast ilość odebranych ścieków od wszystkich odbiorców (tj. odbiorców zewnętrznych, wszystkich jednostek organizacyjnych Gminy oraz inne cele wykorzystywane do zadań własnych Gminy) w 2019 r. łącznie wyniosła 148.799,00 m³.

W świetle powyższego, prewspółczynnik VAT odnoszący się do działalności kanalizacyjnej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych z 2019 r. wynosi 98,17%. 

• Poniżej Wnioskodawca przedstawia dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika VAT dla Jednostki budżetowej, zgodnie z treścią Rozporządzenia, dotyczące roku 2019:
  

• roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez Jednostkę budżetową - 4.129.894,01 zł;
  

• dochody wykonane jednostki budżetowej - 12.610.207,38 zł.
  

W świetle powyższego, prewspółczynnik VAT Jednostki budżetowej skalkulowany zgodnie z treścią Rozporządzenia - obliczony na podstawie danych dotyczących 2019 r. - wynosi 33%.

17. W odpowiedzi na pytanie: „Z których dokładnie okresów Wnioskodawca przyjął dane do wyliczenia ww. prewspółczynnika opartego na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców, w celu ustalenia kwot podatku VAT podlegających odliczeniu?”, Wnioskodawca odpowiedział, że Gmina do tej pory nie stosowała prewspółczynników VAT obliczonych według sposobu przedstawionego we Wniosku (tj. opartych na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców). Gmina rozważa jednak stosowanie wskazanych prewspółczynników VAT do obliczenia podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, dotyczącego wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną poniesionych od 2017 r. oraz wydatków, które zostaną dopiero poniesione w okresach przyszłych. W związku z powyższym Gmina, na dzień formułowania przedmiotowej odpowiedzi, nie posiada dokładnych kalkulacji prewspółczynników VAT wskazanych we Wniosku dla wszystkich okresów, w których rozważa stosowanie przedstawionych prewspółczynników. W celu zobrazowania sposobu kalkulacji prewspółczynników VAT dotyczących działalności wodociągowej i kanalizacyjnej według sposobu przedstawionego we Wniosku, Gmina przyjęła dane za 2019 r., ponieważ jest to ostatni, zakończony okres, za który Gmina posiada powyższe dane. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zastrzec, iż - z uwagi na krótki okres, w którym konieczne było udzielenie odpowiedzi na niniejsze wezwanie - starał się dochować należytej staranności przy „przyspieszonej” weryfikacji danych w tym zakresie, niemniej dane te mogą ulec zmianie w wyniku ponownej, precyzyjnej analizy danych dokonanej na potrzeby wyliczenia prewspółczynnika VAT w przypadku wyboru przez Gminę takiego sposobu kalkulacji proporcji (podczas procesu przygotowania korekt deklaracji VAT lub dokonywania bieżących odliczeń podatku VAT).
    

18. Zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia proporcji wskazany we Wniosku jest/będzie najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących dostaw wody do poszczególnych kategorii podmiotów oraz odbioru ścieków od poszczególnych kategorii podmiotów. Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika czynników niezwiązanych z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej lub kanalizacyjnej. Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej oraz infrastruktury kanalizacyjnej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT.
    
    

W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane

oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
   
   

Infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, wyłącznie do dostarczenia wody (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu). Z kolei, infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, wyłącznie do odbioru ścieków (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu). Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej Jednostki budżetowej w całości dochodów wykonanych Jednostki budżetowej. W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Jednostkę budżetową ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową, bądź infrastrukturą kanalizacyjną. Zatem, część uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest generowana poprzez wykorzystanie tej infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, wydatków (inwestycyjnych i bieżących) związanych z infrastrukturą wodociągową oraz z infrastrukturą kanalizacyjną doprowadza do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia/nie będzie zapewniało dokonania odliczenia kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Jednostki budżetowej, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność wodociągową i kanalizacyjną.

Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy) jest metoda zaproponowana przez Gminę we Wniosku, tj. metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistej proporcji wykorzystania ww. infrastruktury dla celów czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wskazana infrastruktura wykorzystywana jest/będzie przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, wyłącznie w celu dostarczania wody i odbioru ścieków. Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania tej infrastruktury do różnych czynności może być dokonane za pomocą rzeczywistego pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków w ramach każdego z rodzajów prowadzonej działalności. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, niż metoda opierająca się na dochodzie całej Jednostki budżetowej, wyliczanym zgodnie z ustawą o finansach publicznych dla potrzeb sporządzania sprawozdania finansowego dla Jednostki budżetowej, który zawiera dane niemające związku (lub mające daleki związek) ze stopniem używania infrastruktury wodociągowej oraz infrastruktury kanalizacyjnej.

Na marginesie należy tylko wspomnieć, iż konsekwencją przyjęcia, że sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest najbardziej reprezentatywny w stosunku do działalności polegającej na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków, byłoby zróżnicowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy byłaby ona realizowana w ramach komórki organizacyjnej (referatu) urzędu obsługującego Gminę, czy też poprzez wyodrębnioną jednostkę budżetową (lub zakład budżetowy). Dla każdej z tych jednostek organizacyjnych Rozporządzenie przewiduje bowiem odmienny sposób kalkulacji prewspółczynnika. Takie różnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zależności od wyboru formy prowadzenia działalności wodociągowej i kanalizacyjnej byłoby nieuprawnione.

Wskazana metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach. W związku z tym, najbardziej odpowiada ona specyfice działalności Gminy - wykonywanej za pośrednictwem Jednostki budżetowej - związanej z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.

19. Należy przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika, objętego zakresem wniosku oraz prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.

Prewspółczynnik VAT Jednostki budżetowej odnoszący się do działalności wodociągowej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych za rok 2019 wynosi 99,14%.

Prewspółczynnik VAT Jednostki budżetowej odnoszący się do działalności kanalizacyjnej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych za rok 2019 wynosi 98,17%.

Prewspółczynnik VAT Jednostki budżetowej skalkulowany zgodnie z treścią Rozporządzenia i obliczony na podstawie danych dotyczących 2019 r. - wynosi 33%.

Podstawową różnicą między prewspółczynnikami VAT skalkulowanym na podstawie rzeczywistych danych a prewspółczynnikiem VAT wynikającym z treści Rozporządzenia jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Jednostki budżetowej, jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników VAT. Przy kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Jednostki budżetowej - prewspółczynnik ten obrazuje całą działalność gospodarczą Gminy, wykonywaną za pośrednictwem Jednostki budżetowej (działalność ta obejmuje kilka zadań własnych Gminy). Natomiast przy kalkulacji prewspółczynnika VAT skalkulowanego na podstawie rzeczywistych danych uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy - prewspółczynniki VAT przedstawione we Wniosku obrazują działalność wodociągową opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy prowadzonej w sferze wodociągów oraz działalność kanalizacyjną opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy prowadzonej w sferze kanalizacji.

Tym samym, prewspółczynniki VAT skalkulowane na podstawie rzeczywistych danych są bardziej skoncentrowane na konkretnym rodzaju działalności prowadzonym przez Gminę (za pośrednictwem Jednostki budżetowej).

Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia jest znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość dochodów wykonanych Jednostki budżetowej.

Co istotne, prewspółczynniki VAT skalkulowane według sposobu przedstawionego we Wniosku (opierające się na rzeczywistej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków) zapewniają najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej do poszczególnych kategorii czynności wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, a w konsekwencji zapewniają najbardziej obiektywne odliczenie kwot podatku VAT naliczonego dotyczącego proporcjonalnie wyłącznie czynności opodatkowanych, wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Jednostki budżetowej, w ramach działalności gospodarczej.

20. Na pytanie: „Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia ww. prewspółczynnika opartego na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców, zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?”, Wnioskodawca odpowiedział, że tak, wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Jak zostało już bowiem wskazane, dla celów określenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków będących przedmiotem niniejszego Wniosku, jako dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy, wykonywana za pośrednictwem Jednostki budżetowej, obejmująca dostawę wody i odbiór ścieków (tj. czynności podlegające opodatkowaniu VAT). Wszelkie pozostałe przejawy działalności Gminy (niestanowiące dostawy wody i odbioru ścieków) będą traktowane jako niedające prawa do odliczenia podatku VAT.

21. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Czy sposób obliczenia ww. prewspółczynnika opartego na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody oraz ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców, przez Wnioskodawcę obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Zainteresowany wskazał, że tak. Zdaniem Wnioskodawcy sposób obliczania proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji oparty jest na rzeczywistych oraz mierzalnych kryteriach.
    
    

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej wskazaną infrastrukturę, tj. MZK?
2. Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących [ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę] oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową [wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem] przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody do poszczególnych kategorii odbiorców? (ostatecznie sformułowane w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku)
3. Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących [ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę] oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą kanalizacyjną [wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem)] przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców? (sformułowane w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku)
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegającym opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej wskazaną infrastrukturę, tj. MZK.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie wykonywane przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - odpłatne usługi odbioru ścieków i dostarczania wody będą niewątpliwie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez MZK jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, gdyż infrastruktura ta będzie wykorzystywana przez Jednostkę budżetową do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy podkreślić, iż zgodnie z przytoczonymi powyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz ust. 2b tej regulacji, prewspółczynnik VAT powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zatem, prewspółczynnik VAT ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania nabytych towarów i usług do działalności gospodarczej.

Od momentu konsolidacji rozliczeń podatku VAT, każda z jednostek organizacyjnych Gminy choć wykonuje część zadań własnych Gminy, nie posiada odrębności podatkowej na gruncie przepisów ustawy o VAT. Jednostki organizacyjne Gminy nie mogą być uznane za odrębnego podatnika podatku VAT. Zatem, podatek VAT dotyczący wszelkich czynności wykonywanych przez jednostki organizacyjne Gminy, powinien być rozliczany przez Wnioskodawcę i to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących oraz inwestycyjnych związanych z realizacją wszelkich inwestycji, których efekty zostaną następnie przekazane jednostce organizacyjnej i będą wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy do nabyć towarów i usług wykorzystywanych do realizacji inwestycji polegającej na budowie i modernizacji gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, która została/zostanie przekazana jednostce organizacyjnej, bądź do nabyć towarów i usług związanych z wydatkami bieżącymi (ponoszonymi zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) związanymi z daną infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, powinien zostać zastosowany prewspółczynnik VAT danej jednostki organizacyjnej, tj. MZK. Jednostka budżetowa wykorzystuje/będzie wykorzystywała wskazaną infrastrukturę, a zatem do wskazania w jakim stopniu będzie ona wykorzystywana do działalności opodatkowanej, a w jakim stopniu do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT winien służyć prewspółczynnik VAT oparty na danych dotyczących działalności Jednostki budżetowej.

Wskazane stanowisko zostało zawarte w broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego” Ministra Finansów z 24 listopada 2016 r., tj.: „W przypadku, gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę „obrotowo-przychodową”, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjna, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów „mieszanych””.

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. z 21 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.631.2018.1.AS); 4 lipca 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.351.2018.1.DM); 9 listopada 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.554.2017.2.IT) oraz 10 lipca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.171.2017.1.OA).

Reasumując, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (wykorzystywaną przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej wskazaną infrastrukturę, tj. MZK.

Ad 2. (ostatecznie sformułowanym w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku)

Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących [ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) jak i Gminę] oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową [wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem] przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody do poszczególnych kategorii odbiorców.

Zgodnie z przywołanymi w punkcie Ad 1. przepisami art. 15 i 86 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową, gdyż infrastruktura ta będzie wykorzystywana przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na dostarczaniu wody.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:

1. dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz
2. przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.
   
   

Z uwagi na fakt, że od momentu wprowadzenia przez Gminę obligatoryjnego scentralizowanego modelu rozliczeń VAT (tj. od 1 stycznia 2017 r.) czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT, organy podatkowe uważają, że Gmina - w celu odliczania podatku VAT naliczonego od działalności wodociągowej w sytuacji, gdy infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej na potrzeby dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy - powinna stosować prewspółczynnik VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji (prewspółczynnika VAT) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
   
   

W związku z powyższym, właściwie skalkulowany prewspółczynnik VAT powinien zagwarantować podatnikowi odliczenie podatku VAT naliczonego proporcjonalnie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz adekwatnie odzwierciedlić wysokość wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.
   
   

Wartym podkreślenia jest fakt, że przewidziane przez Ustawodawcę możliwe do wykorzystania sposoby kalkulacji prewspółczynnika VAT nie są katalogiem zamkniętym. Ustawodawca wskazuje wyłącznie na przykładowe metodologie kalkulacji prewspółczynnika, pozostawiając podatnikowi wybór najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach metodologii. To podatnik bowiem, znając najlepiej specyfikę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, posiada odpowiednią wiedzę i dane niezbędne do obliczenia prewspółczynnika, który spełnia wymagania określone w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, tj. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. W szczególności, w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (...) Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną”.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT jest metodologią najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - działalności wodociągowej oraz dokonywanych przez MZK oraz Gminę nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością. Metodologia ta jest najbardziej miarodajna, gdyż opiera się na faktycznych danych dotyczących zużycia wody od poszczególnych kategorii podmiotów (podmioty trzecie / jednostki organizacyjne Gminy), a więc gwarantuje:

1. dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą (świadczenie usług wodociągowych na rzecz podmiotów trzecich) oraz na cele inne niż działalność gospodarcza (świadczenie usług wodociągowych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy).
   
   

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wskazana metodologia jest najwłaściwsza do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) związanych z infrastrukturą wodociągową oraz od realizowanych przez Gminę inwestycji w infrastrukturę wodociągową (wykorzystywaną przez MZK zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem).

Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego - przykładowo:

• w wyroku z 16 lipca 2019 r. (sygn. I FSK 732/18), w którym NSA stwierdził, że: „Zasadne są zatem twierdzenia Gminy zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika w odniesieniu do gminnej działalności wodno-kanalizacyjnej. Przyjęta bowiem w powołanym rozporządzeniu metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. (...) W rezultacie, o ile prewspółczynnik proponowany w powyższym rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej. Trafnie zatem podniesiono w skardze kasacyjnej, że w świetle art. 86 ust. 2a-2h ustawy o PTU uwzględnienie specyfiki działalności polega na określeniu w stosunku do konkretnych wydatków, w jaki sposób będą one wykorzystywane i że ze względu na różnorodność działalności Gminy niewłaściwym byłoby zastosowanie w każdym przypadku wyłącznie jednej proporcji. Zasadnie podniósł Autor skargi kasacyjnej, że właśnie ilość dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych przy pomocy infrastruktury ścieków jest podstawowym, obiektywnym i ekonomicznie uzasadnionym miernikiem oddającym charakter prowadzonej przez Gminę działalności związanej z korzystaniem z infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Należy zauważyć, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi oraz nieopodatkowanymi w tym obszarze”,
  

• w wyroku z 9 lipca 2019 r. (sygn. I FSK 388/18), w którym NSA orzekł, iż: „prewspółczynnik obliczony przez gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych fizycznie dostarczonej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzonych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych fizycznie dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków - tzw. proporcja metrażowa) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, na co wyraźnie wskazywała gmina w swojej argumentacji) i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania”;
  

• w wyroku z 9 lipca 2019 r. (sygn. I FSK 448/19), w którym NSA stwierdził, że: „zasadne będzie odstąpienie od stosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w przepisach rozporządzenia. Prawidłowo uznał także sąd pierwszej instancji, że proponowana przez gminę metoda uwzględnia specyfikę działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b u.p.t.u. Z zaproponowanego przez skarżącą klucza wynika bowiem, że gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne/wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną - obliczone według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody (w przypadku infrastruktury wodociągowej)/ odprowadzonych ścieków (w przypadku infrastruktury kanalizacyjnej) na rzecz odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzanych ścieków ogółem (tj. na rzecz odbiorców: zewnętrznych i wewnętrznych). Nieprzystawanie wzoru określonego w rozporządzeniu do specyfiki wykonywanej przez gminę działalności wodno-kanalizacyjnej i dokonywanych przez nią nabyć wynika jasno z przedstawionych w uzasadnieniu wniosku obliczeń wielkości prewspółczynnika: według kryterium „metrażowego” (stosunek ilości wody dostarczonej dla odbiorców zewnętrznych, tj. działalność opodatkowana VAT, do ilości dostarczonej wody ogółem, tj. dla odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych, wynosił on, w oparciu o dane za 2016 r., 97%, zaś w przypadku odbioru ścieków, według tego samego kryterium, wyniósł 98%. Tymczasem prewspółczynnik obliczony według wzoru z rozporządzenia dla Zakładu wyniósłby ok. 44%. Powyższe wskazuje na istotne różnice i jednoznacznie potwierdza zasadność twierdzenia strony, że prewspółczynnik liczony według wzoru z rozporządzenia nie odpowiada wymogom z art. 86 ust. 2a zdanie drugie u.p.t.u. Jak słusznie zatem uznał sąd pierwszej instancji. poprawna wykładnia przepisów art. 86 ust. 2a-2b i ust. 2h u.p.t.u. daje podstawy do uznania, że proponowana przez Gminę metoda obliczania prewspółczynnika jest reprezentatywna”;
  

• w wyroku z 28 czerwca 2019 r. (sygn. I FSK 1166/18), w którym NSA orzekł, iż: „W rezultacie o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodnokanalizacyjnej. (...) Trafnie w skardze kasacyjnej podniesiono, że w świetle art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT uwzględnienie specyfiki działalności polega na określeniu w stosunku do konkretnych wydatków, w jaki sposób będą one wykorzystywane i że ze względu na różnorodność działalności Gminy niewłaściwym byłoby zastosowanie w każdym przypadku wyłącznie jednej proporcji. W przypadku różnego wykorzystania wydatków zasadne jest natomiast zastosowanie różnych sposobów określenia proporcji. (...) Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodnokanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”;
  

• w wyroku z 5 czerwca 2019 r. (sygn. I FSK 2118/18), w którym NSA wskazał, że: „Zasadne są zatem twierdzenia Gminy zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika w odniesieniu do gminnej działalności wodno-kanalizacyjnej. (...) ilość dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych przy pomocy infrastruktury ścieków jest podstawowym, obiektywnym i ekonomicznie uzasadnionym miernikiem oddającym charakter prowadzonej przez Gminę działalności związanej z korzystaniem z infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. (...) Należy zauważyć, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi oraz nieopodatkowanymi w tym obszarze”;
  

• wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18), w którym w analogicznym stanie faktycznym stwierdzono, że: „prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
  
  

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w wyrokach NSA z 3 października 2019 r. (sygn. I FSK 654/19); 2 lipca 2019 r. (sygn. I FSK 1082/18); 10 maja 2019 r. (sygn. I FSK 1971/18; I FSK 2220/18); 4 kwietnia 2019 r. (sygn. I FSK 2094/18); 15 marca 2019 r. (sygn. I FSK 701/18); 7 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 411/18); 16 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1391/18), 10 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1662/18; I FSK 444/18) oraz 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 425/18; I FSK 1448/18; I FSK 1532/18; I FSK 794/18; I FSK 795/18; I FSK 715/18).

Dodatkowo, należy wskazać, iż wskazane stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - przykładowo:

• w interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.743.2019.2.ASZ) w której organ uznał, że: „w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej oraz systemu usuwania nieczystości do działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, Gminie będzie przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wydatków związanych z tą działalnością przy zastosowaniu prewskaźnika ilościowego obliczonego jako udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków i nieczystości oraz doprowadzonej wody dla odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych wynikających ze świadczonych usług, w ramach działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, których odbiorcami są wszyscy świadczeniobiorcy Zakładu”;
  

• w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.666.2019.2.AR) w której organ uznał, że: „Dokonując analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego związanego z infrastrukturą kanalizacyjną według indywidualnie ustalonego przez Gminę prewspółczynnika „rzeczywistego”, należy mieć na względzie, że skoro jak wskazała Gmina ww. prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość odebranych ścieków na podstawie aparatury pomiarowej), pozwala to na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i na potrzeby wewnętrzne, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków (bieżących jak i inwestycyjnych) związanych z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)”;
  

• w interpretacji indywidualnej z 2 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.510.2019.1.AK), w której organ uznał, że: „w związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury (wodociągowej oraz kanalizacyjnej) w celu odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody/oprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych i na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące związane z:
  • infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowe jest/będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem (tj. na rzecz Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych),
    
  • infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowe jest/będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków ogółem (tj. na rzecz Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych)”;

• w interpretacji indywidualnej z 16 września 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2- 2.4012.375.2019.2.LS), w której organ uznał, iż: „wskazany przez Wnioskodawcę sposób wyliczenia (metoda) wskaźnika opiera się na jednoznacznych, jasnych i obiektywnych kryteriach (konkretne wyliczenia oparte na aparaturze pomiarowej - liczniki) obrazujących specyfikę działalności wodociągowo-kanalizacyjnej i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi. (...) Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej w celu odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych i na potrzeby wewnętrzne, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków (bieżących jak i inwestycyjnych) związanych z Infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną, obliczonej według rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości wody dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)”.
  
  

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z:

• 6 lutego 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.724.2019.2.WL);
  

• 31 stycznia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.780.2019.3.MD);
  

• 30 stycznia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.37.2019.1.RMA);
  

• 4 listopada 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.556.2019.2.EA);
  

• 29 października 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.661.2018.12.MSU; 0113-KDIPT1-1.4012.963.2018.8.RG);
  

• 24 października 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1.3.4012.641.2018.13.JM);
  

• 14 października 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.867.2018.9.JM);
  

• 11 października 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.708.2017.8.MW);
  

• 9 października 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.494.2019.1.AP; 0113-KDIPT1-2.4012.714.2018.8.MC);
  

• 8 października 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.783.2018.8.OA);
  

• 7 października 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.789.2018.8.0A);
  

• 3 października 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.717.2018.6.AP);
  

• 2 października 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.800.2018.8.AJ);
  

• 1 października 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.468.2019.1.PS);
  

• 17 września 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.513.2019.2.EK);
  

• z 4 września 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.344.2019.2.AG);
  

• 19 sierpnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4012.201.2019.2.SS);
  

• 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.183.2019.4.OS);
  

• 8 sierpnia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.244.2019.3.IK);
  

• 1 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.282.2019.2.SR);
  

• 26 lipca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.320.2019.1.AP);
  

• 25 lipca 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.246.2019.3.WL; 0111-KDIB3-2.4012.95.2019.3.ASZ);
  

• 19 lipca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.194.2019.2.MN; 0112-KDIL2-1.4012.110.2019.2.AP);
  

• 18 lipca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.250.2019.1.DM; 0111-KDIB3-2.4012.158.2019.2.ASZ; 0115-KDIT1-1.4012.192.2019.3.IK);
  

• 12 lipca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.249.2019.1.ASZ) oraz
  

• 3 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.277.2017.9.MJ).
  
  

Gmina pragnie również zauważyć, iż w analizowanej sprawie, zastosowanie innych metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT (a w szczególności metodologii wskazanej w Rozporządzeniu) byłoby niemiarodajne i sprzeczne z zasadą neutralności VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Wypełnieniem wskazanej delegacji są przepisy Rozporządzenia, które określają metodologię kalkulacji prewspółczynnika VAT m.in. dla jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego.

Metodologie wskazane w Rozporządzeniu są pewnym uproszczeniem, które mogą mieć zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje bardziej obiektywnym sposobem kalkulacji prewspółczynnika. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 tej regulacji, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Celem Ustawodawcy było zatem pozostawienie podatnikowi możliwości doboru sposobu kalkulacji prewspółczynnika VAT najlepiej odzwierciedlającego specyfikę prowadzonej przez niego aktywności, to jest wydzielenie wydatków przypadających na działalność gospodarczą i czynności pozostające poza jej zakresem oraz zapewnienie możliwości odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności opodatkowane.

W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego Z zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że przeważającą część działalności wodociągowej prowadzonej przez Gminę - za pośrednictwem Jednostki budżetowej - stanowi dostarczanie wody od podmiotów trzecich, niezwiązanych z Gminą (tj. mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów zlokalizowanych na jej terenie). Marginalna część tej działalności obejmuje natomiast zaopatrywanie w wodę jednostek organizacyjnych Gminy. Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT najbardziej precyzyjnie określa rzeczywiste wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do poszczególnych rodzajów działalności.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zaproponowany przez Ministra Finansów sposób określenia proporcji właściwy dla jednostki budżetowej nie odzwierciedla obiektywnie specyfiki działalności wodociągowej Gminy, prowadzonej poprzez Jednostkę budżetową, w związku z czym nie powinien być stosowany.

Reasumując, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących (ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową jak i Gminę) oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową (wykorzystywaną przez Jednostkę budżetową zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody od poszczególnych kategorii odbiorców.

Ad 3. (sformułowanym w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących [ponoszonych zarówno przez Jednostkę budżetową (przed 1 października 2017 r przez Zakład) jak i Gminę] oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą kanalizacyjną [wykorzystywaną przez Gminę za pośrednictwem Jednostki budżetowej (przed 1 października 2017 r. przez Zakład) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Jednocześnie, w zakresie szczegółowego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy, argumentacja oraz stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych przywołane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 (w brzmieniu zawartym w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
  

• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynnika” proporcji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że metoda zaproponowana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których jest wykorzystywana infrastruktura wodociągowa oraz kanalizacyjna – w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu.

Organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Gminę jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodociągową oraz kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia, bowiem stanowią one rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.