Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1.4011.316.2020.2.MST
z 26 czerwca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2020 r. (data wpływu 20 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 8 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony w dniu 8 czerwca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie m.in. tworzenia oprogramowania komputerowego (przeważająca działalność gospodarcza). Prowadzi On ewidencję podatkową – podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa prowadzi działalność polegającą na tworzeniu oprogramowania komputerowego, która stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę powstało m.in. oprogramowanie, na które składa się zestaw interfejsów pozwalających na dostęp do danych giełdowych i handlowania na nich (dalej jako „Oprogramowanie”).

Wnioskodawca w ramach działalności współpracuje również z innymi podmiotami, w tym spółkami prawa handlowego, które wykonują swoje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Współpraca odbywa się na podstawie umów o pracę, umów cywilnoprawnych oraz umów o świadczenie usług z osobami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą lub innymi podmiotami gospodarczymi. Innymi słowy, Wnioskodawca od ww. osób nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych. Nabywa również od ww. osób majątkowe prawa autorskie do opracowanych przez nie utworów, w tym programów komputerowych.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi przykładowe koszty:

1. wynagrodzenia pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2. wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia lub umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika składki na ubezpieczenia społeczne, w zakresie związanym z działalnością badawczo-rozwojową;
3. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
4. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
5. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca (dalej też jako: „Licencjodawca”) ma zawartą z innym podmiotem (dalej jako: „Licencjobiorca”) umowę licencyjną, na podstawie której udziela Licencjobiorcy licencji (dalej jako: „licencja”), której przedmiotem jest Oprogramowanie, w zamian za określone wynagrodzenie obliczone jako procent od wynagrodzenia netto otrzymanego przez Licencjobiorcę od użytkowników końcowych tytułem udzielenia sublicencji na Oprogramowanie. Licencja udzielana przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjobiorcy jest nieograniczona czasowo, nieograniczona terytorialnie, nieprzenoszalna i niewyłączna. Jednocześnie licencja obejmuje wszystkie znane w dniu zawarcia umowy pola eksploatacji. Wnioskodawca posiada autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania.

Umowa licencyjna zawiera ponadto zapisy, zgodnie z którymi w przypadku opracowania rozwinięcia, ulepszenia, dodania funkcjonalności lub dokonania innych zmian w Oprogramowaniu przez Licencjodawcę („ulepszenie”) Licencjodawca niezwłocznie udostępni Licencjobiorcy nową wersję Oprogramowania. W takim przypadku licencja zostanie rozszerzona w momencie udostępnienia Oprogramowania w nowej wersji w zakresie i na zasadach wynikających z umowy licencyjnej. Umowa licencyjna zawiera także zapisy, zgodnie z którymi w przypadku wytworzenia przez Licencjodawcę w trakcie trwania umowy nowego autorskiego programu komputerowego posiadającego charakter innowacyjności (dalej jako: „nowe IP”), Licencjodawca niezwłocznie udostępni Licencjobiorcy nowe IP. W takim przypadku licencja zostanie rozszerzona w momencie udostępnienia nowego IP w zakresie i na zasadach wynikających z umowy licencyjnej.

Ponadto, Wnioskodawca świadczy na rzecz Licencjobiorcy za wynagrodzeniem usługę polegającą na udostępnieniu bazy danych wraz z uprawnieniem do oferowania jej przez Licencjobiorcę użytkownikom końcowym. W ramach niniejszego, Wnioskodawca upoważnia Licencjobiorcę do udzielenia licencji do bazy danych na rzecz użytkowników końcowych (dalej jako „Licencja 2”). Usługi te pozostają poza zakresem niniejszego wniosku.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, ani na podstawie decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162). Wskazał On jednocześnie, że Oprogramowanie podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej (lub w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy) i na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących (w skali ogólnej lub w skali danego przedsiębiorstwa). Wnioskodawca wskazał przy tym, że przyczynił się twórczo do powstania oprogramowania poprzez jego wytworzenie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w ramach której prowadził prace zmierzające do wytworzenia oprogramowania, podejmując następujące działania:

1. zatrudniając pracowników w celu realizacji w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy działalności badawczo-rozwojowej;
2. zatrudniając zleceniobiorców i zawierając umowy o dzieło z osobami, które realizują w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy działalność badawczo-rozwojową;
3. nabywając ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy działalności badawczo-rozwojowej;
4. nabywając usługi programistyczne od osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą lub od innych podmiotów gospodarczych.

Nabywanie usług programistycznych od podwykonawców (osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą lub od innych podmiotów gospodarczych) stanowi zatem jeden z aspektów zmierzających do wytworzenia oprogramowania, przy czym zastrzeżono, że Wnioskodawca zleca podmiotom zewnętrznym świadczenie usług programistycznych polegających na ulepszaniu i rozwijaniu istniejącego oprogramowania.

Wnioskodawca wskazał, że z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to jedno z praw wskazanych przez ustawodawcę, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. W rozpatrywanym przypadku, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest „autorskie prawo do programu komputerowego”, którego Wnioskodawca jest właścicielem i posiada wszystkie prawa autorskie.

W piśmie uzupełniającym zaznaczono ponadto, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji legalnej pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Dlatego też, w oparciu o dyrektywy wykładni systemowej zewnętrznej, należy odwołać się do aktu prawnego stanowiącego centralną regulację w zakresie prawa autorskiego i prawa własności intelektualnej – Prawa autorskiego. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 Prawa autorskiego, programy komputerowe, co do zasady, podlegają ochronie jak utwory literackie.

Wskazano jednocześnie, że aby dany program komputerowy uzyskał status „utworu”, tj. dobra zasługującego na prawnoautorską ochronę niezbędne jest stwierdzenie, iż stanowi on „przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze”. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jej wyrażenia. Podstawową przesłanką powstania prawa autorskiego jest to, aby dany program stanowił utwór, a zatem był przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wnioskodawca wskazał, iż warunek ten jest spełniony. O twórczym i indywidualnym charakterze przesądza bowiem fakt wytworzenia oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu zaznaczono przy tym, że – zdaniem Wnioskodawcy – „nowa wersja oprogramowania” powstała w wyniku jego ulepszenia nie będzie odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie podkreślono, że proces polegający na ulepszeniu oprogramowania jest analogiczny do procesu związanego z tworzeniem oprogramowania. W konsekwencji stwierdzono, że ulepszenie oprogramowania, skutkujące powstaniem jego nowej wersji następuje w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw. Ww. ewidencja jest przez Wnioskodawcę prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z tytułu udzielenia licencji za rok 2019 i w latach następnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu udzielenia licencji jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który może być opodatkowany preferencyjną 5% stawką?
3. Czy ulepszenie Oprogramowania stanowić będzie odrębne od jego „podstawowej” wersji kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie, w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

• podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z powyższego przepisu, ustawodawca do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

1. przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. i ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie musi posiadać prawa autorskie zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prawo autorskie do Oprogramowania wytworzonego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 2.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 30ca ust. 3 powołanej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Według art. 30ca ust. 4 ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Wskaźnik obliczany jest według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ww. ustawy, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Mając na uwadze powyższe – zdaniem Wnioskodawcy – dochody uzyskiwane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. w przedstawionym stanie faktycznym – z tytułu opłat/należności wynikających z umowy licencyjnej mogą podlegać opodatkowaniu w stawce 5% podstawy opodatkowania.

Ad 3.

W opinii Wnioskodawcy, ulepszenie Oprogramowania mieści się w kategorii ulepszenia lub rozwinięcia istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z przepisem art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotem reżimu rozliczenia dochodu z tytułu IP Box jest KPWI, które jest wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika, natomiast dalsze prace nad Oprogramowaniem (danym KPWI) powinny być uznane za jego rozwinięcie lub ulepszenie – dodaje się bowiem do istniejącego Oprogramowania nowe funkcjonalności lub poprawia efektywność rozwiązań już istniejących. Ulepszenie i rozwinięcia są odpowiedzią na zapotrzebowanie Użytkowników, którzy już korzystają z Oprogramowania Wnioskodawcy. Innymi słowy, Wnioskodawca rozwija wytworzone oprogramowanie w celu poszerzenia jego zakresu funkcjonalnego i użyteczności.

Z technicznego punktu widzenia, rozwinięcie będzie polegało na zmianie kodu źródłowego „podstawowej” wersji Oprogramowania bądź też na dodaniu nowego kodu źródłowego, który będzie jedynie wchodzić w „techniczne” interakcje z kodem dotychczasowym. Należy również wskazać, iż modyfikacja kodu źródłowego może mieć charakter twórczy bądź nietwórczy. W zależności od tego, różny będzie status prawnoautorski analizowanego rozwinięcia.

Żeby podsumować powyższe, można w praktyce rozróżnić następujące sytuacje:

• modyfikacja istniejącego kodu źródłowego o charakterze nietwórczym;
• modyfikacja istniejącego kodu źródłowego o charakterze twórczym;
• stworzenie nowego kodu źródłowego.

Z punktu widzenia przepisów w zakresie IP Box, powyższe sytuacje wywołują następujące skutki podatkowe:

• modyfikacja istniejącego kodu źródłowego o charakterze nietwórczym – nie dochodzi do powstania nowego KPWI. Koszty modyfikacji oraz dochody z tytułu zmodyfikowanego KPWI rozliczane są w ramach „podstawowego” KWPI;
• modyfikacja istniejącego kodu źródłowego o charakterze twórczym – nie dochodzi do powstania nowego KPWI (powstaje jedynie prawo zależne w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 Prawa autorskiego). Koszty modyfikacji oraz dochody z tytułu zmodyfikowanego KPWI rozliczane są w ramach „podstawowego” KPWI;
• stworzenie nowego kodu źródłowego – powstać może nowe KPWI, co implikuje konieczność jego ujawnienia w księgach oraz rozliczania dochodu osobno dla tego nowego KPWI.

W opinii Wnioskodawcy, przedstawiony w stanie faktycznym sposób ulepszenia stanowi pierwszy lub drugi z opisanych przypadków (w zależności od twórczego lub nietwórczego charakteru zmian). Z uwagi na fakt ulepszenia i rozwijania istniejącego Oprogramowania, w ocenie Wnioskodawcy nie powstaje nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę mają na celu zwiększenie atrakcyjności i użyteczności istniejącego Oprogramowania poprzez dodawanie nowych funkcjonalności i modułów oraz optymalizację kodu źródłowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ulepszenie Oprogramowania nie będzie stanowić odrębnego od jego „podstawowej” wersji KPWI, tj. nowego autorskiego prawa do programu komputerowego w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

• podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawa autorskie do wytworzonego w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oprogramowania komputerowego są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej dotyczącej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania wobec ww. dochodu preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%.

Należy przy tym zgodzić się z Wnioskodawcą, że ulepszenie Oprogramowania nie będzie stanowić odrębnego od jego „podstawowej” wersji kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, bowiem – jak wynika z opisanych we wniosku okoliczności – powstała w wyniku ulepszenia nowa wersja takiego oprogramowania nie będzie odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.