Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-1.4010.154.2020.2.JS
z 24 lipca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 30 kwietnia 2020 r.), uzupełniony pismem z dnia 17 czerwca 2020 r. (data nadania 17 czerwca 2020 r., data wpływu 17 czerwca 2020 r. ) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 9 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.154.2020.1.JS (data nadania 9 czerwca 2020 r., data doręczenia 10 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (KPWI) (pytanie Nr 1):
  • w przypadku uzyskiwania przychodu w wersji SaaS, w tej części, w której Wnioskodawca nie uzyskuje bezpośrednich przychodów z licencji – jest nieprawidłowe
  • w pozostałych przypadkach/wersjach – jest prawidłowe,

• alokacja kosztów ogólnych działalności Wnioskodawcy na podstawie proporcji przychodowej jest prawidłowa (pytanie Nr 2)- jest prawidłowe,
  

• alokacja kosztów pośrednich działalności Wnioskodawcy na podstawie proporcji przychodowej jest prawidłowa (pytanie Nr 3) – jest prawidłowe,
  

• dochód z licencji oprogramowania w modelu SaaS (pytanie Nr 4):
  • w tej części, w której Wnioskodawca nie uzyskuje bezpośrednich przychodów z licencji, może być uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej – jest nieprawidłowe,
  • w pozostałej części, może być uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - jest prawidłowe,

• dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie obliczenie jednego wskaźnika Nexus (pytanie Nr 5):
  • w przypadku uzyskiwania przychodu (dochodu) w wersji SaaS – jest nieprawidłowe,
  • w pozostałych przypadkach/wersjach – jest prawidłowe,
  
  

• nabywane efekty prac badawczo-rozwojowych w postaci fragmentów kodów źródłowych lub ich części od programistów współpracujących z Wnioskodawcą, należy kwalifikować jako wyniki w lit. b wzoru Nexus:
  • w przypadku nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych – jest prawidłowe,
  • w przypadku nabywania kwalifikowanych praw własności intelektualnej – jest nieprawidłowe.
    
    

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, alokacji kosztów, obliczania wskaźnika oraz kwalifikacji wydatków do właściwej litery wskaźnika nexus.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem zaawansowanego oprogramowania wykorzystywanego m.in. do optymalizacji transportu, usprawniania logistyki, geolokalizacji i przetwarzania dużych ilości danych z zastosowaniem zaawansowanych algorytmów i metody z zakresu sztucznej inteligencji. Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich do oprogramowania, podlegających ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.) (dalej: „PAPP").

Aplikacja oferowana jest w wielu wersjach w szczególności dostosowanych do różnych systemów operacyjnych - Android, iOS, Windows, Windows Mobile, międzyplatformowa wersja webowa itp. - różniących się m.in. interfejsem użytkownika.

Jest to sytuacja typowa dla oprogramowania przeznaczonego na więcej niż jedną platformę systemową (podobnie jest w przypadku gier komputerowych oferowanych na różne konsole i w wersji na komputery stacjonarne).

Wnioskodawca osiąga znaczącą część przychodów ze sprzedaży licencji do korzystania z aplikacji mobilnej od użytkowników indywidualnych. Część użytkowników (zwłaszcza w wersji serwerowej oprogramowania) nabywa prawo do korzystania z oprogramowania w formie tzw. usługi software as a service [dalej: SaaS]. W formule SaaS użytkownik uzyskuje możliwość korzystania z aplikacji z poziomu różnych własnych urządzeń bez konieczności instalacji na własnym urządzeniu. Wnioskodawca zapewnia wtedy nieprzerwane i efektywne korzystanie z licencji przez użytkownika. Wnioskodawca udostępnia również ograniczoną wersję webową aplikacji w postaci serwisu publicznego (pod inną nazwą handlową) zawierającą ograniczoną licencją na oprogramowanie w zamian za co użytkownikowi wyświetlane są reklamy. Wnioskodawca w tym modelu nie ma bezpośrednich przychodów z licencji, która jest finansowana przez przychody z emisji reklam wewnątrz aplikacji. Wszystkie wersje aplikacji bazują na tym samym kodzie źródłowym, jeśli chodzi o „silnik” aplikacji obsługujący główne funkcje takie jak wyszukiwanie, przetwarzanie danych, wyświetlanie informacji, optymalizacja etc. Użytkownicy korzystający z aplikacji na więcej niż jednej platformie mają jedno konto użytkownika i wspólne ustawienia dzielone pomiędzy platformami. Jest to także rozwiązanie typowe dla oprogramowania oferowanego z serwerów nazywanych „chmurą”. Przedmiotowe oprogramowanie było wytworzone oraz nadal jest rozwijane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, Wnioskodawca ma następujące główne źródła przychodów:

1. przychody z licencji oprogramowania:
   1. w wersji stand-alone - oprogramowanie instalowane na urządzeniu końcowym (mobilnym) licencjobiorcy;
      
   2. w wersji SaaS - oprogramowanie instalowane, przynajmniej częściowo na serwerach Wnioskodawcy, może działać bez konieczności instalacji na urządzeniu licencjobiorcy, w szczególności może być użytkowane poprzez przeglądarkę internetową (interfejs webowy);
      
   3. w wersji grupowej dla klientów instytucjonalnych - licencja obejmuje zazwyczaj kilka tysięcy użytkowników, oprogramowanie jest instalowane zarówno na serwerach jak i na urządzeniach mobilnych użytkowników końcowych, a Wnioskodawca w ramach umowy licencyjnej może zapewniać dostosowania, aktualizacje i wsparcie techniczne;
2. przychody z emisji reklam wewnątrz oprogramowania - w tym modelu użytkownik oprogramowania korzysta bezpłatnie z ograniczonej wersji aplikacji, ale jednocześnie godzi się na wyświetlanie reklam w czasie, gdy z niej korzysta, za reklamy płaci strona trzecia - reklamodawca
   
3. pozostałe przychody nie objęte zakresem 1 i 2, takie jak udostępnienie dedykowanej infrastruktury serwerowej wraz z usługami administracji.
   
   

W przypadku świadczenia usług SaaS jest to typowa usługa polegająca na sprzedaży licencji do wersji serwerowej oprogramowania zawierającej odpowiednie API, przy czym zazwyczaj to oprogramowanie jest zainstalowane na infrastrukturze Wnioskodawcy. Rozszerzony interfejs API (interfejs programistyczny aplikacji) umożliwia integracje oprogramowania Wnioskodawcy z systemami informatycznymi działającymi u klientów biznesowych.

W procesie tworzenia i ulepszania oprogramowania Wnioskodawca współpracuje w oparciu o umowy B2B z programistami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą lub działającymi w ramach spółek osobowych. Programiści są podmiotami niepowiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. Wynikiem świadczonych usług programistów mogą być w szczególności projekty algorytmów lub fragmenty kodów źródłowych. Programiści mogą również przekazywać dany kod źródłowy jako współtwórcy. Wnioskodawca posiada centralne repozytorium kodów źródłowych, gdzie programiści na bieżąco wgrywają fragmenty wykonanych kodów źródłowych. Zgodnie z zawartymi umowami, autorskie prawa majątkowe do tych fragmentów kodów przechodzą na Wnioskodawcę w momencie wgrania ich do centralnego repozytorium lub przekazania Wnioskodawcy w inny sposób.

Wnioskodawca wykorzystuje fragmenty kodów źródłowych do budowy i rozwijania kompletnej aplikacji.

Wnioskodawca rozlicza się za usługi programistów w modelu time & materiał, tj. wynagrodzenie kalkulowane jest na podstawie czasu wykonanych usług i zużytych materiałów, przy czym wynagrodzenie to obejmuje również przekazanie autorskich praw majątkowych. Przekazywane fragmenty kodów źródłowych modyfikują już funkcjonującą aplikację.

W ocenie Wnioskodawcy przekazywane kody źródłowe w istotnej części są wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w prowadzonej działalności poza kosztami związanymi z tworzeniem i ulepszaniem oprogramowania ponosi również koszty ogólne są to m.in. koszty obsługi księgowej czy koszty biura (dalej tzw. „koszty ogólne”).

Wnioskodawca ponosi też koszty, przykładowo związane z pozyskaniem danych od podmiotów zewnętrznych, które wykorzystywane są zarówno w świadczeniu usług typu IP Box (licencja oprogramowania na urządzenia mobilne), jak i usług, z których przychód ze sprzedaży nie jest zaliczany do przychodów IP Box (np. emisja reklam). Ta kategoria kosztów jest zwana dalej „koszty pośrednie”.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, spełniające warunki dotyczące prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z póżn. zm.) (dalej: „CIT”).

O ile w dalszej części wniosku mowa jest o:

1. kosztach lub przychodach „IP Box” oznacza to koszty i przychody uwzględniane przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
   
2. kosztach lub przychodach „Nie IP Box” oznacza to koszty i przychody nieuwzględniane przy obliczeniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które przypisane są do pozostałej działalności Wnioskodawcy.
   
   

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 9 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.154.2020.1.JS, tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 17 czerwca 2020 r. Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na pytania w wystosowanym wezwaniu w następujący sposób:

1. Czy Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce?
   Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
   
   
2. Jednoznaczne wskazanie, czy „aplikacje” to: autorskie prawo/prawa do programu komputerowego lub jego części?
   Jeżeli nie, proszę wskazać, czy:
   • aplikacje stanowią wymienione w treści art. 24d ust. 2 updop kwalifikowane prawa własności intelektualnej (inne niż autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części) – proszę wymienić te kwalifikowane prawa własności intelektualnej oraz wskazać, czy podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej?
   Spółka posiada jedną aplikację, która zdaniem Spółki stanowi autorskie prawo do programu komputerowego.
   
   
3. Czy autorskie prawa do tworzonego, rozwijanego, ulepszanego przez Wnioskodawcę autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP wymienionego w odpowiedzi na pytanie ozn. Nr 2 niniejszego wezwania) podlega/podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez ww. Spółkę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej?
   Tak, zdaniem Wnioskodawcy, wymienione w odpowiedzi na pkt 2 wezwania autorskie prawo podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).
   
   
4. Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwinięciu i ulepszeniu autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP wymienionego w odpowiedzi na pytanie ozn. Nr 2 niniejszego wezwania) zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części?
   Tak, działania te zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności autorskiego prawa do programu komputerowego.
   
   
5. Czy – w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP wymienionego w odpowiedzi na pytanie ozn. Nr 2 niniejszego wezwania) – Wnioskodawca jest właścicielem tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części na podstawie umowy licencyjnej?
   Wnioskodawca jest właścicielem.
   
   
6. Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP wymienionego w odpowiedzi na pytanie ozn. Nr 2 niniejszego wezwania) na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?
   W związku z odpowiedzią na pytanie nr 5 pytanie jest bezprzedmiotowe.
   
   
7. Jeśli Wnioskodawca nie nabył na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:
   • na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?
     
   • czy w wyniku ulepszenia/rozwinięcia autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, powstaje nowe prawo własności intelektualnej?
     
   • czy Wnioskodawcy przysługuje ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej?
   
   W związku z odpowiedzią na pytanie nr 5 pytanie jest bezprzedmiotowe.
   
   
8. Czy, w związku z tworzeniem/rozwinięciem/ulepszeniem kwalifikowanego IP, Spółka osiągnie wyłącznie dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy może również:
   • ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
     
   • z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
     
   • z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu;
   który zamierza objąć preferencyjną stawką podatku?
   
   Spółka oprócz przychodów „z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” osiąga również nieistotne przychody z „odszkodowania za naruszenie praw wynikających z KPWI”, które zamierza także objąć preferencyjną stawką podatku.
   
   
9. Jeżeli Wnioskodawca uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu i usługi, to, czy wypełnia dyspozycję zawartą w art. 24e ust. 5 updop, tj. dokonuje zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   Zdaniem Wnioskodawcy Spółka nie osiąga dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
   
   
10. Czy, Wnioskodawca w związku z kwalifikowanym IP prowadzi odrębną ewidencję, która zapewnia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw, zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i na tej podstawie można ustalić jaka część kosztów działalności związana jest z danym kwalifikowanym prawem?
    Zdaniem Wnioskodawcy Spółka posiada odrębną ewidencję umożliwiającą wyliczenie dochodu z posiadanego KPWI. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka posiada jedno KPWI - jak wskazano w uzasadnieniu.
    
    
11. Czy może w przypadku Wnioskodawcy w związku z kwalifikowanym IP dokonuje się zapisów w myśl art. 24e ust. 1 pkt 4 updop, tj. w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3?
    Zdaniem Wnioskodawcy Spółka posiada odrębną ewidencję umożliwiającą wyliczenie dochodu z posiadanego KPWI. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka posiada jedno KPWI - jak wskazano w uzasadnieniu.
    
    
12. Czy może w przypadku Wnioskodawcy w związku z kwalifikowanym IP dokonuje się zapisów w myśl art. 24e ust. 1 pkt 4 updop, tj. w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3?
    W zakresie działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP Wnioskodawca posiada odrębną ewidencję (umożliwiającą wyliczenie odpowiednich wartości na potrzeby ulgi IP Box) od daty wejścia w życie art. 24d ustawy o CIT.
    
    
13. Czy dochód z kwalifikowanego IP „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi jest ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej zgodnie z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    Spółka nie osiąga dochodów, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, do których stosuje się art. 11c ustawy o CIT (zasada ceny rynkowej).
    
    
14. W zakresie kosztów Wnioskodawcy ponoszonych w związku z zawartymi umowami B2B z programistami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą lub działającymi w ramach spółek osobowych, proszę wskazać, czy:
    1. Wnioskodawca nabył/nabędzie w związku z powyższymi kosztami wyłącznie wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, niestanowiące kwalifikowanego IP, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
       
    2. Wnioskodawca w zakresie ponoszenia tych kosztów nabył/nabędzie kwalifikowane IP?
    Wnioskodawca nabywał i będzie nabywał od podmiotu niepowiązanego wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, niestanowiące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
    Wnioskodawca nie nabywał, ale nie może wykluczyć, iż w przyszłości będzie nabywał kwalifikowane prawa własności intelektualnej.
    
    
15. Wskazanie, za jaki okres Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?
    Wnioskodawca chciałby zastosować stawkę preferencyjną za rok 2019 i za lata następne.
    
    
16. Czy przedmiot zapytania ozn. we wniosku pytaniami Nr 2 i Nr 3 odnosi się wyłącznie do ustalenia wysokości dochodu z kwalifikowanego IP, więc nie dotyczy ustalania proporcji alokacji kosztów ogólnych oraz kosztów pośrednich na etapie ustalania wskaźnika nexus?
    Przedmiot zapytania w pytaniu nr 2 i 3 dotyczy ustalania dochodu na potrzeby IP Box i Nie IP- Box (nie dotyczy Nexus).
    
    

Ponadto, Wnioskodawca przeformułował pytania ozn. we wniosku Nr 1 i Nr 4 oraz doprecyzował stanowisko do tych przeformułowanych pytań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej [KPWI]?
   
2. Czy alokacja kosztów ogólnych działalności Wnioskodawcy do grupy IP Box/Nie IP Box na podstawie proporcji przychodowej jest prawidłowa?
3. Czy alokacja kosztów pośrednich działalności Wnioskodawcy do grupy IP Box/Nie IP Box na podstawie proporcji przychodowej jest prawidłowa?
4. Czy dochód z licencji oprogramowania w modelu SaaS może być uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?
5. Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym (i w nawiązaniu do pytania numer 1), dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie obliczenie jednego wskaźnika Nexus?
   
6. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż nabywane efekty prac badawczo-rozwojowych w postaci fragmentów kodów źródłowych lub ich części od programistów współpracujących z Wnioskodawcą, należy kwalifikować jako wyniki w lit. b wzoru Nexus?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie wersje aplikacji bazują na tym samym kodzie źródłowym, poza specyficznym interfejsem użytkownika zależnym od wersji sprzętowej i systemu operacyjnego. Użytkownicy korzystający z różnych wersji oprogramowania mają jedno konto użytkownika i wspólny system logowania do aplikacji. Aplikacja (we wszystkich wersjach) jest wynikiem nabywania przez Wnioskodawcę licznych efektów prac programistów i towarzyszących im praw autorskich, które to efekty tworzą ostatecznie u Wnioskodawcy produkt końcowy, który może być zaoferowany klientowi (jako program komputerowy). Nowe rozwiązania wprowadzane są równolegle w wersjach aplikacji na różne platformy, a efekty prac badawczo-rozwojowych są także równolegle konsumowane przez przedmiotowe wersje. Wnioskodawca co do zasady nie prowadzi oddzielnych prac badawczo-rozwojowych dla wersji mobilnej lub serwerowej. Nabywane usługi od podmiotów trzecich (np. dane geolokalizacyjne) są wykorzystywane przez wszystkie wersje aplikacji. Zgodnie z art. 24d ust. 9 ustawy CIT, w przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Sytuację Wnioskodawcy można utożsamiać z sytuacją sprzedaży gier komputerowych zarówno w różnych kanałach sprzedaży jak i na różne konsole, systemy operacyjne. Mimo pewnych różnic, w dalszym ciągu można mówić o przychodzie z jednego KPWI w postaci gry komputerowej. Analogiczna sytuacja ma miejsce u Wnioskodawcy. Przykładowo stanowisko (odnośnie gier komputerowych) zostało przedstawione w interpretacji z 24 stycznia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.480.2019.2.JS). Przedmiotowa kwestia nie może być analizowana w oderwaniu od bardzo dynamicznego otoczenia informacyjnego, które Wnioskodawca musi na bieżąco uwzględniać w oferowanym przez siebie produkcie (np. wielość i powstawanie nowych platform na jakich potencjalni klienci mogą korzystać z produktu Wnioskodawcy). Zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 24d ust. 9 ustawy przewiduje właśnie takie sytuacje i staje naprzeciw bardzo dynamicznemu środowisku, w jakim działa Wnioskodawca. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym uzasadnione jest ujęcie dochodu ze sprzedaży licencji do aplikacji (niezależnie od wersji sprzętowej, platformy itp.) jako jednego KPWI.

Ad. 2

Przepisy dotyczące ulgi IP Box nie przewidują szczególnych sposobów przypisywania kosztów ogólnych do działalności IP Box i Nie IP Box związanych z działalnością gospodarczą podatnika, stąd zdaniem Wnioskodawcy dokonanie ich alokacji z zastosowaniem klucza przychodowego w możliwie najbardziej rzetelny sposób pozwoli na prawidłowe obliczenie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. IP Box). Zdaniem Wnioskodawcy istnieje pewna grupa kosztów, która w oczywisty sposób nie jest związana bezpośrednio z przychodami z IP Box (np. koszty powierzchni biurowej), jednakże ich poniesienie jest konieczne w kontekście prowadzonej działalności jako całości, gdzie Wnioskodawca osiąga przychody zarówno z IP Box jak i Nie IP Box. W rezultacie część kosztów o charakterze ogólnym, winna być również uwzględniona w kosztach działalności IP Box poprzez ich alokację w oparciu o klucz przychodowy - tzn. koszty ogólne będą pomniejszały dochód z działalności IP Box w takiej części, w jakiej przychody z IP Box mają udział w całości przychodów podatkowych Wnioskodawcy. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM.

Ad. 3

W działalności Wnioskodawcy ponoszona jest określona grupa kosztów - np. koszty pozyskania danych wykorzystywanych w produkcie lub koszty utrzymania współdzielonych serwerów - które to koszty służą zarówno dla świadczenia usług stanowiących przychody z IP Box jak i Nie IP Box. Przykładowo: Wnioskodawca osiąga przychody ze sprzedaży reklamy (których nie traktuje jako IP Box), jednakże do świadczenia usług reklamy wykorzystuje dane geolokalizacyjne do geotargetowania. Uwzględniając informacje demograficzne o liczbie potencjalnych oglądających i zamieszkujących daną lokalizację - Wnioskodawca umożliwia klientowi wybranie takiego targetowania emisji reklamy, aby dotrzeć z nią do maksymalnej liczby odbiorców zgodnych z profilem preferowanym przez klienta. Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianych kategoriach kosztów, zastosowanie klucza przychodowego (przychody z IP Box do całości przychodów podatkowych Wnioskodawcy) również w tej sytuacji będzie prawidłowe.

Ad. 4

Model sprzedaży SaaS jest od wielu lat coraz bardziej popularnym modelem sprzedaży licencji do oprogramowania, zwłaszcza dla odbiorców biznesowych. Jest to model dystrybucji oprogramowania, który polega na tym, iż klient nabywa licencję do oprogramowania zainstalowanego na serwerach Wnioskodawcy (zazwyczaj nie ma potrzeby instalacji na własnym sprzęcie). Użytkownicy łączą się z nią przez Internet, w tym także przy użyciu przeglądarki sieci web. Cała podstawowa infrastruktura, oprogramowanie pośredniczące oraz oprogramowanie i dane aplikacji znajdują się w centrum danych Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosi w tym zakresie koszty infrastruktury technicznej, na którym instalowane jest oprogramowanie będące przedmiotem licencji do klienta.

Odpowiada również wobec klienta za nieprzerwane działania licencji (w oparciu o posiadaną infrastrukturę).

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód z tytułu świadczonej usługi w modelu SaaS w przedstawionym stanie faktycznym mogą zostać w całości uznane za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mając na uwadze przepis art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie z którym dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o argumentację przedstawioną w zakresie możliwości uznania przychodów z aplikacji jako jednego KPWI, za prawidłowe uznać należy podejście, iż dla opisanego stanu faktycznego możliwa jest również kalkulacja jednego wskaźnika wg tzw. wzoru Nexus.

Ad. 6

Przepisy prawa polskiego nie definiują pojęcia autorskiego prawa do programu komputerowego co potwierdzają również objaśnienia Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Nabywane efekty prac programistów przez Wnioskodawcę w postaci kodów źródłowych jak i ich części bez ich implementacji do programu komputerowego Wnioskodawcy nie są w stanie poprawnie i samodzielnie funkcjonować bez aplikacji Wnioskodawcy. Najczęstszym przypadkiem jest dopisywanie określonych części kodów źródłowych do już istniejących (modyfikacje, dodawanie nowych linii kodów). Reasumując, Wnioskodawca nabywa wyniki prac B + R w postaci prac rozwojowych od współpracujących z nim programistów. Nabywane utwory w postaci kodów źródłowych lub ich części stanowią ulepszenia lub wprowadzają nowe funkcjonalności do KPWI, stanowiącego własność Wnioskodawcy, nie mają charakteru samoistnego, nie są w stanie funkcjonować bez wspomnianego oprogramowania, dlatego też Wnioskodawca dla opisanego stanu faktycznego ma prawo uznać koszty związane z nabywaniem efektów prac badawczo-rozwojowych od programistów jako lit. b wzoru Nexus. Słuszność podejścia Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja KIS z 28 stycznia 2020 r., sygn. 0115- KDIT1.4011.2.2019.3.DW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy:

• dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (KPWI) (pytanie Nr 1):
  • w przypadku uzyskiwania przychodu w wersji SaaS, w tej części, w której Wnioskodawca nie uzyskuje bezpośrednich przychodów z licencji – jest nieprawidłowe
  • w pozostałych przypadkach/wersjach – jest prawidłowe,

• alokacja kosztów ogólnych działalności Wnioskodawcy na podstawie proporcji przychodowej jest prawidłowa (pytanie Nr 2)- jest prawidłowe,
  

• alokacja kosztów pośrednich działalności Wnioskodawcy na podstawie proporcji przychodowej jest prawidłowa (pytanie Nr 3) – jest prawidłowe,
  

• dochód z licencji oprogramowania w modelu SaaS (pytanie Nr 4):
  • w tej części, w której Wnioskodawca nie uzyskuje bezpośrednich przychodów z licencji, może być uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej – jest nieprawidłowe,
    
  • w pozostałej części, może być uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - jest prawidłowe,

• dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie obliczenie jednego wskaźnika Nexus (pytanie Nr 5):
  • w przypadku uzyskiwania przychodu (dochodu) w wersji SaaS – jest nieprawidłowe,
  • w pozostałych przypadkach/wersjach – jest prawidłowe,
  
  
  

• nabywane efekty prac badawczo-rozwojowych w postaci fragmentów kodów źródłowych lub ich części od programistów współpracujących z Wnioskodawcą, należy kwalifikować jako wyniki w lit. b wzoru Nexus:
  • w przypadku nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych – jest prawidłowe,
  • w przypadku nabywania kwalifikowanych praw własności intelektualnej – jest nieprawidłowe.
  
  
  
  

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

1. zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop);
   
2. określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d updop);
3. zidentyfikowanie dokumentacji uzasadniającej prawo do skorzystania z ulgi oraz wypełnienie obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b updop).
   
   

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Należy zwrócić uwagę na zawarte w art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zastrzeżenie mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Ponadto, od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1. patent,
   
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
   
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
   
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
   
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
   
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
   
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
   
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 updop, wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
  

• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
  

• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
  
  

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Ponadto, wyjaśnić należy, że zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Z ww. objaśnień (akapit nr 115) wynika również, że podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus.

Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W tym miejscu należy wskazać również, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT przez podmioty powiązane należy rozumieć:

1. podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
   
2. podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
   • ten sam inny podmiot lub
   • małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3. spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4. podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
   
   

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT)

Ponadto, w myśl art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Natomiast, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 Ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Natomiast, stosownie do art. 24d ust. 8 updop, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 24d ust. 10 updop, o wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Jednocześnie, jak stanowi art. 24d ust. 11 updop, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e Ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Zgodnie z art. 24e ust. 2 Ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Przywołane powyżej przepisy prawa wprowadzające korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box, wpisują się w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
   
   

Zatem, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 2 updop.

Ad. 4

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy wskazane przez Wnioskodawcę dochody w modelu SaaS mogą być uznane za dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że:

1. Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.
   
2. Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem zaawansowanego oprogramowania wykorzystywanego m.in. do optymalizacji transportu, usprawniania logistyki, geolokalizacji i przetwarzania dużych ilości danych z zastosowaniem zaawansowanych algorytmów i metody z zakresu sztucznej inteligencji.
   
3. Spółka posiada jedną aplikację, której jest właścicielem i która stanowi autorskie prawo podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Przedmiotowe oprogramowanie było wytworzone oraz nadal jest rozwijane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
   
4. Aplikacja oferowana jest w wielu wersjach w szczególności dostosowanych do różnych systemów operacyjnych - Android, iOS, Windows, Windows Mobile, międzyplatformowa wersja webowa itp. - różniących się m.in. interfejsem użytkownika.
   
5. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwinięciu i ulepszeniu autorskiego prawa do programu komputerowego zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego autorskiego prawa do programu komputerowego.
   
6. Wnioskodawca osiąga znaczącą część przychodów ze sprzedaży licencji do korzystania z aplikacji mobilnej od użytkowników indywidualnych.
   Część użytkowników (zwłaszcza w wersji serwerowej oprogramowania) nabywa prawo do korzystania z oprogramowania w formie tzw. usługi software as a service [dalej: SaaS].
   W formule SaaS użytkownik uzyskuje możliwość korzystania z aplikacji z poziomu różnych własnych urządzeń bez konieczności instalacji na własnym urządzeniu. Wnioskodawca zapewnia wtedy nieprzerwane i efektywne korzystanie z licencji przez użytkownika.
   Wnioskodawca udostępnia również ograniczoną wersję webową aplikacji w postaci serwisu publicznego (pod inną nazwą handlową) zawierającą ograniczoną licencją na oprogramowanie w zamian za co użytkownikowi wyświetlane są reklamy. Wnioskodawca w tym modelu nie ma bezpośrednich przychodów z licencji, która jest finansowana przez przychody z emisji reklam wewnątrz aplikacji.
   Wnioskodawca osiąga m.in.:
   1. Przychody z licencji oprogramowania:
      1. w wersji stand-alone - oprogramowanie instalowane na urządzeniu końcowym (mobilnym) licencjobiorcy;
         
      2. w wersji SaaS - oprogramowanie instalowane, przynajmniej częściowo na serwerach Wnioskodawcy, może działać bez konieczności instalacji na urządzeniu licencjobiorcy, w szczególności może być użytkowane poprzez przeglądarkę internetową (interfejs webowy);
         
      3. w wersji grupowej dla klientów instytucjonalnych - licencja obejmuje zazwyczaj kilka tysięcy użytkowników, oprogramowanie jest instalowane zarówno na serwerach jak i na urządzeniach mobilnych użytkowników końcowych, a Wnioskodawca w ramach umowy licencyjnej może zapewniać dostosowania, aktualizacje i wsparcie techniczne.
   2. Przychody z emisji reklam wewnątrz oprogramowania - w tym modelu użytkownik oprogramowania korzysta bezpłatnie z ograniczonej wersji aplikacji, ale jednocześnie godzi się na wyświetlanie reklam w czasie, gdy z niej korzysta, za reklamy płaci strona trzecia - reklamodawca
   3. Pozostałe przychody nie objęte zakresem 1 i 2, takie jak udostępnienie dedykowanej infrastruktury serwerowej wraz z usługami administracji.
7. Spółka posiada odrębną ewidencję umożliwiającą wyliczenie dochodu z posiadanego KPWI.
   
8. W zakresie działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP Wnioskodawca posiada odrębną ewidencję (umożliwiającą wyliczenie odpowiednich wartości na potrzeby ulgi IP Box) od daty wejścia w życie art. 24d updop.
   
9. Wnioskodawca chciałby zastosować stawkę preferencyjną za rok 2019 i za lata następne.
   
   

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że warunkiem koniecznym do skorzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP.

Natomiast zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
   
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że choć Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej wytwarza i rozwija autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w treści art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, to dochody uzyskiwane przez Spółkę z wersji SaaS, w części dotyczącej: „(…) udostępnienia ograniczonej wersji webowej aplikacji w postaci serwisu publicznego (pod inną nazwą handlową) zawierającą ograniczoną licencje na oprogramowanie w zamian za co użytkownikowi wyświetlane są reklamy (…)”, nie można uznać za dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 updop.

Powyższe wynika z faktu, że we wniosku Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że: „(…) w tym modelu SaaS nie ma bezpośrednich przychodów z licencji, która jest finansowana przez przychody z emisji reklam wewnątrz aplikacji. (…)”, co wyklucza możliwość opodatkowania tych dochodów preferencyjna stawką podatku w wysokości 5% w myśl art. 24d ust. 1 updop, w zw. z art. 24d ust. 7 pkt 1 updop, niezależnie od faktu, że Wnioskodawca w treści wniosku nazywa przychody uzyskiwane w ramach wersji SaaS za:„ (…) przychody z licencji oprogramowania (…)”, a w treści pytania wnosi o potwierdzenie: „Czy dochód z licencji oprogramowania w modelu SaaS może być uznany za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?”.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 4, należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, odnosząc się w tym miejscu do pozostałej części przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z licencji oprogramowania uzyskiwanych w wersji SaaS, tj. gdy: „(…) W formule SaaS użytkownik uzyskuje możliwość korzystania z aplikacji z poziomu różnych własnych urządzeń bez konieczności instalacji na własnym urządzeniu. Wnioskodawca zapewnia wtedy nieprzerwane i efektywne korzystanie z licencji przez użytkownika. (…)”, stwierdzić należy, że dochody uzyskiwane z tego tytułu stanowią/będą stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w treści art. 24d ust.2 pkt 8 updop w zw. z art. 24d ust. 1 updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 4, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 1 i Ad. 5

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy dochody z licencji aplikacji winy być przez Wnioskodawcę rozliczane w ramach jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie Nr 1) oraz, czy dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji aplikacji prawidłowe będzie obliczenie jednego wskaźnika Nexus (pytanie Nr 5).

Podkreślić w tym miejscu należy, że preferencyjna stawka opodatkowania w wys. 5%, o której mowa w treści art. 24d ust. 1 updop, ma zastosowanie wyłącznie do dochodu uzyskanego z praw wymienionych w treści art. 24d ust. 2 updop. Ustawodawca w przepisie tym posługuje się terminem tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do których zaliczono m.in. autorskie prawo do programu komputerowego.

Ponadto, w myśl art. 24d ust. 4 updop wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (….).

Należy zauważyć, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP. W sytuacji zatem, gdy podatnik uzyskuje dochód z patentu oraz dochód z prawa ochronnego na wzór użytkowy, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla tych dwóch dochodów (będą więc dwa odrębne wskaźniki nexus). Następnie podatnik w załączniku do zeznania podatkowego wykaże łączną kwotę dochodu podlegającą opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Natomiast pozostała cześć dochodu, która nie będzie podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką, zostanie wykazana w zeznaniu podatkowym i opodatkowana łącznie z pozostałymi dochodami z działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku Wnioskodawcy dochód uzyskany z licencji aplikacji, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 updop, winien być rozliczony w ramach jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, z uwagi na fakt, że w Spółce występuje wyłącznie takie prawo, które zostało wymienione w treści art. 24d ust. 2 pkt 8 updop,

Powyższe, oznacza zatem, że Wnioskodawca w sposób prawidłowy oblicza jeden wskaźnik nexus dla dochodów z kwalifikowanego IP.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. w nim Nr 1 i Nr 5, w tej części, należy uznać za prawidłowe.

Jednakże, podkreślić w tym miejscu należy, że Wnioskodawca nie może rozliczać dochodów z modelu SaaS - w tej części, w której Wnioskodawca nie uzyskuje bezpośrednich przychodów z licencji - w ramach jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz obliczać dla tych dochodów wskaźnika nexus, z uwagi na fakt, iż dochody uzyskiwane w tym modelu nie mogą zostać opodatkowane preferencyjną stawką podatku, o której mowa w art. 24d ust. 1 updop, w zw. z art. 24d ust. 7 pkt 1 updop, co zostało stwierdzone w odpowiedzi tut. Organu na pytanie Wnioskodawcy ozn. we wniosku Nr 4.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. w nim Nr 1 i Nr 5, w tej części, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2 i Ad. 3

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że wynika:

1. Wnioskodawca w prowadzonej działalności poza kosztami związanymi z tworzeniem i ulepszaniem oprogramowania ponosi koszty ogólne są to m.in. koszty obsługi księgowej czy koszty biura (tzw. „koszty ogólne”).
2. Wnioskodawca ponosi też koszty, przykładowo związane z pozyskaniem danych od podmiotów zewnętrznych, które wykorzystywane są zarówno w świadczeniu usług typu IP Box (licencja oprogramowania na urządzenia mobilne), jak i usług, z których przychód ze sprzedaży nie jest zaliczany do przychodów IP Box (np. emisja reklam). Ta kategoria kosztów jest zwana „koszty pośrednie”.
   
   

Przedmiot pytań Wnioskodawcy ozn. Nr 2 i Nr 3, dotyczy wątpliwości ustalania dochodu w ramach IP Box i pozostałej działalności Wnioskodawcy.

Odnosząc się zatem do ww. kwestii, należy wskazać na treść objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, zgodnie z którymi „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zauważyć w tym miejscu należy, że ww. objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) kosztów ogólnych/pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem tut. Organu, w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a updop, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę tę stosuje się również do dochodów częściowo nie podlegających opodatkowaniu i częściowo zwolnionych z opodatkowania.

Należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 updop, jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, iż nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w przedmiotowym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, to obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów ogólnych oraz kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, Spółka uprawniona będzie stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Ad. 6

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy nabywane efekty prac badawczo-rozwojowych w postaci fragmentów kodów źródłowych lub ich części od programistów współpracujących z Wnioskodawcą, należy kwalifikować jako wyniki w lit. b wzoru Nexus

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że w procesie tworzenia i ulepszania oprogramowania Wnioskodawca współpracuje w oparciu o umowy B2B z programistami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą lub działającymi w ramach spółek osobowych. Programiści są podmiotami niepowiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. Wynikiem świadczonych usług programistów mogą być w szczególności projekty algorytmów lub fragmenty kodów źródłowych.

Wnioskodawca nabywał i będzie nabywał od podmiotu niepowiązanego wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, niestanowiące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca nie nabywał, ale nie może wykluczyć, iż w przyszłości będzie nabywał kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że nabywane od podmiotu niepowiązanego wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, niestanowiące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Spółka prawidłowo alokuje do litery b wskaźnika nexus, o którym, mowa w art. 24d ust. 4 updop, w przypadku, gdy nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 6, w tej części, należy uznać za prawidłowe

Jednakże, przypadku, gdy w przyszłości Wnioskodawca będzie nabywał od programistów współpracujących z Wnioskodawcą (B2B) kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tego typu wydatki winny być uwzględnione pod lit. d wskaźnika Nexus, o którym mowa poniżej.

Zgodnie bowiem z treścią art. 24d ust. 4 updop, pod lit. „d” wskaźnika Nexus, należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 6, w tej części, należy uznać za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań Wnioskodawcy. Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Zastrzec również należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań Wnioskodawcy. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.