Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB2-1.4010.202.2020.2.AR
z 28 sierpnia 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 maja 2020 r., który w tym samym dniu wpłynął do tut. Organu za pośrednictwem platformy e-puap, uzupełnionym 13 lipca 2020 r. (data wniesienia dodatkowej opłaty) oraz 17 lipca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• skutków podatkowych podjęcia przez Wnioskodawcę w trakcie roku podatkowego decyzji dotyczącej zaprzestania rozliczania według preferencyjnych zasad dotyczących ulgi IP Box, jak również decyzji o powrocie do korzystania z ww. preferencji podatkowej – jest nieprawidłowe,
• sposobu rozliczenia straty poniesionej z tytułu wytworzenia (ulepszenia, rozwoju) Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podjęcia przez Wnioskodawcę w trakcie roku podatkowego decyzji dotyczącej zaprzestania rozliczania według preferencyjnych zasad dotyczących ulgi IP Box, jak również decyzji o powrocie do korzystania z ww. preferencji podatkowej oraz sposobu rozliczenia straty poniesionej z tytułu wytworzenia (ulepszenia, rozwoju) Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 lipca 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.202.2020.1.AR wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 lipca 2020 r. oraz 17 lipca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji gier komputerowych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca opracowuje, tworzy i rozwija innowacyjne programy komputerowe (dalej: „Aplikacje bądź Aplikacja”), wykorzystujące m.in. technologię wirtualnej rzeczywistości. Działalność Spółki klasyfikowana jest głównie w ramach klasy 58.21.Z (Działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych) Załącznika Polska Klasyfikacja Działalności (PKD), stanowiącego załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD).

Wnioskodawca uzyskuje przychody ze sprzedaży praw autorskich do Aplikacji, dystrybucji Aplikacji w ramach licencji komercyjnych oraz udostępniania licencji na Aplikacje do użytkowników końcowych (dalej: „dochody z Aplikacji”). Co do zasady, udostępnianie/dystrybucja licencji na Aplikacje Wnioskodawcy odbywa się za pośrednictwem platform dystrybucyjnych takich jak, m.in. Steam, Origin.

Po premierze Aplikacja może ulegać dalszym zmianom i rozwojowi. Wnioskodawca pragnie bowiem wskazać, iż w przypadku tworzonych przez niego Aplikacji, Wnioskodawca mając na względzie chęć jak najszerszej dystrybucji Aplikacji, od początku zakłada tworzenie wersji Aplikacji na różnego rodzaju platformy użytkowania. W ramach działalności Wnioskodawcy, Aplikacja może zostać wyposażona w dodatkowe funkcjonalności i atrybuty, które będą pozwalać na wykorzystanie Aplikacji na innych platformach/urządzeniach niż te, na która została stworzona jako pierwsza wersja (np. na innych konsolach do gier oraz w wersji umożliwiającej korzystanie z Aplikacji za pośrednictwem kontrolerów wirtualnej rzeczywistości (dalej: „Portowanie Aplikacji”).

Jednocześnie, część z tworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji stanowi tzw. DLC (downloadable content), to jest Aplikacje zawierające nowe elementy takie jak np. fabuła, poziomy gry, scenariusze, postaci, wyposażenie oraz inne obiekty stanowiące nowe bądź udoskonalane elementy w stosunku do pierwotnej Aplikacji. Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotowe DLC stanowią odrębny produkt pod względem ekonomicznym (w tym marketingowym) oraz technicznym znacząco rozszerzający funkcjonalność w stosunku do pierwotnej wersji Aplikacji, jednak jego działanie wymaga, co do zasady, posiadania pierwotnej wersji Aplikacji. Co więcej, Wnioskodawca nie wyklucza, iż DLC może zawierać w przeciwieństwie do podstawowej wersji Aplikacji, również znaczne usprawnienia w mechanice gry takie jak np. udoskonalony silnik gry, silnik graficzny bądź silnik fizyczny.

Działalność Wnioskodawcy polegająca na wytwarzaniu Aplikacji, stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 updop w zw. z art. 4a pkt 26 updop.

Aplikacje oraz Aplikacje stanowiące DLC tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy stanowią, jego zdaniem, kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 updop (tj. jako autorskie prawo do programu komputerowego). Wnioskodawca stoi również na stanowisku, iż Portowanie Aplikacji stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, niemniej prawo to w ocenie Wnioskodawcy jest identycznym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej co Aplikacja, tj. nie stanowi odrębnego prawa w stosunku do Aplikacji, na której dokonywane jest Portowanie Aplikacji. Tym samym, zarówno dochody ze sprzedaży praw, udostępniania, oraz dystrybucji licencji do poszczególnych Aplikacji (w tym również Aplikacji stanowiących DLC) oraz Portowań Aplikacji stanowią dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 1 updop w zw. z art. 24d ust. 7 updop.

Wnioskodawca planuje, co do zasady, korzystać z preferencji jaką daje możliwość korzystania z ulgi IP Box, jednakże mając na względzie zmienne środowisko biznesowe, krótki czas obowiązywania przepisów w tym zakresie oraz plany Wnioskodawcy, które mogą skutkować rezygnacją z rozliczania na gruncie updop według preferencyjnych zasad w ramach reżimu IP Box, Wnioskodawca pragnie skierować zapytanie o sposób rozliczeń w przypadku podjęcia określonych decyzji biznesowych, jakie wskazane zostaną niżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku podjęcia decyzji biznesowej o zaprzestaniu rozliczenia według preferencyjnych zasad dotyczących ulgi IP Box, Wnioskodawca zobowiązany będzie do obliczenia przychodów, kosztów oraz dochodów z Aplikacji, Portowania Aplikacji oraz wersji DLC na zasadach ogólnych, zgodnie z treścią art. 7 updop oraz opodatkowania dochodów z Aplikacji według stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 updop? Powyższy reżim powinien zostać zastosowany od momentu podjęcia decyzji biznesowej o zaprzestaniu korzystania z preferencji IP Box. Informacja o wyborze formy opodatkowania powinna zostać przekazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu rocznym.
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, po podjęciu decyzji biznesowej o powrocie do rozliczenia według preferencyjnych zasad właściwych dla reżimu IP Box, przy założeniu spełnienia warunków określonych w art. 24e ust. 1 updop w związku z art. 24d updop, Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania wobec dochodów z Aplikacji, Portowania Aplikacji oraz wersji DLC stawki podatku, o której mowa w art. 24d ust. 1 updop, przy czym w przypadku gdy spełnienie ww. warunków nastąpi w trakcie trwania roku podatkowego zmiana sposobu opodatkowania powinna mieć miejsce w tym samym roku podatkowym w którym Wnioskodawca podjął decyzję o ponownym korzystaniu z preferencji IP Box? Informacja o wyborze formy opodatkowania powinna zostać przekazana przez Wnioskodawcę w zeznaniu rocznym.
3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 24d ust. 10 updop, jeżeli Wnioskodawca skorzysta w roku podatkowym z preferencyjnego opodatkowania podatkiem CIT dochodu z danej Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC stanowiących kwalifikowalne prawa własności intelektualnej stawką podatku CIT 5% zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia dochodu ze ściśle określonej Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC odpowiednio o stratę poniesioną z tytułu wytworzenia (ulepszenia, rozwoju) przedmiotowej Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC, przy zachowaniu dopuszczalnego 5-letnigo okresu na rozliczenie straty?
   
   

Na potrzeby dalszej części niniejszego Wniosku (w zakresie stanowiska Wnioskodawcy oraz uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy) zarówno Aplikacje, jak i Portowania Aplikacji oraz DLC będą określane łącznie jako Aplikacja.

Celem potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym tworzone w ramach jego działalności Aplikacje stanowią KPWI, o których mowa art. 24d ust. 2 updop (jako autorskie prawo do programu komputerowego), w związku z czym Wnioskodawca jest podmiotem uprawnionym do zastosowania preferencji IP Box, Wnioskodawca wystąpił do tut. Organu z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wobec powyższego, Wnioskodawca wnosi, by interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego związana z niniejszym wnioskiem została wydana przy założeniu, że Aplikacja (rozumiana jako kilka produktów jak wskazano wyżej) stanowi autorskie prawo do programu komputerowego, umożliwiające korzystanie przez Wnioskodawcę z preferencji wyrażonej w art. 24d updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podjęcia decyzji biznesowej o rezygnacji z korzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania przewidzianej w art. 24d updop, wobec osiąganych przez Wnioskodawcę dochodów z Aplikacji, ma on możliwość zaprzestania korzystania z przepisów ww. artykułu i opodatkowania osiąganych dochodów z tego tytułu według zasad ogólnych updop.

Przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193, dalej: „ustawa wprowadzająca”) wprowadziły do polskiego systemu prawnego m.in. możliwość preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią uzasadnienia do projektu ustawy wprowadzającej z dnia 25 września 2018 r.: „(...) projekt ustawy przewiduje wprowadzenie w ustawie o PIT i CIT, korzystanego rozwiązania podatkowego dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. Do głównych celów projektowanej zachęty podatkowej należy między innymi zwiększenie atrakcyjności prowadzenia w Polsce działalności badawczo-rozwojowej przez polskie i zagraniczne przedsiębiorstwa, zmiana modelu ekonomicznego na gospodarkę opartą na wiedzy, a także zwiększenie świadomości w zakresie praw własności intelektualnej jako potencjalnych źródeł przychodów”.

Zdaniem Wnioskodawcy, celem wdrażania preferencji podatkowych jest tworzenie zachęt dla podatników, które będą mobilizowałaby ich do podejmowania określonej, korzystnej z punktu widzenia państwa, działalności gospodarczej. W przypadku ulgi IP Box intencją projektodawcy było zachęcenie podatników do podejmowania działalności badawczo-rozwojowej.

Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawcy, korzystanie z preferencyjnej stawki czy sposobu opodatkowania nie może stać się obowiązkiem podatnika, w przypadku, gdy nie będzie on już dłużej zainteresowany korzystaniem z tego typu udogodnień.

Podobne wnioski można także wysnuć z treści Objaśnień IP Box. Akapit nr 154 Objaśnień IP Box stanowi, że: „W związku z tym, że skorzystanie z ulgi B+R albo/i z preferencji IP Box to prawo, a nie obowiązek podatnika, podatnik może zadecydować o skorzystaniu tylko z ulgi B+R, lub tylko z preferencji IP Box, lub zarówno z ulgi, jak i preferencji, w zależności od jego sytuacji faktycznej, w szczególności warunkowanej cyklem rozwojowym kwalifikowanego IP”.

Przywołany fragment Objaśnień IP Box odnosi się do interakcji pomiędzy preferencją IP Box oraz tzw. ulgą badawczo-rozwojową, niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, brak jest przeciwwskazań do rozumienia tego zapisu w szerszy sposób i odnoszenia go do generalnej zasady dotyczącej ulg podatkowych, jaką jest jedynie prawo, a nie obowiązek korzystania przez podatnika z projektowanych preferencji.

Na dobrowolny charakter omawianej preferencji wskazuje się i w innych punktach Objaśnień IP Box (pkt 158): „(...) ulgę B+R i preferencję IP Box można łączyć na zasadzie synergii/kumulacji efektów działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez podatnika. Opisane powyżej korelacje występujące między omawianymi ulgą i preferencją umożliwiają podatnikowi wybór formy rozliczeń podatkowych tak, by było to dla niego korzystne oraz zgodne z treścią i celami ulgi B+R i preferencji IP Box, tj. stymulacją rozwoju działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do dalszej transformacji w kierunku gospodarki opartej na technologii i wiedzy”.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, za niezwykle istotny należy uznać fragment Objaśnień IP Box wyrażający w sposób jasny i wyraźny jak podatnik powinien traktować rozliczenie tejże preferencji: „199. Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku [podkreślenie Wnioskodawcy], jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną”.

Co więcej, traktowanie preferencji IP Box można odnieść do zasad dotyczących wszelkich preferencji podatkowych, a także sposobu rozpatrywania na gruncie updop wydatków mogących stanowić koszty uzyskania przychodów, gdyż uznanie wydatku za koszt jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Koszty uzyskania przychód nie są oczywiście ulgą czy preferencją podatkową, ale mechanizm funkcjonowania i konstrukcja kosztów uzyskania przychodów prowadzi do tego samego efektu co ulgi i preferencje - zapłaty podatku w niższej wysokości.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 updop „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest, poza spełnieniem określonych przepisami wymogów, także wykazanie przez podatnika woli wykazania danego wydatku w sumie wydatków ujętych jako koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Koszty uzyskania przychodów są elementem kalkulacyjnym podatku pozwalającym na obniżenie podstawy opodatkowania i co za tym idzie, co do zasady, zapłatę podatku dochodowego w niższej wysokości.

Stanowisko zgodnie z którym, uznanie wydatku za koszt jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika, znajduje również potwierdzenie w stanowiskach sądów administracyjnych. Zgodnie z treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3225/10: „Koszt uzyskania przychodu jest elementem konstrukcyjnym podatku dochodowego. Dlatego też uznanie za koszt uzyskania przychodu poniesionego wydatku należy rozumieć jako prawo podatnika [podkreślenie Wnioskodawcy]. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści ekonomiczne, ponieważ poprzez uwzględnienie wydatku w kosztach uzyskania przychodu umniejsza podstawę opodatkowania i tym samym wysokość podatku”.

Co więcej, zdanie Wnioskodawcy znajduje także odzwierciedlenie w przywołanym uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej, którego treść głosi, iż: „Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku od kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspominany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac B+R”.

Co więcej, na dobrowolność stosowania wszelkiego dozwolonych prawem działań wskazują przepisy uchwalone w ramach wprowadzania do obrotu prawnego tzw. „Konstytucji dla Biznesu”.

Zgodnie z treścią art. 8 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292) „Przedsiębiorca może podejmować wszelkie działania, z wyjątkiem tych, których zakazują przepisy prawa. Przedsiębiorca może być obowiązany do określonego zachowania tylko na podstawie przepisów prawa”. Zgodnie z linią przytoczonego przepisu można stwierdzić, iż wolą ustawodawcy było by w życiu gospodarczym kierować się zasadą „co nie jest prawnie zabronione, jest dozwolone”.

Do takiego sposobu interpretacji przychylił się Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. akt II OSK 3297/18, w którym orzeczono, że „(...) na podstawie obowiązującego art. 8 Prawa przedsiębiorców przedsiębiorca może podejmować wszelkie działania, z wyjątkiem tych, których zakazują przepisy prawa. Przedsiębiorca może być obowiązany do określonego zachowania tylko na podstawie przepisów prawa”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku podjęcia przez niego decyzji o zaprzestaniu korzystania wobec dochodów z Aplikacji z preferencji IP Box, Wnioskodawca będzie mógł opodatkować dochody z Aplikacji według zasad ogólnych updop stawką równą 19%, zgodnie z art. 19 ust. 1 updop. Wnioskodawca zaznacza jednak, iż wciąż prowadzić będzie ewidencję zgodnie z wytycznymi art. 24e, która (teoretycznie) uprawnia go do korzystania z preferencji określonej w art. 24d updop.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, moment w którym przedsiębiorca podejmie decyzję o zaprzestaniu korzystania z preferencji o których mowa w art. 24d updop, stanowi, w ocenie Wnioskodawcy, moment graniczny, do którego Wnioskodawcy przysługuje prawo stosowania preferencyjnej stawki podatku dla kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Obrazując powyższe na symbolicznym przykładzie, w przypadku kiedy Wnioskodawca za dany rok korzysta z preferencyjnego wyliczenia podatku:

• w okresie styczeń-kwiecień Wnioskodawca korzysta z preferencyjnej stawki IP BOX;
• z końcem kwietnia Wnioskodawca podejmuje decyzję biznesową o zaniechaniu korzystania z preferencji IP Box od 1 maja;
• w okresie maj-grudzień tego samego roku Wnioskodawca powinien kalkulować wynik podatkowy w oparciu o podstawową stawkę podatku.
  
  

Przenosząc powyższe na grunt rozliczenia rocznego Wnioskodawcy, wynik powinien być wypadkową: korzystania z preferencji przez pierwsze cztery miesiące roku oraz standardowej stawki w stosunku do reszty danego roku.

W przykładzie przyjmuje się, iż dla Wnioskodawcy rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowemu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym ma on prawo w trakcie roku podatkowego zrezygnować z preferencyjnego opodatkowania, pomimo nawet istnienia warunków uprawniających go do zastosowania ulgi IP Box. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana rozliczeń z tego tytułu może nastąpić od momentu podjęcia stosownej decyzji, także w trakcie trwania roku podatkowego. Wnioskodawca zobowiązany będzie do poinformowania o tym fakcie w zeznaniu podatkowym za rok, w którym Wnioskodawca jednocześnie osiągnął dochód opodatkowany preferencyjną stawką podatku, a następnie podjął decyzję o dalszym stosowaniu podstawowej stawki podatku w stosunku do tego dochodu.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podjęcia przez niego decyzji o ponownym skorzystaniu z preferencji IP Box wobec osiąganych przez siebie dochodów z Aplikacji uznawanych za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w stosunku do których w przeszłości Wnioskodawca korzystał z preferencji IP Box, a następnie zdecydował o rezygnacji z korzystania z tej preferencji (jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1), Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania dochodów z Aplikacji według stawki podatku, o której mowa w art. 24d ust. 1 updop, na warunkach określonych przepisami updop, ze szczególnym uwzględnieniem konieczności spełnienia obowiązków ewidencyjnych, o których mowa w art. 24e updop.

Jeżeli warunki określone przepisami art. 24d oraz art. 24e updop zostaną spełnione w trakcie trwania roku podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana sposobu opodatkowania może zostać wprowadzona w życie od momentu, w którym ponownie zostaną spełnione wymagania niezbędne do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania oraz podjęta zostanie decyzja o korzystaniu z preferencji podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 updop: „Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”.

W celu ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnicy, zgodnie z art. 24e ust. 1, są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej,
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
3. wyodrębnić koszty, zgodnie ze wskaźnikiem, o którym mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,
5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Z przywołanego powyżej przepisu wynika, że podatnicy chcący opodatkować dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według stawki podatku wynoszącej 5% są zobowiązani do:

1. wyodrębnienia wszystkich kwalifikowanych praw własności intelektualnej w prowadzonej w ramach swojej działalności ewidencji rachunkowej,
2. prowadzenia ewidencji rachunkowej określonego rodzaju, na podstawie której możliwe będzie rozdzielenie strumieni przychodów, kosztów oraz dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej,
3. obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 (dalej: „wskaźnik nexus”) dla kosztów związanych z każdym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
   
   

W uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania określonego nr 1 zostało przedstawione stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca świadomie zaniecha stosowania preferencji IP Box, pomimo nawet spełnienia kryteriów, o których mowa wyżej.

Jednakże z uwagi na cykl życia produktu, uwarunkowania ekonomiczne czy zmiany na rynku gier komputerowych może okazać się, iż np. dzięki powstaniu nowego źródła dystrybucji Aplikacji, Wnioskodawca ponownie podejmie decyzję o skorzystaniu z preferencji IP Box.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku spełnienia przez Spółkę wszelkich obowiązków ewidencyjnych niezbędnych do zastosowania preferencji IP Box, wyszczególnionych w treści art. 24d i art. 24e updop, Wnioskodawca ponownie stanie się podmiotem uprawnionym do opodatkowania kwalifikowanych dochodów z Aplikacji stawką podatku wynoszącą 5% podstawy opodatkowania.

Jak wskazują bowiem Objaśnienia IP Box:

„195. Podatnicy, którzy osiągnęli dochody z kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mają możliwość [podkreślenie Wnioskodawcy] opodatkowania tego dochodu preferencyjną stawką podatku dochodowego w wysokości 5%. Z preferencyjnego opodatkowania podatnicy będą mogli skorzystać po zakończeniu roku podatkowego poprzez złożenie zeznania podatkowego za dany rok podatkowy.

„196. W celu prawidłowego ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP, podatnik ma obowiązek prowadzić szczegółową ewidencję zdarzeń gospodarczych, na podstawie której wykaże on łączne przychody, koszty podatkowe, dochody, straty, dochody podlegające opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochody, które nie będą podlegały preferencyjnemu opodatkowaniu w załączniku zeznania podatkowego, który jest integralną częścią zeznania podatkowego”.

W opinii Wnioskodawcy, przepisy art. 24d i 24e updop w żaden sposób nie ograniczają prawa do „ponownego” skorzystania z preferencji IP Box w stosunku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do których historycznie była już stosowana niższa stawka podatku. Żaden z przepisów wymienionych artykułów nie ogranicza podatnikowi prawa do zmiany decyzji w kwestii korzystania bądź niekorzystania z ulgi, jeżeli tylko spełnia on określone przepisami warunki.

Zdaniem Wnioskodawcy, takiego ograniczenia nie formułują także Objaśnienia IP Box – nigdzie w swej treści nie odnoszą się one bowiem do pozbawienia podatnika, który w przeszłości korzystał z preferencji IP Box w stosunku do dochodów z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, prawa do ponownego skorzystania z ulgi, jeżeli uzyska on taką możliwość i spełni wymogi określone w ustawie.

Wnioskodawca pragnie także zwrócić uwagę, iż przepisy updop dotyczące IP Box nie określają wprost terminu, który można uznać za datę graniczną rozpoczęcia stosowania preferencji podatkowej, jako np. pierwszy dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik spełnił ustawowe wymogi, ani też okresów, do których preferencja może mieć zastosowanie, w postaci pełnego miesiąca spełniania wymogów, pełnego kwartału, roku, etc.

W opinii Wnioskodawcy, poddając analizie moment, który można uznać za właściwy do powtórnego preferencyjnego traktowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z preferencją IP Box, należy odwołać się do podobnych sytuacji mających miejsce na gruncie updop. Zdaniem Wnioskodawcy, adekwatności można poszukiwać w traktowaniu na gruncie updop zmian sposobu płacenia zaliczek na podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 25 ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jednakże, nie jest to jedyny sposób płacenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy. Ustawodawca przewidział bowiem inne metody płacenia zaliczek - zaliczki kwartalne oraz zaliczki uproszczone.

Treść art. 25 ust. 1b updop wskazuje, iż Podatnicy rozpoczynający działalność, w pierwszym roku podatkowym, (...), oraz mali podatnicy, mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. Przez kwartał rozumie się kwartał roku kalendarzowego.

Z kolei art. 25 ust. 6 updop określa, że Podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata.

Powyższe artykuły wskazują, że podatnik może, pod pewnymi warunkami, dokonać zmiany sposobu rozliczenia. Zmiana ta może wejść w życie w trakcie roku podatkowego, jeżeli tylko podatnik spełniający warunki podejmie takową decyzję.

Co najistotniejsze, o wyborze metody innej niż określona w art. 25 ust. 1 updop podatnik informuje nie w chwili podjęcia decyzji, a dopiero post factum, w zeznaniu podatkowym za rok, w którym decyzja została podjęta, na co wskazują odpowiednio art. 25 ust. 1e updop oraz art. 25 ust. 7a updop. Powyższe zostało potwierdzone, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 września 2019 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.290.2019.1.MF).

Biorąc pod uwagę wnioski wynikające z przytoczonych powyższej przepisów, na zasadzie analogii w zakresie mechanizmu zastosowania przepisu, okres, a co za tym idzie, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wobec którego będzie mogła zostać zastosowana preferencja IP Box, powinien zostać wskazany dopiero w zeznaniu podatkowym za rok, w którym podatnik osiągnął dochód opodatkowany preferencyjną stawką podatku, o której mowa w art. 24d ust. 1 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy updop dotyczące preferencji IP Box nie wskazują w żaden sposób konieczności notyfikowania organów podatkowych o zamiarze korzystania z tej preferencji, w związku z czym podatnik może skorzystać z ulgi tylko w oparciu o własną decyzję, pod warunkiem spełnienia ustawowych kryteriów dla zastosowania preferencji.

Wnioskodawca pragnie szczególnie zwrócić uwagę, iż w przypadku chęci ponownego skorzystania z ulgi nader istotne będzie nie tylko prowadzenie odpowiedniej ewidencji, ale właściwa kalkulacja wskaźnika nexus, jeżeli po zaprzestaniu korzystania z preferencji IP Box w stosunku do jednej lub wielu tworzonych przez siebie Aplikacji, Wnioskodawca będzie ponosił koszty mogące wpłynąć na wysokość współczynnika oraz rozmiar dochodu, jaki może być opodatkowany niższą stawką podatkową.

Zgodnie z akapitem 121 Objaśnień IP Box „Wskaźnik nexus, służący do określenia tej części dochodu z kwalifikowanych IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat”.

W opinii Wnioskodawcy zapis ten odnosi się nie tylko do okresu ciągłego, nieprzerwanego korzystania z ulgi IP Box, ale również sytuacji, w której Wnioskodawca ponownie zechce korzystać z ulgi po upływie pewnego okresu.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli chciałby on ponownie skorzystać z preferencji IP Box powinien, przy obliczaniu wysokości wskaźnika nexus, brać pod uwagę wszystkie koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, także te ponoszone w okresie, w którym nie korzystał z ulgi, a które mogą być przez niego wyodrębnione i przyporządkowane do poszczególnych praw. Wnioskodawca nie znajduje podstaw do przyjęcia innego założenia. Przepisy art. 24d oraz 24e nie ograniczają kosztów branych pod uwagę przy kalkulacji wskaźnika nexus przez pryzmat czasu. Omawiane przepisy art. 24d ust. 5 wskazują jedynie, że „Do kosztów, o których mowa w ust. 4 (związanych z kalkulacją wskaźnika nexus – przypis Wnioskodawcy), nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”. Zapis ustawowy dotyczy więc jedynie pośredniości lub bezpośredniości poniesionych wydatków, a nie okresu ich poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby intencją ustawodawcy było wykluczenie z kalkulacji współczynnika nexus jeszcze innych kosztów niż niebezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znalazłoby to swoje odbicie w uchwalonych przepisach.

W sytuacji, w której w okresie zawieszenia korzystania z ulgi podatnik nie będzie ponosił jakichkolwiek kosztów związanych z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wskaźnik nexus dla nowego kwalifikowanego dochodu z tego tytułu powinien zostać ustalony na poziomie ostatniej kalkulacji z okresu, w którym podatnik korzystał z preferencji IP Box.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie rozumowanie wynika wprost ze sformułowania o kumulatywnym kalkulowaniu współczynnika – jeśli w okresie niekorzystania z ulgi Wnioskodawca nie ponosiłby jakichkolwiek kosztów związanych bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, to kumulatywnie, dopóki nie pojawią się nowe koszty z tego tytułu, wartość współczynnika nexus nie powinna, zdaniem Wnioskodawcy, ulegać zmianie.

Podsumowując powyższe rozważania, za słuszne należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie mógł ponownie skorzystać z preferencji IP Box w stosunku do Aplikacji, w przypadku których już stosowano ulgę podatkową IP Box, a które to korzystanie zostało zawieszone z uwagi na decyzję biznesową Wnioskodawcy. Warunkiem zastosowania ulgi będzie ponowne spełnienie przez Wnioskodawcę obowiązków wynikających z art. 24d oraz 24e updop.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana rozliczeń z tego tytułu może nastąpić od momentu ponownego spełnienia warunków skorzystania z ulgi IP Box, także w trakcie trwania roku podatkowego, w ramach którego Wnioskodawca podejmie decyzję o skorzystaniu z preferencji IP Box. Natomiast Wnioskodawca zobowiązany będzie do poinformowania o tym fakcie w zeznaniu podatkowym za rok, w którym Wnioskodawca osiągnął dochód opodatkowany preferencyjną stawką podatku, o której mowa w art. 24d ust. 1 updop.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, straty o których mowa w art. 24d ust. 10 updop, mogą obniżyć wyłącznie dochód ze ściśle określonej Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC, na której poniesiono przedmiotowe straty, o ile Wnioskodawca zdecyduje się na opodatkowanie przedmiotowego dochodu ustalonego za rok podatkowy, a w stosunku do którego nastąpi jego obniżenie poprzez rozliczenie straty przy zachowaniu ustawowego terminu, preferencyjną stawką podatku CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 updod.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Jednocześnie, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 24d, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Katalog dochodów osiągniętych z zysków kapitałowych został określony w art. 7b ust. 1 updop. Zgodnie z treścią przedmiotowego przepisu, za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1. dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
   
2. przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
   
3. przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
   
4. przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
   
5. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
   
6. równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
   
7. dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
   
8. przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
   
9. zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
   
10. wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
    
11. odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    
12. odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka
    partycypacyjna),
    
13. przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
    
    • przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
    • przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    • przychody spółki dzielonej,

2. przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego,

3. inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

1. przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
2. przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów,

4. przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,

5. przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych,

6. przychody:

1. z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2. z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem
3. pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo
4. kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
5. z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego
6. inwestowania,
7. z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
8. ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
9. z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.
   
   

Przychody inne niż wymienione powyżej, uzyskiwane przez podatników, powinny być uznane za przychody z innych źródeł przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, dochody uzyskane z Aplikacji (w tym w ramach udostępniania i sprzedaży licencji na Aplikacje) wytworzonych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w tym w wyniku działalności badawczo-rozwojowej) stanowią dochody z innych źródeł przychodów. Stanowisko zgodnie, z którym podatnik otrzymujący przychody z tyt. oprogramowania wytworzonego we własnym zakresie powinien traktować je jako przychody z innych źródeł przychodów zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 2 lipca 2018 r. (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.137.2018.1.MJ oraz Znak: 0114-KDIP2-2.4010.212.2018.1.AS).

Uzasadnienie poprawności powyższej kwalifikacji, w ocenie Wnioskodawcy, wynika również z Objaśnień IP Box, bowiem zgodnie z akapitem nr 10 Objaśnień IP Box: „Preferencja IP Box skierowana jest do wszystkich podatników PIT oraz CIT prowadzących działalność, która kwalifikuje się jako działalność badawczo- rozwojowa (zob. akapity nr 23-56 w podrozdziale 3.2 poniżej), osiągających dochody z kwalifikowanych IP, tj. IP objętych patentem lub innym prawem ochronnym (zob. akapity nr 57-88 w podrozdziale 3.3 poniżej)”.

Podobnie, zgodnie z akapitem nr 144 Objaśnień IP Box: „Przedstawiona powyżej metodologia rozliczania strat podatkowych w zakresie przepisów o IP Box dotyczy również podatnika, który poniósł stratę w roku podatkowym, w którym nie uzyskał jeszcze dochodów z kwalifikowanych IP i nie korzystał z preferencji IP Box. W takiej sytuacji, podatnik ma prawo rozliczyć stratę powstałą w poprzednim roku podatkowym (lub latach podatkowych) tylko poprzez obniżenie dochodu z pozostałych źródeł (poza dochodem z kwalifikowanych IP) zgodnie z art. 7 ustawy o CIT (art. 9 ustawy o PIT).”

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, bez wątpliwości pozostaje, iż dochody z Aplikacji stanowią, co do zasady, dochody z innych źródeł.

Zgodnie zaś z dyspozycją art. 7 ust. 5 updop, jeżeli w roku podatkowym podatnik osiągnie stratę podatkową, to może o wysokość tej straty:

1. obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2. obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.
   
   

Należy jednak wskazać, iż przepisy art. 7 ust. 1 updop w zw. z art. 7 ust. 2 udop należy stosować z zastrzeżeniem art. 24d updop.

W myśl art. 24d ust. 1 updop podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Ustawodawca wskazuje w art. 24e ust. 1 uodop, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani m.in.

• wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
• prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

W przypadku zaś gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z zasadami ogólnymi (art. 24e ust. 2 updop).

Nadmienić należy również, iż podstawą opodatkowania preferencyjną stawką jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 24d ust. 3 updop), których wysokość zależy, zgodnie z art. 24d ust. 4 updop, od iloczynu:

• dochodu z kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej, oraz
• tzw. współczynnika nexus (uwzględniającego w odpowiednich proporcjach ustalone kategorie kosztów faktycznie poniesionych na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej).
  
  

W konsekwencji, należy wskazać, iż w przypadku gdy wartość współczynnika nexus będzie niższa od 1, wówczas tylko część dochodów z praw własności intelektualnej stanowić będzie kwalifikowalny dochód z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku CIT. Pozostała część dochodu z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej (niekwalifikowalny dochodów) będzie podlegała opodatkowaniu standardową stawką podatku CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, art. 24d stanowi lex specialis do art. 7 updop, wprowadzający niejako nowe quasi źródło dochodów w obrębie dochodów z innych źródeł, tj. kwalifikowalny dochód z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej.

Powyższe zostało potwierdzone w akapicie nr 106 Objaśnień IP Box, zgodnie z którym: „Należy zauważyć, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP. W sytuacji zatem, gdy podatnik uzyskuje dochód z patentu oraz dochód z prawa ochronnego na wzór użytkowy, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla tych dwóch dochodów (będą więc dwa odrębne wskaźniki nexus). Następnie podatnik w załączniku do zeznania podatkowego wykaże łączną kwotę dochodu podlegającą opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Natomiast pozostała część dochodu, która nie będzie podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką, zostanie wykazana w zeznaniu podatkowym i opodatkowana łącznie z pozostałymi dochodami z działalności gospodarczej.”

Podobnie, w akapicie nr 104 Objaśnień IP Box, wskazano, że: „(...) skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. (...) Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo- rozwojowymi.”

Również w akapicie nr 136 Objaśnień IP Box, ustawodawca podkreśla, iż: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”.

W konsekwencji, należy zgodzić się z podatnikiem, że normą art. 24d updop oraz art. 24e updop, ustawodawca wprowadza szczególny związek pomiędzy przychodami osiągniętymi z danego kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej oraz kosztami uzyskania przychodów poniesionymi bezpośrednio na wytworzenie (ulepszenie, rozwój) tego prawa, po uwzględnieniu których podatnik powinien być w stanie określić dochód (stratę) z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej.

W związku z powyższym, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż każde odrębne kwalifikowalne prawo własności stanowi odrębne źródło dochodów (kwalifikowalnych dochodów), z wyjątkiem opisanym w art. 24d ust. 9 updop, który jednak nie jest przedmiotem rozważań w niniejszym wniosku.

Zgodnie zaś z art. 24d ust. 10 updop o wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W ocenie, Wnioskodawcy, literalne brzmienie przytoczonego przepisu wskazuje, iż strata poniesiona na danym prawie własności intelektualnej może obniżyć jedynie przychód wygenerowany przez dane prawo własności intelektualnej.

Takie stanowisko potwierdzone zostało w akapicie nr 143 Objaśnień IP Box, tj.: „Wsytuacji, gdy w danym roku podatkowym działalność podatnika pociąga za sobą stratę z kwalifikowanych IP, dochód osiągnięty z tego samego kwalifikowanego IP, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane IP - będzie mógł być obniżony o wysokość straty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych. To oznacza, że strata z działalności wytwarzającej kwalifikowane IP poniesiona w danym roku podatkowym może obniżyć jedynie dochód z kwalifikowanych IP. Taka strata nie może natomiast obniżyć dochodu z pozostałych źródeł opodatkowanych na zasadach ogólnych (czyli opodatkowanych stawką wyższą niż 5%, co do zasady będzie to stawka 9% lub 19% zgodnie z ustawą o CIT oraz stawka 18% i 32% lub 19% zgodnie z ustawą o PIT), nawet w przypadku, gdy podatnik nie uzyska w kolejnym roku podatkowym dochodu z kwalifikowanych IP.”.

Ponadto, zgodnie z treścią akapitu nr 145 Objaśnień IP Box „Na gruncie strat, kwestią wartą wyjaśnienia jest również możliwość rozliczania straty podatkowej z dochodami z różnych kwalifikowanych IP. Otóż zgodnie z treścią przepisu art. 24d ust. 10 ustawy o CIT (odpowiednio art. 30ca ust. 10 ustawy o PIT) podatnik będzie mógł o wysokość straty obniżyć dochód osiągnięty z tego samego kwalifikowanego IP, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane IP. Oznacza to, że jeżeli podatnik w roku podatkowym nie osiągnął dochodu z danego kwalifikowanego IP, tj. poniósł stratę, ma prawo o wysokość tej straty obniżyć dochód osiągnięty w następnych latach podatkowych, jednakże tylko z tego samego kwalifikowanego IP. Zatem przepisy o IP Box nie przewidują możliwości łączenia straty oraz dochodów z kwalifikowanych IP w jeden „koszyk”, by potem móc taką stratę z jednego kwalifikowanego IP rozliczyć np. z dochodem z innego kwalifikowanego IP [podkreślenie Wnioskodawcy]".

Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, iż zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem CIT do kwalifikowalnego dochodu z kwalifikowalnych praw własności zgodnie z art. 24d ust. 1 updop jest jedynie prawem Wnioskodawcy, a nie ustawowym obowiązkiem.

Wnioskodawca, w pierwszej kolejności, opiera powyższe wnioskowanie na literalnym brzmieniu art. 24d ust. 11 updop, zgodnie z którym podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Co więcej, w Objaśnieniach IP Box, wielokrotnie wskazano na możliwość zastosowania preferencyjnego opodatkowania. Przykładowo, w akapicie 154 Objaśnień IP Box ustawodawca wskazuje wprost, iż: „W związku z tym, że skorzystanie z ulgi B+R albo/i z preferencji IP Box to prawo, a nie obowiązek podatnika, podatnik może zadecydować o skorzystaniu tylko z ulgi B+R, lub tylko z preferencji IP Box, lub zarówno z ulgi, jak i preferencji, w zależności od jego sytuacji faktycznej, w szczególności warunkowanej cyklem rozwojowym kwalifikowanego IP.”.

Podobnie, w akapicie 195 Objaśnień IP Box wskazano, że: „Podatnicy, którzy osiągnęli dochody z kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mają możliwość opodatkowania tego dochodu preferencyjną stawką podatku dochodowego w wysokości 5%. Z preferencyjnego opodatkowania podatnicy będą mogli skorzystać po zakończeniu roku podatkowego poprzez złożenie zeznania podatkowego za dany rok podatkowy.”.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, strata podatkowa osiągnięta na danym kwalifikowalnym prawie własności intelektualnej może być rozliczona wyłącznie z dochodem z tego prawa, do którego zastosowano preferencyjną stawkę opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 24d ust. 1 updop – niezależnie kiedy dochód ten powstał, o ile zachowany zostanie ustawowy okres rozliczania strat z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 10 updop. Straty tej, w ocenie Wnioskodawcy, nie można łączyć z dochodami z innych źródeł, w tym dochodami z tyt. kwalifikowalnych praw własności, do których nie znajdzie zastosowanie preferencyjne opodatkowanie – czy to ze względu na decyzję podatnika o opodatkowaniu tego dochodu na zasadach ogólnych, czy braku spełnienia wymaganych przesłanek do zastosowania preferencji (np. nieodpowiednia ewidencja rachunkowa).

Powyższe potwierdza akapit 199 Objaśnień IP Box, w którym wskazano, że: „Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną. Podatnik winien również pamiętać, że w sytuacji poniesienia straty na danym kwalifikowanym IP nie będzie mógł tej straty rozliczyć na zasadach ogólnych, tj. z dochodem z działalności opodatkowanej stawką 9% lub 19% (zgodnie z ustawą o CIT) oraz stawką 18% i 32% lub 19% (zgodnie z ustawą o PIT) (zob. akapity nr 141¬148 w podrozdziałach 4.4).”.

Przyjęcie odmiennego stanowiska, w ocenie Wnioskodawcy, prowadziłoby do konkluzji, iż o stratę, o której mowa w art. 24d ust. 10 updop można byłoby obniżyć:

• dochód z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej opodatkowany na zasadach ogólnych, bądź
• dochód z innych źródeł niezależnie od źródła jego pochodzenia opodatkowanych na zasadach ogólnych.
  
  

Co prawda, akapity nr 141-148 Objaśnień CIT, nie wskazują bezpośrednio na przykład rozliczania strat z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w przypadku podjęcia przez podatnika decyzji o zaprzestaniu opodatkowywania przyszłych dochodów z tych praw zgodnie z art. 24d ust. 1 updop i opodatkowania ich na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 19 updop, niemniej w ocenie Wnioskodawcy, przyjęcie przedmiotowego stanowiska za możliwe stałoby w sprzeczności z celem wprowadzenia przepisów art. 24d oraz 24e updop.

W opinii Wnioskodawcy, w oparciu o powyższe, brak jest przesłanek do stwierdzenia, iż istnieje prawo do rozliczenia straty z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej osiągniętej w trakcie korzystania z ulgi IP Box z innym dochodem niż kwalifikowany dochód z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej – również po zaprzestaniu korzystania z przedmiotowej ulgi.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby intencją ustawodawcy byłoby umożliwienie takich sytuacji, zostałoby to określone wprost w przepisach znowelizowanych ustaw lub w Objaśnieniach IP Box, a w opinii Wnioskodawcy, nie sposób wywnioskować takiego stanowisko ani z przywołanych fragmentów, ani z treści przepisów art. 24d i art. 24e updop.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości obniżenia o stratę ze ściśle określonej Aplikacji, Portowania Aplikacji bądź DLC wyłącznie w stosunku do kwalifikowalnego dochodu z przedmiotowej Aplikacji, Portowania Aplikacji bądź DLC, tj. dochodu do którego zastosowano preferencyjną stawkę opodatkowania zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo nieprawidłowe a częściowo prawidłowe.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406., dalej: updop), podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się,

że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 updop).

Zgodnie z art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Natomiast, stosownie do art. 24d ust. 8 updop, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 24d ust. 10 updop, o wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Jednocześnie, jak stanowi art. 24d ust. 11 updop, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e updop.

Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Przywołane powyżej przepisy prawa wprowadzające korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box, wpisują się w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik ma możliwość stosowania preferencji IP Box przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych IP. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji (ekspektatywa uzyskania kwalifikowanego IP), podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy korzystający z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego IP są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego IP w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną. Podatnik winien również pamiętać, że w sytuacji poniesienia straty na danym kwalifikowanym IP nie będzie mógł tej straty rozliczyć na zasadach ogólnych, tj. z dochodem z działalności opodatkowanej stawką 9% lub 19% .

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji gier komputerowych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca opracowuje, tworzy i rozwija innowacyjne programy komputerowe (Aplikacje).

W ramach działalności Wnioskodawcy, Aplikacja może zostać wyposażona w dodatkowe funkcjonalności i atrybuty, które będą pozwalać na wykorzystanie Aplikacji na innych platformach/urządzeniach niż te, na która została stworzona jako pierwsza wersja (np. na innych konsolach do gier oraz w wersji umożliwiającej korzystanie z Aplikacji za pośrednictwem kontrolerów wirtualnej rzeczywistości (Portowanie Aplikacji).Jednocześnie, część z tworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji stanowi tzw. DLC (downloadable content), to jest Aplikacje zawierające nowe elementy takie jak np. fabuła, poziomy gry, scenariusze, postaci, wyposażenie oraz inne obiekty stanowiące nowe bądź udoskonalane elementy w stosunku do pierwotnej Aplikacji. Działalność Wnioskodawcy polegająca na wytwarzaniu Aplikacji, stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 updop w zw. z art. 4a pkt 26 updop. Aplikacje oraz Aplikacje stanowiące DLC tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy stanowią, jego zdaniem, kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 updop (tj. jako autorskie prawo do programu komputerowego).

Wnioskodawca planuje, co do zasady, korzystać z preferencji jaką daje możliwość korzystania z ulgi IP Box. Jednak okoliczności takie jak względzie zmienne środowisko biznesowe, krótki czas obowiązywania przepisów w tym zakresie oraz plany Wnioskodawcy, mogą skutkować rezygnacją z rozliczania na gruncie updop według preferencyjnych zasad w ramach reżimu IP Box. W związku z powyższym przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest:

• sposób obliczenia przychodów, kosztów oraz dochodów z Aplikacji, Portowania Aplikacji oraz wersji DLC w przypadku podjęcia przez niego w trakcie roku podatkowego decyzji biznesowej o zaprzestaniu rozliczenia według preferencyjnych zasad dotyczących ulgi IP,
• ustalenie czy w przypadku podjęcia w tym samym roku podatkowym decyzji biznesowej o ponownym korzystaniu z preferencji IP Box zmiana sposobu opodatkowania powinna mieć miejsce w tym samym roku podatkowym, w którym decyzja ta została podjęta,
• sposób rozliczenia ewentualnej straty poniesionej z tytułu wytworzenia (ulepszenia, rozwoju) przedmiotowej Aplikacji, Portowania Aplikacji lub DLC.
  
  

Ad. 1 i 2

W tym miejscu należy ponownie zauważyć, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych, tj. według stawki podstawowej 19% lub 9%ustawy o CIT. W kolejnym roku podatkowym podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP. Przy czym zauważyć należy, iż podatnicy nie mogą w danym roku podatkowym w ramach stosowanej preferencji odliczyć straty poniesionej z danego prawa własności intelektualnej, której nie wykazali uprzednio w złożonym zeznaniu rocznym.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma możliwości w trakcie trwania roku podatkowego podjęcia decyzji o zaprzestaniu korzystaniu z preferencyjnego opodatkowania wynikającego z Ulgi IB Box a następnie podjęcia decyzji o ponownym korzystaniu z ww. preferencji podatkowej. Dopiero składając zeznanie roczne Wnioskodawca decyduje bowiem czy w ogóle oraz w jakim zakresie skorzysta z preferencyjnego opodatkowania w stosunku do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w danym roku podatkowym. Preferencyjne opodatkowanie Wnioskodawca będzie mógł zastosować w stosunku do dochodu uzyskanego ze wszystkich lub części z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o ile spełnione zostaną przesłanki wynikające z wyżej przytoczonych przepisów dotyczących IP Box, w tym dotyczących prowadzenia stosownej ewidencji.

Brak spełnienia wymaganych ustawą warunków do zastosowania ulgi IP Box w stosunku do dochodu/poniesionej straty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej spowoduje, że Wnioskodawca w zeznaniu rocznym nie będzie mógł wykazać tego dochodu/straty jako dochodu/straty w stosunku do którego zastosował ww. preferencję podatkową. Z kolei nie wykazanie straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnych w zeznaniu podatkowym spowoduje, że niewykazana strata nie będzie podlegać odliczeniu w zeznaniu składanym za następny/kolejne lata podatkowe.

Reasumując, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy zgodnie z którym Wnioskodawca w trakcie trwania roku podatkowego będzie mógł podjąć decyzję dotyczącą zaprzestania rozliczania według preferencyjnych zasad dotyczących ulgi IP Box jak również decyzję o powrocie do korzystania z ww. preferencji podatkowej.

Wnioskodawca dopiero w zeznaniu rocznym będzie bowiem mógł wykazać dochód/stratę z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w stosunku do których chce zastosować preferencyjne opodatkowanie (o ile zaistnieją warunki uprawniające do ich zastosowania).

Ad. 3

Natomiast w odniesieniu do rozliczenia straty z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy stwierdzić, że rację ma Wnioskodawca twierdząc, że o wysokość straty obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Przy czym należy zastrzec, że chodzi o stratę wynikającą z zeznania rocznego, wyliczoną z zachowaniem zasad przedstawionych w odpowiedzi na pytania 1 i 2 w niniejszej interpretacji.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3 uznano za prawidłowe z powyższym zastrzeżeniem.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.