Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-3.4011.500.2020.2.AC
z 8 września 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 8 maja 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej oraz uznania wydatków na zakup materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio do działalności B+R związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” za koszty kwalifikowane – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej oraz uznania wydatków na zakup materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio do działalności B+R związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” za koszty kwalifikowane.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 27 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.500.2020.1.AC (doręczonym dnia 4 sierpnia 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 11 sierpnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi od 2015 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD 62.01.Z).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387; dalej: „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Działalność B+R; Kwalifikowane prawa własności intelektualnej

W dniu 19 grudnia 2018 r. Wnioskodawca zawarł z amerykańskim zleceniodawcą („Zleceniodawca” lub „Spółka”) umowę o świadczenie usług podlegającą prawu polskiemu („Consultancy Agreement” lub „Umowa”). Na podstawie Umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi programistyczne przede wszystkim z zakresu Quality Assurance (QA).

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy ani jakiejkolwiek wyznaczonej przez niego osoby. Usługi te wykonywane są na zasadzie pracy zdalnej z miejsca i o czasie wybranym przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, oraz ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Na podstawie Consultancy Agreement, Wnioskodawca jako członek zespołu programistów prowadzi własną działalność badawczo-rozwojową przede wszystkim w obszarze testów automatycznych, w wyniku której wytwarza i rozwija oprogramowanie automatyzujące testy (kod źródłowy) oraz oprogramowanie służące rozwojowi funkcjonalności podstawowego programu komputerowego oferowanego przez Spółkę.

Wytwarzanie omawianego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, czyli działalności:

1. o charakterze twórczym,
2. podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany),
3. w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, konkretnie testów automatycznych oraz rozwoju funkcjonalności programu komputerowego, czyli oprogramowania (kodów źródłowych) podlegającego ochronie jako utwór na podstawie ustawy o prawie autorskim (kwalifikowane prawa własności intelektualnej).
   
   

Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę i stanowiące przedmiot wniosku nie mają charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. W ramach omawianej działalności, zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu programowania, geometrii, arytmetyki i logiki w celu wytworzenia oprogramowania.

Dokonując przeglądu działalności badawczo-rozwojowej realizowanej przez Wnioskodawcę należy wskazać na:

1. działalność B+R (zasadnicza) prowadzoną systematycznie, z największą częstotliwością, pozostającą w obszarze QA, obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci zindywidualizowanych testów automatycznych (kodów źródłowych) – działalność ta obejmuje czynności takie jak:
   1. definiowanie obszarów wymagających przetestowania (przypadki brzegowe, klasy równoważności, testowanie w oparciu o ryzyko, testowanie w oparciu o doświadczenie);
   2. planowanie pokrycia testami (unit, integration, system);
   3. analizę i ocenę wypływu nowej funkcjonalności na funkcjonalność dotychczasową;
   4. automatyzację testów, czyli tworzenie oprogramowania, którego zadaniem jest weryfikacja jakości produktu na bieżąco, w trakcie jego ciągłego rozwoju;
2. działalność B+R (uzupełniającą) podejmowaną systematycznie, z mniejszą częstotliwością, pozostającą w obszarze wytwarzania i rozwijania oprogramowania oraz procesów wdrażania oprogramowania obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia oprogramowania (kodów źródłowych) pozwalającego na uruchomienie lub rozwiniecie nowej funkcjonalności podstawowego programu komputerowego oferowanego przez Spółkę; a także Continuous Integration/Continuous Deployment obejmujące aktywność w szczególności w przypadku zmiany kodu przez programistę w trakcie procesu testowania, pociągające dla Wnioskodawcy zdefiniowanie testów automatycznych do uruchomienia dla danej zmiany w kodzie, przygotowaniu środowiska testowego, na którym powyższe testy się uruchomią, uruchomienie testów, obserwacja wyników, usunięcie środowiska testowego. Efektem wszystkich powyższych aktywności, w tym aktywności w zakresie Continuous Integration/Continuous Deployment (z wyłączeniem obserwacji wyników realizowanego w trakcie procesu) jest kod źródłowy.
3. działalność B+R (akcesoryjną) podejmowaną systematycznie lecz pozostającą poza zakresem współpracy ze Spółką, z obszaru infrastruktury „inteligentnego domu” obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu automatyki, sterowania, narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia systemu „inteligentnego domu” (hardware oraz software) pozwalającego na wytworzenie nowego bezpiecznego systemu „inteligentnego domu”, nienarażonego na ingerencje ataków hakerskich.
   
   

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca wyjaśnia, że wytwarzane w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. O ile, w przypadku działalności B+R opisanej w pkt 1) i 2), majątkowe prawa autorskie przenoszone są wynagrodzeniem na Spółkę, o tyle działalność B+R opisana w pkt 3) podlegać będzie odrębnej komercjalizacji na zasadzie licencji dostarczanej wraz z systemem.

Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania (kwalifikowanych praw własności intelektualnej) wytworzonego w ramach Consultancy Agreement, koszty związane bezpośrednio z działalnością B+R (art. 30ca ustawy o PIT)

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca z tytułu świadczenia usług otrzymuje stałe wynagrodzenie miesięczne. Umowa przewiduje, że usługi Wnioskodawcy mogą mieć charakter twórczy i podlegać ochronie prawnoautorskiej. Zgodnie z Umową, w razie stworzenia przez Wnioskodawcę utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stanowiących przejaw Jego twórczej działalności o indywidualnym charakterze, majątkowe prawa autorskie do tych utworów nabywa Spółka, przy czym wypłacane Mu miesięczne wynagrodzenie stanowi jednocześnie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Spółkę majątkowych praw autorskich do utworu (oprogramowania).

Ponieważ, Wnioskodawca przenosi na Spółkę w ramach zawartej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego lub rozwijanego w omówiony sposób oprogramowania, osiąga On dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wysokość dochodu uzyskiwanego tytułem przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania zależy od zaangażowania Wnioskodawcy w dany projekt.

W przypadku wytworzenia przez Wnioskodawcę na podstawie Consultancy Agreement majątkowych praw autorskich do oprogramowania, Wnioskodawca określa wynagrodzenia za ich przeniesienie na Spółkę na podstawie ewidencji czasu pracy, prowadzonej osobno dla każdego realizowanego w danym miesiącu projektu, w ramach którego wytwarza On oprogramowanie. Oznacza to, że w przypadku np.: otrzymania wynagrodzenia miesięcznego w kwocie „X” i przepracowania 176 godzin w miesiącu, w tym:

1. 100 godzin na czynności związane z tworzeniem testów automatycznych z grupy „A” stanowiących oprogramowanie chronione prawem autorskim jako utwór (kwalifikowane prawo własności intelektualnej);
2. 50 godzin na czynności związane z tworzeniem testów automatycznych z grupy „B” stanowiących oprogramowanie chronione prawem autorskim jako utwór (kwalifikowane prawo własności intelektualnej);
3. 26 godzin na czynności niezwiązane bezpośrednio z tworzeniem oprogramowania.
   
   

Wnioskodawca określi wynagrodzenie z tytułu:

1. przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania (testów automatycznych z grupy „A”) w ten sposób, że kwotę „X” przemnoży przez 100/176;
2. przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania (testów automatycznych z grupy „B”) w ten sposób, że kwotę „X” przemnoży przez 50/176.
   
   

Pozostała cześć wynagrodzenia odpowiadająca „X” pomnożonej przez 26/176 nie będzie stanowić natomiast wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich, lecz za pozostałe usługi realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie Consultancy Agreement. Wielkość wynagrodzenia przypadająca z tytułu przeniesienia w danym miesiącu majątkowych praw autorskich ewidencjonowana jest przez Wnioskodawcę, przy czym w opisie faktury VAT Wnioskodawca nie wyodrębnia ww. kwot lecz podaje zbiorczo kwotę „X”.

Z uwagi na przedmiot usługi, wynagrodzenie wypłacane na podstawie Consultancy Agreement obejmuje głównie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz za pozostałe usługi.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosić następujące koszty działalności B+R, stanowiące koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, ponoszonymi tytułem:

• zakup sprzętu wykorzystywanego do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (laptopa z …. wraz z akcesoriami m.in. płyta główna, pamięć, kable zasilające, karty graficzne, drukarka, tusze – wykorzystywane w procesie tworzenia testów automatycznych i innego oprogramowania, smartwatcha oraz smartphonea wraz z akcesoriami służącymi do komunikacji pomiędzy członkami zespołu QA zaangażowanymi w działalność badawczo-rozwojową oraz tworzeniem oprogramowania dla Spółki),
  

• wynagrodzenie za usługi: telekomunikacyjne, internet, abonament do domen, hosting,
  

• wynagrodzenie za świadczenie usług księgowych oraz prawnopodatkowych ponoszone w celu i w związku z ewidencjonowaniem przychodów i kosztów związanych danymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
  

• utrzymanie pojazdu służącego prowadzonej działalności gospodarczej,
  

• koszty transportu – ponoszone w związku z realizowanymi cyklicznie wyjazdami do Spółki,
  

• zakup oprogramowania (zarówno subskrypcyjnego, jak i jednorazowo płatnego).
  
  

Koszty kwalifikowane działalności B+R (art. 26e ust. 2 ustawy o PIT)

Wnioskodawca jest w trakcie prac rozwojowych nakierowanych na wytworzenie kompletnego systemu, którego cześć obejmująca oprogramowanie, w przyszłości stanowić będzie odrębne kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Jednocześnie Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych do działalności B+R Wnioskodawcy dotyczącej systemu „inteligentny dom”. Do materiałów tych Wnioskodawca zalicza: zawory elektryczne, kamery, access pointy, pompy ciśnieniowe służące do zbudowania prototypu bezpiecznego systemu „inteligentnego domu”.

Ewidencja

W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca zamierza skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy). W konsekwencji, zamierza w zeznaniu rocznym za 2020 r. oraz w kolejnych latach rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie prowadzi odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

1. zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym oprogramowaniu (opis testu automatycznego dla danej funkcjonalności lub opis nowej funkcjonalności);
2. przychodach uzyskiwanych ze zbycia oprogramowania w danym okresie, tj.:

• wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
  

• kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
  

• dochodzie ze zbycia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi powyżej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia testu automatycznego dla danej funkcjonalności, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Wszelkie prace świadczone są w sposób uporządkowany oraz są należycie udokumentowane i wykonywane zgodnie z oczekiwaniami Spółki. Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Wnioskodawca wskazuje, że ewidencję, zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT prowadzi na bieżąco od 2020 r., kiedy to pojawiła się możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej w podatku dochodowym, tzw. IP Box. Ewidencja dotyczy wyłącznie nowych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, czyli tych wytwarzanych w wyniku prowadzonej przez Niego działalności B+R zainicjowane po otwarciu ewidencji. Wnioskodawca prowadzi w stosunku do poszczególnych projektów na bieżąco dodatkową ewidencję w postaci arkusza kalkulacyjnego, który zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów potwierdzających w szczególności przychody i wydatki, a w konsekwencji pozwalających na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu lub straty przypadających na każde kwalifikowane IP na koniec każdego miesiąca.

W zakresie działalności B+R dotyczącej „inteligentnego domu”, koszty tej działalności B+R wyodrębnia w prowadzonej księdze od 2019 r.

W piśmie z dnia 11 sierpnia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że ustalając katalog kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem/ulepszeniem/rozwinięciem oprogramowania lub jego części przeprowadza test tego kryterium poprzez pytanie, czy wytworzenie/ulepszenie/rozwinięcie oprogramowania lub jego części byłoby możliwe gdyby Wnioskodawca nie poniósł wskazanych we wniosku wydatków.

W ocenie Wnioskodawcy, o takim bezpośrednim związku świadczy zatem, że jeżeli:

• Wnioskodawca nie zakupiłby sprzętu lub oprogramowania wykorzystywanego do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej to nie mógłby wytworzyć/ulepszyć/rozwinąć oprogramowania, Wnioskodawca prowadzi swoją działalność badawczo-rozwojową za pomocą lub dzięki wskazanemu sprzętowi (np.: tworzy kod źródłowy na komputerze wyposażonym w odpowiednie funkcjonalności i podzespoły),
  

• Wnioskodawca nie zakupiłby usług telekomunikacyjnych, internet, abonament do domen, hosting wykorzystywanych do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej to nie mógłby wytworzyć/ulepszyć/rozwinąć oprogramowania, Wnioskodawca prowadzi swoją działalność badawczo-rozwojową za pomocą lub dzięki wskazanym usługom (np.: pracuje zdalnie nad kodem źródłowym tworzonym na platformie udostępnionej przez Zleceniodawcę),
  

• Wnioskodawca nie zakupiłby usług księgowych lub prawnopodatkowych to nie mógłby zaprowadzić ewidencji niezbędnej do rozliczenia prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
  
  

Wnioskodawca rozwija zarówno wytworzone przez siebie oprogramowanie, jak i oprogramowanie, którego nie wytworzył (którego nie jest właścicielem). Zaznaczyć jednak trzeba, że w celu rozwinięcia cudzego oprogramowania Wnioskodawca wytwarza własne oprogramowanie, które rozwija oprogramowanie cudze i w związku z tym przenosi na właściciela pierwotnego oprogramowania majątkowe prawa autorskie. Oznacza to, że na podstawie umowy ramowej (o świadczenie usług) Wnioskodawca tworzy nowe oprogramowanie lub rozwija oprogramowanie zleceniodawcy tworząc w tym celu oprogramowanie, którego jest właścicielem. Zgodnie z umową, Wnioskodawca następnie przenosi na właściciela pierwotnego oprogramowania majątkowe prawa autorskie. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy nowe, lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz.1402). Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa, związana z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 5a pkt 39 lit. a ustawy o PIT. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej, związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu”. Koszty kwalifikowane, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowiły dla Niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT. Koszty kwalifikowane, o których mowa we wniosku, nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu postaci zindywidualizowanych testów automatycznych (kodów źródłowych), oprogramowania komputerowego rozwijającego podstawowy program komputerowy Spółki lub jego części, a także tworzeniu systemu „inteligentnego domu” stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części, wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanego na podstawie Umowy jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wymienione we wniosku wydatki można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?
5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym powyżej opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-4 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej?
6. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki na zakup materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio do działalności B+R związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania tych kosztów kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością w 2019 r. w zeznaniu rocznym lub w razie jego złożenia – w korekcie zeznania rocznego PIT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Według Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Przepis art. 5a pkt 38 ustawy o PIT definiuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Przepis art. 5a pkt 38 ustawy o PIT odsyła do definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, który definiuje prace rozwojowe jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

W tym celu przypomnieć trzeba, że działalność badawczo-rozwojowa powinna obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego, w objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati, OECD 2018, Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej. Według podręcznika, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Zleceniodawcy.

Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania i znanych algorytmów do zaprojektowania nowych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową Jego działalność spełnia cechy takowej:

1. nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie (testy automatyczne, podstawowy program komputerowy Spółki, system „inteligentnego domu”) od podstaw, jak i modyfikuje poprzez dodawanie nowych funkcjonalności do istniejącego oprogramowania, w zależności od potrzeb Zleceniodawcy,
2. nieprzewidywalność: Zleceniodawca, z którym Wnioskodawca współpracuje oczekuje od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację dotychczasowych rozwiązań, a w momencie rozpoczęcia prac nie jest wiadome czy i w jaki sposób osiągnięcie oczekiwanego rezultatu będzie możliwe oraz czy w rezultacie podjętych prac nie okaże się konieczne zmodyfikowanie bądź dostosowanie pierwotnych założeń i oczekiwań,
3. metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umów z Zleceniodawcą do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować (m.in. poprzez rejestrację czasu poświęcanego na realizację poszczególnych projektów) i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Zleceniodawcy i przedstawionym przez niego planem,
4. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz Zleceniodawcy jest przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania na Zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia przez Zleceniodawcę. Jednocześnie, z uwagi na przyjęte zasady współpracy, istnieje możliwość dokładnego odtworzenia rezultatów każdego dnia pracy Wnioskodawcy w związku z tworzonymi backupami danych w postaci elementów kodu źródłowego wytworzonego danego dnia przez Wnioskodawcę.
   
   

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić – zdaniem Wnioskodawcy – że tworzone przez Niego oprogramowanie spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT oraz w Podręczniku Frascati.

Ad 2

Według Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części, wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Przepis art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Aby można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

1. przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz
2. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
   
   

Wobec powyższego, ponownie należy jednak przywołać objaśnienia Ministerstwa Finansów, w których wielokrotnie zwracano uwagę, że „brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Dlatego należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach Consultancy Agreement pomiędzy Nim a Zleceniodawcą. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez Niego samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz Zleceniodawcy zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnych w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 3

Według Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Otóż, w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Według art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Wskaźnik obliczony jest wg wzoru:

[(a + b) * 1,3]/ (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi oraz przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie, które zależne jest od czasu świadczenia usług. Strony umowy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest miesięcznie. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód otrzymany ze zbycia oprogramowania, które zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Wysokość dochodu kwalifikowanego zależy więc od wysokości wskaźnika nexus kalkulowanego zgodnie z powyższym wzorem.

Ad 4

Według Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wydatki wskazane we wniosku, a obejmujące:

• zakup sprzętu wykorzystywanego do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (laptopa z ….. wraz z akcesoriami m.in. płyta główna, pamięć, kable zasilające, karty graficzne, drukarka, tusze – wykorzystywane w procesie tworzenia testów automatycznych i innego oprogramowania, smartwatcha oraz smartphonea wraz z akcesoriami służącymi do komunikacji pomiędzy członkami zespołu QA zaangażowanymi w działalność badawczo-rozwojową oraz tworzeniem oprogramowania dla Spółki),
  

• wynagrodzenie za usługi: telekomunikacyjne, internet, abonament do domen, hosting,
  

• wynagrodzenie za świadczenie usług księgowych oraz prawnopodatkowych ponoszone w celu i w związku z ewidencjonowaniem przychodów i kosztów związanych danymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
  

• utrzymanie pojazdu służącego prowadzonej działalności gospodarczej,
  

• koszty transportu – ponoszone w związku z realizowanymi cyklicznie wyjazdami do Spółki,
  

• zakup oprogramowania (zarówno subskrypcyjnego, jak i jednorazowo płatnego),
  

w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania lub jego części, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus. Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie oprogramowania, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w wykonaniu umowy przez Wnioskodawcę na Zleceniodawcę.

Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową ponosi lub będzie ponosić wydatki na:

• zakup sprzętu wykorzystywanego do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (laptopa z ….. wraz z akcesoriami m.in. płyta główna, pamięć, kable zasilające, karty graficzne, drukarka, tusze – wykorzystywane w procesie tworzenia testów automatycznych i innego oprogramowania, smartwatcha oraz smartphonea wraz z akcesoriami służącymi do komunikacji pomiędzy członkami zespołu QA zaangażowanymi w działalność badawczo-rozwojową oraz tworzeniem oprogramowania dla Spółki),
  

• wynagrodzenie za usługi: telekomunikacyjne, internet, abonament do domen, hosting,
  

• wynagrodzenie za świadczenie usług księgowych oraz prawnopodatkowych ponoszone w celu i w związku z ewidencjonowaniem przychodów i kosztów związanych danymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
  

• utrzymanie pojazdu służącego prowadzonej działalności gospodarczej,
  

• koszty transportu – ponoszone w związku z realizowanymi cyklicznie wyjazdami do Spółki,
  

• zakup oprogramowania (zarówno subskrypcyjnego, jak i jednorazowo płatnego).
  
  

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując – zdaniem Wnioskodawcy – ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ad 5

Według Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym powyżej opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-4 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o PIT.

Ad 6

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wydatki na zakup materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio do działalności B+R związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania tych kosztów kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością w 2019 r. w zeznaniu rocznym lub w razie jego złożenia – w korekcie zeznania rocznego PIT.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu nie ulega wątpliwości, że dokonywane wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z pracami rozwojowymi nad utworzeniem prototypu systemu „inteligentnego domu” stanowią koszty kwalifikowane powinny być uwzględniane w podstaw obliczania ulgi i wykazane w zeznaniu rocznym lub jego korekcie (w razie złożenia zeznania za 2019 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić należy, że w celu stwierdzenia czy Wnioskodawczyni prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie, zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca zawarł z amerykańskim zleceniodawcą („Zleceniodawca” lub „Spółka”) umowę o świadczenie usług podlegającą prawu polskiemu („Consultancy Agreement” lub „Umowa”). Na podstawie Umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi programistyczne przede wszystkim z zakresu Quality Assurance (QA). Na podstawie Consultancy Agreement, Wnioskodawca jako członek zespołu programistów prowadzi własną działalność badawczo-rozwojową przede wszystkim w obszarze testów automatycznych, w wyniku której Wnioskodawca wytwarza i rozwija oprogramowanie automatyzujące testy (kod źródłowy) oraz oprogramowanie służące rozwojowi funkcjonalności podstawowego programu komputerowego oferowanego przez Spółkę. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę i stanowiące przedmiot wniosku nie mają charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. W ramach omawianej działalności, Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu programowania, geometrii, arytmetyki i logiki w celu wytworzenia oprogramowania.

Dokonując przeglądu działalności badawczo-rozwojowej realizowanej przez Wnioskodawcę należy wskazać na:

1. działalność B+R (zasadnicza) prowadzoną systematycznie, z największą częstotliwością, pozostającą w obszarze QA, obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci zindywidualizowanych testów automatycznych (kodów źródłowych),
2. działalność B+R (uzupełniającą) podejmowaną systematycznie, z mniejszą częstotliwością, pozostającą w obszarze wytwarzania i rozwijania oprogramowania oraz procesów wdrażania oprogramowania obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia oprogramowania (kodów źródłowych) pozwalającego na uruchomienie lub rozwiniecie nowej funkcjonalności podstawowego programu komputerowego oferowanego przez Spółkę; a także Continuous Integration/Continuous Deployment obejmujące aktywność w szczególności w przypadku zmiany kodu przez programistę w trakcie procesu testowania, pociągające dla Wnioskodawcy zdefiniowanie testów automatycznych do uruchomienia dla danej zmiany w kodzie, przygotowaniu środowiska testowego, na którym powyższe testy się uruchomią, uruchomienie testów, obserwacja wyników, usunięcie środowiska testowego.

1. działalność B+R (akcesoryjną) podejmowaną systematycznie lecz pozostającą poza zakresem współpracy ze Spółką, z obszaru infrastruktury „inteligentnego domu” obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu automatyki, sterowania, narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia systemu „inteligentnego domu” (hardware oraz software) pozwalającego na wytworzenie nowego bezpiecznego systemu „inteligentnego domu”, nienarażonego na ingerencje ataków hakerskich.
   
   

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca wyjaśnia, że wytwarzane w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. O ile, w przypadku działalności B+R opisanej w pkt 1) i 2), majątkowe prawa autorskie przenoszone są wynagrodzeniem na Spółkę, o tyle działalność B+R opisana w pkt 3) podlegać będzie odrębnej komercjalizacji na zasadzie licencji dostarczanej wraz z systemem.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rozpatrując z kolei kwestię uznania wskazanych we wniosku wydatków na:

• zakup sprzętu wykorzystywanego do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (laptopa z ….. wraz z akcesoriami m.in. płyta główna, pamięć, kable zasilające, karty graficzne, drukarka, tusze – wykorzystywane w procesie tworzenia testów automatycznych i innego oprogramowania, smartwatcha oraz smartphonea wraz z akcesoriami służącymi do komunikacji pomiędzy członkami zespołu QA zaangażowanymi w działalność badawczo-rozwojową oraz tworzeniem oprogramowania dla Spółki),
  

• wynagrodzenie za usługi: telekomunikacyjne, internet, abonament do domen, hosting,
  

• wynagrodzenie za świadczenie usług księgowych oraz prawnopodatkowych ponoszone w celu i w związku z ewidencjonowaniem przychodów i kosztów związanych danymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
  

• utrzymanie pojazdu służącego prowadzonej działalności gospodarczej,
  

• koszty transportu – ponoszone w związku z realizowanymi cyklicznie wyjazdami do Spółki,
  

• zakup oprogramowania (zarówno subskrypcyjnego, jak i jednorazowo płatnego),
  

w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, do przychodów ogółem za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Organ wskazuje, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Jeżeli zatem podatnik realizuje działalność badawczo-rozwojową to niewątpliwie projekty realizowane przez Niego związane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, chronionego prawem autorskim, stosownie do art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), stanowią jej część.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,]3/ (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z akapitem 39 Raportu OECD BEPS, Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,
  

• kwalifikowanymi IP,
  

• dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.
  
  

Koncentrując się zatem na wykazaniu powyższego związku, dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy ocenić to, czy wydatki ponoszone przez podatnika, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą zostać uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 ustawy litera „a” wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu), abstrahując w tym przypadku od kwalifikacji tych kosztów do celów ustalania dochodu w świetle ustawy o podatku dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Jak wskazuje Wnioskodawca we wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi On lub będzie ponosić następujące koszty działalności B+R, stanowiące koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, ponoszonymi tytułem:

• zakup sprzętu wykorzystywanego do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (laptopa z ….. wraz z akcesoriami m.in. płyta główna, pamięć, kable zasilające, karty graficzne, drukarka, tusze – wykorzystywane w procesie tworzenia testów automatycznych i innego oprogramowania, smartwatcha oraz smartphonea wraz z akcesoriami służącymi do komunikacji pomiędzy członkami zespołu QA zaangażowanymi w działalność badawczo-rozwojową oraz tworzeniem oprogramowania dla Spółki),
  

• wynagrodzenie za usługi: telekomunikacyjne, internet, abonament do domen, hosting,
  

• wynagrodzenie za świadczenie usług księgowych oraz prawnopodatkowych ponoszone w celu i w związku z ewidencjonowaniem przychodów i kosztów związanych danymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,
  

• utrzymanie pojazdu służącego prowadzonej działalności gospodarczej,
  

• koszty transportu – ponoszone w związku z realizowanymi cyklicznie wyjazdami do Spółki,
  

• zakup oprogramowania (zarówno subskrypcyjnego, jak i jednorazowo płatnego).
  
  

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia testu automatycznego dla danej funkcjonalności, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wobec powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, ponoszone ww. wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikacji dochodu ze zbycia praw autorskich do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) oraz możliwość skorzystania przez Niego z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

• wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),
  

• wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
  

• wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.
  
  

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
  

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
  

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
  
  

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie komputerowe może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze zbycia tego prawa stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia możliwości uznania wydatków na zakup materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio do działalności B+R związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz uprawnienia Wnioskodawcy do odliczenia od podstawy opodatkowania tych kosztów kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością w 2019 r. w zeznaniu rocznym lub w razie jego złożenia – w korekcie zeznania rocznego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ulga B+R to ulga kosztowa (możliwość ponownego odliczenia wydatków już wcześniej uwzględnionych w kosztach podatkowych, tym razem w zeznaniu rocznym od podstawy opodatkowania), a preferencja IP Box to preferencja dochodowa (tj. skupiająca się na dochodzie przez możliwość wyboru 5% stawki podatkowej w zeznaniu rocznym).

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczają od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane). Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy.

Z powyższego wynika, że ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może „łącznie” (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Niemniej jednak ulgę B+R oraz preferencję IP Box można stosować naprzemiennie, nawet jeśli odbywa się to w jednym (tym samym) roku podatkowym.

W zależności od okoliczności, podatnik może skorzystać z trzech zasadniczych (mogą wystąpić więc inne) możliwości na styku ulgi B+R oraz preferencji IP Box w jednym roku podatkowym lub w kilku latach podatkowych, tj.:

1. stosować wyłącznie ulgę B+R albo
2. stosować wyłącznie 5% opodatkowanie na zasadzie IP Box, albo
3. skorzystać zarówno z ulgi B+R, jak i preferencji IP Box, ale nie może ich „łączyć”, tj. nie może skorzystać z ulgi B+R przy obliczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – innymi słowy podatnik w tym samym roku podatkowym może zastosować ulgę B+R oraz IP Box wobec różnych kategorii dochodu (B+R wobec dochodu opodatkowanego na zasadach określonych w art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 powołanej ustawy oraz IP Box wobec dochodu z kwalifikowanego IP).
   
   

W związku z tym, że skorzystanie z ulgi B+R albo/i z preferencji IP Box to prawo, a nie obowiązek podatnika, podatnik może zadecydować o skorzystaniu tylko z ulgi B+R lub tylko z preferencji IP Box, lub zarówno z ulgi, jak i preferencji, w zależności od jego sytuacji faktycznej, w szczególności warunkowanej cyklem rozwojowym kwalifikowanego IP.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, że jest w trakcie prac rozwojowych nakierowanych na wytworzenie kompletnego systemu, którego cześć obejmująca oprogramowanie, w przyszłości stanowić będzie odrębne kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jednocześnie ponosi wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych do działalności B+R Wnioskodawcy dotyczącej systemu „inteligentny dom”. Do materiałów tych zalicza: zawory elektryczne, kamery, access pointy, pompy ciśnieniowe służące do zbudowania prototypu bezpiecznego systemu „inteligentnego domu”. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz.1402). Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa, związana z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 5a pkt 39 lit. a ustawy o PIT. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej, związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu”. Koszty kwalifikowane, które zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowiły dla Niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT. Koszty kwalifikowane, o których mowa we wniosku, nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o PIT.

Jak to zostało wcześniej wskazane działalność Wnioskodawcy, dotycząca systemu „inteligentny dom” mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Przechodząc do przepisów dotyczących ulgi badawczo-rozwojowej, należy zacytować art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 powoływanej ustawy – za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W myśl art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 26e ust. 6 ww. ustawy, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 powoływanej ustawy, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. − Prawo przedsiębiorców − 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a − 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników − 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia − odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części − dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zatem stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

• podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
  

• koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  

• koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  

• podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, stosuje odliczenie jedynie do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnianie w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
  

• w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
  

• podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
  

• kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  

• koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.
  
  

Wnioskodawca ponosi koszty materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych do działalności B+R dotyczącej systemu „inteligentny dom”. Do materiałów tych Wnioskodawca zalicza: zawory elektryczne, kamery, access pointy, pompy ciśnieniowe służące do zbudowania prototypu bezpiecznego systemu „inteligentnego domu”.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz.1402). Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa, związana z tworzeniem systemu „inteligentnego domu” nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 5a pkt 39 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ww. ustawy, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej, związanej z tworzeniem systemu „inteligentnego domu”. Koszty kwalifikowane, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowiły dla Niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT. Koszty kwalifikowane, o których mowa we wniosku, nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac B+R należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zatem konstrukcja przepisu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala również na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodów) niezbędnych do wytworzenia nowych i ulepszonych produktów. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

Należy także zauważyć, że z opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, że zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, a także przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że koszty materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych do działalności B+R Wnioskodawcy dotyczącej systemu „inteligentny dom”, mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczone przez Wnioskodawcę w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w zeznaniu rocznym lub w razie jego złożenia – w korekcie zeznania rocznego.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Stosownie do § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa), o ile nie zachodzą przesłanki powodujące zawieszenie lub przerwanie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Korekta zeznania rocznego może być więc dokonana do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.