Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-1.4012.399.2020.2.AKA
z 17 września 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 14 lipca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 września 2020 r. (data wpływu 9 września 2020 r.) na wezwanie z dnia 27 sierpnia 2020 r. Nr 0114-KDIP1-1.4012.399.2020.1.AKA (data doręczenia 31 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, że czynności wykonywane na rzecz Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, że czynności wykonywane na rzecz Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

1. Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej.
2. W dniu 12 marca 2020 r. Wnioskodawca został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu Z. Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki.
3. Tego samego dnia Wnioskodawca zawarł ze Spółką umowę o świadczenie usług zarządzania (dalej jako „Umowa”). Na podstawie Umowy Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia usług zarządzania polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki przypisanymi do funkcji pełnionej przez Wnioskodawcę w jej zarządzie zgodnie z przyjętym podziałem kompetencji wynikającym z wewnętrznych zasad obowiązujących w Spółce.
4. W chwili obecnej, Wnioskodawca jest jedynym członkiem zarządu Spółki.
5. Obowiązek zawarcia Umowy przez strony (zamiast zatrudnienia na podstawie innego stosunku prawnego) wynika z przepisów ustawy z 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (dalej jako „Ustawa”), która ma zastosowanie do osób kierujących Spółką, w tym do Wnioskodawcy.
6. Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Wnioskodawcy. W szczególności do obowiązków Wnioskodawcy należy:
   • podejmowanie i realizowanie czynności i działań zmierzających do rozwoju działalności Spółki oraz osiągnięcia celów postawionych Spółce, w tym ustalonych w jej planach działalności gospodarczej,
     
   • podejmowanie i realizowanie czynności i działań zmierzających do osiągania przez Spółkę odpowiednich wyników gospodarczych, w tym finansowych, m.in. poprzez zarządzanie aktywami i zasobami Spółki,
     
   • podejmowanie i realizowanie czynności i działań - w tym poprzez współpracę z organami administracji państwowej i samorządowej oraz innymi - zmierzających do realizacji przez Spółkę zadań wynikających z przedmiotu jej działalności czy wyznaczonych przez przepisy prawa,
     
   • reprezentowanie Spółki wobec organów administracji publicznej sądów i osób trzecich,
     
   • opracowywanie i aktualizacja planów strategicznych Spółki, przedstawianie ich władzom Spółki, ich wdrażanie i nadzór nad realizacją,
     
   • koordynacja działań poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki (zgodnie z przyjętym podziałem kompetencji) i nadzór nad realizacją przypisanych im zadań,
     
   • formułowanie i wdrażanie polityki kadrowej Spółki, ogólne nadzorowanie spraw pracowniczych.
     
7. Co do zasady, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy pokrywają się z obowiązkami członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określonymi w Kodeksie spółek handlowych. W szczególności Wnioskodawca nie świadczy usług doradczych na rzecz Spółki.
8. Obowiązki Wnioskodawcy wykonywane są co do zasady w siedzibie Spółki i jej jednostek organizacyjnych. W okresie 30 dni w roku kalendarzowym Wnioskodawca ma prawo wykonywać swoje obowiązki w innym miejscu pod warunkiem, że zapewni stałą możliwość komunikowania się z nim za pomocą telefonu komórkowego i poczty elektronicznej. Oprócz tego okresu, wykonywanie przez Wnioskodawcę obowiązków w innym miejscu jest możliwe jedynie w przypadku uzasadnionego braku możliwości ich wykonywania w siedzibie Spółki i jej jednostek organizacyjnych lub potrzeby ich wykonywania w innym miejscu.
9. Spółka zapewnia Wnioskodawcy wyposażenie oraz infrastrukturę niezbędną do wykonywania czynności zarządzania, w tym powierzchnię biurową z wyposażeniem, komputer osobisty z dostępem do Internetu, telefon komórkowy oraz samochód. Spółka ponosi także inne koszty wynikające z wykonywania umówionych czynności m.in. koszty podróży Wnioskodawcy.
10. Teoretycznie, na podstawie Umowy, Wnioskodawca może korzystać z własnych urządzeń (telefonu i komputera) przy wykonywaniu czynności na rzecz Spółki. Możliwość ta ograniczona jest jedynie do okresu 30 dni, o których mowa w pkt 8 powyżej i obarczona zastrzeżeniem, że Spółka zweryfikuje, czy urządzenia Wnioskodawcy spełniają te same wymogi bezpieczeństwa co urządzenia udostępnione przez Spółkę.
    
11. Wnioskodawca zobowiązany jest do osobistego wykonywania czynności zarządczych wynikających z Umowy i nie może zlecić ich wykonania w żadnej części jakiejkolwiek osobie trzeciej. Umowa stanowi jednak, że pomimo to Wnioskodawca może, na własny koszt i ryzyko, korzystać z usług osób działających w jego imieniu lub na jego rachunek ponosząc za ich działania lub zaniechania odpowiedzialność jak za swoje własne.
    
12. Na mocy Umowy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego Umowy będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z Umowy lub przepisów prawa.
    
13. Jednocześnie Spółka ponosi odpowiedzialność za szkody poniesione przez osoby trzecie w efekcie nienależytego wykonywania Umowy przez Wnioskodawcę, w zakresie w jakim działał on będzie wobec osób trzecich jako członek zarządu Spółki. Spółka zastrzegła sobie jednak prawo do dochodzenia od Wnioskodawcy roszczeń regresowych, które powstaną w następstwie poniesienia przez Spółkę odpowiedzialności wobec jakiejkolwiek osoby trzeciej na skutek nienależytego wykonywania Umowy przez Wnioskodawcę.
    
14. Niezależnie od odpowiedzialności, o której mowa w pkt 11, 12 i 13 powyżej, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki, z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie określonej przepisami KSH i innymi przepisami.
    
15. Umowa określa również wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonywanie określonych w Umowie czynności. Składa się ono z wynagrodzenia stałego określonego kwotowo płatnego co miesiąc oraz wynagrodzenia zmiennego, którego wysokość uzależniona jest od spełnienia określonych warunków.
    
16. Spółka i Wnioskodawca uzgodnili, że potwierdzą w interpretacji podatkowej skutki Umowy w zakresie podlegania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę podatkowi od towarów i usług.
    
    
    

Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku z dnia 9 lipca 2020, wynagrodzenie, które otrzymuje od Spółki stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „UPIT”) - „(…) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze (...) - z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt 7”.

Możliwość korzystania przez Wnioskodawcę z usług osób działających w jego imieniu lub na jego rachunek, za których działania lub zaniechania Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność jak za swoje własne polega np. na uprawnieniu do zasięgnięcia przez Wnioskodawcę opinii u zewnętrznego eksperta. Wszelkie skutki działania lub zaniechania eksperta oraz zastosowanie się przez Wnioskodawcę do jego opinii, będą traktowane przez Spółkę jak Wnioskodawcy własne działania lub zaniechania, co oznacza że Wnioskodawca nie będzie mógł uchylić się od odpowiedzialności z tego tytułu nawet w przypadku, gdy ekspert udzielił Wnioskodawcy niepoprawnej opinii i/lub naruszył zasady wykonywania swojego zawodu. Powyższy przykład nie wyczerpuje katalogu sytuacji, w których Wnioskodawca mógłby odwołać się do przedmiotowego uprawnienia. Dotychczas Wnioskodawca nie korzystał z tego uprawnienia. Wnioskodawca podkreśla jednak, że zgodnie z Umową, jest zobowiązany do osobistego wykonywania czynności zarządczych na rzecz Spółki i nie może zlecić ich wykonania w żadnej części jakiejkolwiek osobie trzeciej.

Zgodnie z postanowieniami umowy o świadczenie usług zarządzania to Spółka ponosi odpowiedzialność za szkody poniesione przez osoby trzecie w efekcie nienależytego wykonywania przez Wnioskodawcę Umowy, w zakresie w jakim Wnioskodawca działać będzie wobec osób trzecich jako członek jej zarządu. W konsekwencji, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich tylko za takie działania lub zaniechania, które nie mają związku z usługami zarządzania świadczonymi na rzecz Spółki (wtedy Wnioskodawca nie występuje wobec osób trzecich jako członek zarządu) i odpowiedzialność ta wynika z powszechnie obowiązujących przepisów.

Wnioskodawca nie miał i nie mam wpływu na wysokość swojego wynagrodzenia za usługi zarządzania świadczone na rzecz Spółki.

Wysokość wynagrodzenia zmiennego (uzupełniającego) jest uzależniona od poziomu realizacji przez Wnioskodawcę celów zarządczych. Stosunek wynagrodzenia zmiennego do pozostałej (stałej) części wynagrodzenia nie został w Umowie określony. Jednakże maksymalna wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy zmiennego za dany rok kalendarzowy wynosi 50% wynagrodzenia stałego rocznego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny, Wnioskodawca wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy czynności wykonywane na rzecz Spółki na podstawie Umowy stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, czynności wykonywane przez niego na rzecz Spółki na podstawie Umowy nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „UPIT”) przychody uzyskane z tytułu Umowy są zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Artykuł 15 ust. 1 i ust. 2 UVAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako „NSA”) wielokrotnie wskazywał że fakt, iż menedżer jest jednocześnie członkiem zarządu spółki, nie pozbawia go automatycznie przymiotu podatnika podatku od towarów i usług. Chcąc ocenić, czy jest on podatnikiem podatku, czy też nie, należy dokonać analizy kontraktu menedżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu. Ta odrębność, zdaniem NSA powoduje, że nie ma uzasadnienia stanowisko, by oba te stosunki oceniać przy uwzględnieniu regulacji odnoszących się tylko do jednego z nich tj. do stosunku organizacyjno-prawnego (wyrok z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 oraz zbieżne z nim co do wykładni prawa wyroki: z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 oraz z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15).

W związku z tym fakt, że Wnioskodawca jest prezesem zarządu Spółki nie wpływa na konieczność dokonania oceny postanowień Umowy na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT dla stwierdzenia, czy Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pierwszy z warunków ustanowionych w tym przepisie to określenie warunków wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady w istotę umowy o zarządzanie podmiotem przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tego podmiotu. Zarządzający zarządza wszak tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1645/11) za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą nie może zostać uznana działalność gospodarcza, wykonywana przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona.

Należy również zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanego podmiotu powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego. Ryzyko to stanowi nieodzowny element działalności gospodarczej prowadzonej na własny rachunek, gdzie przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność ekonomiczną za skutki swoich decyzji, w tym m.in. w zakresie zapewnienia sobie wyposażenia i infrastruktury wymaganej do prowadzenia działalności. Jednocześnie, co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.776.2019.2.ICZ) „uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów itd.”

Drugi z warunków, który musi zostać spełniony to określenie warunków wynagrodzenia za wykonywanie czynności. Co do zasady, warunek tej jest spełniony w przypadku każdej umowy o odpłatne świadczenie usług. Niemniej jednak, na gruncie art. 15 ust. 3 UVAT, przyjmuje się raczej, że należy uznać ten warunek za spełniony tylko wtedy, gdy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Wówczas stanowi ono kolejny czynnik niwelujący ryzyko ekonomiczne ponoszone przez zarządzającego. Co istotne, rozpatrywany warunek będzie spełniony także wtedy, gdy obok wynagrodzenia stałego wypłacane jest wynagrodzenie zmienne pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia.

I wreszcie warunek trzeci - odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony, jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność leży po stronie zarządzanego podmiotu, a nie po stronie zarządzającego. Taka konstrukcja powoduje, że jego działalność nie ma samodzielnego charakteru. W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej warunek będzie także spełniony, gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stwierdza, że ukształtowany na podstawie Umowy stosunek prawny pomiędzy nim a Spółką spełnia wszystkie trzy warunki przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT.

Umowa określa warunki wykonywania usług zarządzania przez Wnioskodawcę uprawniając go do korzystania z zapewnionych przez Spółkę powierzchni biurowej z wyposażeniem, komputera osobistego, telefonu komórkowego oraz samochodu. Umowa określa także inne warunki współpracy, w tym zasady ponoszenia przez Spółkę kosztów podróży Wnioskodawcy. Ewentualne i ograniczone czasowo korzystanie z urządzeń stanowiących własność Wnioskodawcy, o ile w ogóle będzie mieć miejsce, nie sprawia, że ponosi on ryzyko ekonomiczne związane z wykonywaniem Umowy.

Ryzyko to jest również wyeliminowane poprzez wypłacanie Wnioskodawcy stałego wynagrodzenia za wykonywanie Umowy. Stosownie do treści przepisu art. 4 ust. 1 Ustawy, z tytułu wykonywania swoich obowiązków, Wnioskodawca uprawniony jest do otrzymania od Spółki wynagrodzenia składającego się z części stałej (wynagrodzenie stałe) oraz wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające. Przepisy Ustawy, którym podlega wynagrodzenie Wnioskodawcy, gwarantują odpowiednie proporcje pomiędzy wynagrodzeniem stałym i zmiennym. Jednocześnie, co wynika wprost z Umowy, wynagrodzenie zmienne może sięgać 50% rocznego wynagrodzenia stałego. Pozwala to przyjąć, że element stały stanowi istotną część całkowitego wynagrodzenia Wnioskodawcy.

Umowa reguluje także zasady odpowiedzialności Spółki wobec osób trzecich wynikającej z czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę. Stanowi ona wprost, że Spółka ponosi odpowiedzialność za szkody poniesione przez osoby trzecie w efekcie nienależytego wykonywania Umowy przez Wnioskodawcę, w zakresie w jakim działał on będzie wobec osób trzecich jako członek zarządu Spółki. Ponieważ Umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do wykonywania wyłącznie czynności należących do kompetencji członka zarządu Spółki (w tym przypadku - prezesa zarządu) wspomniany zapis w Umowie praktycznie wyklucza poniesienie odpowiedzialności przez Wnioskodawcę za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem Umowy.

Wnioskodawca pragnie ponadto zauważyć, że zawarcie Umowy jest konsekwencją podjęcia się przez niego pełnienia funkcji prezesa zarządu podmiotu podlegającego przepisom Ustawy. Stąd też forma prawna Umowy została narzucona przez obowiązujące przepisy i nie stanowi dobrowolnego wyboru stron zainteresowanych ukształtowaniem zasad współpracy w sposób zbliżony do współpracy pomiędzy niezależnymi przedsiębiorcami.

Konkludując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym w niniejszym wniosku powyżej stanie faktycznym, jego usługi wykonywane na rzecz Spółki na podstawie Umowy nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Należy wskazać, że aby dana czynność stanowiąca odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;
   
2. (uchylony);
   
3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
   
   

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko powinny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W związku z powyższym, że w przedmiotowej sprawie przychód uzyskany z tytułu pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji prezesa zarządu na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania jest przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i który jest wymieniony w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, kwalifikacja tych czynności (usług) prezesa zarządu (jako wykonywanych przez podatnika) zależy od spełnienia pozostałych przesłanek określonych w tym przepisie ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości uznania, że czynności wykonywane na rzecz Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Udzielenie odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy wymaga analizy warunków wynikających z zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, tzn. czy z zapisów umowy wynika spełnienie wszystkich trzech dodatkowych warunków zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, tj.:

1. warunków wykonywania tych czynności (warunek pierwszy) oraz
2. wynagrodzenia (warunek drugi) oraz
3. odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (warunek trzeci).

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności

Z opisu sprawy wynika, że obowiązki Wnioskodawcy wykonywane są co do zasady w siedzibie Spółki i jej jednostek organizacyjnych. W okresie 30 dni w roku kalendarzowym Wnioskodawca ma prawo wykonywać swoje obowiązki w innym miejscu pod warunkiem, że zapewni stałą możliwość komunikowania się z nim za pomocą telefonu komórkowego i poczty elektronicznej. Oprócz tego okresu, wykonywanie przez Wnioskodawcę obowiązków w innym miejscu jest możliwe jedynie w przypadku uzasadnionego braku możliwości ich wykonywania w siedzibie Spółki i jej jednostek organizacyjnych lub potrzeby ich wykonywania w innym miejscu. Spółka zapewnia Wnioskodawcy wyposażenie oraz infrastrukturę niezbędną do wykonywania czynności zarządzania, w tym powierzchnię biurową z wyposażeniem, komputer osobisty z dostępem do Internetu, telefon komórkowy oraz samochód. Spółka ponosi także inne koszty wynikające z wykonywania umówionych czynności m.in. koszty podróży Wnioskodawcy. Teoretycznie, na podstawie Umowy, Wnioskodawca może korzystać z własnych urządzeń (telefonu i komputera) przy wykonywaniu czynności na rzecz Spółki. Możliwość ta ograniczona jest jedynie do okresu 30 dni, o których mowa powyżej i obarczona zastrzeżeniem, że Spółka zweryfikuje, czy urządzenia Wnioskodawcy spełniają te same wymogi bezpieczeństwa co urządzenia udostępnione przez Spółkę.

Na podstawie wskazanych w opisie sprawy warunków zawartej Umowy, można wskazać ścisły związek Wnioskodawcy ze Spółką (praktycznie zintegrowanie). Co oznacza spełnienie warunku pierwszego w zakresie warunków wykonywania tych czynności (jakim są usługi zarządzania).

Zapewnienie przez Spółkę Wnioskodawcy na potrzeby wykonania Umowy wyposażenia oraz infrastruktury niezbędnej do wykonywania czynności zarządzania, w tym powierzchni biurowej z wyposażeniem, komputera osobistego z dostępem do Internetu, telefonu komórkowego oraz samochodu, powoduje, że Wnioskodawca nie ponosi w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma związek z tym jak kształtowało się wynagrodzenie – warunek drugi).

Warunek drugi – wynagrodzenie

Przyjmując, że Umowa przewiduje, że Wnioskodawca korzysta na potrzeby wykonania Umowy z wyposażenia oraz infrastruktury niezbędnej do wykonywania czynności zarządzania, w tym z powierzchni biurowej z wyposażeniem, komputera osobistego z dostępem do Internetu, telefonu komórkowego oraz samochodu (czyli został spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony sprowadza się do analizy, czy Wnioskodawca otrzymuje stałe wynagrodzenie. Jeżeli Wnioskodawca otrzymuje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego.

Z opisu wniosku wynika, że Umowa określa wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonywanie określonych w Umowie czynności. Składa się ono z wynagrodzenia stałego określonego kwotowo płatnego co miesiąc oraz wynagrodzenia zmiennego, którego wysokość uzależniona jest od spełnienia określonych warunków. Wnioskodawca nie miał i nie mam wpływu na wysokość swojego wynagrodzenia za usługi zarządzania świadczone na rzecz Spółki. Wysokość wynagrodzenia zmiennego (uzupełniającego) jest uzależniona od poziomu realizacji przez Wnioskodawcę celów zarządczych. Stosunek wynagrodzenia zmiennego do pozostałej (stałej) części wynagrodzenia nie został w Umowie określony. Jednakże maksymalna wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy zmiennego za dany rok kalendarzowy wynosi 50% wynagrodzenia stałego rocznego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym warunek drugi również należy uznać za spełniony, ponieważ warunki zawartej umowy przewidują stałe miesięczne wynagrodzenie za wykonywanie czynności w związku z pełnieniem funkcji prezesa zarządu co wskazuje na brak ponoszenia ryzyka ekonomicznego przez Wnioskodawcę.

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich

Warunek ten jest spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność była po stronie Spółki, a nie po stronie zarządzającego, co wyklucza samodzielny charakter działalności zarządzającego. Warunek ten uznaje się za spełniony również wtedy, gdy dana umowa nie przewidywała takiej odpowiedzialności. Bez znaczenia pozostaje odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji prezesa zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosił on – z tytułu pełnienia funkcji prezesa zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio, jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z postanowieniami Umowy Spółka ponosi odpowiedzialność za szkody poniesione przez osoby trzecie w efekcie nienależytego wykonywania Umowy przez Wnioskodawcę, w zakresie w jakim działał on będzie wobec osób trzecich jako członek zarządu Spółki. Spółka zastrzegła sobie jednak prawo do dochodzenia od Wnioskodawcy roszczeń regresowych, które powstaną w następstwie poniesienia przez Spółkę odpowiedzialności wobec jakiejkolwiek osoby trzeciej na skutek nienależytego wykonywania Umowy przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich tylko za takie działania lub zaniechania, które nie mają związku z usługami zarządzania świadczonymi na rzecz Spółki (wtedy Wnioskodawca nie występuje wobec osób trzecich jako członek zarządu) i odpowiedzialność ta wynika z powszechnie obowiązujących przepisów

Zatem również trzeci warunek co do braku odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich został spełniony.

Analiza powyższego opisu sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca wykonując czynności zarządzania na rzecz Spółki, na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca związany jest prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

1. warunków wykonywania tych czynności oraz
2. wynagrodzenia oraz
3. odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem wypełnione zostały wszystkie trzy warunki – niepozwalające uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT.

Podsumowując, czynności wykonywane na rzecz Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym – Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym wynagrodzenie Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji indywidualnej należy zwrócić uwagę na fakt, że zarówno wyroki jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Zatem powołane orzeczenia oraz interpretacja indywidualna nie mogą mieć wpływu na ocenę prawną rozpatrzonej sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.