2020.09.16 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL3.4012.302.2020.3.EW
z 16 września 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data wpływu 4 maja 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2020 r. (data wpływu 13 lipca 2020 r.) oraz pismem z dnia 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 28 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług (usługi związane z nieruchomościami) oraz stawki podatku VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług (usługi związane z nieruchomościami) oraz stawki podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 lipca 2020 r. oraz pismem z dnia 24 sierpnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Niniejszy wniosek jest składany przez Wnioskodawcę, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może występować w charakterze podwykonawcy lub wykonawcy usług, głównie usług spawalniczo-montażowych. Wnioskodawca świadczy usługi spawalniczo-montażowe przy pomocy zatrudnionych pracowników. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym zidentyfikowanym dla potrzeb VAT UE. Kontrakty realizowane są zarówno w Polsce, jak i zagranicą.

Niniejszy wniosek dotyczy prac wykonywanych w Polsce, na nieruchomości. Wnioskodawca występował w nich jako Wykonawca. Wnioskodawca korzystał z usług podwykonawców, którzy świadczyli usługi spawalniczo-montażowe urządzenia w zakładzie inwestora w Polsce.

Usługobiorca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Niekiedy zagraniczny usługobiorca mógł być zarejestrowany na potrzeby VAT W Polsce jako podatnik VAT czynny, ale nie było to regułą.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę dotyczą nieruchomości w rozumieniu Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Rozporządzenie 282/2011, tj. zgodnie z art. 13b ww. rozporządzenia za nieruchomość uznaje się:

każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Wnioskodawca ma doświadczenie w świadczeniu usług spawalniczo-montażowych, które są świadczone na całym świecie przez wykwalifikowanych pracowników. Wykonawca posiada personel administracyjny i księgowy czuwający nad prawidłowym rozliczeniem transakcji bilansowo i podatkowo.

Wnioskodawcy znane są interpretacje dotyczące sposobu połączenia elementu z nieruchomością (np. na śruby albo w sposób stały, itp.), który jest wystarczający do uznania usługi za związaną z nieruchomością. Wnioskodawcy znane są również zapisy art. 31a ust. 1-3 Rozporządzenia 282/2011 r., w szczególności dotyczące uznania za związaną z nieruchomością usługi utrzymania, remontu i naprawy stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych; instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu łub zamontowaniu są uznane za nieruchomość (art. 31 ust. 1 lit. l) i m) Rozporządzenia 282/2011). Stąd może ocenić kiedy usługa jest związana z nieruchomością a kiedy nie jest.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wskazuje, że Usługi będące przedmiotem wniosku każdorazowo świadczone były na nieruchomości, a nie np. na urządzeniach niebędących elementem nieruchomości. Montaż elementów w nieruchomości będącej przedmiotem prac jest trwały. Nie jest to zwykłe połączenie bezpośrednio z podłożem lub innym miejscem za pomocą śrub.

Jako że usługobiorcami Wnioskodawcy coraz częściej są podmioty będący podatnikami podatku od wartości dodanej z siedzibą w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, Wnioskodawca zgłasza zapytanie dotyczące sposobu wystawiania faktur za usługi związane z nieruchomościami. Usługobiorcy Wnioskodawcy nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, przy czym jak napisano wyżej niekiedy mogą być zarejestrowani na potrzeby VAT w Polsce jako podatnicy VAT czynni.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 lipca 2020 r. na pytanie tut. Organu o treści:

„Czy Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?” – Zainteresowany wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
„Wskazać należy na czym polegała świadczona przez Wnioskodawcę usługa? Należy szczegółowo opisać co jest przedmiotem zrealizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia” – Zainteresowany wskazał, że świadczy usługi spawalniczo-montażowe urządzeń w zakładzie Inwestora. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane są z nieruchomościami i dotyczą:
1. spawania i montażu zbiorników:
  - zbiorniki pionowe, poziome,
  - zbiorniki ciśnieniowe,
  - zbiorniki magazynowe, silosy,
  - zbiorniki do czyszczenia instalacji metodą Cleaning-in-Place (CIP),
  - zbiorniki dla przemysłu petrochemicznego, energetycznego,
  - zbiorniki dla przemysłu spożywczego: browarnicze, winiarskie, mleczarskie, do przetwórstwa owocowo-warzywnego,
  - remonty kotłów energetycznych i absorberów;
2. wykonawstwa i montaż rurociągów:
  - rurociągi zasilające (woda, powietrze i inne),
  - rurociągi przemysłowe wysokiego, średniego i niskiego ciśnienia,
  - rurociągi technologiczne,
  - rurociągi dalekosiężne,
  - orurowanie zbiorników,
  - stacje redukcyjne, rurociągi energetyczne,
  - rurowe wymienniki ciepła,
  - rurociągi oczyszczalni ścieków,
  - instalacje sprężonego powietrza i gazów przemysłowych,
  - instalacje wody gorącej (ciepłownie),
3. montażu elementów instalacji i oczyszczania spalin,
4. montażu linii technologicznych:
  - instalacje systemów mycia w systemie Cleaning-in-Place (CIP),
  - transport produktu,
  - stacje uzdatniania wody,
  - linie produkcyjne cementowni.
„Czy urządzenie, którego dotyczy zrealizowana przez Wnioskodawcę usługa może być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku/nieruchomości (zakładu inwestora)?” – Zainteresowany wskazał, że Urządzenia, które są instalowane mają określoną moc i wielkość dostosowaną do potrzeb zakładu Inwestora. Wszystkie elementy są skręcane i spawane. Wskazać należy jednak, że zawsze istnieje możliwość ich przeniesienia, jeżeli np. Inwestor zmieni miejsce prowadzenia działalności jak najbardziej może zabrać ze sobą instalację i uruchomić ją w innym miejscu poprzez dostosowanie instalacji do nowej lokalizacji (nieruchomości).
„Wskazać należy, jakie konkretnie uszkodzenia/zniszczenia/zmiany w nieruchomości spowoduje ewentualny demontaż urządzenia, którego dotyczy usługa zrealizowana przez Wnioskodawcę” – Zainteresowany wskazał, że większość instalacji jest wykonywana poza budynkiem, jeżeli pojawiają się wewnątrz jakiejś nieruchomości są one instalowane niezależnie i nie powodują zniszczeń czy zmian w budynku (ewentualnie otwory po kotwieniu i przejścia przez ścianę).
„Czy urządzenie, którego dotyczy usługa zrealizowana przez Wnioskodawcę jest elementem stanowiącym integralną część budynku, bez których budynek (nieruchomość) jest niepełny?” – Zainteresowany wskazał, że instalowane systemy nie są integralną częścią budynku.
„Co jest elementem dominującym w ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności? Należy szczegółowo opisać, a w szczególności wskazać jakie okoliczności przesądzają o tym, że dany element świadczenia ma charakter dominujący?” – Zainteresowany wskazał, że elementem dominującym w ramach wykonywanych czynności jest spawanie i montaż konstrukcji stalowych na potrzeby zakładu Inwestora. Wnioskodawca nie dokonuje dostawy wyprodukowanych elementów konstrukcji stalowej, które mogą być wykorzystane przez każdego ale wykonuje te elementy dla konkretnego odbiorcy, w celu przystosowania ich do potrzeb klienta pod konkretny projekt/budynek. Celem tego świadczenia jest wyposażenie linii produkcyjnej w zakładzie Inwestora w kompletną instalację np. rurociągi energetyczne umożliwiające prawidłowe działanie linii produkcyjnej.
Wnioskodawca wykonuje zatem prace spawalniczo-montażowe na nieruchomości Inwestora. Jeśli idzie o usługi związane z nieruchomością to zostały one zdefiniowane w rozporządzeniu 282/2011. Zgodnie z art. 31a ust. 1 tego rozporządzenia, usługi związane z nieruchomościami obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
1. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
Zgodnie z art. 31 ust. 2 rozporządzenia 282/2011 w szczególności za takie usługi należy uważać:
- świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
- wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;
- budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych utrzymanie;
- remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
- instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
- utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.
„Jaka jest klasyfikacja statystyczna usług świadczonych przez Wnioskodawcę, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)?” – Zainteresowany wskazał, że Wnioskodawca nie posiada klasyfikacji statystycznej świadczonych usług spawalniczo-montażowych wydanej przez Urząd Statystyczny w Łodzi. Jednakże, zgodnie z obowiązującą dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) świadczone przez Wnioskodawcę usługi mogłyby zostać zaklasyfikowane do następującego grupowania: 43.99.50.0 – Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych.
„Jak sklasyfikowany jest obiekt budowlany (nieruchomość), będący przedmiotem usług spawalniczo-montażowych w PKOB, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.)?” – Zainteresowany wskazał, że zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) obiekty budowlane (nieruchomości), będące przedmiotem usług spawalniczo-montażowych klasyfikowane są w dziale 12 PKOB, tj. budynki niemieszkalne.
„Czy usługi dotyczyły budynku zakwalifikowanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy?” – Zainteresowany wskazał, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi spawalniczo-montażowe nie dotyczą budynków zakwalifikowanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a UoVAT.
„Czy usługi objęte zakresem wniosku, wykonywane były w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym?” – Zainteresowany wskazał, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi spawalniczo-montażowe nie dotyczą budynków zakwalifikowanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a UoVAT, a zatem usługi nie były wykonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Natomiast, w uzupełnieniu do wniosku z dnia 24 sierpnia 2020 r. na pytanie tut. Organu o treści:

„Czy instalowane przez Wnioskodawcę urządzenia montowane są w budynku czy poza nim – na gruncie?” – Zainteresowany wskazał, że zainstalowane przez Wnioskodawcę urządzenia, tzn. A (…) oraz B (… znajdują się w budynku hali produkcyjnej. Te urządzenia przytwierdzone są do posadzki hali za pomocą śrub kotwiących. W zakres prac Wnioskodawcy nie wchodziły elementy bezpośrednio posadowione na gruncie.
„Które z wymienionych w uzupełnieniu urządzeń znajdują się w budynku, a które na gruncie? Należy sklasyfikować” – Zainteresowany wskazał, że elementy instalacji (urządzenia) tzn. A (…) oraz B (…) są przymocowane do zaplanowanego i przygotowanego pod te urządzenia miejsca (podłogi hali) za pomocą kotew śrubowych wewnątrz istniejącej hali. Zainstalowane przez Wnioskodawcę elementy instalacji służą do uszlachetnienia (wypalenie i wysuszenie) wytworzonych we wcześniejszej fazie procesu technologicznego produktów i są integralną częścią procesu technologicznego. Wszystkie elementy instalacji zostały zamontowane w budynku hali produkcyjnej na fundamencie/podłodze hali. C (…) są elementem instalacji i zostały zamontowane na urządzeniu B. Zamontowane urządzenia mogą zostać zdemontowane przez odcięcie śrub kotwiących.
„Wyjaśnić należy, co Wnioskodawca rozumie poprzez stwierdzenie, że »montaż elementów w nieruchomości będącej przedmiotem prac jest trwały«?” – Zainteresowany wskazał, że przez trwały montaż instalacji Wnioskodawca rozumie, że montowane elementy instalacji (B i A) zostały na trwałe ze sobą zespawane, ich demontaż związany jest z rozcięciem wykonanych połączeń, a ewentualne ponowne scalenie jest możliwe, ale wymaga wymiany niektórych elementów łączących. Ponadto, bez zamontowanych przez Wnioskodawcę urządzeń pełny proces produkcyjny nie jest możliwy, przy czym operacja demontażu nie powinna powodować uszkodzeń hali.
„Wskazać należy, w jaki sposób są montowane urządzenia wymienione w pytaniu nr 2 wezwania, zarówno te w budynku jak i na gruncie? Odnieść się należy do każdego osobno” – Zainteresowany wskazał, że elementy instalacji (urządzenia), tzn. A (…) oraz B (…) są przymocowane do zaplanowanego i przygotowanego pod te urządzenia miejsca (podłogi hali) za pomocą kotew śrubowych wewnątrz istniejącej hali. Zainstalowane przez Wnioskodawcę elementy instalacji służą do uszlachetnienia (wypalenie i wysuszenie) wytworzonych we wcześniejszej fazie procesu technologicznego produktów i są integralną częścią procesu technologicznego. Wszystkie elementy instalacji zostały zamontowane w budynku hali produkcyjnej na fundamencie/podłodze hali. C (…) są elementem instalacji i zostały zamontowane na urządzeniu B. Zamontowane urządzenia mogą zostać zdemontowane przez odcięcie śrub kotwiących.
„Czy urządzenia posadowione na gruncie montowane są na specjalnym fundamencie?” – Zainteresowany wskazał, że nie jest w stanie stwierdzić w jaki sposób zaprojektowano fundament/płytę pod montowane przez Wnioskodawcę części instalacji, ponieważ zleceniodawca wskazuje Wnioskodawcy jedynie obszar, w którym należy wykonać prace. Projekt techniczny hali i mieszczących się w niej miejsc dedykowanych pod instalacje nie został Wnioskodawcy udostępniony.
„Czy urządzenie, którego dotyczy zrealizowana usługa może być zdemontowane bez zniszczenia nieruchomości (budynku bądź gruntu w zależności od miejsca usytuowania urządzenia)? Bowiem w uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany w odpowiedzi na pytanie nr 4 wskazał, że „(...) są one instalowane niezależnie i nie powodują zniszczeń czy zmian w budynku”, natomiast we własnym stanowisku wskazał, że „(...) nie mogą być zdemontowane bez uszkodzenia” – Zainteresowany wskazał, że wszystkie elementy instalacji zostały zamontowane w budynku hali produkcyjnej na fundamencie/podłodze hali. C (…) są elementem instalacji i zostały zamontowane na urządzeniu B. Zamontowane urządzenia mogą zostać zdemontowane przez odcięcie śrub kotwiących.
„Czy w stosunku do montowanych ww. urządzeń, zarówno na gruncie jak i w budynku każdorazowo można określić numer działki, na której zlokalizowana jest nieruchomość” – Zainteresowany wskazał, że jako podwykonawca Wnioskodawca nie posiada informacji na temat ksiąg wieczystych dotyczących nieruchomości i nie są mu znane numery działek, na których posadowiono hale, w której stoją zamontowane przez Wnioskodawcę urządzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo wystawiając w przypadku usług opisanych w stanie faktycznym tj. usług spawalniczo-montażowych faktury ze stawką 23% nabywcom niezarejestrowanym jako podatnicy VAT czynni w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedzi szukać należy w przepisach rozdziału 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 t.j., dalej zwana: UoVAT) „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług, tj. w oparciu o przepisy art. 28a – 28o UoVAT.

Miejsce świadczenia usługi decyduje bowiem o tym, czy usługa powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też opodatkowana poza terytorium kraju (tzw. reverse charge).

Zasadą ogólną wynikającą z ww. przepisów dla usług świadczonych pomiędzy podatnikami jest to, że miejsce świadczenia usługi określa się według kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 UoVAT).

Na zasadzie wyjątku od reguły ogólnej miejsce świadczenia usług ustala się według innych przepisów rozdziału 3 UoVAT, tj. z pominięciem art. 28b ust. 1 UoVAT. Jeden z takich wyjątków dotyczy przepisu art. 28e UoVAT, tj. usług związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 28e UoVAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, w przypadku uznania, że miejsce świadczenia usług Usługodawcy ustalane być powinno według przepisu art. 28b ust. 1 UoVAT, usługa Usługodawcy nie byłaby opodatkowana w Polsce. Natomiast w przypadku uznania, że miejsce świadczenia usług Usługodawcy ustalane być powinno według przepisu art. 28e UoVAT, usługa Usługodawcy powinna być opodatkowana w Polsce.

Kluczowe zatem dla niniejszej sprawy jest określenie czy usługa Usługodawcy jest usługą związaną z nieruchomością, o której mowa w art. 28e UoVAT.

Zgodnie z art. 13b Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się: a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania; b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść; c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy; d) każdy element, sprzęt łub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Poza tym w art. 31a ust. 1, 2 i 3 ww. rozporządzenia zawarte są przykładowe czynności uznawane lub nie z mocy tego rozporządzenia za usługi związane z nieruchomością. Z punktu widzenia niniejszej sprawy istotne są w szczególności postanowienia art. 31 ust. 2 lit. m) oraz art. 31 ust. 3 lit. f) rozporządzenia 282/2011. Zgodnie z tymi przepisami za usługę związaną z nieruchomością uznaje się instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość. Natomiast za taką usługę nie uznaje się instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Ponadto, celem ustalenia, kiedy usługę można uznać za usługę związaną z nieruchomością zasadne jest odwołanie się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości linii Europejskiej (dalej zwanego: TSUE) oraz interpretacji organów podatkowych w kwestii usług związanych z nieruchomością.

Jak wynika z orzeczenia TSUE z dnia 27 czerwca 2013 r. sygn. akt: C-155/12:

„(...) aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112, konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością. Jednakże, mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Heger, pkt 25). Należy bowiem stwierdzić, że świadczenia usług wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia. (...)

Jak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 czerwca 2015 r., znak: ITPP2/4512-358/15/EK:

„(...) Należy wskazać, że dla uznania usługi za związaną z nieruchomością istotne są cechy, które można ująć w następujący sposób:

usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia;
przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości a nie jakiejkolwiek;
ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą a nie inną nieruchomością;
zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi. (...)

„(...) Działalność Wnioskodawcy opiera się na montażu, demontażu, budowie linii produkcyjnej, naprawie czy wymianie części pieca szklarskiego w hutach szkła. Spółka wykonuje swoje prace w Hutach szkła w Polsce dla kontrahenta niemieckiego, działając jako podwykonawca. Spółka dokonała montażu i demontażu linii technologicznej oraz montażu odprężarki. Linia technologiczna jest częścią składową pieca, odprężarka również jest ściśle związana z piecem. Piec zaś jest powiązany z nieruchomością. Elementy niezbędne do pracy choć nie są teoretycznie związane z gruntem to są związane z piecem. Okres użytkowania linii i odprężarki jest dłuższy niż 10 lat. Spółka dokonała zatem montażu odprężarki oraz montażu i demontażu linii. Prace wykonane były na rzecz kontrahenta niemieckiego, ale wykonane były w Polsce. Kontrahent niemiecki jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT, Spółka również jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT oraz podatnik VAT-UE Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest miejsce opodatkowania świadczonych przez niego ww. usług na terytorium Polski. Powyższe prowadzi do wniosku, że nieruchomość, tj. Huta, w której będą świadczone przedmiotowe usługi, znajduje się w konkretnie określonym miejscu, tj. na terytorium Polski, zatem znane będzie miejsce wykonania przedmiotowych usług. Świadczona usługa będzie tym samym ściśle związana z konkretną nieruchomością (w przedmiotowej sprawie z Hutą). Tym samym w niniejszej sprawie miejsce świadczenia ww. usług winno być określone zgodnie z art. 28e ustawy, tj. na terytorium Polski. Zatem wykonane usługi podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju według stawki właściwej dla danej usługi. (...) (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 grudnia 2014 r., znak: IBPP4/443-470/14/EK).

Orzecznictwo sądów administracyjnych w sprawie usług na nieruchomości również dostarcza wiele przykładów.

„(...) Aby usługa uznana została za związaną z nieruchomością w rozumieniu art. 28e u.p.t.u. i art. 47 dyrektywy 2006/112/WE muszą być spełnione następujące kryteria: a) usługa związana być musi z konkretną, indywidualnie oznaczoną nieruchomością, b) pomiędzy świadczeniem a ową indywidualnie określoną nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek, przejawiający się w tym, że usługa nie mogłaby być świadczona bez tej nieruchomości.

2. Za usługę związaną z nieruchomością nie można uznawać usług, tylko dlatego, że ich przedmiotem jest nieruchomość jako taka (...)„ (tak, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt: I FSK 1244/16).

W doktrynie można znaleźć pogląd, że usługi związane z nieruchomościami można podzielić na trzy podstawowe grupy. W pierwszej grupie znajdują się usługi wykonywane na nieruchomości”, których celem jest zmiana prawna bądź fizyczna nieruchomości (np. roboty budowlane, usługi prac polowych), w drugiej – usługi wykonywane ‚„przy użyciu nieruchomości” (np. najem, usługi hotelarskie, sprzedaż praw do połowów), natomiast w trzeciej – pozostałe usługi dotyczące nieruchomości (np. usługi doradcze, usługi notarialne, zarządzanie nieruchomością). (tak, A. Pęczyk-Tofel], Dr M. Stanisław Tofel, w: Miejsce świadczenia usługi montażu turbiny wiatrowej, Monitor Podatkowy, nr 7, 2010).

W ocenie Wnioskodawcy jego usługi, które są przedmiotem wniosku zaliczają się do usług związanych z nieruchomością.

Dalej, doktryna stoi na stanowisku, że zastosowanie omawianej reguły ustalania miejsca świadczenia jest niezależne od statusu stron transakcji, w szczególności od tego, czy usługobiorca jest podatnikiem (przedsiębiorcą), czy konsumentem (osobą niebędącą podatnikiem). Nie ma także znaczenia, czy usługodawca ma siedzibę (miejsce zamieszkania, stałe miejsce prowadzenia działalności) w państwie, w którym jest położona nieruchomość. Nie jest istotne, czy usługodawca ewentualnie świadczy usługi ze swojego stałego miejsca prowadzenia działalności. Nie gra roli także to, czy jest zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, czy też nie. Miejscem świadczenia dla usług związanych z nieruchomościami jest państwo, w którym nieruchomość jest położona. (tak, A. Bartosiewicz. Art. 28(e). W: VAT. Komentarz, wyd. XIII. Wolters Kluwer Polska, 2019).

Warto także odnieść się do zagadnienia jak na gruncie prawa polskiego interpretowana jest część składowa nieruchomości. Wszak przepisy rozporządzenia 282/2011 stanowią, że montaż maszyn lub sprzętu, które są lub stają się częścią nieruchomości stanowi usługi związane z nieruchomością. W Kodeksie cywilnym uznaje się, że częścią składową jest wszystko, co nie może być odłączone od rzeczy bez jej uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku, nie stanowią jej części składowych.

Dlatego za część składową nieruchomości należy uznać taką rzecz, której odłączenie będzie powodowało zerwanie więzi fizykalno-przestrzennej oraz funkcjonalnej (gospodarczej), wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotna zmiana całości lub części składowej. W przeciwnym przypadku mamy do czynienia z usługą na nieruchomości.

Usługa polegająca na montażu części składowej nieruchomości, która może zostać uznana za związaną z nieruchomością w myśl przepisu art. 28e ustawy powinna cechować się trwałością i nieprzemijalnością użytku.

Odnosząc powyższe do niniejszego stanu faktycznego stwierdzić należy, że usługi Wnioskodawcy powinny być uznane za usługę związaną z nieruchomością. Przemawiają za tym argumenty przedstawione poniżej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, usługi będące przedmiotem wniosku świadczone są na nieruchomości, a nie na urządzeniach niebędących elementem nieruchomości. Montaż elementów w nieruchomości będącej przedmiotem prac jest trwały. Nie jest to zwykłe połączenie bezpośrednio z podłożem lub innym miejscem za pomocą śrub.

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle powyższego usługi wskazane w stanie faktycznym wykonane przez niego są związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e UoVAT.

Zestawienie przytoczonych wyżej przepisów rozporządzenia 282/2011 pozwala dojść do wniosku, że elementy spawane nie są częścią składową nieruchomości nie mogą być zdemontowane bez uszkodzenia.

W sprawie zachodzi okoliczność, zgodnie z którą usługa Wnioskodawcy może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą, a nie inną nieruchomością.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że postępuje prawidłowo wystawiając w przypadku usług opisanych w stanie faktycznym tj. usług spawalniczo-montażowych faktury ze stawką 23% nabywcom niezarejestrowanym jako podatnicy VAT czynni w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, art. 5a ustawy otrzymał brzmienie: towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Natomiast zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.), zmienionym przez § 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 27 marca 2020 r. (Dz. U. poz. 556), do dnia 30 czerwca 2020 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Natomiast, od dnia 1 lipca 2020 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na mocy art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady usługa świadczona na rzecz podatnika, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

W myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z treści art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością, decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu, lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje ich otwarty katalog, zamieszczony w tym przepisie. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Należy podkreślić, że Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.)

– zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zmiany w tym zakresie obowiązują od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011, do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;
budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;
badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;
wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d);
usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej, określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa, która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy, w szczególności art. 31a rozporządzenia 282/2011, należy stwierdzić, że w celu określenia, czy opisane usługi mają związek z nieruchomością, należy rozstrzygnąć, czy związek ten jest wystarczająco bezpośredni.

W kwestii miejsca świadczenia wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (tj. związku z konkretną nieruchomością), m.in. w wyroku z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 pomiędzy Rudi Heger GmbH a Finanzamt Graz-Stadt (Austria) (dotyczącym przeniesienia praw do dokonywania połowów w formie odpłatnej cesji zezwoleń na dokonywanie połowów jako świadczenie usług związanych z nieruchomościami). TSUE stwierdził w pkt 23 wyroku, że: „W tych okolicznościach należy zbadać jeszcze, czy związek łączący owe usługi z tymi nieruchomościami jest wystarczający. W rzeczywistości bowiem sprzeczne z systematyką art. 9 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością”. Ponadto w pkt 25 wskazał: „Prawa do dokonywania połowów, wokół których koncentruje się postępowanie przed sądem krajowym, mogą być wykonywane jedynie w związku z daną rzeką i na częściach tej rzeki wskazanych w zezwoleniach. Tym samym sama rzeka stanowi zatem konstytutywny element zezwoleń na dokonywanie połowów, a co się z tym wiąże także przeniesienia prawa do dokonywania połowów. W zakresie, w jakim świadczenie usług, które – tak jak usługi w postępowaniu przed sądem krajowym – polegają na cesji praw do korzystania z dobra takiego, jakim jest rzeka, nieruchomość ta stanowi centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Ponadto miejsce, w którym położona jest nieruchomość, odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usługi”.

Warto przywołać także fragment wyroku TSUE z dnia 3 września 2009 r., w sprawie C-37/08, który zapadł wprawdzie na gruncie innego stanu faktycznego, tym niemniej pewne stwierdzenia w nim zawarte mają charakter ogólny: „okoliczność, że element centralny świadczenia jest niemożliwy lub nie ma sensu, jest determinujący. W tym zakresie wszelki związek materialny z nieruchomością lub jej częścią wydaje się wystarczający. To sformułowanie wskazuje np. na świadczenie usług obejmujące korzystanie z nieruchomości, rozporządzanie nią, budowę i konserwację nieruchomości, w tym usługi służące bezpośrednio tej działalności (…)”.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że dla uznania świadczonych usług za związane z nieruchomościami, musi wystąpić ścisły związek danego świadczenia z konkretną nieruchomością. Usługi te nie mogą mieć jedynie jakiegokolwiek związku z nieruchomością. Warunkiem uznania ich za związane z nieruchomością jest zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem a daną nieruchomością.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wniosek jest składany przez Wnioskodawcę, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może występować w charakterze podwykonawcy lub wykonawcy usług, głównie usług spawalniczo-montażowych. Wnioskodawca świadczy usługi spawalniczo-montażowe przy pomocy zatrudnionych pracowników. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym zidentyfikowanym dla potrzeb VAT UE. Kontrakty realizowane są zarówno w Polsce, jak i zagranicą.

Wniosek dotyczy prac wykonywanych w Polsce, na nieruchomości. Wnioskodawca występował w nich jako Wykonawca. Wnioskodawca korzystał z usług podwykonawców, którzy świadczyli usługi spawalniczo-montażowe urządzenia w zakładzie inwestora w Polsce.

Zainteresowany jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Zainteresowany świadczy usługi spawalniczo-montażowe urządzeń w zakładzie Inwestora. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane są z nieruchomościami i dotyczą:

spawania i montażu zbiorników:
- zbiorniki pionowe, poziome,
- zbiorniki ciśnieniowe,
- zbiorniki magazynowe, silosy,
- zbiorniki do czyszczenia instalacji metodą Cleaning-in-Place (CIP),
- zbiorniki dla przemysłu petrochemicznego, energetycznego,
- zbiorniki dla przemysłu spożywczego: browarnicze, winiarskie, mleczarskie, do przetwórstwa owocowo-warzywnego,
- remonty kotłów energetycznych i absorberów;
wykonawstwa i montaż rurociągów:
- rurociągi zasilające (woda, powietrze i inne),
- rurociągi przemysłowe wysokiego, średniego i niskiego ciśnienia,
- rurociągi technologiczne,
- rurociągi dalekosiężne,
- orurowanie zbiorników,
- stacje redukcyjne, rurociągi energetyczne,
- rurowe wymienniki ciepła,
- rurociągi oczyszczalni ścieków,
- instalacje sprężonego powietrza i gazów przemysłowych,
- instalacje wody gorącej (ciepłownie),
montażu elementów instalacji i oczyszczania spalin,
montażu linii technologicznych:
- instalacje systemów mycia w systemie Cleaning-in-Place (CIP),
- transport produktu,
- stacje uzdatniania wody,
- linie produkcyjne cementowni.

Urządzenia, które są instalowane mają określoną moc i wielkość dostosowaną do potrzeb zakładu Inwestora. Wszystkie elementy są skręcane i spawane. Wskazać należy jednak, że zawsze istnieje możliwość ich przeniesienia, jeżeli np. Inwestor zmieni miejsce prowadzenia działalności jak najbardziej może zabrać ze sobą instalację i uruchomić ją w innym miejscu poprzez dostosowanie instalacji do nowej lokalizacji (nieruchomości).

Większość instalacji jest wykonywana poza budynkiem, jeżeli pojawiają się wewnątrz jakiejś nieruchomości są one instalowane niezależnie i nie powodują zniszczeń czy zmian w budynku (ewentualnie otwory po kotwieniu i przejścia przez ścianę). Zainteresowany wskazał, że instalowane systemy nie są integralną częścią budynku.

Elementem dominującym w ramach wykonywanych czynności jest spawanie i montaż konstrukcji stalowych na potrzeby zakładu Inwestora. Wnioskodawca nie dokonuje dostawy wyprodukowanych elementów konstrukcji stalowej, które mogą być wykorzystane przez każdego ale wykonuje te elementy dla konkretnego odbiorcy, w celu przystosowania ich do potrzeb klienta pod konkretny projekt/budynek. Celem tego świadczenia jest wyposażenie linii produkcyjnej w zakładzie Inwestora w kompletną instalację np. rurociągi energetyczne umożliwiające prawidłowe działanie linii produkcyjnej.

Wnioskodawca wykonuje zatem prace spawalniczo-montażowe na nieruchomości Inwestora.

Zainteresowany wskazał, że zainstalowane przez Wnioskodawcę urządzenia, tzn. A oraz B znajdują się w budynku hali produkcyjnej. Te urządzenia przytwierdzone są do posadzki hali za pomocą śrub kotwiących. W zakres prac Wnioskodawcy nie wchodziły elementy bezpośrednio posadowione na gruncie.

Elementy instalacji (urządzenia) tzn. A oraz B są przymocowane do zaplanowanego i przygotowanego pod te urządzenia miejsca (podłogi hali) za pomocą kotew śrubowych wewnątrz istniejącej hali. Zainstalowane przez Wnioskodawcę elementy instalacji służą do uszlachetnienia (wypalenie i wysuszenie) wytworzonych we wcześniejszej fazie procesu technologicznego produktów i są integralną częścią procesu technologicznego. Wszystkie elementy instalacji zostały zamontowane w budynku hali produkcyjnej na fundamencie/podłodze hali. C są elementem instalacji i zostały zamontowane na urządzeniu B. Zamontowane urządzenia mogą zostać zdemontowane przez odcięcie śrub kotwiących.

Zainteresowany wskazał, że montowane elementy instalacji (B i A) zostały na trwałe ze sobą zespawane, ich demontaż związany jest z rozcięciem wykonanych połączeń, a ewentualne ponowne scalenie jest możliwe, ale wymaga wymiany niektórych elementów łączących. Ponadto, bez zamontowanych przez Wnioskodawcę urządzeń pełny proces produkcyjny nie jest możliwy, przy czym operacja demontażu nie powinna powodować uszkodzeń hali.

Elementy instalacji (urządzenia), tzn. A oraz B są przymocowane do zaplanowanego i przygotowanego pod te urządzenia miejsca (podłogi hali) za pomocą kotew śrubowych wewnątrz istniejącej hali. Zainstalowane przez Wnioskodawcę elementy instalacji służą do uszlachetnienia (wypalenie i wysuszenie) wytworzonych we wcześniejszej fazie procesu technologicznego produktów i są integralną częścią procesu technologicznego. Wszystkie elementy instalacji zostały zamontowane w budynku hali produkcyjnej na fundamencie/podłodze hali. C są elementem instalacji i zostały zamontowane na urządzeniu B. Zamontowane urządzenia mogą zostać zdemontowane przez odcięcie śrub kotwiących.

Zainteresowany wskazał, że wszystkie elementy instalacji zostały zamontowane w budynku hali produkcyjnej na fundamencie/podłodze hali. C są elementem instalacji i zostały zamontowane na urządzeniu B. Zamontowane urządzenia mogą zostać zdemontowane przez odcięcie śrub kotwiących.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo wystawiając w przypadku usług opisanych w stanie faktycznym, tj. usług spawalniczo-montażowych faktury ze stawką 23% nabywcom niezarejestrowanym jako podatnicy VAT czynni w Polsce.

Jak wskazał Wnioskodawca usługi montażowo-spawalnicze urządzenia, tj. A i B w zakładzie Inwestora świadczone na terenie Polski są trwale połączone z nieruchomością, czyli fundamentem/podłogą w hali budynku. Montowane urządzenia zostały przytwierdzone do podłoża w taki sposób, iż nie będzie możliwości ich łatwego demontażu oraz przeniesienia. Montowane urządzenia nie mogą być przeniesione bez zniszczenia tych urządzeń, bądź samej hali, a ich ponowny demontaż będzie wymagał wymiany elementów łączących. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – nie dokonuje on dostawy wyprodukowanych elementów konstrukcji stalowej, które mogą być wykorzystane przez każdego ale wykonuje te elementy dla konkretnego odbiorcy, w celu przystosowania ich do potrzeb klienta pod konkretny projekt/budynek.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że większość instalacji jest wykonywana poza budynkiem i są to różnego rodzaju zbiorniki, rurociągi, linie technologiczne.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczone usługi montażowo-spawalnicze urządzenia, tj. A i B w zakładzie Inwestora oraz różnego rodzaju zbiorników, rurociągów, linii technologicznych położonych w Polsce mają charakter usług związanych z nieruchomościami. Tym samym, miejsce ich świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na nieruchomości znajdującej się na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących stawki podatku VAT wskazać należy, że stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W myśl art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.) funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z opisu sprawy wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług są zaklasyfikowane do grupowania 43.99.50.0 – „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych”. Ponadto, obiekty budowlane (nieruchomości) będące przedmiotem usług spawalniczo-montażowych klasyfikowane są w dziale 12 PKOB, tj. budynki niemieszkalne i nie dotyczą budynków zakwalifikowanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy.

Należy zauważyć, że dla usług, które mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.0 „Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych” ustawodawca nie przewidział obniżonej stawki podatku VAT.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie usługa spawalniczo-montażowa urządzenia, tj. A i B w zakładzie Inwestora, a także instalacji wykonywanych poza budynkiem (np. różnego rodzaju zbiorniki, rurociągi, linie technologiczne) jest opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem, Wnioskodawca postępuje prawidłowo wystawiając fakturę ze stawką 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu również nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin