2020.09.29 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL3.4012.484.2020.1.MŁ
z 29 września 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2020 r. (data wpływu 21 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

opodatkowania kosztów wysyłki przy sprzedaży złota inwestycyjnego oraz sposobu wykazywania ich na fakturze/paragonie – jest nieprawidłowe;
opodatkowania kosztów wysyłki przy sprzedaży monet kolekcjonerskich oraz sposobu wykazywania ich na fakturze/paragonie – jest nieprawidłowe;
opodatkowania kosztów wysyłki przy sprzedaży czasopism fachowych oraz sposobu wykazywania ich na fakturze/paragonie – jest nieprawidłowe;
dokumentowania sprzedaży wysyłkowej na rzecz osób fizycznych spoza terytorium kraju w systemie VAT marża – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży złota inwestycyjnego, monet kolekcjonerskich oraz czasopism fachowych. Przy sprzedaży złota inwestycyjnego Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 122 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast sprzedaż monet kolekcjonerskich ma miejsce w oparciu o procedurę VAT marża. Sprzedaż czasopism fachowych opodatkowana jest z kolei preferencyjną stawką 8%. Sprzedaż powyższych artykułów odbywa się na rzecz osób fizycznych oraz przedsiębiorców – zarówno krajowych, jak i zagranicznych. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych rejestrowana jest za pomocą kasy fiskalnej. Sprzedaż następuje stacjonarnie w sklepie oraz w systemie wysyłkowym. W przypadku sprzedaży wysyłkowej do ceny towaru doliczany jest koszt wysyłki. Wysyłka realizowana jest zaś za pośrednictwem firmy kurierskiej lub poczty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy przy sprzedaży złota inwestycyjnego prawidłowym jest opodatkowanie zarówno sprzedaży towaru i kosztów jego wysyłki jako zwolnione z podatku i wykazanie ich w odrębnych pozycjach na fakturze/paragonie (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty wysyłki)?
Czy przy sprzedaży monet kolekcjonerskich w procedurze VAT marża prawidłowym jest wykazanie sprzedaży towarów i kosztów wysyłki na fakturze/paragonie w odrębnych pozycjach (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty) i opodatkowanie, zarówno sprzedaży towarów, jak i kosztów wysyłki procedurą VAT marża?
Czy w przypadku sprzedaży czasopism fachowych objętych 8% stawką VAT prawidłowym jest wykazanie sprzedaży towarów i kosztów wysyłki w na fakturze/paragonie w odrębnych pozycjach (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty wysyłki) i opodatkowanie obu pozycji stawką 8%?
Czy sprzedaż wysyłkowa w systemie VAT marża na rzecz osoby fizycznej spoza terytorium kraju musi być udokumentowana fakturą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest opodatkowanie zarówno sprzedaży towaru (złota inwestycyjnego) i kosztów jego wysyłki jako zwolnione z podatku i wykazanie ich w odrębnych pozycjach na fakturze/paragonie (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty wysyłki). Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnatrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy i ich części oraz wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 7 przedmiotowej ustawy przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 213, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Ustawodawca w przepisach przewidział jednak obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania owych stawek i zwolnień.

Zgodnie z art. 122 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego, w tym również złota inwestycyjnego reprezentowanego przez certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego, a także transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i forward, powodujące przeniesienie prawa własności lub roszczenia w odniesieniu do złota inwestycyjnego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5. art. 30a-30c, art. 32. art. 119 oraz art. 120 ust. 41 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów łub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku:
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy łub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższy przepis wskazuje przykładowe koszty dodatkowe, które wchodzą do podstawy opodatkowania. Na mocy przywołanego przepisu koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy wchodzą do podstawy opodatkowania dla danej czynności podstawowej.

Przywołany przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwanej dalej Dyrektywę. Wspomniany art. 73 Dyrektywy stanowi, iż podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Stosownie do art. 76 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego podatku VAT, a także koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowanie, transportu ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy.

Mając na uwadze przedmiotowy stan faktyczny, a także przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że koszty wysyłki nie stanowią samodzielnej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę i zawsze związane są ściśle ze sprzedażą oferowanych przez niego towarów. Koszty przesyłki doliczone do wartości świadczenia głównego, jakim jest sprzedaż towarów, nie stanowią odrębnego wynagrodzenia z tytułu wykonania samodzielnej usługi, albowiem jest to koszt podstawowej czynności. Koszty przesyłki są ściśle związane ze świadczeniem głównym i wpływają na ostateczną kwotę żądaną od nabywcy. Oznacza to więc, że owe dodatkowe koszty stanowią element świadczenia zasadniczego, a więc wpływają na wysokość kwoty należnej od nabywcy z tytułu sprzedaży świadczenia głównego i powinny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla świadczenia głównego. Koszty wysyłki nie powinny być sztucznie oddzielane od świadczenie głównego, albowiem z ekonomicznego puntu widzenia dopełniają świadczenie główne, jakim jest sprzedaż towarów. W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349196 (Card Protection Plan Lat v Commisaioners ot Custorns end Excise), w którym rozstrzygał on jak traktować świadczenie usług obejmujące kilka części składowych. TSUE stwierdza, że z pojedynczym świadczeniem do czynienia mamy w szczególności, gdy jedna lub więcej części składowych uznawane są za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługa jest pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie jest ona dla klienta celem samym w sobie, ale tylko sposobem na lepsze wykonanie usługi zasadniczej

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym nie ma przeszkód aby na fakturze albo na paragonie dokumentującym sprzedaż towarów korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 122 ustawy o VAT, a także koszty wysyłki związane ze sprzedażą owych towarów ujmować je w odrębnych pozycjach. Nie zmienia to bowiem faktu, że owe koszty transportu stanowią świadczenie uzupełniające i dzielą losy świadczenia głównego, a więc podlegają one opodatkowaniu taką samą stawką (ZW). Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznania z dnia 24 kwietnia 2014 r., 1LPP2/443-85/14-2/AD, gdzie czytamy, iż: „dopuszczalne jest ujęcie na fakturze kosztów transportu (przesyłki) formalnie w odrębnej pozycji, ale opisanej jako integralna część towaru (stanowiąca jednolitą podstawę opodatkowanie).”

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym jest wykazanie sprzedaży monet kolekcjonerskich i kosztów wysyłki na fakturze w odrębnych pozycjach (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty) i opodatkowanie sprzedaży towarów i kosztów wysyłki procedurę VAT marża.

Ustawodawca w Rozdziale 4 Dziale XII ustawy o VAT przewidział także szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich oraz antyków. Stosownie do art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwota sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy, przepisy ust. 4 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Przez kwotę sprzedaży, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT rozumie się całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia którymi podatnik obciąża nabywcę. Oznacza to więc, że procedura VAT marża obejmuje również koszty wysyłki związane ze świadczeniem głównym jakim jest sprzedaż monet kolekcjonerskich.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym nie ma przeszkód, aby na fakturze, albo paragonie dokumentującym sprzedaż towarów, do których może mieć zastosowanie procedura VAT marża oraz koszty wysyłki związane ze sprzedażą owych towarów ujmować w odrębnych pozycjach i do obu stosować procedurę VAT marżę. Nie zmienia to bowiem faktu, że owe koszty transportu stanowią świadczenie uzupełniające i dzielą losy świadczenia głównego, a więc są one objęte procedurę VAT marży. Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznania z dnie 24 kwietnia 2014 r., ILPP2/443-85/14-2/AD, gdzie czytamy, iż „dopuszczalne jest ujęcie na fakturze kosztów transportu (przesyłki) formalnie w odrębnej pozycji, ale opisanej jako integralna część towaru (stanowiąca jednolita podstawę opodatkowania).”

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym jest wykazanie sprzedaży czasopism fachowych objętych stawką 8% i kosztów wysyłki na fakturze w odrębnych pozycjach (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty) i opodatkowanie obu pozycji stawką 8%.

Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy, również w sytuacji opisanej w pytaniu nr 3 mamy do czynienia z analogiczni sytuacją, gdzie usługa wysyłki stanowi świadczenie uzupełniające w stosunku do świadczenia głównego jakim jest sprzedaż czasopism fachowych objętych stawką 8%, stąd również do kosztów wysyłki zastosowanie będzie miała przedmiotowa stawka.

Zdaniem Wnioskodawcy również w tym przypadku nie ma przeszkód aby na fakturze albo paragonie dokumentującym sprzedaż towarów objętych obniżoną stawką 8%, a także koszty wysyłki związane za sprzedażą owych towarów ujmować w odrębnych pozycjach. Nie zmienia to bowiem faktu, że owe koszty transportu stanowią świadczenie uzupełniające i dzielą losy świadczenia głównego, a więc podlegają one opodatkowaniu taką samą stawką (8%). Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznania z dnia 24 kwietnia 2014 r. ILPP2/443-85/14-2/AD, gdzie czytamy, iż: „dopuszczalne jest ujęcie na fakturze kosztów transportu (przesyłki) formalnie w odrębnej pozycji, ale opisanej jako integralna część towaru (stanowiąca jednolitą podstawę opodatkowania).”

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanym w pytaniu 4 zasadniczo nie ma konieczności dokumentowania fakturę sprzedaży wysyłkowej poza terytorium kraju towarów objętych procedurą VAT marża, chyba, że taka osoba fizyczna wystąpi z żądaniem wystawienia takiej faktury w terminie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106b ust 3 ustawy o VAT: „Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a powstanie obowiązku podatkowego ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2 z zastrzeżeniem art. 117 zwolnienia rolnika ryczałtowego z niektórych obowiązków pkt 1 art. 118 usługi rolnicze rolnika ryczałtowego

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.”

Mając na uwadze treść art. 23 ust. 13 ustawy o VAT oraz treść przytoczonego art. 106b ust. 3 ustawy o podatku VAT podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktury dokumentującej sprzedaż towarów lub usług na rzecz zagranicznych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, z wyjątkiem przypadku, gdy nabywca wystosuje żądanie jej wystawienia w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Powyższe regulacje mają zastosowanie również do sprzedaży w systemie wysyłkowym towarów opodatkowanych w procedurze marży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

opodatkowania kosztów wysyłki przy sprzedaży złota inwestycyjnego oraz sposobu wykazywania ich na fakturze/paragonie – jest nieprawidłowe;
opodatkowania kosztów wysyłki przy sprzedaży monet kolekcjonerskich oraz sposobu wykazywania ich na fakturze/paragonie – jest nieprawidłowe;
opodatkowania kosztów wysyłki przy sprzedaży czasopism fachowych oraz sposobu wykazywania ich na fakturze/paragonie – jest nieprawidłowe;
dokumentowania sprzedaży wysyłkowej na rzecz osób fizycznych spoza terytorium kraju w systemie VAT marża – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 122. ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego, w tym również złota inwestycyjnego reprezentowanego przez certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego, a także transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i forward, powodujące przeniesienie prawa własności lub roszczenia w odniesieniu do złota inwestycyjnego.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio do usług świadczonych przez agentów działających w imieniu i na rzecz innych osób, pośredniczących w dostawie złota inwestycyjnego dla swojego zleceniodawcy (art. 122 ust. 2 ustawy).

Z kolei, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy – (…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zarówno przepis art. 73 Dyrektywy, jak i art. 29a ust. 1 ustawy posługuje się pojęciem zapłaty, którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać.

Natomiast, jak stanowi art. 78 Dyrektywy – do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że koszty dodatkowe, w tym koszty przesyłki (pocztowej lub kurierskiej), stanowić będą elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za świadczenie zasadnicze – sprzedaż zamówionych towarów, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają to świadczenie i nie należy ich sztucznie oddzielać.

W sytuacji bowiem, gdy cena określona dla dostawy towaru uwzględnia koszt np. usługi transportowej (koszty wysyłki), wówczas ww. usługę należy włączyć do podstawy opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 6 ustawy.

Również w przypadku, gdy wyświadczenie usługi transportowej (przesyłki) jest elementem umowy sprzedaży towaru, a towar ma zostać dostarczony w miejsce wskazane przez klienta, wówczas usługę transportu (przesyłki) należy włączyć do podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 6 ustawy. Na powyższe nie ma wpływu przyjęty sposób dokumentacji tejże usługi, tj. gdy płatność za przesyłkę została odrębnie udokumentowana (odpowiednio w przypadku, gdy jest to wymagane przepisami prawa lub na żądanie klienta odrębnie wykazana na fakturze dokumentującej tę dostawę).

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy przy sprzedaży złota inwestycyjnego prawidłowym jest opodatkowanie zarówno sprzedaży towaru i kosztów jego wysyłki jako zwolnione z podatku i wykazanie ich w odrębnych pozycjach na fakturze/paragonie (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty wysyłki) oraz czy w przypadku sprzedaży czasopism fachowych objętych 8% stawką VAT prawidłowym jest wykazanie sprzedaży towarów i kosztów wysyłki w na fakturze/paragonie w odrębnych pozycjach (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty wysyłki) i opodatkowanie obu pozycji stawką 8%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży złota inwestycyjnego oraz czasopism fachowych. Przy sprzedaży złota inwestycyjnego Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 122 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż czasopism fachowych opodatkowana jest z kolei preferencyjną stawką 8%. Sprzedaż powyższych artykułów odbywa się na rzecz osób fizycznych oraz przedsiębiorców – zarówno krajowych, jak i zagranicznych. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych rejestrowana jest za pomocą kasy fiskalnej. Sprzedaż następuje stacjonarnie w sklepie oraz w systemie wysyłkowym. W przypadku sprzedaży wysyłkowej do ceny towaru doliczany jest koszt wysyłki. Wysyłka realizowana jest zaś za pośrednictwem firmy kurierskiej lub poczty.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w odniesieniu do obowiązujących przepisów należy stwierdzić, że koszty wysyłki przy sprzedaży złota inwestycyjnego oraz czasopism fachowych nie stanowią wynagrodzenia z tytułu wykonania samodzielnej usługi. Jest to koszt podstawowej czynności. W tym przypadku, koszty wysyłki są kosztami związanymi ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtują kwotę ostateczną żądaną od nabywcy.

Skoro bowiem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to koszty pomocnicze winny wchodzić w podstawę opodatkowania. Sprzedawca (Wnioskodawca) dostarczając towary nabywcy dokonuje wyłącznie sprzedaży towarów, natomiast koszty dodatkowe które ponosi, wchodzą w skład podstawowej jego czynności, jaką jest sprzedaż złota inwestycyjnego oraz czasopism fachowych. Skoro tak, to koszty ponoszone w związku i z tytułu sprzedaży tych towarów, winny nie tylko wchodzić w ramy tego samego rodzaju czynności jaką jest sprzedaż towarów, ale i winny być opodatkowane według stawki właściwej dla dostawy tych towarów.

W konsekwencji, koszty pomocnicze (koszty wysyłki) ponoszone w związku ze sprzedażą złota inwestycyjnego korzystającego ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 122 ustawy oraz czasopism fachowych objętych 8% stawką VAT, stanowią element świadczenia zasadniczego, a zatem zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu sprzedaży świadczenia głównego i powinny być opodatkowane według stawki właściwej dla świadczenia głównego.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 (art. 106b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy – na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

Na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy o podatku od towarów i usług, faktura powinna zawierać m.in.:

datę wystawienia;
kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
stawkę podatku;
sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
kwotę należności ogółem.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

W przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 marża, faktura – w zakresie danych określonych w ust. 1 pkt 1-17 – powinna zawierać wyłącznie dane określone w ust. 1 pkt 1-8 i 15-17, a także odpowiednio wyrazy „procedura marży – towary używane”, „procedura marży – dzieła sztuki” lub „procedura marży – przedmioty kolekcjonerskie i antyki” (art. 106e ust 3 ustawy).

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 3 ustawy faktura nie zawiera w przypadku, o którym mowa w art. 106b ust. 3 pkt 2 – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Z kolei obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy.

W myśl ust. 1 ww. przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Stosownie do treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży w postaci papierowej lub za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony.

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2019 r. poz. 816) zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie kas”.

Przez paragon fiskalny albo fakturę rozumie się dokument fiskalny wystawiany przy użyciu kasy dla nabywcy, potwierdzający dokonanie sprzedaży (§ 2 pkt 16 rozporządzenia w sprawie kas).

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas, podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie kas, podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 5 lit. f rozporządzenia w sprawie kas, podatnicy, prowadząc ewidencję przypisują oznaczenia literowe od „A” do „G” do stawek podatku lub zwolnienia od podatku, przypisanych do nazw towarów i usług, w następujący sposób: literze „F” i „G” – są przypisane pozostałe stawki podatku, w tym wartość 0% (zero techniczne) w przypadku sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 119 ust. 1 lub art. 120 ust. 4 ustawy.

Jak wynika z § 25 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas, w przypadku prowadzenia przez podatnika ewidencji przy użyciu kas z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii paragon fiskalny zawiera co najmniej:

imię i nazwisko lub nazwę podatnika, adres punktu sprzedaży, a w przypadku sprzedaży prowadzonej w miejscach niestałych – adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika;
numer identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika;
numer kolejny wydruku;
datę oraz godzinę i minutę sprzedaży;
oznaczenie „PARAGON FISKALNY”;
nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację;
cenę jednostkową towaru lub usługi;
ilość i wartość sumaryczną sprzedaży danego towaru lub usługi z oznaczeniem literowym przypisanej stawki podatku;
wartość opustów, obniżek lub narzutów, o ile występują;
wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku według poszczególnych stawek podatku z oznaczeniem literowym po uwzględnieniu opustów, obniżek lub narzutów;
wartość sprzedaży zwolnionej od podatku z oznaczeniem literowym;
łączną wysokość podatku;
łączną wartość sprzedaży brutto;
oznaczenie waluty, w której jest zapisywana sprzedaż, przynajmniej przy łącznej wartości sprzedaży brutto;
kolejny numer paragonu fiskalnego;
numer kasy i oznaczenie kasjera – przy więcej niż jednym stanowisku kasowym;
numer identyfikacji podatkowej (NIP) nabywcy – na żądanie nabywcy;
logo fiskalne i numer unikatowy.

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów. Tym samym obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej nie wystąpi w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów, bowiem sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) należy udokumentować fakturą. Jednocześnie przepisy ustawy nie zabraniają ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących na rzecz ww. podmiotów. Jednakże w takim przypadku należy pamiętać, że ustawodawca do takiej sprzedaży przewidział określone warunki ewidencyjne.

Jak wynika z przywołanych przepisów regulujących wystawianie faktur VAT i paragonów fiskalnych, dokumenty te wystawia podatnik dokonujący sprzedaży towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej transakcji. Faktura i paragon fiskalny są dokumentami sformalizowanym (potwierdzającymi zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), które powinny spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury i paragonu fiskalnego zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedlają one prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdzają fakt dostawy określonych towarów lub świadczenia usług. Wystawienie faktury lub paragonu fiskalnego należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi. Faktura lub paragon fiskalny jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W związku z powyższym należy wskazać, że umieszczenie na fakturze lub paragonie w osobnych pozycjach towaru i usługi może sugerować, że przedmiotem sprzedaży są odrębne transakcje, a nie jedno wspólne.

Zatem jak już wskazano powyżej koszty dodatkowe, w tym koszty przesyłki (pocztowej lub kurierskiej), stanowić będą elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za świadczenie zasadnicze – sprzedaż zamówionych towarów, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia koszty wysyłki dopełniają to świadczenie i nie należy ich sztucznie oddzielać.

W sprawie objętej wnioskiem, jak wykazano powyżej, występuje jedno świadczenie (w postaci dostawy towaru), do wartości którego są wliczone koszty wysyłki. Zatem, z dokumentu poświadczającego wykonanie danej usługi musi jednoznacznie wynikać, że przedmiotem transakcji jest dostawa jednego towaru, a nie dwóch różnych – towaru i usługi.

Wobec powyższego, na fakturze i paragonie dokumentującym taką sprzedaż – a precyzyjniej rzecz ujmując, w tej jej części, która odzwierciedla elementy obligatoryjne w świetle przepisów prawa – powinna widnieć tylko jedna pozycja – dostawa towaru. W pozycji tej – co należy wywodzić z treści art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy – powinna być zsumowana wartość świadczenia głównego (dostawa towaru) oraz świadczenia pomocniczego (koszt wysyłki).

W konsekwencji nieprawidłowy jest sposób dokumentowania świadczenia złożonego przez Wnioskodawcę, poprzez wykazanie kosztów wysyłki w osobnej pozycji na fakturze lub paragonie dokumentującym ww. świadczenie.

Należy zatem stwierdzić, że koszty wysyłki dotyczące dostarczenia złota inwestycyjnego oraz fachowych czasopism nie mogą być ujmowane przez Wnioskodawcę jako osobne pozycje na fakturze lub paragonie.

Ponadto zauważyć jednak należy, że elementy faktury lub paragonu określone w przepisach prawa podatkowego nie są jedynymi, które mogą być zamieszczone na dokumencie faktury i paragonu. Zatem nic nie stoi na przeszkodzie, aby – po wypełnieniu obowiązków nałożonych przez obowiązujące przepisy prawa podatkowego – Wnioskodawca mógł, niezależnie od podania jednolitej pozycji – dostawa złota inwestycyjnego lub fachowych czasopism – umieścić w części informacyjnej paragonu lub faktury albo w dowolnym załączniku do niej dodatkowe informacje skierowane do kontrahenta, np. wyszczególnić elementy składowe danego świadczenia wraz z informacją o wartościach tych elementów. Jednak powyższe nie oznacza, że możliwość zamieszczania na fakturze lub paragonie dodatkowych informacji daje możliwość ujmowania kosztów dodatkowych w osobnej pozycji faktury lub paragonu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie może wykazywać kosztów wysyłki dotyczących dostarczenie złota inwestycyjnego lub fachowych czasopism, jako dodatkowej, osobnej pozycji na fakturze lub paragonie. Jak wywiedziono powyżej, koszty wysyłki nie stanowią samodzielnej usługi, lecz są elementem podstawowej transakcji, jaką jest sprzedaż złota inwestycyjnego lub fachowych czasopism, zatem nie powinny być wykazywane w odrębnej pozycji faktury lub paragonu dokumentujących sprzedaż ww. towarów. Kalkulację kosztów transportu Wnioskodawca może przedstawić w części informacyjnej faktury lub paragonu, bądź na oddzielnym załączniku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 i 3 należało całościowo uznać jako nieprawidłowe.

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawidłowości wykazania sprzedaży monet kolekcjonerskich i kosztów wysyłki na fakturze/paragonie w odrębnych pozycjach (przykładowo poz. 1 towar, poz. 2 koszty) i opodatkowania zarówno sprzedaży towarów, jak i kosztów wysyłki procedurą VAT marża.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału przez przedmioty kolekcjonerskie rozumie się kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705 00 00), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7.

W myśl art. 120 ust. 4 ustawy, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym (art. 120 ust. 5 ustawy).

Jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 5, łączna wartość nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich jest w okresie rozliczeniowym wyższa od łącznej wartości dostaw takich przedmiotów, różnica ta podwyższa łączną wartość nabyć przedmiotów kolekcjonerskich w następnym okresie rozliczeniowym (art. 120 ust. 7 ustawy).

Jeżeli podatnik oblicza marżę zgodnie z ust. 5, obowiązany jest on do stosowania takiego sposobu obliczania marży od określonych przedmiotów kolekcjonerskich do końca okresu, o którym mowa w ust. 13 (art. 120 ust. 8 ustawy).

Jeżeli różnica, o której mowa w ust. 7, utrzymuje się przez okres 12 miesięcy, to podatnik traci prawo do obliczania marży zgodnie z ust. 5. Podatnik może ubiegać się ponownie o skorzystanie z obliczania marży zgodnie z ust. 5 po upływie roku od utraty tego prawa, licząc od końca miesiąca, w którym utracił prawo do rozliczania tą metodą. (art. 120 ust. 9 ustawy)

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że rozliczanie sprzedaży opodatkowanej w systemie marży polegające na opodatkowaniu różnicy pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć w danym miesiącu jest dopuszczalne, jednak dotyczy to wyłącznie dostawy przedmiotów kolekcjonerskich i to przy zachowaniu ustawowo określonych warunków (art. 120 ust. 5-9 ustawy).

Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Przepisy ust. 4 i 5 – w myśl art. 120 ust. 11 ustawy – mogą mieć również zastosowanie do dostawy:

dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków uprzednio importowanych przez podatnika, o którym mowa w ust. 4 i 5;
dzieł sztuki nabytych od ich twórców lub spadkobierców twórców;
dzieł sztuki nabytych od podatnika, o którym mowa w art. 15, innego niż wymieniony w ust. 4 i 5, które podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7%.

W przypadku dostawy towarów, o których mowa w ust. 11 pkt 1, kwotę nabycia, którą należy uwzględnić przy obliczaniu marży, o której mowa w ust. 4 i 5, przyjmuje się w wysokości równej kwocie podstawy opodatkowania zastosowanej przy imporcie towarów powiększonej o należny podatek z tytułu tego importu (art. 120 ust. 12 ustawy).

Przepis ust. 11 stosuje się w przypadku, gdy podatnik zawiadomił na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o przyjętym sposobie opodatkowania zgodnie z ust. 4 i 5 przed dokonaniem dostawy. Zawiadomienie jest ważne przez okres 2 lat, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego. Po tym okresie, jeżeli podatnik chce stosować procedurę polegającą na opodatkowaniu marży, musi ponownie złożyć to zawiadomienie (art. 120 ust. 13 ustawy).

Podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw, do których stosuje się przepisy ust. 10 i 11. W przypadku zastosowania ogólnych zasad podatnik ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od towarów, o których mowa w ust. 11, w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u tego podatnika z tytułu dostawy tych towarów (art. 120 ust. 14 ustawy).

Jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach. (art. 120 ust. 15 ustawy).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Zainteresowany wskazał, że prowadzi sprzedaż monet kolekcjonerskich w oparciu o procedurę VAT marża w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca powinien obliczać marżę jako różnicę pomiędzy wartością dostaw, która obejmuje cenę towaru oraz koszt przesyłki a wartością nabyć przedmiotu kolekcjonerskiego, która obejmuje cenę towaru oraz koszt przesyłki w myśl art. 120 ust. 4. Natomiast jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, Wnioskodawca może obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw, która obejmuje ceny towarów i kosztów przesyłki a łączną wartością nabyć, która obejmuje ceny towarów i koszty przesyłki określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego w myśl art. 120 ust. 5 ustawy.

Wskazać należy również, że procedura VAT marży przewidziana w art. 120 ustawy ma zastosowanie wyłącznie do sprzedaży towarów, a nie świadczenia usług. Natomiast koszty wysyłki z uwagi na swój niematerialny charakter nie spełniają definicji towaru zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy. Tym samym winny być wykazane w jednej pozycji z sprzedażą monet kolekcjonerskich, ponieważ stanowią część składową świadczenia zasadniczego, tj. dostawy monet kolekcjonerskich.

Reasumując, w rozpatrywanej sprawie koszty wysyłki stanowią element świadczenia zasadniczego (dostawy monet kolekcjonerskich) na rzecz kupującego i nie ma możliwości odrębnego wykazania świadczenia usługi transportowej tego towaru ani na fakturę ani na paragon, ponieważ jak wskazano powyżej marża stanowi różnicę pomiędzy wartością dostaw, która obejmuje cenę towaru oraz koszt przesyłki, a wartością nabyć przedmiotu kolekcjonerskiego.

Natomiast z przepisu art. 106e ust. 3 ustawy wynika, że na fakturze wykazuje się kwotę należności ogółem, podobnie jak w przypadku paragonu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy sprzedaż wysyłkowa w systemie VAT marża na rzecz osoby fizycznej spoza terytorium kraju musi być udokumentowana fakturą.

Stosownie do art. 2 pkt 23 ustawy – przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
innego niż wymieniony w lit. a podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Na postawie art. 2 pkt 1 ustawy – przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez państwa członkowskie – w myśl art. 2 pkt 2 ustawy – rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 23 ust. 2 ustawy – w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

Przepis ust. 2 stosuje się pod warunkiem, że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów (art. 23 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 23 ust. 4 ustawy – w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.

Art. 23 ust. 5 ustawy stanowi, że podatnicy, do których ma zastosowanie ust. 2, mogą wybrać miejsce opodatkowania określone w ust. 1 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z tego wyboru (opcji), z zaznaczeniem nazwy państwa członkowskiego lub nazw państw członkowskich, których zawiadomienie to dotyczy.

W myśl art. 23 ust. 11 ustawy, przepisów ust. 1-9 nie stosuje się do:

nowych środków transportu;
towarów, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, której przedmiotem są wyroby akcyzowe, dostawę towarów uznaje się w każdym przypadku za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia. (art. 23 ust. 12 ustawy).

Przepisów ust. 1-9 nie stosuje się również do towarów opodatkowanych według zasad określonych w art. 120 ust. 4 i 5 (art. 23 ust. 13 ustawy).

W przypadku sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej potwierdzonej paragonem fiskalnym fakturę na rzecz podatnika podatku lub podatku od wartości dodanej wystawia się wyłącznie, jeżeli paragon potwierdzający dokonanie tej sprzedaży zawiera numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej (art. 106b ust. 5 ustawy).

Zatem, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży wysyłkowej w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy, podmiot dokonujący dostawy będzie zawsze zobowiązany do wystawienia faktury VAT.

Natomiast w przypadku procedury VAT marża należy wskazać na przepis art. 23 ust. 13 ustawy, gdzie wskazano, że przepisów ust. 1-9 nie stosuje się również do towarów opodatkowanych według zasad określonych w art. 120 ust. 4 i 5.

Podsumowując, dostawa towarów opodatkowanych w systemie VAT-marża nie stanowi sprzedaży wysyłkowej wskazanej w art. 2 pkt 23 ustawy.

W konsekwencji w przypadku sprzedaży towarów objętych procedurą sprzedaży VAT marża z terytorium kraju na rzecz nabywców (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) z innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT marża. Zainteresowany ma obowiązek wystawić taki dokument jedynie na żądanie nabywcy towaru zgodnie z powołanym art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jako prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zatem organ nie rozstrzygnął kwestii opodatkowania złota inwestycyjnego oraz fachowych czasopism, ponieważ przyjął jak wskazano we wniosku, że sprzedaż złota inwestycyjnego korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 122 ustawy, monet kolekcjonerskich ma miejsce w oparciu o procedurę VAT marża, a sprzedaż czasopism fachowych opodatkowana jest z kolei stawką 8%.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin