Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową”. W związku z tym, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów powinny być co do zasady opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką krajową.

Jak zostało podniesione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zarówno warunek wskazany w pkt 1 jak i warunek wskazany w pkt 3 zacytowanego powyżej przepisu, są przez Wnioskodawcę spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (nadany przez właściwe państwo członkowskie), a także jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Spółka sprawdza numer Kontrahenta w bazie VIES. Numer VAT UE dla celów danej transakcji jest podawany Spółce przez Kontrahenta. Spółka spełniać będzie również warunek, o którym mowa w dodanym z dniem 1.07.2020 r. do ustawy o VAT art. 42 ust. la, tj. obecnie składa i będzie składała prawidłowo i terminowo informacje podsumowujące VAT-UE.

Zatem należy uznać, że Spółka wypełnia opisane powyżej warunki zastosowania stawki 0% VAT do WDT.

Tym samym, warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia, czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw, jest posiadanie przez nią dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT). Kwestie te są przedmiotem dalszej części uzasadnienia.

1.2.Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami w przypadku transportu przez zewnętrznego przewoźnika, są:

• dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
• specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

-jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT.

Spółka pragnie jednocześnie wskazać, że dokument „Packing List” spełnia definicje specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku. Dokument ten zawiera bowiem dane takie jak: dane nabywcy oraz sprzedawcy, adres załadunku oraz wysyłki, specyfikację towarów (nazwa, wymiar, waga, ilość) oraz podpis (wyłącznie nadawcy bądź zarówno nadawcy jak i odbiorcy).

Zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty wymienione w ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 42 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

• korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
• dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
• dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
• dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
  
  

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się zupełnie dowolnymi dokumentami. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in., że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w świetle której „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”. Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że „dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

1.3.Analiza dokumentacji posiadanej przez Spółkę

a. Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

Spółka zaznacza, że mogą się pojawić przypadki, w których opisane w Wariantach I, II, III dokumenty będzie otrzymywała drogą elektroniczną. W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki, dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe miały formę elektroniczną, bądź też były Spółce przesłane w formie elektronicznej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: „z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę papierową. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1- 3.4012.614.2017.3.IT) stwierdził, że „Dla zastosowania stawki w wysokości 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie oryginałów dokumentów w formie papierowej, wystarczy ich wersja elektroniczna. Jeżeli są to dokumenty przesyłane w formie elektronicznej, niebudzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody (dokumenty) potwierdzające, że towary będące przedmiotem danej wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”;
• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym gromadzone przez wnioskodawcę w formie elektronicznej wysłane nabywcom zbiorcze zestawienia faktur oraz otrzymane od tych nabywców potwierdzenia stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;
• Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż „zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu w formie elektronicznej, skanem czy faxem”.
  
  

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/13-4/JK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r. (sygn. ITPP3/443-98/14/MD), interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/14-2/DS) oraz z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/14-4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki, w przypadku otrzymywania przez nią drogą elektroniczną skanów dokumentów wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, będą one stanowić dowód o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

b. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, Spółka każdorazowo posiada kopię faktury oraz dokument „Packing List” zawierający m.in. specyfikację poszczególnych cech ładunku. Spółka gromadzi również listy przewozowe CMR potwierdzające wywóz towarów na terytorium innego państwa członkowskiego, niemniej jednak mogą wystąpić sytuacje, w których na liście CMR nie będzie podpisu odbiorcy. W takich przypadkach Spółka gromadzi i zamierza gromadzić dodatkową dokumentację potwierdzającą dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, tj. zależnie od danego Wariantu opisanego powyżej: potwierdzenie płatności (wydruk potwierdzenia przelewu wygenerowanego z systemu bankowego); korespondencja mailowa z nabywcą, w której potwierdza on otrzymania towarów będących przedmiotem WDT; zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz kontrahenta w danym okresie.

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego, zdaniem Spółki, brak dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli będzie ona dysponowała dodatkową dokumentacją o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, łącznie i jednoznacznie potwierdzającą dostawę towarów do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

2. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie I (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

W tym wariancie Spółka dysponuje:

• kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta,
• dokumentem „Packing List” (zawierającym specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, dane nadawcy oraz odbiorcy, adres załadunku oraz wysyłki) podpisanym zarówno przez nadawcę jak i odbiorcę,
• listem przewozowym CMR podpisanym zarówno przez nadawcę jak i odbiorcę.
  
  

W ocenie Spółki, przedmiotowa dokumentacja spełnia warunki dokumentacji WDT wymienione w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT. Dokument „Packing List” zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku wypełnia wymogi art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. W tym przypadku Spółka jest także w posiadaniu dokumentu przewozowego, z którego jednoznacznie będzie wynikać, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia (listy CMR będą podpisane przez odbiorcę). Zdaniem Spółki taka dokumentacja wprost spełnia warunki wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i jednoznacznie potwierdza dostarczenie towarów do odbiorcy na terytorium innego kraju UE. Jak zostało wykazane powyżej, dokument potwierdzający dostarczenie towaru w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy, w tym przypadku list przewozowy CMR, może zostać dostarczony Spółce zarówno w formie papierowej jak i elektronicznej.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym od 1.07.2020 r. jest uprawniona do stosowania stawki 0% VAT do WDT udokumentowanych w sposób przedstawiony w Wariancie Spółka będzie posiadała zarówno fakturę dokumentującą sprzedaż, dokument przewozowy CMR, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż terytorium kraju, jak i specyfikację poszczególnych sztuk ładunku zawartą w dokumencie „Packing List”.

3. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie II (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

W tym wariancie Spółka dysponuje:

• kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta,
• dokumentem „Packing List” (zawierającym specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, dane nadawcy oraz odbiorcy, adres załadunku oraz wysyłki) podpisanym wyłącznie przez nadawcę,
• listem przewozowym CMR podpisanym wyłącznie przez nadawcę,
• potwierdzeniem płatności (wydrukiem potwierdzenia przelewu wygenerowanym z systemu bankowego),
• korespondencją mailową z nabywcą, w której potwierdza on otrzymanie towarów będących przedmiotem WDT.
  
  

W ocenie Spółki specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (zawarta w dokumencie „Packing List”) stanowić będzie dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Jednakże, z uwagi na to, że list CMR nie zawiera podpisu odbiorcy, Spółka gromadzi dodatkowe dokumenty w celu jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE i dostarczone nabywcy, tj.

• potwierdzenie płatności (wydruk otrzymania przelewu wygenerowanego z systemu bankowego),
• korespondencja e-mailowa z nabywcą, w której potwierdza on otrzymanie towarów będących przedmiotem WDT.
  
  

Zatem Spółka będzie posiadała oświadczenie Kontrahenta złożonego w formie wiadomości e-mail, które stanowi dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium innego kraju UE niż Polska. Z korespondencji jednoznacznie będzie wynikać, że konkretne towary (identyfikowane poprzez szereg danych) będące przedmiotem danej WDT (tj. objęte konkretną fakturą sprzedaży wystawioną przez Wnioskodawcę oraz objęte konkretnym dokumentem „Packing List”) zostały dostarczone na wskazany przez nabywcę adres. Spółka stoi zatem na stanowisku, iż takie potwierdzenie jednoznacznie spełnia warunki dowodu, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 4 ustawy o VAT oraz wprost potwierdza, że konkretne towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone nabywcy na terytorium innego kraju UE.

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 września 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.171.2018.2.MPU), w której organ podatkowy stwierdza: „Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT, jeśli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadał dowody w postaci faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk towaru i opisanej w opisie zdarzenia przyszłego otrzymanej od kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej potwierdzenie otrzymania towaru”;
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.298.2017.1.IG), w której organ podatkowy stwierdza: „Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 0% podatku VAT, w przypadku dokonywania WDT (...) jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał co najmniej fakturę dokumentującą transakcję, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz otrzyma informację zwrotną od nabywcy w postaci wiadomości e-mail zawierającej potwierdzenie otrzymania towaru zgodnie z wykazem faktur zawartych w tej wiadomości e-mail” (podkreślenie Wnioskodawcy);
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r., (sygn. IPTPP2/443-928/14-2/AJB), w której organ podatkowy stwierdza: „skoro - jak wskazała Wnioskodawczyni - przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swej dokumentacji dowód w postaci otrzymanej od nabywcy ww. wiadomości e-mail zawierającej potwierdzenie otrzymania towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz korespondencję handlową z nabywcę, i w przypadku gdy posiadane dokumenty łącznie potwierdzają otrzymanie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, to Spółka jest uprawniona do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”.
  
  

Dodatkowo Spółka będzie posiadać także dowody pomocnicze, tj. potwierdzenie zapłaty, o którym mowa w art. 42 ust. 11 pkt 3 ustawy o VAT oraz list przewozowy CMR podpisany przez nadawcę. List przewozowy podpisany przez nadawcę potwierdza, że towar został załadowany i wysłany z terytorium kraju do miejsca przeznaczenia. Pomimo braku podpisanego przez odbiorcę listu CMR, w ocenie Spółki, wobec posiadania pozostałych dokumentów, a w szczególności oświadczenia o otrzymaniu towarów, jest ona uprawniona do uznania, że fakt dokonania WDT został należycie udokumentowany - tj. w sposób uprawniający do zastosowania stawki 0% VAT.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym od 1.07.2020 r. jest uprawniona do stosowania stawki 0% VAT do WDT udokumentowanych w sposób przedstawiony w Wariancie II.

4. Analiza przypadku przedstawionego w wariancie III (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

W tym wariancie Spółka będzie dysponować:

• kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta,
• dokumentem „Packing List” (zawierającym specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, dane nadawcy oraz odbiorcy, adres załadunku oraz wysyłki) podpisanym wyłącznie przez nadawcę,
• zbiorczym zestawieniem faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie - zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.
  
  

Zatem oprócz kopii faktury oraz dokumentu „Packing List” zawierającego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku i wypełniającego wymogi art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, Spółka zamierza gromadzić zbiorcze zestawienie faktur (dokumentujących dostawy dokonane w danym okresie) wysyłane do Kontrahenta w formie wiadomości e-mail.

W ocenie Spółki przedmiotowe zestawienie należy uznać za dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Zestawienie będzie potwierdzało dokonanie WDT zarówno w przypadku (i) przesłania do Spółki odpowiedzi z potwierdzeniem otrzymania towarów jak i w przypadku (ii) braku informacji zwrotnej przesłanej do Spółki w zakresie otrzymanego zestawienia. Z ustaleń, które będą prowadzone z Kontrahentami oraz z informacji, które będą zawarte w przedmiotowym zestawieniu, będzie bowiem wynikać, iż brak przesłania przez kontrahenta w określonym terminie podpisanego zestawienia jest równoznaczny z potwierdzeniem, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, brak odpowiedzi na zbiorcze zestawienie faktur będzie miało taki sam skutek jak odesłanie do Spółki potwierdzenia otrzymania towarów z otrzymanego zestawienia faktur. Należy bowiem wskazać, iż ustalony przez strony termin na potwierdzenie otrzymania towarów każdorazowo daje kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Kontrahentom).

Należy w tym miejscu również podkreślić, iż niezgłoszenie przez kontrahentów zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu).

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa cywilnego, „bierne zachowanie podmiotu prawa cywilnego, brak jego aktywności (nazywany w doktrynie milczeniem) może być sposobem złożenia oświadczenia woli, jeżeli istnieję reguły znaczeniowe wiążące z nim sens w postaci woli wywołania skutku prawnego” (Gniewek E., Kodeks Cywilny. Komentarz, Legalis 2014). Przykładowo, taką formę złożenia oświadczenia woli dopuszcza uregulowanie przepisu art. 682 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, zgodnie z którym „jeżeli przedsiębiorca otrzymał od osoby, z którą pozostaje w stałych stosunkach gospodarczych, ofertę zawarcia umowy w ramach swej działalności, brak niezwłocznej odpowiedzi poczytuje się za przyjęcie oferty”.

W świetle powyższego, zestawienie (przesyłane do Kontrahentów i niezakwestionowane przez nich) łącznie z kopią faktury oraz dokumentem „Packing List” zawierającym specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 kwietnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.50.2020.1.PJ) wydaną w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.,
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.233.2018.1.WH), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym dokumentacja składająca się z kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk załadunku oraz ze zbiorczego zestawienia faktur (przesyłanego nabywcy drogą elektroniczną; w przypadku, w którym nabywca nie odeśle wnioskodawcy informacji zwrotnej w określonym terminie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia), uprawnia wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.94.2017.1.AP), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk załadunku łącznie ze zbiorczym zestawieniem faktur niezakwestionowanym przez nabywcę, jednoznacznie potwierdza, że towary będące przedmiotem dostaw objętych danym zestawieniem zostały wywiezione z terytorium Polski a następnie dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE;
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) gdzie organ przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zestawienie (przesyłane do nabywców i niezakwestionowane przez nich), łącznie z fakturą stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym, „niezgłoszenie przez Nabywców zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli - zgodne z ustaleniami stron oraz z informację zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu)”;
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 września 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-208/15-2/HW, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, stosownie do którego „(...) zgodnie z ustaleniami stron, brak odpowiedzi na przesłane zestawienie w określonym terminie oznacza jego akceptację. W konsekwencji, powyższy dokument zdaniem Spółki jednoznacznie poświadcza fakt otrzymania towarów przez Nabywcę/Odbiorcę”;
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zbiorcze zestawienie faktur wysłane do Nabywcy, nawet w przypadku nieodesłania przez Nabywcę informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, jest dokumentem jednoznacznie potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.
  
  

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym od 1.07.2020 r. będzie uprawniona do stosowania stawki 0% VAT do WDT udokumentowanych w sposób przedstawiony w Wariancie III.

5. Wymogi dokumentacyjne w świetle Rozporządzenia 2018/1912

Z dniem 1.01.2020 r. weszło w życie Rozporządzenia wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej: „Rozporządzenie). Rozporządzenie ma moc bezpośredniego obowiązywania w porządku prawnym każdego z państw członkowskich UE.

Wprowadza ono nowy art. 45a do rozporządzenia wykonawczego 282/2011. W art. 45a ust. 1 wskazano, że „Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: (...)”, a w art. 45a ust. 2 wskazano, że „Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1”. Jednocześnie Rozporządzenie nie zawiera żadnych przepisów, które uchylałyby w tym zakresie moc obowiązującą polskiej ustawy o VAT. Oznacza to, że od dnia 1.01.2020 r. w polskim porządku prawnym obowiązują dwie regulacje mogące być podstawą gromadzenia dokumentacji w celu zastosowania stawki 0% VAT do WDT - tj. art. 42 ustawy o VAT oraz art. 45a Rozporządzenia.

Zdaniem Spółki opisane w Wariantach I, II, III niniejszego wniosku metody dokumentacji WDT, które stosuje/zamierza stosować w stanie prawnym obowiązującym od 1.07.2020 r. celu aplikowania stawki 0% VAT, nie stoją w sprzeczności z art. 45a Rozporządzenia. Spółka jest uprawniona do gromadzenia dokumentacji potwierdzającej WDT zgodnie z przedstawioną metodyką w oparciu o przepis art. 42 ustawy o VAT i do stosowania stawki 0% VAT do tych WDT. Zawarte w Rozporządzeniu regulacje dotyczące dokumentacji WDT ustanawiają bowiem jedynie domniemanie, zgodnie z którym w przypadku zgromadzenia określonej dokumentacji uważa się, że doszło do przemieszczenia towarów między krajami UE, co związane jest z prawem do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT. Domniemanie to nie wyłącza jednak możliwości zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT na podstawie dokumentów gromadzonych przez Spółkę, które są zgodne z polską ustawą o VAT w brzmieniu od 1.07.2020.

W ocenie Spółki należy uznać, że niespełnienie wymogów art. 45a Rozporządzenia oznacza, że nie ma zastosowania domniemanie tam opisane. Niespełnienie wymogów art. 45a Rozporządzenia nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie mieć zastosowania. W takiej sytuacji podatnik w inny sposób, na przykład na podstawie przepisów ustawy o VAT, może udowodnić, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Tożsame stanowisko zostało przedstawione przez Dyrekcję Generalną ds. Podatków i Unii Celnej (the Commissions Directorate-General for Taxation and Customs Union) działającą przy Komisji Europejskiej w dokumencie Noty wyjaśniające w sprawie zmian w zakresie unijnego podatku VAT w odniesieniu do procedur magazynu typu cali off stock, transakcji łańcuchowych i zwolnień wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów („szybkie rozwiązania na 2020 r.” (ang. „Explanatory notes on the 2020 Quick Fixes”) będącym objaśnieniami m.in. do Rozporządzenia 2018/1912. Wskazano w nim m.in., że:

• możliwe jest wystarczające udokumentowanie dokonania WDT w celu zastosowania stawki 0%, które jednak nie stanowi dokładnego spełnienia wymagań dokumentacyjnych stawianych przez Rozporządzenie (punkt 5.3.3 Not wyjaśniających),
• zasady dokumentowania WDT obowiązujące w porządku prawnym danego kraju pozostają w mocy, a zatem możliwe jest udokumentowanie WDT w sposób przewidziany w Rozporządzeniu bądź w sposób przewidziany w krajowym porządku prawnym - zgodnie z punktem 5.3.2. Not wyjaśniających: „Co się stanie z obowiązującymi przepisami krajowymi państw członkowskich dotyczącymi dowodu transportu po wejściu w życie art. 45a rozporządzenia wykonawczego? Czy przepisy krajowe będą nadal miały zastosowanie? Państwa członkowskie mają obowiązek stosowania art. 45a rozporządzenia wykonawczego. Oznacza to, że jeżeli warunki określone w tym przepisie są spełnione, dostawca będzie mógł skorzystać z odpowiedniego domniemania. Państwa członkowskie mają również możliwość określenia w swoich krajowych przepisach w dziedzinie VAT innych domniemań dotyczących dowodu transportu, które mogą pozostawiać więcej swobody niż domniemanie przewidziane w art. 45a RW. W takim przypadku dostawca mógłby skorzystać z domniemań określonych w art. 45a RW lub domniemań w krajowych przepisach dotyczących VAT, o ile spełnione są odpowiednie warunki. W tym względzie istniejące krajowe przepisy dotyczące VAT, w których określono warunki dotyczące dowodu transportu dające więcej swobody niż warunki przewidziane w art. 45a RW, mogą być nadal stosowane.”
• niespełnienie wymogów udokumentowania WDT zgodnie z Rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że podatnik nie ma prawa do zastosowania stawki 0%; oznacza to jedynie, że podatnik w inny sposób powinien udowodnić fakt dokonania WDT (punkt 5.3.4 Not wyjaśniających).
  
  

Dokument jest dostępny pod adresem:

https://ec.europa.eu/taxation customs/sites/taxation/files/explanatory notes 2020 quick fixes pl.pdf

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także m.in. w:

• treści komunikatu zamieszczonego na stronie internetowej Ministerstwa Finansów z dnia 23.12.2019 r., dotyczącego skutków prawnych opóźnienia w implementacji pakietu „Ąuick Fixes” i sposobu postępowania w okresie przejściowym (dostęp 16.03.2020 r.: https://www.gov.pl/web/finanse/implementacja-dyrektywy-20181910-dot-tzw-pakietu-ąuick-fixes): „Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne”;
• uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wdrażającej postanowienia Dyrektywy „Ąuick Fixes” (ustawa z dnia 28 maja 2020 r, o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. 2020 poz. 1106): „Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia winny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama, jak obecnie.”.
  
  

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w Wariantach I, II, III w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych będzie w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT w stanie prawnym obowiązującym od 1.07.2020.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.