Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-2.4012.386.2020.2.NF
z 16 października 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2020 r. (data wpływu 5 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania, że usługi świadczone na podstawie Umowy Bonusowej stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
• prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
• obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego rabatu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
• dokumentowania udzielonego rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że usługi świadczone na podstawie Umowy Bonusowej stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1); prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2); obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego rabatu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3); oraz dokumentowania udzielonego rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 października 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów na terytorium Polski bez względu na miejsce ich osiągania. Jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz podatnikiem podatku akcyzowego (dalej: „Akcyza”).

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej produkującej i sprzedającej samochody oraz oryginalne części i akcesoria do nich (dalej: „Grupa”) znanej globalnej marki samochodowej – X (dalej: „Marka X” lub „Marka”). Spółka jest głównym dystrybutorem samochodów osobowych Marki X w Polsce. Działalność Spółki na terytorium kraju obejmuje sprzedaż samochodów osobowych (dalej: „Sprzedaż Samochodów”), sprzedaż części zamiennych, akcesoriów samochodowych, samochodowych płynów eksploatacyjnych, kosmetyków samochodowych oraz środków czystości (dalej: „Sprzedaż Części i Akcesoriów”), a także świadczenie usług wsparcia obejmujących przede wszystkim usługi konsultingowe, gwarancyjne, czy szkoleniowe.

Model biznesowy działalności Spółki zakłada Sprzedaż Samochodów oraz Części i Akcesoriów poprzez sieć niezależnych przedsiębiorców, stanowiących sieć dealerską (dalej: „Dealerzy”). Spółka będzie także Sprzedawała Części i Akcesoria poprzez autoryzowane stacje obsługi (dalej: „ASO”). ASO jest autoryzowanym punktem serwisowym Marki X. ASO oprócz Sprzedaży Części i Akcesoriów będzie świadczyło również usługi serwisowe i naprawcze dotyczące Samochodów Marki X. Oznacza to, że Spółka będzie Sprzedawać Części i Akcesoria do ASO, a ASO odsprzeda je dalej swoim klientom, tj. ostatecznym odbiorcom (dalej: „Klienci”). ASO mogą stanowić również część sieci Dealerów X, w związku z czym mogą w niektórych okresach nabywać również Samochody oraz usługi wsparcia od Spółki.

Spółka nie będzie Sprzedawać Samochodów ani Części i Akcesoriów bezpośrednio na rzecz Klientów. Spółka nie wyklucza sytuacji, w których Akcesoria będą sprzedawane przez Spółkę osobom świadczącym usługi na rzecz Spółki, np. pracownikowi Spółki.

W ramach swojej działalności Spółka będzie dążyła do zwiększenia wolumenu Sprzedaży Samochodów oraz Części i Akcesoriów Marki X. Z uwagi na fakt, że obszar obsługi Klienta, który ma znaczący wpływ na Sprzedaż pozostaje w rękach ASO, Spółka zawrze umowę o świadczenie usług marketingowych oraz o wypłatę rabatu z ASO (dalej: „Umowa Bonusowa”). Na podstawie Umowy Bonusowej ASO będzie świadczyło usługi o charakterze promocyjnym i marketingowym na rzecz Spółki (dalej: „Usługi”) ukierunkowane m.in. na:

1. ujednolicenie standardu obsługi Klienta na rynku polskim;
2. kształtowanie pozytywnego wizerunku Marki X oraz Spółki na rynku polskim, ze szczególnym uwzględnieniem rynku lokalnego, na którym działa ASO;
3. zwiększenie rozpoznawalności Marki X oraz Spółki na rynku polskim, ze szczególnym uwzględnieniem rynku lokalnego, na którym działa ASO;
4. kształtowanie wśród obecnych Klientów/potencjalnych Klientów pozytywnych skojarzeń związanych z Marką X oraz Spółką, a przez to
5. zwiększenie ilości i udziału Marki X Sprzedawanych Samochodów oraz Części i Akcesoriów na rynku polskim.
   
   

Usługi świadczone przez ASO będą miały związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi VAT. Zaangażowanie ASO w realizację działań promocyjnych i marketingowych adresowanych do Klientów będzie miało na celu promowanie Sprzedaży Części i Akcesoriów Marki X i Marki w ogóle. Dzięki podejmowaniu przez ASO działań w wykonaniu Usług Spółka uzyska informacje o potrzebach Klientów w zakresie zakupu Części i Akcesoriów Marki X, najczęstszych problemach serwisowych poszczególnych modeli Samochodów Marki diagnozowanych w Polsce, skali i rodzajach usług świadczonych przez ASO dla Klientów związanych z użytkowaniem Samochodów Marki X, Częściami i Akcesoriami Marki X oraz ich zużyciem. Usługi ASO będą także zmierzać do wzbudzenia w Kliencie poczucia przynależności do Marki, wyboru Części i Akcesoriów Marki X zamiast części zamiennych, wyborze Samochodu Marki X jako drugiego (lub kolejnego) samochodu lub wymianie posiadanego modelu na inny Samochód Marki. Dzięki Usługom ASO, Spółka zamierza zwiększyć zainteresowanie Klientów Marką X, a finalnie zwiększyć wolumen Sprzedaży Samochodów, Części i Akcesoriów Marki. Przyniosą one korzyści zarówno Spółce, jak i ASO. Tym samym, nabywane od ASO Usługi będą realną szansą na zwiększenie sprzedaży towarów Spółki. Takie rozwiązanie ma stanowić czynnik motywujący, który doprowadzić może do intensyfikacji podejmowanych przez ASO działań w celu promocji Sprzedaży Części i Akcesoriów, zgodnie z przyjętymi założeniami i celami biznesowymi Spółki. Końcowo zaś, doprowadzi do zwiększenia obrotów Spółki – sprzedaży stanowiącej czynności opodatkowane w rozumieniu Ustawy o VAT.

Umowa Bonusowa będzie wyróżniała różnego rodzaju działania i czynności, do których wykonania zobowiąże się ASO. Działania zawarte w tej Umowie będą miały charakter katalogu otwartego i będą mogły się zmieniać w zależności od sezonu, potrzeb Klientów czy polityki Spółki. Każde działanie będzie podlegało danemu wskaźnikowi efektywności na zasadach określonych przez Spółkę. Umowa Bonusowa może zawierać przykładowe działania polegające na:

1. wdrożeniu i realizacji standardu serwisowego dotyczącego w szczególności obsługi Klienta,
2. raportowaniu Spółce w określonych terminach informacji dot. samochodów oraz Klientów,
3. korzystaniu z systemów/aplikacji/terminarzy Spółki,
4. udostępnieniu Spółce grafiku pracy ASO,
5. utrzymaniu minimalnej dostępności Części i Akcesoriów na stanie magazynowym ASO, zapewnieniu odpowiedniego standardu i jakości obsługi poprzez stosowanie pakietów przeglądowych (dalej: „Pakiety Przeglądowe”),
6. stosowaniu Pakietów Przeglądowych w celu określenia zakresu części podlegających wymianie zgodnie z instrukcjami Spółki,
7. przekazywaniu szczegółowych informacji Spółce związanych z przeglądem okresowym zgodnie z kryteriami wymaganymi przez Spółkę,
8. wypełnieniu i przekazaniu list kontrolnych do systemu Spółki,
9. utrzymaniu stałej dostępności Części i Akcesoriów, które przykładowo może polegać na utrzymywaniu minimalnych stanów magazynowych na zasadach określonych przez Spółkę oraz zgodnie z jej instrukcjami, a także na posiadaniu wskazanych Części i Akcesoriów przez Spółkę na stanie magazynowym.
   
   

Za należyte świadczenie Usług ASO otrzyma wynagrodzenie we wskazanych przez Spółkę okresach rozliczeniowych (dalej: „Wynagrodzenie”).

Na podstawie Umowy Bonusowej ASO będzie zobowiązane do wykonania planu zakupów Części i Akcesoriów (dalej: „Plan Zakupów”) w trakcie danego okresu rozliczeniowego (dalej: „Okres Rozliczeniowy”). Plan Zakupów zobowiązuje ASO do nabycia od Spółki określonej liczby/wartości Części i Akcesoriów. W przypadku wykonania Planu Zakupów przez ASO, Spółka udzieli ASO jednorazowego rabatu (dalej: „Rabat”) na zakupione w ramach Planu Zakupów Części i Akcesoria. Rabat będzie obliczany i wypłacany jednorazowo po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego objętego wykonanym Planem Zakupów. Wykonanie Planu Zakupów i otrzymanie przez ASO Rabatu będzie co do zasady niezależne od prawidłowego wykonania Usług przez ASO i otrzymania za nie Wynagrodzenia. Natomiast otrzymanie przez ASO Wynagrodzenia za wykonane Usługi będzie co do zasady niezależne od realizacji przez ASO Planu Zakupów.

Z uwagi na wagę sprawy będącej przedmiotem wniosku, Spółka zwraca się z uprzejmą prośbą o pilne rozpatrzenie wniosku i, w miarę możliwości Organu, o wydanie interpretacji w terminie szybszym niż 3 miesiące od złożenia wniosku.

Jednocześnie, Spółka zwraca uwagę, że wniosek nie jest złożony w celu obejścia prawa podatkowego lub unikania opodatkowania. Celem wniosku jest potwierdzenie istotnych kwestii podatkowych rzutujących na działalność Spółki w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony opis sprawy poprzez wyjaśnienie, że wyrażenie „co do zasady” użyte w opisie zdarzenia przyszłego w ramach wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego dot. umów o świadczenie usług marketingowych oraz o wypłatę rabatu („Umowa Bonusowa”) jest sformułowaniem wynikającym ze stylu pisarskiego autora wniosku.

Wyrażenie to nie ma na celu wprowadzenia wielowątkowości w ramach opisu zdarzenia przyszłego, które to zdarzenie jest dla Spółki jasne i skonkretyzowane oraz dotyczy bezpośrednio jej działalności gospodarczej i umów zawieranych w ramach tej działalności.

W związku z tym Wnioskodawca przedstawia poniżej doprecyzowaną treść opisu zdarzenia przyszłego, która nie zawiera ww. wyrażenia (treść zawarta na s. 4 formularza wniosku o wydanie interpretacji):

• Na podstawie Umowy Bonusowej ASO będzie zobowiązane do wykonania planu zakupów Części i Akcesoriów (dalej: „Plan Zakupów”) w trakcie danego okresu rozliczeniowego (dalej: „Okres Rozliczeniowy”). Plan Zakupów zobowiązuje ASO do nabycia od Spółki określonej liczby/wartości Części i Akcesoriów. W przypadku wykonania Planu Zakupów przez ASO, Spółka udzieli ASO jednorazowego rabatu (dalej: „Rabat”) na zakupione w ramach Planu Zakupów Części i Akcesoria. Rabat będzie obliczany i wypłacany jednorazowo po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego objętego wykonanym Planem Zakupów.
  
  

Zasadą jest, że Wykonanie Planu Zakupów i otrzymanie przez ASO Rabatu ze względów biznesowych nie jest uzależnione od prawidłowego wykonania Usług przez ASO i otrzymania za nie Wynagrodzenia. Natomiast otrzymanie przez ASO Wynagrodzenia za wykonane Usługi nie jest uzależnione od realizacji przez ASO Planu Zakupów. Celem Spółki jest aby kryteria jakościowe związane ze świadczeniem Usług i kryteria ilościowe skutkujące otrzymaniem Rabatu były rozdzielone od siebie.

W niektórych przypadkach Spółka w celu zabezpieczenia swojego interesu gospodarczego może jednak uzależnić uzyskanie Rabatu za wykonanie Planu Zakupów od wykonania części Usługi. Również odwrotnie, Spółka może chcieć uzależnić uzyskanie wynagrodzenia za wyświadczenie Usług od spełnienia pewnego minimum zakupowego przez ASO. Postanowienia te mają na celu wprowadzenie wentylu bezpieczeństwa dla Spółki, ponieważ oba z analizowanych obszarów (Plan Zakupów oraz świadczenie Usług) mają istotne znaczenie gospodarcze dla niej. W sytuacji, w której Spółka zaobserwuje, że ASO skupiają się tylko na realizacji jednego z kryteriów zaniedbując drugie chce ona mieć możliwość zachęcenia ASO do realizacji drugiego z tych kryteriów.

Takie wentyl bezpieczeństwa nie zmienia jednak charakteru świadczeń ASO:

1. realizacja Planu Zakupów nie będzie polegała na świadczeniu usług na rzecz Spółki stąd powinna być ona powiązana z przyznaniem Rabatów. Rabat ten jest zniżką od ustalonej ceny towarów przyznawaną za wykonanie Planu Zakupu, czyli złożenia zamówienia przez ASO na daną (zazwyczaj dużą) ilość Części i Akcesoriów Marki X w danym Okresie Rozliczeniowym. Kryterium przyznania Rabatu jest spełnienie przesłanki ilościowej. Rabat ma na celu zwiększenie sprzedaży Części i Akcesoriów Marki X oraz zachęcenie ASO do zakupu oryginalnych Części, a nie jej zamienników.
2. wynagrodzenie będzie zaś kwotą należną za wykonanie Usług przez ASO na rzecz Spółki. Usługi mają na celu promowanie Marki X, zwiększenie zainteresowania Klientów, zwiększenie atrakcyjności Marki oraz ulepszenia standardów obsługi Klienta. Dzięki świadczonym Usługom Spółka zwiększa jakość prowadzonej działalności. Elementem decydującym o przyznaniu Wynagrodzenia za Usługi jest spełnienie kryterium jakościowych składających się na określone świadczenia ASO.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy usługi świadczone przez ASO na podstawie Umowy Bonusowej stanowić będą odpłatne świadczenie usług na rzecz Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT?
2. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie numer 1 – czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących kwoty Wynagrodzenia należnego ASO za Usługi z Umowy Bonusowej?
3. Czy Spółka będzie mogła pomniejszyć podstawę opodatkowania VAT o wartość udzielonego ASO Rabatu z tytułu dostawy Części i Akcesoriów objętych wykonanym Planem Zakupów w myśl art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT?
4. Czy Spółka będzie mogła udokumentować udzielenie ASO Rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą do wszystkich faktur dokumentujących sprzedaż Części i Akcesoriów w danym Okresie Rozliczeniowym?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

W ocenie Spółki Usługi świadczone przez ASO na podstawie Umowy Bonusowej należy uznać za odpłatne świadczenie usług na rzecz Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej Ustawą o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zatem, co do zasady, każde odpłatne świadczenie niestanowiące dostawy towarów powinno być uznawane dla celów VAT za świadczenie usług. Usługą będzie jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu, gdy jest wykonywana w ramach umowy wzajemnej, w której jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego odbiorcę tej czynności. Przy czym, konieczne jest wykazanie ekwiwalentności świadczeń, tzn. istnienie związku pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu Ustawy o VAT. Niemniej jednak, muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
   
   

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu VAT. Powyższe stanowisko potwierdzają także organy podatkowe (np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-607/14-2/MP oraz z dnia 7 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-595/13-3/MP).

Pojęcie odpłatnego świadczenia usług na gruncie regulacji dotyczących VAT było wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Posiłkując się wskazówkami zawartymi w orzeczeniach TSUE (m.in. wyroku z dnia 5 lutego 1981 r., sygn. C-154/80 Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA; wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r., sygn. C-89/81 Hong Kong Trade Development Council; wyroku z dnia 8 marca 1988 r., sygn. C-102/86 Apple and Pear Development Council; wyroku z dnia 3 marca 1994 r., sygn. C-16/93 R. J. Tolsma; wyroku z dnia 29 lutego 1996 r., sygn. C-215/94 Jürgen Mohr; wyroku z dnia 12 września 2000 r., sygn. C-276/97; wyroku z dnia 12 września 2000 r., sygn. C-358/97; wyroku z dnia 12 września 2000 r., sygn. 408/97 Komisja Europejska vs. Francja, Irlandia, Holandia; wyroku z dnia 21 marca 2002 r., sygn. C-174/00 Kennemer Golf & Country Club; wyroku z dnia 23 marca 2006 r., sygn. C-210/04 FCE Bank plc; wyroku z dnia 18 lipca 2007 r., sygn. C-277/05 Société thermale dEugénie-les-Bains) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być relacje, w których:

1. istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3. odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
4. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
   
   

Zdaniem Spółki, w jej sprawie zachodzą wszystkie przesłanki do uznania, że w ramach Umowy Bonusowej ASO świadczy usługę w rozumieniu Ustawy o VAT w zamian za co otrzymuje Wynagrodzenie. Ekwiwalentność świadczeń w opisanym przypadku zostaje bowiem zachowana. W zdarzeniu przyszłym wystąpi bowiem świadczenie (Usługi). ASO będzie świadczyć bowiem w sposób nieprzerwany Usługi polegające m.in. na:

1. wdrożeniu i realizacji standardu serwisowego dotyczącego w szczególności obsługi Klienta,
2. raportowaniu Spółce w określonych terminach informacji dot. Samochodów oraz Klientów,
3. korzystaniu z systemów/aplikacji/terminarzy Spółki,
4. udostępnieniu Spółce grafiku pracy ASO,
5. utrzymania minimalnej dostępności Części i Akcesoriów na stanie magazynowym ASO, zapewnieniu odpowiedniego standardu i jakości obsługi poprzez stosowanie pakietów przeglądowych (dalej: „Pakiety Przeglądowe”),
6. stosowaniu Pakietów Przeglądowych w celu określenia zakresu części podlegających wymianie zgodnie z instrukcjami Spółki,
7. przekazywaniu szczegółowych informacji Spółce związanych z przeglądem okresowym zgodnie z kryteriami wymaganymi przez Spółkę,
8. wypełnieniu i przekazaniu list kontrolnych do systemu Spółki,
9. utrzymaniu stałej dostępności Części i Akcesoriów, które przykładowo może polegać na utrzymywaniu minimalnych stanów magazynowych na zasadach określonych przez Spółkę oraz zgodnie z jej instrukcjami, a także na posiadaniu wskazanych Części i Akcesoriów przez Spółkę na stanie magazynowym.
   
   

Beneficjentem Usług będzie Spółka, odnosząca dzięki nim korzyść. Wykonywane przez ASO czynności i działania realizowane z Umowy Bonusowej prowadzić będą do osiągnięcia określonych celów Spółki jakimi są:

1. ujednolicenie standardu obsługi Klienta na rynku polskim oraz możliwość realizowania spójnej polityki wizerunkowej Marki X,
2. kształtowanie pozytywnego wizerunku Marki X oraz Spółki na rynku polskim, ze szczególnym uwzględnieniem rynku lokalnego, na którym działa ASO,
3. zwiększenie rozpoznawalności Marki X oraz Spółki na rynku polskim ze szczególnym uwzględnieniem rynku lokalnego, na którym działa ASO,
4. kształtowanie wśród Klientów/potencjalnych Klientów ASO pozytywnych skojarzeń związanych z Marką X oraz Spółką, a przez to
5. zwiększenie ilości i udziału Sprzedawanych Samochodów oraz Części i Akcesoriów na rynku polskim.
   
   

Dzięki świadczeniu ASO, Klienci częściej i chętniej będą zgłaszać się do ASO celem wykonania napraw, usług serwisowych, konserwacji oraz zakupu nowych lub wymiany zużytych Części i Akcesoriów Samochodów Marki X. W związku z tym, ASO może zwiększyć zapotrzebowanie na Części i Akcesoria oferowane przez Spółkę, co końcowo przełoży się na zwiększoną Sprzedaż Części i Akcesoriów przez Spółkę i tym samym zwiększone przychody Spółki. Ponadto, Spółka będzie mieć możliwość wpływu na sposób prowadzenia działalności przez ASO pod względem kreowania wizerunku Marki wśród Klientów. Większe zadowolenie Klientów z Marki X i Samochodów tej Marki, przełoży się na zwiększoną Sprzedaż Samochodów, Części i Akcesoriów (u ASO/Dealerów), a tym samym większą Sprzedaż Samochodów, Części i Akcesoriów Spółki. Większa sprzedaż wiąże się zaś z wyższymi przychodami i w konsekwencji możliwymi większymi zyskami. W zamian za Usługi ASO na rzecz Wnioskodawcy, ASO przysługiwać będzie Wynagrodzenie obliczane na podstawie zasad opisanych w zdarzeniu przyszłym. Wynagrodzenie to będzie ekwiwalentem wykonywanego przez ASO świadczenia na rzecz Spółki.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez ASO na rzecz Spółki stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT. Tezę tą potwierdza szereg interpretacji indywidualnych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo:

1. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. I FSK 273/12, w którym Sąd uznał, że: „(...) w przypadku, jeżeli pomiędzy podmiotami istnieje stosunek prawny, na podstawie którego nabywca dokonuje zakupów u dostawcy, uzyskując premię nie tylko za określoną przez dostawcę wysokość obrotów, lecz także za realizację przez nabywcę na rzecz dostawcy innych czynności (np. marketingowych, serwisowych, szkoleniowych), wówczas mamy do czynienia ze świadczeniem przez nabywcę na rzecz dostawcy odrębnej usługi, wynagradzanej przez dostawcę stosowną premią pieniężną, która powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług”;
2. interpretacja ogólna Ministra Finansów z 27 listopada 2012 r. w sprawie kwalifikowania premii pieniężnych (bonusów pieniężnych), sygn. PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618, w której Minister Finansów wskazał m.in.: „gdyby w stanie faktycznym danej sprawy zostało ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istniał stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskał premię przede wszystkim za realizację przez nabywcę określonych czynności na rzecz dostawcy, np. stosowania szczególnych, czy też określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom a nie za satysfakcjonującą dostawcę wartość dokonanych zakupów lub terminowość regulowania należności z tytułu dokonanej sprzedaży. Podobnie nie można przedstawionych wyjaśnień odnosić do wypłacania premii pieniężnej nabywcom za niedokonywanie przez nich nabyć podobnych towarów u innych podatników. W takich przypadkach mielibyśmy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz dostawcy, wynagradzanej przez niego stosowną premią, które powinno zostać opodatkowane i udokumentowane fakturą. (...) rozstrzygnięcie podejmowane w zakresie kwalifikowania premii pieniężnych (bonusów pieniężnych) w świetle przepisów ustawy o VAT wymaga każdorazowo szczegółowej i obiektywnej analizy stanu faktycznego konkretnej sprawy”;
3. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 kwietnia 2013 r., sygn. IBPP1/443-34/13/KJ, w której Dyrektor na gruncie podobnej sprawy do analizowanej w niniejszym wniosku stwierdził, że: „W świetle powyższego zachowanie Dealera, otrzymującego wynagrodzenie (premię X i/lub Y), obejmujące wykonanie określonych we wniosku w wariancie II czynności, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę – Dealera, który otrzymał premię, faktury VAT na rzecz nabywcy usług, tj. Wnioskodawcy wypłacającego przedmiotową premię w wariancie II”;
4. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 listopada 2012 r., sygn. IPPP1/443-878/12-2/AW, gdzie Dyrektor zaaprobował argumentację analogiczną do wskazanej przez Wnioskodawcę uznając, iż: „skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw/usług, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw/usług w określonym czasie, czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonywaniem dodatkowych czynności itp. (...) W kontekście przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów, należy wskazać, iż otrzymywane przez Wnioskodawcę premie pieniężne, stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług, tym samym są to czynności podlegające opodatkowaniu. Powyższe wynika z charakteru odpłatnego świadczenia usług, gdyż otrzymana premia pieniężna stanowi świadczenie wzajemne. Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy jest zobowiązany do świadczenia określonych czynności na rzecz dostawców”.
   
   

Spółka wskazuje, że podejście, zgodnie z którym wynagrodzenie danego podmiotu w części uzależnione od efektywności prowadzonych działań marketingowych i promocyjnych, mierzonej osiągnięciem określonego poziomu sprzedaży (opisane w zdarzeniu przyszłym jako Wynagrodzenie) stanowi również wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT. Powyższe akceptowane jest przez organy podatkowe, co potwierdzają poniższe interpretacje indywidualne:

1. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.565.2017.1.KB;
2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r., sygn. IPPP3/443-1270/14-2/IG;
3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2014 r., sygn. IPPP1/443-749/14-3/AP;
4. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP4/443-676/13-4/BM;
5. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. IBPP1/443-825/12/LSz.
   
   

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe, gdzie Wnioskodawca zawierać będzie z ASO Umowę Bonusową, na podstawie których ASO zobowiązane będzie do wykonywania określonych Usług na rzecz Spółki w zamian za Wynagrodzenie, wystąpią wszystkie konieczne elementy świadczenia opodatkowanego VAT, określone w art. 8 Ustawy o VAT. Po pierwsze, występować będzie świadczenie w postaci czynności i działań realizowanych przez ASO (Usługi). Po drugie, występować będzie odbiorca – beneficjent świadczenia (Spółka), odnoszący korzyści z tego tytułu. Po trzecie, świadczenie ma charakter odpłatny bowiem ASO przysługuje z tego tytułu Wynagrodzenie. Tym samym Usługi wykonywane przez ASO na podstawie Umowy Bonusowej stanowią odpłatne świadczenie usług na rzecz Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Spółki będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących kwoty Wynagrodzenia należnego ASO za Usługi z Umowy Bonusowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego m.in. z faktur dokumentujących zakup towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ustawodawca zastrzegł prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez podatnika zarówno tzw. przesłanek pozytywnych (m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny dostawcy wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Na podstawie Umowy Bonusowej ASO będzie świadczyć Usługi na rzecz Spółki. W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka będzie prowadziła Sprzedaż Części i Akcesoriów na rzecz ASO. Usługi świadczone przez ASO będą miały związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi VAT. Zaangażowanie ASO w realizację działań promocyjnych i marketingowych adresowanych do Klientów będzie miało bowiem na celu promowanie Sprzedaży Części i Akcesoriów Marki i Marki X w ogóle. W efekcie, wpływać będzie na zwiększenie wolumenu Sprzedaży Samochodów, Części i Akcesoriów przez Spółkę. Tym samym, nabywane od ASO Usługi dają realną szansę na zwiększenie sprzedaży towarów Spółki. Wypłata Wynagrodzenia będzie uzależniona od spełnienia wyznaczonych wskaźników efektywności. Takie rozwiązanie ma stanowić czynnik motywujący, który doprowadzić może do Intensyfikacji podejmowanych przez ASO działań w celu promocji Sprzedaży Części i Akcesoriów, zgodnie z przyjętymi założeniami i celami biznesowymi Spółki. Końcowo zaś, doprowadzi do zwiększenia obrotów Spółki – sprzedaży stanowiącej czynności opodatkowane w rozumieniu Ustawy o VAT.

Spółka ma więc na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturach dokumentujących kwoty Wynagrodzenia należnego ASO z tytułu Usług świadczonych na rzecz Spółki na podstawie Umowy Bonusowej. Nabywane Usługi są bowiem związane z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Spółkę.

Zgodnie z wypracowaną praktyką organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych (dla przykładu wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. III SA/Wa 2251/12 ) wskazuje się że: „o związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów”.

Analogiczne podejście, w stosunku do możliwości obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wynagrodzenie uzależnione w części lub w całości od efektów działań promocyjno-marketingowych wspierających sprzedaż, zaprezentowano również w:

1. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 lipca 2014 r., sygn. IBPP1/443-439/14/LSz;
2. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2014 r., sygn. IPPP1/443-749/14-3/AP;
3. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. IBPP1/443-825/12/LSz.
   
   

Skoro wynagrodzenie należne ASO za Usługi, stanowi wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz Spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT i są związane z działalnością opodatkowaną Spółki, to Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur ASO w przedmiocie Wynagrodzenia za Usługi z Umowy Bonusowej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Spółka będzie mogła pomniejszyć podstawę opodatkowania VAT o wartość udzielonego Rabatu za wykonanie Planu Zakupów z tytułu dostawy Części i Akcesoriów w myśl z art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlega opodatkowaniu o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, dostawa towarów jest definiowana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje:

1. kwot opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy uwzględnionych w momencie sprzedaży,
2. kwoty opustów i obniżek cen udzielonych po dokonaniu sprzedaży.
   
   

Co za tym idzie, wpływ na wartość podstawy opodatkowania mają upusty lub obniżki cen, które zostały faktycznie udzielone nabywcy, tj. mają wpływ na wysokość zapłaty jaką sprzedawca otrzyma otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „rabatu”, dlatego też ten termin należy interpretować, stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „rabat” należy rozumieć jako obniżkę ceny produktu o określoną kwotę. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, rabat powinien skutkować zmniejszeniem obrotu, a tym samym obniżeniem podstawy opodatkowania VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera szczegółowych przepisów dotyczących charakteru rabatu i sposobu jego traktowania na gruncie VAT. Dlatego też, rodzaje i skutki podatkowe przyznania rabatów lub innych premii są przedmiotem licznych interpretacji organów podatkowych.

Zgodnie z wytycznymi Ministra Finansów przedstawionymi w ogólnej interpretacji podatkowej z dnia 27 listopada 2012 r., sygn. PT3/033/10/423ZAEW/12/PT-618: „Warunkiem sine qua non uznania, że premia pieniężna stanowi w istocie rabat, jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy premią pieniężną a zrealizowanymi dostawami. W przypadku premii pieniężnych z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów (określonej wartości sprzedaży lub ilości sprzedanych towarów) taki związek jest identyfikowalny, bowiem dopiero zrealizowanie wszystkich dostaw (nie tylko jednej z nich) zapewnia osiągnięcie zakładanego poziomu obrotów uprawniającego do uzyskania premii pieniężnej”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 października 2016 r., sygn. IBPP1/4512-512/16-2/LSz organ podatkowy zauważył, że: „W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta, itp. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach”.

Uwzględniając powyższe, aby ustalić skutki udzielenia „rabatu” na gruncie VAT, należy szczegółowo sprawdzić, czy rabat przyznawany jest w związku z dostawami towarów (w szczególności za osiągnięcie określonego poziomu obrotu), czy też jest udzielany przede wszystkim w zamian za określone usługi świadczone przez nabywcę na rzecz dostawcy, np. za utrzymanie określonego zatowarowania magazynowego. I tak, jeżeli określony bonus, rabat lub premia pieniężna są związane z dostawą towarów, w szczególności w taki sposób, że ich przyznanie lub wysokość zależy od osiągnięcia określonego wolumenu nabycia lub sprzedaży, nie powinny być one traktowane jako wynagrodzenie za usługi, ale jako opust lub obniżka cen związana z dostawą towarów i skutkująca obniżeniem podstawy opodatkowania zgodnie z przepisem art. 29a ust. 7 pkt 2 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie ASO może uzyskać Rabat, jeśli wykona Plan Zakupów, tj. kupi w danym Okresie Rozliczeniowym od Spółki określoną liczbę lub wartości Części i Akcesoriów. Warunek ten jest ściśle związany z dostawami towarów od Spółki na rzecz ASO. Dodatkowo, aby uzyskać Rabat ASO powinno być i pozostać stroną Umowy Bonusowej w czasie Okresu Rozliczeniowego.

Zdaniem Wnioskodawcy Rabat stanowi opust/obniżkę ceny związaną z dostawą towarów dokonywaną przez Spółkę na rzecz ASO. W związku z tym, udzielenie Rabatu skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania zgodnie z przepisem art. 29a ust 10 pkt 1 Ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy taką kwalifikację Rabatu na gruncie VAT potwierdza przede wszystkim fakt, że:

1. rabat przyznawany jest przede wszystkim w zamian za osiągnięcie określonego poziomu zakupu Części i Akcesoriów przez ASO od Spółki. Rabat jest zatem ściśle związany z dostawami towarów. Kluczową okolicznością do udzielenia Rabatu jest bowiem fakt nabycia przez ASO określonej ilości/wartości Części i Akcesoriów;
2. wartość Rabatu jest ustalana proporcjonalnie do założonego minimalnego Planu Zakupów Części i Akcesoriów przez ASO od Spółki określony odrębnie przez Spółkę;
3. rabat staje się należny dopiero po upływie Okresu Rozliczeniowego, dla których ustalono minimalny poziom zakupu Części i Akcesoriów w Planie Zakupów, uprawniający do uzyskania Rabatu. Z uwagi na to, że kluczowym warunkiem przyznania Rabatu jest osiągnięcie zakładanego poziomu zakupu, Rabat jest przyznawany dopiero po upłynięciu okresu dla którego ustalono progi zakupowe uprawniające do Rabatu. Co za tym idzie, pod względem wartościowym, czasowym i warunków przyznania Rabat jest ściśle związany z nabyciem towarów przez ASO od Spółki.
   
   

W związku z powyższym, Rabat należy traktować jako opust/obniżkę ceny, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku, w którym Rabat określony w Umowie Bonusowej stanie się należny z uwagi na realizację warunków udzielenia Rabatu w Okresie Rozliczeniowymi Spółka udzieli ASO Rabatu, kwota Rabatu pomniejszy podstawę opodatkowania VAT z tytułu dostaw Części i Akcesoriów przez Spółkę do ASO.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4:

Spółka będzie mogła udokumentować udzielenie Rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą do wszystkich faktur dokumentujących dostawę Części i Akcesoriów w danym Okresie Rozliczeniowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 Ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej dostawę towarów i otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dostawą towarów.

Stosownie do treści z art. 106j ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono opustów i obniżek cen, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zdaniem Spółki Rabat stanowi opust/obniżkę ceny, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT, z przyczyn jak w uzasadnieniu do pytania nr 3 powyżej. Rabat będzie udzielony po spełnieniu warunku jego udzielenia w odniesieniu do wszystkich dostaw Części i Akcesoriów Marki X dokonanych przez Spółkę na rzecz ASO w danym Okresie Rozliczeniowym.

W przypadku, w którym określona wartość Rabatu w Umowie Bonusowej stanie się należna z uwagi na realizację warunków udzielenia Rabatu, Spółka powinna udokumentować udzielenie Rabatu wystawiając faktury korygujące do kilku bądź wszystkich faktur dokumentujących dostawy towarów, na które Rabat został udzielony.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 Ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca: powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka; może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Rabat będzie udzielany w odniesieniu do wszystkich dostaw Części i Akcesoriów objętych Rabatem dokonanych przez Spółkę do ASO w danym Okresie Rozliczeniowym.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki będzie ona mogła udokumentować udzielenie Rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą do wszystkich faktur dokumentujących dostawę Części i Akcesoriów w danym Okresie Rozliczeniowym, którego dotyczy Rabat. W szczególności, zbiorcza faktura korygująca wystawiona przez Spółkę w celu udokumentowania udzielenia Rabatu może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 Ustawy o VAT oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• uznania, że usługi świadczone na podstawie Umowy Bonusowej stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
• prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
• obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego rabatu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
• dokumentowania udzielonego rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

– jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Wskazać należy, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. bonusy pieniężne (premie pieniężne, rabaty, bonifikaty) nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania bonusów pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie bonusy pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie bonusów ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taki bonus, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej produkującej i sprzedającej samochody oraz oryginalne części i akcesoria do nich znanej globalnej marki samochodowej. Model biznesowy działalności Spółki zakłada Sprzedaż Samochodów oraz Części i Akcesoriów poprzez sieć niezależnych przedsiębiorców, stanowiących sieć dealerską. Spółka będzie także Sprzedawała Części i Akcesoria poprzez ASO, które oprócz Sprzedaży Części i Akcesoriów będzie świadczyło również usługi serwisowe i naprawcze dotyczące Samochodów Marki. Oznacza to, że Spółka będzie Sprzedawać Części i Akcesoria do ASO, a ASO odsprzeda je dalej swoim Klientom. Spółka nie będzie Sprzedawać Samochodów ani Części i Akcesoriów bezpośrednio na rzecz Klientów. W ramach swojej działalności Spółka będzie dążyła do zwiększenia wolumenu Sprzedaży Samochodów oraz Części i Akcesoriów Marki X. Z uwagi na fakt, że obszar obsługi Klienta, który ma znaczący wpływ na Sprzedaż pozostaje w rękach ASO, Spółka zawrze umowę o świadczenie usług marketingowych oraz o wypłatę rabatu z ASO. Na podstawie Umowy Bonusowej ASO będzie świadczyło usługi o charakterze promocyjnym i marketingowym na rzecz Spółki. Usługi świadczone przez ASO będą miały związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi VAT. Zaangażowanie ASO w realizację działań promocyjnych i marketingowych adresowanych do Klientów będzie miało na celu promowanie Sprzedaży Części i Akcesoriów Marki X i Marki w ogóle. Dzięki podejmowaniu przez ASO działań w wykonaniu Usług Spółka uzyska informacje o potrzebach Klientów w zakresie zakupu Części i Akcesoriów Marki X, najczęstszych problemach serwisowych poszczególnych modeli Samochodów Marki diagnozowanych w Polsce, skali i rodzajach usług świadczonych przez ASO dla Klientów związanych z użytkowaniem Samochodów Marki X, Częściami i Akcesoriami Marki X oraz ich zużyciem. Usługi ASO będą także zmierzać do wzbudzenia w Kliencie poczucia przynależności do Marki, wyboru Części i Akcesoriów Marki X zamiast części zamiennych, wyborze Samochodu Marki X jako drugiego (lub kolejnego) samochodu lub wymianie posiadanego modelu na inny Samochód Marki. Dzięki Usługom ASO, Spółka zamierza zwiększyć zainteresowanie Klientów Marką X, a finalnie zwiększyć wolumen Sprzedaży Samochodów, Części i Akcesoriów Marki. Przyniosą one korzyści zarówno Spółce, jak i ASO. Tym samym, nabywane od ASO Usługi będą realną szansą na zwiększenie sprzedaży towarów Spółki. Takie rozwiązanie ma stanowić czynnik motywujący, który doprowadzić może do intensyfikacji podejmowanych przez ASO działań w celu promocji Sprzedaży Części i Akcesoriów, zgodnie z przyjętymi założeniami i celami biznesowymi Spółki. Końcowo zaś, doprowadzi do zwiększenia obrotów Spółki – sprzedaży stanowiącej czynności opodatkowane w rozumieniu Ustawy o VAT.

Umowa Bonusowa będzie wyróżniała różnego rodzaju działania i czynności, do których wykonania zobowiąże się ASO. Działania zawarte w tej Umowie będą miały charakter katalogu otwartego i będą mogły się zmieniać w zależności od sezonu, potrzeb Klientów czy polityki Spółki. Każde działanie będzie podlegało danemu wskaźnikowi efektywności na zasadach określonych przez Spółkę. Za należyte świadczenie Usług ASO otrzyma wynagrodzenie we wskazanych przez Spółkę okresach rozliczeniowych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca w pierwszej kolejności powziął wątpliwości w zakresie uznania, że usługi świadczone przez ASO na podstawie Umowy Bonusowej stanowić będą odpłatne świadczenie usług na rzecz Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do powyższego, w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – niebędące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wobec tego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
  
  

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/91 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto, TSUE przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub jej ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Podsumowując należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to odpłatne świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że na podstawie Umowy Bonusowej ASO będzie świadczyło usługi o charakterze promocyjnym i marketingowym na rzecz Spółki. Za należyte świadczenie Usług ASO otrzyma wynagrodzenie. Tym samym, w przedmiotowej sprawie będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami przez ASO a wypłaconym mu wynagrodzeniem, ponieważ przyznanie Wynagrodzenia będzie wynikało ze spełnienia przesłanek ustalonych w Umowie Bonusowej. Wobec powyższego, otrzymane przez ASO Wynagrodzenie będzie stanowiło wynagrodzenie za świadczone przez Beneficjenta na rzecz Spółki usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które będą podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, usługi świadczone przez ASO na podstawie Umowy Bonusowej stanowić będą odpłatne świadczenie usług na rzecz Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, w dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących kwoty wynagrodzenia należnego ASO za Usługi z Umowy Bonusowej.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a działania zawarte w ramach Umowy Bonusowej doprowadzą do zwiększenia obrotów Spółki, tj. sprzedaży stanowiącej czynności opodatkowane w rozumieniu ustawy. Bowiem, usługi świadczone przez ASO będą miały związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że Spółka – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących kwoty Wynagrodzenia należnego ASO za Usługi z Umowy Bonusowej, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również wskazania, czy Spółka będzie mogła pomniejszyć podstawę opodatkowania o wartość udzielonego ASO Rabatu z tytułu dostawy Części i Akcesoriów objętych wykonanym Planem Zakupów w myśl art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Z kolei w oparciu o art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
   
   

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.
   
   

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika przede wszystkim, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Celem dokonania prawidłowej kwalifikacji bonusów pieniężnych (rabatów) w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „rabat”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową.

Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny) nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, zgodnie z art. 106j ustawy. Jednakże możliwe jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów i usług.

Uregulowania krajowej ustawy o podatku od towarów i usług mają swoje odzwierciedlenie w przepisach wspólnotowych i są konsekwencją przystąpienia Polski do Unii Europejskiej.

I tak, art. 29a ustawy stanowi odniesienie do przepisu art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

1. obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;
3. kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.
   
   

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Dyrektywa 2006/112/WE w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE, przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Mając to na uwadze wydaje się, że zarówno wystawienie faktury korygującej, jak również noty stanowi prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu. Przepis ustawy przewiduje jednakże, że kwoty rabatów mają być udokumentowane, prawnie dopuszczone i obowiązkowe.

Konstrukcja podstawy opodatkowania oparta jest bowiem na założeniu proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. W efekcie, każda transakcja podlega podatkowi VAT obliczonemu od rzeczywistej ceny towarów lub usług według stawki, jaka ma zastosowanie do takich towarów i usług. Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wskazują, że zasada proporcjonalności obowiązuje również w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku rabatów, opustów lub obniżek cen. Ponadto, powyższe dotyczy anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Oznacza to, że podatek VAT należny powinien być, co do zasady, proporcjonalny do ceny faktycznej pobranej przez dany podmiot.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania jest wyrazem zasady neutralności podatku VAT. Oznacza ona, że ekonomicznego ciężaru podatku VAT nie powinny ponosić podmioty niebędące ostatecznymi odbiorcami towarów lub usług. W konsekwencji, po obniżeniu ceny transakcyjnej powinno następować proporcjonalne obniżenie podstawy opodatkowania. W innym przypadku, tj. gdyby podstawa opodatkowania przewyższała kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, podatnik ponosiłby ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby wskazaną wyżej zasadę neutralności.

Zasada neutralności była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE). Na szczególną uwagę zasługuje wyrok w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd a Commissioners of Customs and Excise, w którym TSUE stwierdził, że: „(...) producent, który zrefundował wartość kuponu zniżkowego detaliście lub wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona” (pkt 28).

Ponadto, TSUE wskazuje, że: „(...) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika” (pkt 31).

Należy podkreślić, że rabat bezpośredni jest przyznawany bezpośrednio pomiędzy sprzedawcą a nabywcą – stronami umowy kupna-sprzedaży. Natomiast rabat pośredni jest przyznawany ostatecznemu odbiorcy przez podatnika znajdującego się na początku łańcucha dostaw.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że na podstawie Umowy Bonusowej, ASO będzie zobowiązane do wykonania Planu Zakupów Części i Akcesoriów w trakcie danego okresu rozliczeniowego. Plan Zakupów zobowiązuje ASO do nabycia od Spółki określonej liczby/wartości Części i Akcesoriów. W przypadku wykonania Planu Zakupów przez ASO, Spółka udzieli ASO jednorazowego rabatu na zakupione w ramach Planu Zakupów Części i Akcesoria. Rabat będzie obliczany i wypłacany jednorazowo po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego objętego wykonanym Planem Zakupów. Zasadą jest, że Wykonanie Planu Zakupów i otrzymanie przez ASO Rabatu ze względów biznesowych nie jest uzależnione od prawidłowego wykonania Usług przez ASO i otrzymania za nie Wynagrodzenia. Natomiast otrzymanie przez ASO Wynagrodzenia za wykonane Usługi nie jest uzależnione od realizacji przez ASO Planu Zakupów. Celem Spółki jest aby kryteria jakościowe związane ze świadczeniem Usług i kryteria ilościowe skutkujące otrzymaniem Rabatu były rozdzielone od siebie.

Z powyższego wynika, że naliczenie rabatu i jego wypłata odbywać się będzie zgodnie z warunkami zawartymi w Umowie. Tym samym, można stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie rabat otrzymany przez kontrahenta od Wnioskodawcy, można przyporządkować do konkretnych dostaw, dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym.

W związku z powyższym, udzielony przez Wnioskodawcę na rzecz ASO rabat na warunkach przedstawionych w opisie sprawy należy traktować jako opust/obniżkę ceny, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, w przypadku, w którym Rabat określony w Umowie Bonusowej stanie się należny z uwagi na realizację warunków udzielenia Rabatu w Okresie Rozliczeniowymi Spółka udzieli ASO Rabatu, kwota Rabatu pomniejszy podstawę opodatkowania VAT z tytułu dostaw Części i Akcesoriów przez Spółkę do ASO.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 również należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii udokumentowania udzielonego ASO Rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą do wszystkich faktur dokumentujących sprzedaż Części i Akcesoriów w danym Okresie Rozliczeniowym.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
   
   

Na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy, faktura powinna zawierać m.in.:

1. datę wystawienia;
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku;
13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem.
    
    

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1;
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań;
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4;
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy, powinna zawierać:

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
3. przyczynę korekty;
4. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
5. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.
   
   

Stosownie do art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1. powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2. może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.
   
   

Jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, zgodnie z art. 106j ustawy. Jednakże możliwe jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów i usług.

Przepis art. 106j ust. 3 ustawy, ogranicza możliwości wystawiania faktur zbiorczych jedynie do przypadków, kiedy zmiana ceny (jej zmniejszenie) dotyczy wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Zatem, w takiej sytuacji faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej. W pozostałych przypadkach również można wystawiać zbiorcze korekty, ale te muszą zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Rabat będzie udzielony po spełnieniu warunku jego udzielenia w odniesieniu do wszystkich dostaw Części i Akcesoriów Marki dokonanych przez Spółkę na rzecz ASO w danym okresie rozliczeniowym.

Tym samym, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, Wnioskodawca będzie miał możliwość wystawienia do wszystkich faktur dokumentujących dostawę Części i Akcesoriów w danym Okresie Rozliczeniowym zbiorczej uproszczonej faktury korygującej na podstawie art. 106j ust. 3 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym – Spółka będzie mogła udokumentować udzielenie Rabatu zbiorczą uproszczoną fakturą korygującą do wszystkich faktur dokumentujących dostawę Części i Akcesoriów w danym Okresie Rozliczeniowym – należy uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jednocześnie, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację w zakresie pytania nr 4 Organ oparł się na treści wniosku, w szczególności na stwierdzeniu, że Rabat będzie udzielany w odniesieniu do wszystkich dostaw Części i Akcesoriów dokonanych przez Spółkę do ASO w danym Okresie Rozliczeniowym. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.