2020.11.24 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL2-1.4011.634.2020.2.MKA

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-1.4011.634.2020.2.MKA
z 24 listopada 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2020 r. (data wpływu 24 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 5 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 26 października 2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.634.2020.1.MKA, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 26 października 2020 r., skutecznie doręczono 28 października 2020 r., natomiast 5 listopada 2020 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 2 listopada 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca (dalej również: „Podatnik") prowadzący pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2017 r., jest programistą świadczącym usługi programistyczne oraz tworzącym m.in. autorskie programy komputerowe, które następnie komercjalizuje. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT). W 2019 r. Podatnik korzystał z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%. Zakresem niniejszego wniosku objęte są dochody uzyskiwane przez Podatnika w 2019 r.

W 2019 r. Wnioskodawca - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - uzyskiwał przychody z tytułu umowy o dzieło (dalej: „Umowa”) zawartej z zarejestrowaną w Polsce spółką kapitałową (dalej: „Zamawiający"). Przedmiotowa Umowa dotyczyła stworzenia autorskiego programu komputerowego (dalej: „Projekt") i przekazania praw do niego Zamawiającemu, za odpowiednio ustalonym między stronami wynagrodzeniem. Istotą Projektu było wykonanie autorskiego i innowacyjnego programu komputerowego, który byłby narzędziem opartym o technologię (…), wspierającym funkcjonowanie tzw. programu lojalnościowego skierowanego do klientów Zamawiającego. Narzędzie to - jako osobny program komputerowy - jest kluczowym elementem implementowanego u Zamawiającego systemu wspierającego realizację programu lojalnościowego. System składa się z panelu administracyjnego dla celów Zamawiającego (element I) oraz aplikacji webowej dla klientów programu lojalnościowego (element II). Element I (będący osobną częścią składową systemu, stanowiący osobny program komputerowy) był wykonywany od marca do lipca 2019 r. przez spółkę jawną, której wspólnikiem był Podatnik - niemniej jednak ta część pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku. Po zakończeniu pracy nad elementem I, od przełomu lipca i sierpnia 2019 r. po dokonaniu cesji umowy, to Podatnik prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą stał się głównym wykonawcą niniejszej umowy i odpowiadał za wykonanie całości umowy, w skład której wchodził tworzony od podstaw element II Projektu - właśnie tego elementu dotyczy niniejszy wniosek. Oba programy komputerowe (oba ww. elementy) komunikowały się z sobą i współdziałały tworząc jeden spójny system.

Wskazany Projekt dotyczył stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania współdziałającego i komunikującego się z serwisami zaimplementowanymi już wcześniej przez Zamawiającego. W ramach Projektu Wnioskodawca stworzył od podstaw innowacyjne oprogramowanie komputerowe, a jego prace przyjmowały w szczególności postać: opracowania koncepcji - zaprojektowania rozwiązania, napisania kodu źródłowego, przeprowadzenia stosownych testów co w efekcie pozwoliło na stworzenie oprogramowania stanowiącego zupełnie nowy program komputerowy. Czynności te sprowadzały się ostatecznie do pisania nowego kodu źródłowego na potrzeby Projektu. Utwór powstały w toku wykonywania ww. prac stanowi dzieło oryginalne, w stosunku do którego Wnioskodawcy przysługują pełne autorskie prawa majątkowe.

W ramach ww. umowy Wnioskodawca wykonywał działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Zamawiającego innowacyjnego i autorskiego dzieła stanowiącego przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawie autorskim"). W praktyce więc prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Podatnik musiał stale rozwijać swoja wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo musiał on stale, dla tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób był on w stanie dostarczyć Zamawiającemu produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu) oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie.

Wykonanie wskazanego Programu w ramach Projektu wymagało zatem ciągłego poszerzania i zdobywaniu wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też utwór powstały w ramach Projektu, zgodnie z zawartą umową, stanowi dzieło oryginalne, w stosunku do którego Wnioskodawcy przysługiwały pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień zawartej z Zamawiającym umowy prawa te zostały przeniesione na Zamawiającego za odpowiednim wynagrodzeniem.

Zatem na podstawie wskazanej umowy - w ramach Projektu - Podatnik wytworzył program komputerowy od podstaw, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, który następnie został skomercjalizowany (dalej: „Program”). W ramach zawartej współpracy Wnioskodawca ponosił odpowiedzialność wobec Zamawiającego m.in. za szkody wyłącznie do wysokości rzeczywistej straty, z wyłączeniem utraconych korzyści Zamawiającego. Dodatkowo ponosił on ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą.

Realizacja Projektu została podzielona na etapy, z których każdy był potwierdzony stosownym protokołem odbioru, po realizacji całej umowy został podpisany ostateczny protokół odbioru Projektu. Za wykonanie przedmiotu umowy - w ramach postanowień umownych - Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie (obliczone na podstawie uzgodnionej wcześniej stawki), które obejmowało wynagrodzenie za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich, bez ograniczeń terytorialnych i czasowych, łącznie na wszystkich polach eksploatacji (pola zostały wymienione w ww. umowie).

Podatnik przeniósł na Zamawiającego jednocześnie prawo do zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich w stosunku do stworzonego dzieła. Wynagrodzenie wypłacane było, co do zasady, w uzgodnionych wcześniej stawkach, po wykonaniu każdego określonego w umowie etapu. Wypłacane było ono każdorazowo po wystawieniu faktury VAT przez Wnioskodawcę. W rezultacie czego, Zamawiający stał się finalnym właścicielem wytworzonego oprogramowania, jako całości.

Istota opisywanego Programu skupia się na realizacji zadań związanych z realizacją tzw. programu lojalnościowego dla klientów Zamawiającego, co oznaczało przygotowanie całego systemu obejmującego interakcje Zamawiającego z jego klientami oraz przygotowanie innowacyjnej aplikacji webowej do jego obsługi. W ramach Projektu dostarczona została funkcjonalność do rozliczania i prowadzenia programu lojalnościowego dla jednej z wiodących marek kosmetycznych w Polsce w kanałach sprzedaży online i offline. Program lojalnościowy - przy pomocy sieci (…) stworzonej pomiędzy centralą Zamawiającego, dystrybutorami oraz właścicielami sklepów - na podstawie uprzednio zdefiniowanej logiki automatycznie nalicza oraz odejmuje punkty ze stanu konta klienta utrzymywanego w sieci blockchain. Klienci Zamawiającego otrzymują dzięki temu możliwość zbierania punktów lojalnościowych w kanałach online i offline do tego samego „portfela” i wymiany ich na nagrody przy pomocy portalu oraz aplikacji mobilnej (sam portal i aplikacja mobilna pozostają poza zakresem niniejszego wniosku). Stworzony w ramach Projektu od podstaw Program wykorzystuje najnowsze technologie dostępne na rynku. W ramach wskazanego Programu stworzony został zarówno interfejs (z ang. „frontend”), jak i część obliczeniowa, która nie jest widoczna dla finalnego użytkownika oprogramowania (tzw. „backend”).

Większą część prac twórczych w ramach niniejszego Projektu Wnioskodawca wykonał samodzielnie, niemniej jednak korzystał również z narzędzi wytworzonych przez współpracujące z nim osoby prowadzące jednoosobowe działalności gospodarcze. Za współpracę, polegającą na świadczeniu umówionych z Podatnikiem usług, osoby te otrzymywały stosowne wynagrodzenie, co było potwierdzane wystawianymi przez nich fakturami VAT. Bez korzystania ze wskazanych narzędzi nie byłoby możliwe finalne ukończenie prowadzonego Projektu. Niemniej jednak Podatnik nie nabywał od tych osób wyników prowadzonych przez nich prac badawczo-rozwojowych, a jedynie korzystał z wytwarzanych przez nich narzędzi (w ramach świadczenia usług programistycznych, informatycznych czy innych związanych z branżą IT, związanych bezpośrednio z Projektem) niezbędnych do sfinalizowania Projektu. Dlatego też, nie można powiedzieć, że tworzony w ramach Projektu Program składał się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych - w rzeczywistości stanowił on jedną zamkniętą funkcjonalnie, wytworzoną przez Podatnika całość, do której prawa autorskie przysługują Wnioskodawcy, który je zaprojektował i stworzył.

Całość działań Wnioskodawcy w ramach Projektu koncentrowała się wokół prac programistycznych (pisanie kodu czy projektowanie aplikacji i innowacyjnych rozwiązań) realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), co skutkowało powstaniem nowego produktu w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Prowadzone nieprzerwanie od 2019 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe były wykonywane w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę Projektu, koncentrowały się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Zamawiającemu rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazowały na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Zamawiającego, sprecyzowanych w ww. umowie, co do danej funkcjonalności czy całego systemu. Prace takie obejmowały m.in. stworzenie projektu rozwiązania, przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego. Wskazane prace charakteryzowały się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie - tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musiał w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, logika czy statystyka) jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego w opisie stanu faktycznego Programu. Wyżej wskazane prace były wykonywane tylko i wyłącznie na potrzeby Podatnika (w celu komercjalizacji ich wyników). Każdą nową funkcjonalność oraz postęp prac nad całością aplikacji Wnioskodawca dokumentował na bieżąco w prowadzonej dokumentacji projektowej zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Można zatem stwierdzić, iż Podatnik na bieżąco monitorował postępy wspomnianych powyżej Prac rozwojowych. Dodatkowo wspomniane postępy Prac rozwojowych były na bieżąco raportowane w tzw. systemie kontroli wersji, do którego systematycznie były wpisywane informacje o nowo dodanych lub zmienionych funkcjonalnościach danego Programu (np. dodanie obsługi większej ilości użytkowników).

Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Wnioskodawcę Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia praw autorskich. Przedmiot umowy zawartej między Wnioskodawcą, a Zamawiającym obejmuje sprzedaż wyników Prac rozwojowych, w efekcie których powstał program komputerowy. Dzięki prowadzonej przez Podatnika ewidencji prac rozwojowych jest możliwe łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności.

Gwoli ścisłości należy dodać, iż w efekcie prac związanych z wytworzeniem oprogramowania powstał nowy, odrębny utwór w postaci programu komputerowego, który podlegał ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim, które następnie podlegał komercjalizacji w schemacie wskazanym powyżej. W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi zatem do sytuacji tzw. ulepszenia przedmiotu cudzej własności (gdyby podatnik najpierw wytwarzał oprogramowanie komputerowe i sprzedawał prawa autorskie do niego podmiotowi, który dalej udostępniałby je mu z powrotem w celu dokonywania w nim dalszych modyfikacji), która została wskazana w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2019 r. Dyrektora KIS, znak 0113-KDIPT2-3.4011.530.2019.3.RR.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych Wnioskodawca był zmuszony do ponoszenia m.in.:

wydatków na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego (w tym m.in. komputera czy okablowania);
wydatków na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych (osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze).

Nabyty w ten sposób sprzęt komputerowy, czy usługi informatyczne, programistyczne i związane z branżą IT, były wykorzystywane wyłącznie w Pracach rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca w zeznaniu rocznym za 2019 r. skorzystał z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT) - w stosunku do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży prawa do programu komputerowego w ramach realizacji Umowy związanej z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektu. Niniejszą interpretację Podatnik składa, aby potwierdzić prawidłowość przyjętego podejścia.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają 1,2 mln Euro, wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazywał na bieżąco w 2019 r. wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb pkt 1 i 2 Ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).

Ponadto Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie organu podał następujące informacje.

Pod pojęciem „wydatków na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego (w tym m.in. komputera czy okablowania)”, należy rozumieć zakup narzędzia do pracy tj. laptopa w konfiguracji 1.6 GHz/8GB/128 GB SSD/ U HD oraz m.in. przedłużacza 3 gniazdkowego (3m) z uziemieniem i wyłącznikiem umożliwiającego bezpieczne podłączenie tego urządzenia do sieci. Jeżeli chodzi o laptop, to stanowi on środek trwały o niskiej wartości (wartość poniżej 10 000 tys. zł), pozostałe zaś sprzęty - zgodnie z kryterium wartości i przewidywanego czasu ich używania - stanowią składniki majątku lub wyposażenie.

Każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków (wskazanych w opisie Wniosku i uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawcy w kontekście pytania numer 3) miał bezpośredni związek z codzienną pracą Zainteresowanego i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

O bezpośrednim powiązaniu wszystkich wymienionych w pytaniu numer 3 wydatków z bezpośrednio prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością związaną z wytwarzaniem opisanego oprogramowania, stanowią następujące przesłanki. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w zakresie tworzenia oprogramowania Wnioskodawca musiał ponosić wydatki na zakup sprzętu komputerowego, który był fizycznie niezbędny do wykonywania czynności programowania (pisania kodu źródłowego) - wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Dla przykładu sprzęt w postaci wskazanego komputera umożliwia wytworzenie kodu źródłowego (tworzenie, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania), bez tego typu sprzętu (stanowiącego narzędzie pracy Wnioskodawcy) zaprojektowanie rozwiązania, napisanie kodu, przetestowanie i finalne stworzenie programu komputerowego nie byłoby możliwe - nie mówiąc już o późniejszej jego komercjalizacji i przekazaniu finalnemu odbiorcy.

Jeżeli chodzi o wydatki na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych (osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze), wskazanych we Wniosku, to ze względu na specyfikę pracy nad wskazanymi Projektami Wnioskodawca korzystał z poszczególnych usług świadczonych przez współpracujące z Zainteresowanym osoby prowadzące jednoosobowe działalności gospodarcze (w formacie B2B). Osoby te świadczą usługi informatyczne, które w szczególności polegają m.in. na: testowaniu oprogramowania; zarządzaniu projektami z wykorzystaniem systemów informatycznych; tworzeniu lub współtworzeniu elementów zlecanego przez Wnioskodawcę oprogramowania i związanej z nim dokumentacji; bieżącej obsłudze i wprowadzaniu konkretnych punktowych zmian do oprogramowania zgodnie z wytycznymi Zainteresowanego. Dostarczają więc usług albo konkretnych elementów oprogramowania, aby Wnioskodawca mógł świadczyć usługi i prowadzić prace-badawczo rozwojowe. Niemniej jednak Zainteresowany nie nabywa od tych osób wyników prowadzonych przez nich prac badawczo-rozwojowych, a jedynie korzysta ze świadczonych usług lub wytwarzanych przez te osoby elementów oprogramowania niezbędnych do sfinalizowania danego Projektu. Realizując wskazany we Wniosku innowacyjny Projekt kluczowym dla Wnioskodawcy okazywał się dostęp do usług świadczonych przez współpracujące z Zainteresowanym osoby. Bez korzystania ze wskazanych usług faktycznie poprawne wykonanie Prac rozwojowych i późniejsza komercjalizacja ich wyników nie byłyby w praktyce możliwe, a Projekt nie zostałby ukończony w terminie - dla przykładu osoby takie mogły przetestować wytworzone przez Zainteresowanego oprogramowanie poprzez wykonanie testów manualnych lub automatycznych.

Dodatkowo przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wskazanych kosztów Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania numer 3.

W szczególności to te ww. przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 3 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania. Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2019 r., o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.379.2019.2.AA.

Wnioskodawca w 2019 r. w odrębnej ewidencji:

wyodrębniał każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębniał przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębniał koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności czy wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego - w tym m.in. komputera czy okablowania; oraz wydatki na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych tj. osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze) kwalifikują się do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 1, autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT - działalność badawczo-rozwojowa, to „(...) działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez Ministerstwo Finansów Objaśnienia IP BOX, w których stwierdzone zostało, że „Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe” - i taki właśnie przypadek występuje zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionej przez niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT za prace rozwojowe uznaje się: „prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.”

Wykonywane przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe, o których mowa w opisie stanu faktycznego, spełniają przesłanki wskazane w przytoczonej powyżej definicji działalności rozwojowej. W jej myśl za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów.

W praktyce na co dzień Wnioskodawca w 2019 r. musiał w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, logika czy statystyka) jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu wskazanego w opisie stanu faktycznego oprogramowania (Programu). W oczach Podatnika opisane we wniosku czynności i prace, które polegają m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu kodu źródłowego mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalności rozwojowej. Celem wskazanych prac było stworzenie całkowicie nowego programu komputerowego w ramach prowadzonego Projektu. Wytworzenie nowego kodu wpłynęło znacząco na ilość i jakość funkcji opracowywanych w ramach tego Projektu rozwiązań finalnych. Prace nad konkretnymi funkcjonalnościami oraz nad całym programem stanowiły istotny obszar działalności Wnioskodawcy, co znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (wskazanej w opisie stanu faktycznego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego działalność Wnioskodawcy spełnia jednocześnie przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

ma charakter twórczy - w związku z tym, iż całość opisanej we wniosku działalności Podatnika jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac spełniają bez wątpienia tę przesłankę;
jest podejmowana w systematyczny sposób - w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (…)” W związku z tym, iż opisane działania były stałym elementem prac Wnioskodawcy, nie były one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do tych działań Podatnik ustalał plan i harmonogram prac, czas trwania projektu oraz regularnie i na bieżąco rejestrował zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego ewidencji, należy uznać, iż wskazana działalność była prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;
ma określony cel - jako nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Stworzenie autorskiego programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanych w danym Projekcie działań miało na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w oczywisty sposób przyczyniają się do wzbogacenia istniejącej wiedzy czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.

Zdaniem Podatnika, przeprowadzone przez niego Prace Rozwojowe w ramach Projektu, bez wątpienia były nakierowane na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowego produktu (w formie programu komputerowego). Zdarzyło się też tak, że nowe moduły nowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę umożliwiały wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących wskazanego Projektu. Także finalny produkt (po realizacji Projektu) u Zamawiającego jest sam w sobie produktem innowacyjnym, praktycznie jedynym w swoim rodzaju oferującym konkretne funkcjonalności przy zachowaniu określonego poziomu bezpieczeństwa. Tak więc twórcze działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań jest kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że Podatnik wytwarza jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej. Zatem autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in.: z 2 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA; z 4 lipca 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO; z 11 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES oraz z 26 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.320.2019.2.MG.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 2, wskazane przez Zainteresowanego, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie

Z początkiem roku 2019, weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie Ustawy o PIT, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która wprowadziła korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. „IP BOX”).

Omawiane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, czy właśnie autorskie prawo do programu komputerowego (dalej także: „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” lub „kwalifikowane IP”).

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT w aktualnym brzmieniu, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, można znaleźć wytyczne na temat dochodu objętego wskazaną preferencją. Zgodnie z ich treścią: „Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z (...) art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP.
ze sprzedaży kwalifikowanego IP,
z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP (zgodnie z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT). Zatem o ile stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pierwszego z postawionych w niniejszym wniosku pytań jest prawidłowe, ten warunek jest spełniony przez Wnioskodawcę.

Co więcej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,3]/[a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własność intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własność intelektualnej”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własność intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.” W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4. jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.”

W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znaleźć można szczegółowe uzasadnienie takiego ujęcia podejścia do aspektu kosztowego. Zgodnie z ww. objaśnieniami „Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartość wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus”. Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, iż preferencyjne opodatkowanie jest możliwe do zastosowania tylko w sytuacji, gdy Podatnik ponosi jakiekolwiek koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w roku jego wytworzenia). Analizując to stwierdzenie w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego należy wskazać, że Podatnik ponosił w 2019 r. koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT. Powyższe koszty przypadają, zgodnie z informacjami wskazanymi w opisie stanu faktycznego, w całości na wytworzone przez niego kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że prawidłowej kwalifikacji wskazanych kosztów dotyczy kolejne przedstawione we wniosku pytanie.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w ramach swojej działalności gospodarczej Podatnik wytwarza program komputerowy, a w ramach zawartej z Zamawiającym umowy sprzedaje (komercjalizuje) prawo do niego za określoną w zawartej umowie odpłatą. Jednocześnie należy przypomnieć, że przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji terminu „program komputerowy”. Bezpośrednio takiej definicji nie przedstawia również Ustawa o prawie autorskim. Przewiduje ona jednak przepisy szczególne dotyczące „programów komputerowych” (zob. art. 74 i następne tejże ustawy). Przepisy te wzorowane są na Dyrektywie Rady z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. W świetle wspomnianej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programem komputerowym będzie więc zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników czy realizacji odpowiednich celów. Zatem utwór stworzony przez Wnioskodawcę, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z wykładnią celowościową i funkcjonalną (zob. także Raport OECD BEPS Plan Działania nr 5), mogą być uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, jako autorskie prawa do programu komputerowego, jeśli ich wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jako, że finalny efekt prac Wnioskodawcy to kod źródłowy programu komputerowego, należy uznać, że Zainteresowany wytwarza chronione prawa własności intelektualnej. Ponadto zdaniem Podatnika, działalność wykonywana przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, dlatego też można uznać, że wytwarza on kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT (tj. autorskie prawo do programu komputerowego). Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca tworzy od podstaw autorski program komputerowy, do którego posiadane prawa własności intelektualnej przekazuje na rzecz Zamawiającego, za ustaloną opłatą. Tak więc, w tym przypadku następuje także faktyczne skomercjalizowanie wytworzonego przez Zainteresowanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Głównym zadaniem Wnioskodawcy są prace w ramach danego Projektu, których efektem finalnym jest kod źródłowy programu komputerowego. Co więcej, jest to oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak, aby można było na jego podstawie wycenić odmiennie wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Dochodem z kwalifikowanego IP z programu komputerowego jest w tym przypadku obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Odpowiednie zasady dokonywania rozliczeń między Wnioskodawcą a Zamawiającym wskazane zostały w opisie stanu faktycznego.

Zatem spełniając warunki formalne związane z prowadzeniem na bieżąco odrębnej ewidencji księgowej (art. 30cb Ustawy o PIT) i w związku z tym, że:

efektem prac Wnioskodawcy jest utwór stanowiący kwalifikowane prawo własności intelektualnej, spełniające wymogi art. 30ca Ustawy o PIT;
następuje przekazanie na Zamawiającego praw własności intelektualnej, za co jest pobierane wynagrodzenie; oraz
Wnioskodawca ponosi koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

‒ wskazane przez Wnioskodawcę, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT. Dlatego też Podatnik ma prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca Ustawy o PIT (w zeznaniu rocznym za 2019 r.), korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanego stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne: z 2 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA; z 4 lipca 2019 r. o sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO; z 8 lipca 2019 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR; z 10 lipca 2019 r. o sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES; z 11 lipca 2019 r. o sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES; z 1 sierpnia 2019 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 3, Zainteresowany przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego - w tym m.in. komputera czy okablowania; oraz wydatki na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych tj. osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze) kwalifikują się do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”. Zatem jeżeli wyrażone wcześniej stanowiska Wnioskodawcy (pytania 1 i 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) *1,3]/[a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4. nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.” W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.”

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie 1 i 2) stanowisko Podatnika okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania musi on prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wskaźnik.

Wnioskodawca uważa, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na bezpośrednio prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczonym literą „a” należy uwzględnić m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego (w tym m.in. komputera czy okablowania); oraz wydatki na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych tj. osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze, jako kwalifikowane koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Podatnika działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w całości na Prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane przez Wnioskodawcę kwalifikowane prawo własności intelektualnej).

W przeciwieństwie do liter b, c czy d ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. a odnosi się do takiej aktywności Podatnika, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie podatnik wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta powoduje powstanie po stronie podatnika kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Podatnika na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio nabycia sprzętu i usług, które umożliwiają prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku. Każdy z ponoszonych przez Podatnika wydatków, opisanych w stanie faktycznym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej miał bezpośredni związek z jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia innowacyjnej działalności wskazanego rodzaju. W szczególności Wnioskodawca musiał, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, ponosić wydatki na zakup sprzętu, który był mu niezbędny do wykonywania czynności programowania. Realizując wskazany w opisie stanu faktycznego innowacyjny Projekt kluczowym dla Podatnika okazywał się dostęp do narzędzi wytworzonych w ramach dostarczanych usług przez współpracujące z nim osoby prowadzące jednoosobowe działalności gospodarcze. Bez korzystania ze wskazanych narzędzi faktycznie poprawne wykonanie Prac rozwojowych i późniejsza komercjalizacja ich wyników na rzecz Zamawiającego nie byłyby w praktyce możliwe, a Projekt nie zostałby ukończony. W związku z powyższym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego). Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie mógłby być stworzony program komputerowy, a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 Ustawy o PIT) - lub byłoby to znacznie utrudnione.

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust 4 Ustawy o PIT oznaczone literami b, c i d, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym, ponieważ dotyczą one kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Podatnika wyłącznie kosztów wskazanych powyżej koszty wymienione w ww. wzorze litery b, c oraz d osiągną wartość „0”. Zatem wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie w omawianym przypadku wynosiła iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: „(a*1,3] / [a]”. Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą „a” będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego - w tym m.in. komputera czy okablowania; oraz wydatki na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych tj. osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze) kwalifikują się do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in. interpretacja z 17 czerwca 2019 r o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.171.2019.2.ES, interpretacja z 29 listopada 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC, czy interpretacja z 13 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowią prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 w związku z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

----------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując, Wnioskodawca jest uprawniony w stosunku do - opisanych we wniosku - dochodów uzyskanych ze zbycia oprogramowania do zastosowania preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Wobec powyższego ww. koszty - ponoszone przez Wnioskodawcę - mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Odnosząc się zatem do przedmiotu pytania Wnioskodawcy tj. prawidłowości przypisania ponoszonych przez Zainteresowanego kosztów do litery „a” ww. wzoru, tj. wydatków poniesionych na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych sprzętu komputerowego - w tym m.in. komputera czy okablowania oraz na zakup usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych, wskazania wymaga, że pod lit. „a” wzoru nexus należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, natomiast pod. lit. „b” – koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie wniosku zainteresowany wskazał, że nabyty sprzęt komputerowy, usługi informatyczne, programistyczne i związane z branżą IT od podmiotów niepowiązanych (osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze), były wykorzystywane wyłącznie w Pracach rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

Zatem wydatki poniesione na nabycie usług informatycznych, programistycznych i związanych z branżą IT od podmiotów niepowiązanych (osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze), które – jak wskazał Wnioskodawca - nie stanowiły wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez te podmioty oraz nie dotyczyły nabycia praw autorskich można przypisać do lit. „a” wskaźnika nexus.

Również wydatki na nabycie sprzętu komputerowego mieszczą się w definicji lit. „a” wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 powołanej ustawy. Przy czym wydatki związane z nabyciem laptopa, który jak wskazał Wnioskodawca, stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, należy zaliczyć do kosztów zgodnie z przyjętą przez Wnioskodawcę metodą amortyzacji.

Końcowo dodać należy, że Organ nie odnosił się do hipotetycznych wyliczeń wartości wskaźnika nexus przedstawionych przez Wnioskodawcę. Gdyż zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy miejscowo i rzeczowo organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin