Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.402.2020.1.BM
z 7 grudnia 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 31 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• w przypadku gdy dostawca dokona przelewu zwrotnego w kwocie równej podatkowi VAT wykazanego na błędnie opłaconej fakturze a następnie Spółka dokona ponownego przelewu powyższej kwoty na rzecz kontrahenta a przelew ten tym razem w całości zrealizowany zostanie na rachunek VAT, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta, Spółka zwróci się do niego z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego na jej rzecz (z rachunku bieżącego kontrahenta) taki przelew zostanie dokonany Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie dokona kompensaty nadpłaconej kwoty z wartością wierzytelności jaką zobowiązana jest zapłacić temu kontrahentowi z innego tytułu (zgodnie z art. 498 k.c.), Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• w przypadku gdy dostawca dokona przelewu zwrotnego w kwocie równej podatkowi VAT wykazanego na błędnie opłaconej fakturze a następnie Spółka dokona ponownego przelewu powyższej kwoty na rzecz kontrahenta a przelew ten tym razem w całości zrealizowany zostanie na rachunek VAT, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta, Spółka zwróci się do niego z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego na jej rzecz (z rachunku bieżącego kontrahenta) taki przelew zostanie dokonany Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie dokona kompensaty nadpłaconej kwoty z wartością wierzytelności jaką zobowiązana jest zapłacić temu kontrahentowi z innego tytułu (zgodnie z art. 498 k.c.), Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
  
  

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w branży chemicznej. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i na podstawie art. 3 ust. 1 updop, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zgodnie z przyjętą w Spółce polityką, na mocy decyzji zarządu, wszystkie faktury wystawione przez podatników prowadzących działalność gospodarczą (o ile są to podmioty spoza Grupy kapitałowej do której należy Spółka) i zawierające kwotę VAT wyrażoną w walucie polskiej opłacane są z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Innymi słowy, w mechanizmie tym płacone są nawet te faktury, co do których dostawca nie miał obowiązku i nie umieścił na nich komunikatu „mechanizm podzielonej płatności”. Powodem takiego, zachowawczego wręcz postępowania Wnioskodawcy, jest przede wszystkim obowiązująca w Spółce polityka przestrzegania zasad należytej staranności, jak również polityka maksymalnego przeciwdziałania wyłudzeniom podatku VAT przez współpracujących z nią kontrahentów.

W sytuacji, gdy transakcja podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności, w mechanizmie tym płacone są wszystkie faktury, a więc również faktury wystawione przez podmioty z Grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

Pomimo opisanej wyżej przyjętej w Spółce polityki, miały miejsce sytuacje, w których w wyniku błędu popełnionego przez pracownika zajmującego się księgowaniem faktur zakupowych, z których płatność podlegała obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności (na których to fakturach umieszczona była adnotacja „MPP”), kwota brutto należności została omyłkowo przelana na podstawowy (bieżący) rachunek bankowy dostawcy w ramach zwykłego przelewu bankowego tj. bez wykorzystania komunikatu przelewu i w efekcie, z pominięciem rachunku VAT dostawcy.

Niezwłocznie po wykryciu powyższej omyłki, Spółka zwróciła się do kontrahentów z prośbą o potwierdzenie, iż dostawcy Ci rozliczyli podatek VAT wykazany na wystawionych na rzecz Wnioskodawcy fakturach VAT. Spółka poprosiła również o przesłanie jej kopii fragmentu rejestru VAT należnego oraz fragmentu JPK_VAT dostawców za miesiąc, w którym ujęta została błędnie opłacona faktura oraz urzędowego poświadczenia odbioru deklaracji VAT za ten okres. Równolegle, Spółka wystąpiła do urzędu skarbowego właściwego dla każdego z dostawców z prośbą o potwierdzenie, że dany dostawca wykazał w składanej przez siebie deklaracji VAT podatek VAT zawarty na fakturze, która została błędnie opłacona przez Spółkę (druk ZAS-KP).

Powyższe działania Spółki zmierzają do uzyskania potwierdzenia, iż kontrahent rozliczył VAT należny z tytułu zafakturowanej na Spółkę usługi/dostawcy towarów.

Dodatkowo, w celu zminimalizowania ryzyka dowolnego rozporządzenia przez danego dostawcę kwotą podatku VAT, Spółka ma zamiar zastosować jeden z następujących schematów działania wobec usługodawców:

1. Spółka zwróci się do dostawcy z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego w kwocie równej podatkowi VAT wykazanego na błędnie opłaconej fakturze (z rachunku bieżącego dostawcy) i następnie Spółka dokona ponownego przelewu powyższej kwoty na rzecz kontrahenta a przelew ten tym razem zrealizowany zostanie na rachunek VAT,
2. Spółka zwróci się do dostawcy z propozycją, o której mowa w punkcie 1 ale w przypadku odmowy klienta, Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta, Spółka zwróci się do niego z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego na jej rzecz (z rachunku bieżącego kontrahenta),
3. Spółka zwróci się do dostawcy z propozycją, o której mowa w punkcie 1 ale w przypadku odmowy klienta, Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta i fakt, że kontrahent jest wierzycielem Spółki z tytułu innych należności, Spółka wezwie kontrahenta do zwrotu nadpłaconej kwoty (z rachunku bieżącego kontrahenta), a w przypadku braku zwrotu - Spółka dokona kompensaty nadpłaconej kwoty z wartością wierzytelności jaką zobowiązana jest zapłacić temu kontrahentowi z innego tytułu. Kompensata ta zostanie dokonana zgodnie z art. 498 k.c.
   
   

Spółka ponadto wskazuje, iż wszystkie opisane wyżej przelewy (zarówno te z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności jak i te dokonane następczo na rachunek VAT kontrahenta) zostały bądź zostaną dokonane na rachunek kontrahenta wskazany na tzw. Białej Liście, tj. w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT (art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług; dalej jako „ustawa o VAT”). W Spółce obowiązuje bowiem proces weryfikacji rachunków kontrahentów pod kątem umieszczenia ich na tzw. Białej Liście. Sprawdzenie to dokonywane jest zawsze na moment dokonywania płatności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w sytuacji opisanej w punkcie 1 powyżej tj. w przypadku gdy dostawca dokona przelewu zwrotnego w kwocie równej podatkowi VAT wykazanego na błędnie opłaconej fakturze a następnie Spółka dokona ponownego przelewu powyższej kwoty na rzecz kontrahenta a przelew ten tym razem w całości zrealizowany zostanie na rachunek VAT, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 updop?
2. Czy w sytuacji opisanej w punkcie 2 powyżej tj. w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta, Spółka zwróci się do niego z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego na jej rzecz (z rachunku bieżącego kontrahenta) taki przelew zostanie dokonany Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 updop?
3. Czy w sytuacji opisanej powyżej w punkcie 2 tj. w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie dokona kompensaty nadpłaconej kwoty z wartością wierzytelności jaką zobowiązana jest zapłacić temu kontrahentowi z innego tytułu (zgodnie z art. 498 k.c.), Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 updop?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W przypadku, gdy dostawca dokona przelewu zwrotnego w kwocie równej podatkowi VAT wykazanego na błędnie opłaconej fakturze a następnie Spółka dokona ponownego przelewu powyższej kwoty na rzecz kontrahenta a przelew ten zostanie tym razem zrealizowany na jego rachunek VAT, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 updop.
2. W przypadku, gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta, Spółka zwróci się do niego z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego na jej rzecz (z rachunku bieżącego kontrahenta) i taki przelew zostanie dokonany, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 w związku z art. 15d ust. 3 pkt 1 updop.
3. W przypadku, gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie dokona kompensaty nadpłaconej kwoty z wartością wierzytelności, jaką zobowiązana jest zapłacić temu kontrahentowi z innego tytułu (zgodnie z art. 498 k.c.), Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 w związku z art. 15d ust. 3 pkt 1 updop.
   
   

Powyższe stanowisko Spółka motywuje w sposób następujący:

Zgodnie art. 108a ust. la ustawy o VAT, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności

ogółem przekracza kwotę 15.000 zł, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Zgodnie z art. 15d ust. 1 pkt 3 updop (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.) podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. la tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy updop, Spółka nie ma wątpliwości, że gdyby nie planowane działania Spółki polegające na ponownym przelaniu dostawcom kwoty podatku VAT, który to przelew będzie już dokonany na właściwy rachunek tj. rachunek VAT kontrahenta, Spółka nie miałaby możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego fakturą wystawioną przez tego właśnie kontrahenta.

W opinii Spółki, sankcja opisana w art. w art. 15d ust. 1 pkt 3 updop, nie powinna jednak mieć zastosowania w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, gdyż Spółka dochowała należytej staranności i niezwłocznie po stwierdzeniu pomyłki zwróciła się do kontrahentów z prośbą o możliwość dokonania kolejnego przelewu obejmującego kwotę stanowiącą równowartość VAT (przy czym w zależności od ustaleń z kontrahentem Spółka będzie czekać na przelew zwrotny od dostawcy a następnie przeleje na jego rzecz raz jeszcze podatek VAT lub też dokona kolejnego przelewu podatku vat a następnie zwróci się do kontrahenta z prośbą o zwrot nadpłaconej kwoty). W efekcie, kwota VAT wykazana na otrzymanej od kontrahenta fakturze trafi w całości na rachunek VAT, co oznacza, że kontrahent może zagospodarować otrzymanymi w ten sposób środkami w ograniczonym i ściśle określonym przez dostawcę zakresie. W konsekwencji, główny cel wprowadzenia przepisów dotyczących obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności (zapobieganie próbom wyłudzenia podatku VAT przez nieuczciwych przedsiębiorców) zostanie osiągnięty we wszystkich trzech opisanych w opisie zdarzenia przyszłego przypadkach.

W ocenie Wnioskodawcy, zwrot przez kontrahenta i ponowne przelanie przez Spółkę kwoty stanowiącej równowartość podatku VAT tym razem z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności doprowadzi do anulowania pierwotnej płatności i ponownej jej realizacji. Nie sposób zatem twierdzić w takich okolicznościach, że płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności, co jest warunkiem zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 3 updop. Do podobnych konsekwencji doprowadzi przypadek opisany w punkcie 2 i 3, a więc przypadek gdy Spółka dokona ponownego przelewu kwoty stanowiącej równowartość podatku VAT (tym razem z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności) a kontrahent następnie zwróci Spółce kwotę nadpłaty lub dojedzie do kompensaty wzajemnych należności zgodnie z art. 498 k.c. Również w takiej sytuacji, zrealizowana przez Spółkę płatność zostanie finalnie dokonana z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności, a więc nie sposób twierdzić, iż spełniony został warunek zastosowania sankcji, o której mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 updop.

Słuszność powyższego stanowiska potwierdza odpowiedź Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów Jana Sarnowskiego z dnia 6 marca 2020 r. na interpelację poselską Posła Tomasza Rzymkowskiego (nr 2109). W interpelacji zwrócono się z m.in. z następującym pytaniem: Czy jeśli po dokonaniu wpłaty bez dochowania zasad zawartych w art. 15d ust. 1 pkt 2 oraz pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik otrzyma zwrot wpłaconych kwot, a następnie ponowi wpłatę z dochowaniem wymogów określonych wyżej przywoływanymi przepisami, to czy zachowa prawo do ujęcia wydatków odpowiadających komentowanym wpłatom w kosztach podatkowych?. Odpowiedź ze strony Ministerstwa Finansów była jednoznaczna – W świetle przedstawionego pytania pierwotne transakcje zapłaty zostały anulowane zarówno po stronie kupującego jak i sprzedającego. Następnie ponownie uregulowano należności z zachowaniem zasad określonych w art. 15d ust. 1 pkt 2 oraz 3 ustawy o CIT, co powinno skutkować zachowaniem prawa do uznania wydatków z tak przeprowadzonych transakcji jako koszty uzyskania przychodu.

Wprawdzie przytoczone wyżej stanowisko odnosi się bezpośrednio do sytuacji określonej w punkcie 1 przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego, to w opinii Wnioskodawcy powinno mieć analogiczne zastosowanie do przypadków określonych w punktach 2 i 3. Przypadki te różnią się jedynie kolejnością dokonywania przelewów przez umawiające się strony ale finalny efekt tj. wpłata kwoty podatku VAT na rachunek VAT dostawców zostaje osiągnięty w każdej z opisanych opcji postępowania. Podobnie, w opinii Wnioskodawcy, nie ma istotnego znaczenia okoliczność, iż powyższe stanowisko MF dotyczy przypadków ponownych przelewów przez strony całości kwoty transakcji, podczas gdy w przypadkach opisanych przez Spółkę dojdzie do przelewów wyłącznie kwoty podatku VAT. Jak już wyżej podkreślono, finalny efekt takiego działania, a więc zapewnienie by środki stanowiące równowartość kwoty podatku VAT wynikającej z faktury trafiły na specjalnie dedykowany rachunek VAT zostanie w pełni osiągnięty.

Prawidłowość tego podejścia pośrednio wynika również z praktyki interpretacyjnej w zakresie wykładni art. 15d updop, oraz analogicznego przepisu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „updof”), tj. art. 22p updof (przed ich nowelizacją). Przed 1 stycznia 2020 r. przepisy art. 15d ust. 1 updop oraz art. 22p ust. 1 updof przewidywały analogiczną sankcję (wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów) dla płatności powyżej 15.000 zł realizowanych między przedsiębiorcami bez pośrednictwa rachunku płatniczego (obecnie art. 15d ust. 1 pkt 1 updop oraz art. 22p ust. 1 pkt 1 updof). Interpretacja indywidualna o sygn. 0115-DIT3.4011.33.2017.1.DW dotyczyła m.in. sytuacji opłacenia faktury gotówką, zwrotu gotówki przez kontrahenta i następnie dokonania przelewu na rachunek bankowy kontrahenta. Organ potwierdził, że w takich okolicznościach podatnik zachowa prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów. W uzasadnieniu wskazano, że w przypadku dokonania swoistej korekty przeprowadzenia płatności uwzględniającej rachunek płatniczy, należy transakcję uznać za opłaconą przelewem, co umożliwia zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Podobne stanowisko przedstawiono w interpretacji indywidualnej o sygn. 0461-ITPB1.4511.864.2016.2.DR.

Co równie istotne, wszystkie przelewy na rzecz kontrahenta (zarówno pierwszy, omyłkowy, jak i powtórny na kwotę stanowiącą równowartość podatku VAT) zostały lub też zostaną dokonane na rachunek (rachunki) wskazany na tzw. Białej Liście (przy czym drugi przelew na podstawie komunikatu przelewu trafi na rachunek VAT prowadzony do ww. rachunku rozliczeniowego).

Spółka zauważa również, iż w celu dochowania należytej staranności, Spółka zwróciła się do poszczególnych kontrahentów z prośbą o potwierdzenie, iż rozliczyli oni podatek VAT wykazany na wystawionej na rzecz Wnioskodawcy fakturze VAT. Spółka poprosiła również o przesłanie jej kopii fragmentu rejestru VAT należnego usługodawcy, fragmentu JPK_VAT za miesiąc, w którym ujęta została ww. faktura oraz urzędowego poświadczenia odbioru deklaracji VAT za ten okres. Równolegle, Spółka wystąpiła do urzędu skarbowego właściwego dla każdego z dostawców z prośbą o potwierdzenie, że dany dostawca wykazał w składanej przez siebie deklaracji VAT podatek VAT wykazany na fakturze, która została błędnie opłacona przez Spółkę (druk ZAS-KP). Spółka powzięła zatem wszelkie niezbędne kroki, aby upewnić się, że w omawianym przypadku nie dojdzie do wyłudzenia podatku VAT.

W kontekście powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż nie powinna ona ponieść negatywnych konsekwencji zaistniałego błędu, bowiem ostatecznie, omyłka ta nie wpłynie negatywnie na szczelność systemu podatkowego.

Spółka ponadto zauważa, że negatywne konsekwencje pominięcia mechanizmu podzielonej płatności zostały również przewidziane w ustawie o VAT. Art. 108a ust. 7 ustawy o VAT stanowi bowiem, iż w przypadku stwierdzenia, że podatnik dokonał płatności z naruszeniem obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, wykazane na fakturze, której dotyczy płatność. Należy jednak zauważyć, iż w ustawie o VAT przewidziana została możliwość wyłączenia powyższej sankcji w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji gdy dostawca lub usługodawca rozliczył całą kwotę podatku wynikającą z faktury, która została zapłacona z naruszeniem obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności.

W ustawie o VAT ustawodawca wyłączył zatem stosowanie sankcji w sytuacji, gdy spełnienie głównego celu wprowadzenia przepisów dotyczących obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności (zapobieganie próbom wyłudzenia podatku VAT) zostało zabezpieczone. Wnioskodawca, z celowościowego punktu widzenia, nie widzi zatem powodów, dla których jego sytuacja miałaby być diametralnie odmienna w odniesieniu do skutków podatkowych na gruncie updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1405 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Będący przedmiotem niniejszej sprawy art. 15d ust. 1 został znowelizowany na mocy art. 3 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1018) poprzez dodanie pkt 1 i 2 oraz na mocy art. 6 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1751) poprzez dodanie do art. 15d ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 14 pkt 2 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. i art. 18 pkt 2 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. weszły w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. I tak, zgodnie z nowym brzmieniem art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców:

1. została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2. została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3. pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.
   
   

Natomiast, stosownie do ust. 2 tego artykułu, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1. zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2. w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

-w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

Z kolei w myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1292, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1. stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2. jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.
   
   

Zestawienie ww. przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15.000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Zgodnie z obowiązującym od 1 listopada 2019 r. art. 106e ust. 1 pkt 18a oraz art. 108a ust. 1a – wprowadzonym art. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, faktura powinna zawierać, w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”. Natomiast, w myśl dodanego ust. 1a do art. 108a ww. ustawy, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1. zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2. zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.
   
   

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera transakcje podlegające obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności (MPP). W trakcie dokonywania płatności za faktury zakupowe, z których płatność podlegała obowiązkowemu MPP, pojawiały się błędy polegające na dokonaniu przelewu kwoty brutto należności w całości na rachunek podstawowy (bieżący) dostawcy, bez zastosowania komunikatu przelewu i w efekcie, na pominięciu rachunku VAT dostawcy. Niezwłocznie po wykryciu błędu Wnioskodawca zwracał się do dostawców o potwierdzenie rozliczenia VAT należnego z tytułu zafakturowanej usługi/dostawy towarów. Dodatkowo, w celu zminimalizowania ryzyka dowolnego rozporządzenia przez dostawcę kwotą podatku VAT, Wnioskodawca zamierza zastosować jeden z następujących schematów działania wobec dostawców, polegających na:

1. wystosowaniu prośby do dostawców o przelew zwrotny z rachunku bieżącego dostawcy, w kwocie równej podatkowi VAT wykazanemu na błędnie opłaconej fakturze, a następnie dokonanie ponownego przelewu kwoty podatku VAT na rachunek VAT dostawcy,
2. w przypadku odmowy dostawcy co do przelewu zwrotnego kwoty VAT z jego rachunku bieżącego, Wnioskodawca wykona przelew kwoty VAT na rachunek VAT dostawcy. Z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty VAT po stronie kontrahenta, Wnioskodawca zwróci się z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego z rachunku bieżącego kontrahenta lub jeżeli kontrahent będzie wierzycielem Wnioskodawcy z tytułu innych należności, Wnioskodawca wezwie kontrahenta do zwrotu nadpłaconej kwoty z rachunku bieżącego, a w przypadku braku zwrotu, Wnioskodawca,
3. dokona kompensaty nadpłaconej kwoty VAT z kwotą wierzytelności wobec kontrahenta z innego tytułu, zgodnie z art. 498 Kodeksu cywilnego.
   
   

Powyższe schematy różnią się jedynie kolejnością dokonywania przelewów przez umawiające się strony, ale finalny efekt tj. wpłata kwoty VAT na rachunek VAT dostawcy zostaje osiągnięty w każdej z opisanych opcji postępowania.

Wnioskodawca, stosownie do sformułowanych pytań, jako stanowisko własne uznał, że w wyniku zastosowania jednego z powyżej opisanych schematów działania wobec dostawców, kwota podatku VAT wykazana na otrzymanej od kontrahenta fakturze trafi w całości na rachunek VAT, co oznacza, że nie będzie podstaw do zastosowania sankcji z art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, pomimo zawarcia na fakturze wyrazów "mechanizm podzielonej płatności" zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1 a tej ustawy.

Jednym z celów wprowadzenia obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności było ograniczenie swobodnego dysponowania przez podatników kwotą podatku VAT. Środki stanowiące równowartość kwoty podatku VAT wynikającej z faktury mają trafiać na specjalne konto VAT dostawcy, który nie ma pełnej swobody co do rozporządzania tymi środkami - dysponuje nimi w ograniczonym i ściśle określonym zakresie.

Zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych MF z 23 grudnia 2019 r. w sprawie Mechanizmu Podzielonej Płatności, obowiązek uregulowania należności w mechanizmie podzielonej płatności dotyczy wyłącznie kwoty odpowiadającej kwocie VAT wynikającej z nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15. Możliwa jest zapłata w mechanizmie podzielonej płatności wyłącznie samej kwoty odpowiadającej kwocie podatku VAT wykazanej na fakturze. Wówczas wskazana w komunikacie przelewu kwota brutto będzie równa kwocie podatku.

Jak wynika z treści wniosku planowane schematy działania wobec dostawców stanowią swoistą „korektę” pierwotnej, błędnej płatności zrealizowanej z pominięciem MPP i zakładają ponowny przelew kwoty podatku VAT wykazanej na otrzymanej od kontrahenta fakturze na rachunek VAT. Ostatecznie środki trafią w całości na rachunek VAT dostawcy, co oznacza, że kontrahent będzie mógł gospodarować znajdującymi się na tym rachunku środkami w ograniczonym i ściśle określonym zakresie. W zależności od decyzji dostawcy kwota niewłaściwie zapłaconego pierwotnie VAT: zostanie zwrócona nabywcy od razu jako błędny przelew, rozliczona jako nadpłata i zwrócona w terminie późniejszym lub rozliczona jako nadpłata i skompensowana z innymi zobowiązaniami. Ponowny przelew przez Wnioskodawcę kwoty stanowiącej równowartość VAT, tym razem z wykorzystaniem komunikatu przelewu udostępnionego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, przeznaczonego do dokonywania płatności w mechanizmie podzielonej płatności (art. 108a ust. 3 ustawy o VAT) doprowadzi do rozliczenia przez dostawcę całej kwoty podatku wynikającej z faktury i w konsekwencji spowoduje osiągnięcie głównego celu wprowadzenia przepisów dotyczących MPP tj. zapobieganie próbom wyłudzenia VAT. Tym samym w opisanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z kosztów na podstawie art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy CIT.

Zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

• w przypadku gdy dostawca dokona przelewu zwrotnego w kwocie równej podatkowi VAT wykazanego na błędnie opłaconej fakturze a następnie Spółka dokona ponownego przelewu powyższej kwoty na rzecz kontrahenta a przelew ten tym razem w całości zrealizowany zostanie na rachunek VAT, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie - z uwagi na powstanie nadpłaty w wysokości kwoty podatku VAT po stronie kontrahenta, Spółka zwróci się do niego z prośbą o dokonanie przelewu zwrotnego na jej rzecz (z rachunku bieżącego kontrahenta) taki przelew zostanie dokonany Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• w przypadku gdy Spółka najpierw przeleje dostawcy wartość podatku VAT z wystawionej uprzednio faktury na rachunek VAT kontrahenta a następnie dokona kompensaty nadpłaconej kwoty z wartością wierzytelności jaką zobowiązana jest zapłacić temu kontrahentowi z innego tytułu (zgodnie z art. 498 k.c.), Spółka będzie miała możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tj. niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
  
  

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.