Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-1.4012.716.2020.3.ŻR
z 30 grudnia 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 2 listopada 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r.) z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu 19 listopada 2020 r.) oraz z dnia 1 grudnia 2020 r. (4 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania z wynikającej z art. 89a ust. 1 ustawy tzw. „ulgi na złe długi” - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania z wynikającej z art. 89a ust. 1 ustawy tzw. „ulgi na złe długi”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 3 listopada 2020 r., 19 listopada 2020 r., o doprecyzowanie opisu sprawy i własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego oraz w dniu 4 grudnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniach wniosku).

Niniejszym pismem Wnioskodawca wnosi o wyrażenie zgody na zaliczenie załączonych faktur do rozliczenia tzw. ulgi na złe długi. Do chwili obecnej Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia za zrealizowane usługi od kontrahentów, natomiast wszelkie zobowiązania podatkowe zostały przez Wnioskodawcę uiszczone. W związku z czym Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji pozwalającej na rozliczenie załączonych faktur w ramach ulgi na złe długi. Wnioskodawca wskazał, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. w wyrokach z 23 listopada 2017 r., Di Maura C-246/16 i z 22 lutego 2018 r., T-2, C-396/16), że utrwalone orzecznictwo TSUE dot. art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT zobowiązuje państwa członkowskie do obniżenia podstawy opodatkowania i w związku z tym również kwoty VAT należnego od podatnika za każdym razem, gdy po dokonaniu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia. Trybunał zaznaczył, że dopuszczenie, aby państwa członkowskie miały możliwość wyłączenia wszelkich obniżek podstawy opodatkowania VAT, byłoby sprzeczne z zasadą neutralności VAT, z której wynika między innymi, że przedsiębiorca jako inkasent podatkowy na rzecz państwa powinien być całkowicie zwolniony z ostatecznego obciążenia podlegającym zapłacie lub zapłaconym podatkiem w ramach swej działalności gospodarczej, która sama podlega VAT. Z tych względów wymóg, który uzależnia korektę podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, że dłużnik nie przestał być podatnikiem VAT, nie może być uzasadniony koniecznością wzięcia pod uwagę niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązywania się z omawianej płatności. Ponadto powyższe potwierdzają kolejne wyroku TSUE (m.in. z 30 września w sprawie C-392/09 Uszodaepito i inne) wskazując, że w braku rejestracji dla celów podatku VAT nie można pozbawiać podatnika prawa do odliczenia, jeżeli zostały spełnione istotne okoliczności wymagane dla skorzystania z tego prawa. Usługi bowiem zostały wykonane, wykorzystane zostały dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, a faktury zawierają wszelkie dane pozwalające na ustalenie tożsamości podatnika. Wobec powyższego niezależne jest to czy i kiedy został on zgłoszony do rejestracji dla VAT oraz czy jest na dzień realizowania ulgi na złe długi czynnym podatnikiem VAT. Wobec powyższego warto zauważyć, że brak zarejestrowania dostawcy jako podatnika VAT czynnego nie wyłącza prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie nabywcy, jeżeli transakcja faktycznie była zrealizowana, a dostawca zachował się jako podatnik czynny, czyli wystawił fakturę, złożył deklarację i zapłacił wynikający z niej podatek do organu podatkowego.

Zdaniem …, jeśli faktura nie została zatem uregulowana w ciągu 90 dni od daty upływu terminu płatności, a usługa została zrealizowana, faktura wystawiona, deklaracja złożona, a podatek uiszczony, … ma prawo do skorzystania z ulgi na złe długi, mimo iż na dzień złożenia niniejszego wniosku dłużnik nie posiada statusu podatnika czynnego VAT.

Reasumując w kontekście wyroków orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że faktura może stanowić podstawę do odliczenia podatku, wobec czego w świetle m.in. art. 90 dyrektywy VAT oraz art. 89a ustawy o VAT, … ma prawo obniżenia podstawy opodatkowania VAT o niezapłacone przez dłużnika należności, nawet jeżeli ten dłużnik nie jest już czynnym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniach wniosku wskazano:

Zestawienie kontrahentów

Zestawienie faktur

Faktura 3 została wystawiona 20 lutego 2018. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.

Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.

Wnioskodawca jest cały czas czynnym podatnikiem podatku VAT. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 4 lipca 2018.

Wnioskodawca przedstawił faktury, gdzie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim zostały wystawione:

1. Faktura 1 została wystawiona 22 czerwca 2017, zatem upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim została wystawiona. Wnioskodawca prosi o nieuwzględnianie tej faktury we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
2. Faktura 2 została wystawiona 11 sierpnia 2017, zatem upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim została wystawiona. Wnioskodawca prosi o nieuwzględnianie tej faktury we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
   
   

Wnioskodawca prosi zatem o uwzględnienie następujących faktur przy rozpatrywaniu i wydawaniu interpretacji indywidualnej:

• 3
  

• 4
  

• 5
  

• 6
  

• 7
  

• 8
  

• 9
  

• 10
  

• 11
  

• 12
  

• 13
  

• 14
  

• 15
  

• 16
  

• 17
  

• 18
  

• 19
  
  

Reasumując, od ww. faktur nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim zostały wystawione, a termin płatności został przekroczony o 90 dni.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji są następujące faktury:

• 3
  

• 4
  

• 5
  

• 6
  

• 7
  

• 8
  

• 9
  

• 10
  

• 11
  

• 12
  

• 13
  

• 14
  

• 15
  

• 16
  

• 17
  

• 18
  

• 19
  
  

Wyjaśnienia do faktury 3:

1. Faktura 3 została wystawiona 20 lutego 2018.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 4 lipca 2018.
6. Wierzytelności nie zostały uregulowane w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu płatności, który upłynął 21 lipca 2018.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 4:

1. Faktura 4 została wystawiona 22 października 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 2 czerwca 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 5:

1. Faktura 5 została wystawiona 11 września 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 2 czerwca 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 6:

1. Faktura 6 została wystawiona 28 sierpnia 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma nie jest płatnikiem podatku VAT.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 7:

1. Faktura 7 została wystawiona 02 kwietnia 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 24 czerwca 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 8:

1. Faktura 8 została wystawiona 30 września 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 27 maja 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 9:

1. Faktura 9 została wystawiona 13 stycznia 2020.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 27 maja 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 10:

1. Faktura 10 została wystawiona 30 września 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 25 maja 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 11:

1. Faktura 11 została wystawiona 15 listopada 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma nie jest płatnikiem podatku VAT.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 12:

1. Faktura 12 została wystawiona 30 września 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 6 sierpnia 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 13:

1. Faktura 13 została wystawiona 11 lutego 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 21 maja 2019.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 14:

1. Faktura 14 została wystawiona 12 sierpnia 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma nie jest płatnikiem podatku VAT.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 15:

1. Faktura 15 została wystawiona 21 listopada 2018.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 04 marca 2020.
6. Wierzytelności nie zostały uregulowane w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu płatności, który upłynął 21 kwietnia 2019.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 16:

1. Faktura 16 została wystawiona 09 maj 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 04 marca 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 17:

1. Faktura 17 została wystawiona 06 marca 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 04 marca 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 18:

1. Faktura 18 została wystawiona 25 marca 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 04 marca 2020.
   
   

Wyjaśnienia do faktury 19:

1. Faktura 19 została wystawiona 14 stycznia 2019.
2. Od daty wystawienia ww. faktury, licząc od końca roku, w którym została wystawiona, nie upłynęły 2 lata.
3. Wnioskodawca nie złożył korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca ma zamiar złożyć taką korektę.
4. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
5. Dłużnik na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, jak i na dzień niniejszego pisma jest wykreślony z rejestru podatników VAT - wykreślenie nastąpiło 04 marca 2020.
   
   

Faktury, gdzie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim zostały wystawione:

1. Faktura 1 została wystawiona 22 czerwca 2017, zatem upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim została wystawiona. Wnioskodawca prosi o nieuwzględnianie tej faktury we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
2. Faktura 2 została wystawiona 11 sierpnia 2017, zatem upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim została wystawiona. Wnioskodawca prosi o nieuwzględnianie tej faktury we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
   
   

Reasumując, od ww. faktur nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim zostały wystawione, a termin płatności został przekroczony.

Do chwili obecnej Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia za zrealizowane usługi od kontrahentów, natomiast wszelkie zobowiązania podatkowe zostały przez Wnioskodawcę uiszczone. W związku z czym Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji pozwalającej na rozliczenie załączonych faktur w ramach ulgi na złe długi. Wnioskodawca wskazał, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. w wyrokach z 23 listopada 2017 r., Di Maura C-246/16 i z 22 lutego 2018 r., T-2, C-396/16), że utrwalone orzecznictwo TSUE dot. art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT zobowiązuje państwa członkowskie do obniżenia podstawy opodatkowania i w związku z tym również kwoty VAT należnego od podatnika za każdym razem, gdy po dokonaniu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia. Trybunał zaznaczył, że dopuszczenie, aby państwa członkowskie miały możliwość wyłączenia wszelkich obniżek podstawy opodatkowania VAT, byłoby sprzeczne z zasadą neutralności VAT, z której wynika między innymi, że przedsiębiorca jako inkasent podatkowy na rzecz państwa powinien być całkowicie zwolniony z ostatecznego obciążenia podlegającym zapłacie lub zapłaconym podatkiem w ramach swej działalności gospodarczej, która sama podlega VAT. Z tych względów wymóg, który uzależnia korektę podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, że dłużnik nie przestał być podatnikiem VAT, nie może być uzasadniony koniecznością wzięcia pod uwagę niepewności, co do ostatecznego charakteru niewywiązywania się z omawianej płatności. Ponadto powyższe potwierdzają kolejne wyroki TSUE (m.in. z 30 września w sprawie C- 392/09 Uszodaepito i inne) wskazując, że w braku rejestracji dla celów podatku VAT nie można pozbawiać podatnika prawa do odliczenia, jeżeli zostały spełnione istotne okoliczności wymagane dla skorzystania z tego prawa.

Usługi bowiem zostały wykonane, wykorzystane zostały dla potrzeb wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, a faktury zawierają wszelkie dane pozwalające na ustalenie tożsamości podatnika. Wobec powyższego niezależne jest to czy i kiedy został on zgłoszony do rejestracji dla VAT oraz czy jest na dzień realizowania ulgi na złe długi czynnym podatnikiem VAT. Wobec powyższego warto zauważyć, że brak zarejestrowania dostawcy jako podatnika VAT czynnego nie wyłącza prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie nabywcy, jeżeli transakcja faktycznie była zrealizowana, a dostawca zachował się jako podatnik czynny, czyli wystawił fakturę, złożył deklarację i zapłacił wynikający z niej podatek do organu podatkowego.

Zdaniem …, jeśli faktura nie została zatem uregulowana w terminie ustawowym, zgodnie z ustawą o podatku VAT, od daty upływu terminu płatności, a usługa została zrealizowana, faktura wystawiona, deklaracja złożona, a podatek uiszczony, … ma prawo do skorzystania z ulgi na złe długi, mimo iż na dzień złożenia niniejszego wniosku dłużnicy nie posiadają statusu podatnika czynnego VAT. Reasumując, w kontekście wyroków orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że faktura może stanowić podstawę do odliczenia podatku, wobec czego w świetle m.in. art. 90 dyrektywy VAT oraz art. 89a ustawy o VAT, …. ma prawo obniżenia podstawy opodatkowania VAT o niezapłacone przez dłużnika należności, nawet jeżeli ten dłużnik nie jest już czynnym podatnikiem VAT.

Podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nieopłaconą przez kontrahenta fakturą w terminie 90 dni (bądź 150 dni dla faktur 15 oraz 3) od daty upływu terminu płatności. … zarejestrowany jest jako podatnik VAT czynny i zajmuje się świadczeniem odpłatnych usług na rzecz innych uczestników obrotu gospodarczego. Za wykonane usługi … wystawił faktury na rzecz kontrahentów, którzy w dacie wykonania usługi, jak i wystawienia faktury byli zarejestrowani jako podatnik VAT czynny oraz nie byli w trakcie postępowania upadłościowego, ani w trakcie likwidacji. Do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie otrzymano świadczenia objętego wystawioną fakturą. Od dnia wystawienia faktur nie minęło więcej niż 2 lata, a termin płatności został przekroczony o 90 dni. Wskazujemy, że dłużnicy w momencie wystawienia faktury, jak i realizacji usługi, byli zarejestrowani jako podatnik VAT czynny.

Według Wnioskodawcy, ma on prawo do obniżenia podstawy opodatkowania do celów korekty, bowiem prawo to nie zależy od zachowania przez niego statusu podatnika. Powyższe potwierdza także Trybunał Sprawiedliwości w wyroku sygn. akt C-335/19 z 15 października 2020.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej, udzielając odpowiedzi na pytanie: Czy … ma prawo skorzystania z ulgi na złe długi, mimo iż dłużnicy nie posiadają statusu podatnika czynnego VAT na dzień składania niniejszego pisma.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r.)

Czy … ma prawo skorzystania z ulgi na złe długi, mimo iż dłużnicy nie posiadają statusu podatnika czynnego VAT na dzień składania niniejszego pisma?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), takie prawo, jak i możliwość, Wnioskodawca posiada.

Wg…, na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004:

1. Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

1a. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

2. Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:
   1. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2019 r. poz. 243, z późn. zm.), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
      
   2. (uchylony);
      
   3. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
      
   4. wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
      
   5. dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
      
   6. (uchylony);
      
   7. od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
      
   8. (uchylony).
3. Korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.
   
4. W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.
   
5. Wierzyciel informuje o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty.
   
   

oraz art. 89b ww. ustawy

1. W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

1a. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

1b. Przepisu ust. 1 nie stosuje się również w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 90 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

2. W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. la stosuje się odpowiednio.
   
3. (uchylony).
   
4. W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.
   
   

Podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nieopłaconą przez kontrahenta fakturą w terminie 90 dni od daty upływu terminu płatności. … zarejestrowany jest jako podatnik VAT czynny i zajmuje się świadczeniem odpłatnych usług na rzecz innych uczestników obrotu gospodarczego. Za wykonane usługi … wystawił faktury na rzecz kontrahentów, którzy w dacie wykonania usługi, jak i wystawienia faktury byli zarejestrowani jako podatnik VAT czynny oraz nie byli w trakcie postępowania upadłościowego, ani w trakcie likwidacji. Do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie otrzymano świadczenia objętego wystawioną fakturą. Od dnia wystawienia faktur nie minęło więcej niż 2 lata, a termin płatności został przekroczony o 90 dni. Wnioskodawca wskazał, że dłużnik w momencie wystawienia faktury, jak i realizacji usługi, był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według Wnioskodawcy, ma on prawo do obniżenia podstawy opodatkowania do celów korekty, bowiem prawo to nie zależy od zachowania przez niego statusu podatnika. Powyższe potwierdza także Trybunał Sprawiedliwości w wyroku sygn. akt C-335/19 z 15 października 2020.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”.

I tak, stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast, w myśl art. 89a ust. la ustawy obowiązującego do dnia 31 grudnia 2018r., nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1, stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
   
2. (uchylony)
   
3. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
   1. wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
      
   2. dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4. (uchylony),
   
5. od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
   
6. (uchylony).
   
   

Na mocy art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Natomiast art. 89a ust. 5 ustawy stanowi, że wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Zgodnie z art. 89a ust. 8 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zawiadomienia, o którym mowa w ust. 5, uwzględniając konieczność zapewnienia niezbędnych danych pozwalających na weryfikację spełnienia obowiązku, o którym mowa w art. 89b ust. 1, przez dłużnika.

Stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89b ust. 1a ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., – przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.).

Wskazać należy, iż od dnia 1 stycznia 2019 r., uległy zmianie przepisy art. 89a ust. 1a, art. 89b ust. 1-2 ustawy. Natomiast zgodnie z przepisem przejściowym zawartym w art. 46 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. 2018r., poz. 2244), przepisy art. 89a ust. 1a i art. 89b ust. 1-2 ustawy zmienianej w art. 20 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2019 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 20 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2018 r.

I tak, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019r. art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast, w myśl obowiązującego od 1 stycznia 2019r. art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Z kolei zgodnie z art. 89b ust. 1a ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2019r., przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

Nowe brzmienie art. 89b ust. 1b ustawy, obowiązujące od 1 stycznia 2019r. stanowi, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się również w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 90 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2019r. art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90. lub 150. dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając tę deklarację musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi „wrócić” do deklaracji za okres, w którym upłynął 90. lub 150. dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Prawo do skorzystania przez wierzyciela z odliczenia nieściągalnej wierzytelności (czy to „na bieżąco”, czy też poprzez złożenie deklaracji korygującej) wygasa po dwóch latach, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność, a warunki, że wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w trakcie likwidacji, muszą być spełnione zarówno na dzień poprzedzający dzień złożenia rozliczenia za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona, w którym podatnik dokonuje korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej.

Na wierzycielu spoczywa także obowiązek zawiadomienia właściwego dla siebie urzędu skarbowego o dokonanej korekcie wraz ze wskazaniem jej kwoty oraz danych dłużnika.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia za zrealizowane usługi od kontrahentów, natomiast wszelkie zobowiązania podatkowe zostały przez Wnioskodawcę uiszczone. Dostawa towarów/świadczenie usług było dokonywane na rzecz podatników, o jakich mowa w art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej (pierwotnej) zarówno wierzyciel (Wnioskodawca), jak i dłużnicy są podatkami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, dłużnicy nie są w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 - Prawo restrukturyzacyjne. Wnioskodawca na rzecz kontrahentów wystawiał faktury w latach 2018, 2019 i 2020. Od ww. faktur nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w jakim zostały wystawione. Wierzytelności, które nie zostały uregulowane w ciągu 90 dni i 150 dni od dnia upływu terminu ich płatności określonego w poszczególnych fakturach, nie zostały zbyte w jakiejkolwiek formie. Terminy płatności wynikające z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę dla kontrahentów za świadczone usługi nie ulegną zmianie. W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi za złe długi i złożyć korektę deklaracji na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15.09.2020 r. (wpływ w dniu 25.09.2020 r.), jak i na dzień uzupełnienia tego wniosku pismem z dnia 01.12.2020 r. (wpływ w dniu 04.12.2020 r.) dłużnicy (nabywcy usług świadczonych przez Wnioskodawcę) zostali wykreśleni z rejestru podatników VAT. Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego wykreślenie z rejestru podatników VAT miało miejsce w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów w latach: 2018 - 2020, natomiast w stosunku do trzech faktur objętych niniejszym wnioskiem Wnioskodawca wskazał, że dłużnicy na dzień złożenia wniosku i pisma uzupełniającego ten wniosek nie są płatnikami podatku VAT. Podatnik nie złożył korekty deklaracji z wykazaną kwotą korekty w trybie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, ale po uzyskaniu interpretacji w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza taką korektę złożyć.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego powołał się na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, w szczególności na wyrok TSUE z dnia 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19, a także na wyroki Trybunału w sprawie C-246/16 oraz w sprawie C-396/16.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z przepisami ustawy, podatnik - wierzyciel może skorygować podstawę opodatkowania i podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, o czym stanowi art. 89a ust. 1 ustawy. Natomiast nieściągalność wierzytelności - stosownie do treści art. 89a ust. 1a ustawy - uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni (a w stanie prawnym obowiązującym do końca 2018 r. w ciągu 150 dni) od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Na gruncie polskich przepisów skorzystanie przez wierzyciela z możliwości dokonania korekty w trybie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT wiąże się z łącznym spełnieniem warunków określonych w art. 89a ust. 2 pkt 1, pkt 3 lit. a i b oraz pkt 5 ustawy.

Kierując się ww. przepisami ustawy należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy, Wnioskodawca jako wierzyciel nie jest uprawniony do dokonania korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy z tytułu nieuregulowanych przez kontrahentów wierzytelności, których nieściągalność została uznana za uprawdopodobnioną. W analizowanej sprawie nie zostały bowiem łącznie spełnione przesłanki wynikające z art. 89a ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że:

• Wnioskodawca wykonał usługi na rzecz kontrahentów, którzy w dacie wykonania usługi, byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz nie byli w trakcie postępowania upadłościowego, ani w trakcie likwidacji, nie byli też objęci postępowaniem restrukturyzacyjnym (spełniona została zatem przesłanka z art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy),
  

• od daty wystawienia faktur, objętych niniejszym wnioskiem ORD-IN, dokumentujących nieściągalne wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym faktury te zostały wystawione (doszło więc do spełnienia warunku z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy).
  
  

Natomiast w kwestii spełnienia przesłanek z art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, że na dzień złożenia wniosku ORD-IN (a także pisma z dnia 01 grudnia 2020 r. uzupełniającego ten wniosek) jego kontrahenci (dłużnicy) nie posiadają statusu podatnika VAT czynnego - zostali oni bowiem wykreśleni z rejestru podatników podatku VAT/nie są płatnikami podatku VAT. Zatem przyjmując, że dłużnicy ci na dzień poprzedzający dzień złożenia korekty deklaracji, w której Wnioskodawca dokona obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, nie będą w dalszym ciągu podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, to nie zostanie zrealizowany warunek z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy o VAT.

W konsekwencji - tak jak wskazano wyżej - Wnioskodawca w oparciu o polskie przepisy ustawy nie będzie uprawniony do skorzystania z „ulgi na złe długi”.

Niemniej jednak Wnioskodawca w opisie sprawy, jak i we własnym stanowisku, powołał się na wyrok TSUE z dnia 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19, uznając że wyrok ten stanowi potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o niezapłacone przez dłużnika należności, nawet jeżeli dłużnik ten nie jest już czynnym podatnikiem VAT.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wniosku, należy wskazać, że stosownie do art. 90 (1) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (dalej nazwana Dyrektywą 112), w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. W przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązywania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1 (art. 90 (2) Dyrektywy).

Mając na względzie powołane normy należy stwierdzić, że przepisy Dyrektywy 112 określają w sposób ogólny podstawę opodatkowania, nie wskazując szczegółowych zasad lub ograniczeń dla państw członkowskich w celu jego implementacji, w tym dotyczących korygowania tej podstawy. Przepis art. 90 Dyrektywy 112 daje bowiem prawo do obniżania podstawy opodatkowania na warunkach określonych przez poszczególne państwa członkowskie.

W tym miejscu należy stwierdzić, że z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej z mocy art. 249 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP przepisy prawa wspólnotowego mają moc obowiązującą w polskim porządku prawnym. Jednak podkreślenia wymaga, iż zasada ta nie ma charakteru bezwzględnego. Ma ona bowiem zastosowanie jedynie w odniesieniu do sytuacji, gdy przepis prawa unijnego nie został wprowadzony do polskiego prawa, pomimo istnienia takiego obowiązku lub gdy został wprowadzony w sposób wadliwy. W rozpoznawanej sprawie z taką sytuacją nie mamy do czynienia.

„Ulga na złe długi” została wprowadzona do polskiego systemu prawnego w ustawie z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756). W wyniku tej nowelizacji w ustawie o podatku od towarów i usług dodano przepis art. 89a, z którego wynika, że podatnik ma możliwość dokonania korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju, która uzależniona jest jednak od łącznego spełnienia szczegółowo określonych warunków. Dopiero spełnienie kumulatywne wszystkich przesłanek wynikających z art. 89a ust. 1 i ust. 2 ustawy uprawnia podatnika do skorygowania podatku należnego.

Odnosząc się do warunków określonych przez przepisy krajowe do celów skorzystania z prawa do obniżenia podatku, które muszą zostać dochowane przez podatników a w szczególności warunku, zgodnie z którym dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji oraz warunku, zgodnie z którym wierzyciel i dłużnik muszą być podatnikami VAT, należy przywołać wyrok TSUE z dnia 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19 Reduction de la base d’imposition. Zdaniem TSUE, w pierwszej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, należy uznać, że taki warunek nie może być uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Okoliczność, czy dłużnik jest podatnikiem VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, nie pozwala bowiem sama w sobie na rozstrzygnięcie, czy istnieje ryzyko, iż wierzytelność nie zostanie odzyskana. Jest tak tym bardziej, że - jak podnosi Komisja Europejska w uwagach na piśmie - towary mogą być dostarczone i usługi świadczone na rzecz osób, które nie są podatnikami VAT, takich jak podmioty zwolnione z VAT lub konsumenci, co nie ma wpływu na obowiązek poboru przez wierzyciela VAT na rzecz państwa i prawo tego wierzyciela do dokonania korekty podstawy opodatkowania a posteriori. W drugiej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy podkreślić, oprócz okoliczności przypomnianej w poprzednim punkcie niniejszego wyroku, zgodnie z którą dłużnik niekoniecznie jest podatnikiem, że w pkt 28 wyroku z dnia 8 maja 2019 r., A-PACK CZ (C-127/18, EU:C:2019:377) Trybunał orzekł, iż art. 90 dyrektywy 2006/112 stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej VAT, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT. W trzeciej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby wierzyciel nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy uznać, że warunek ten nie jest uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Ponieważ istnienie długu i obowiązek jego spłaty przez dłużnika nie zależą od zachowania statusu podatnika przez wierzyciela, okoliczność, czy wierzyciel jest podatnikiem VAT w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej, nie pozwala sama w sobie uznać, że wierzytelność może nie zostać odzyskana.

Zatem – jak podkreślił TSUE - artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Trybunał Sprawiedliwości w ww. wyroku z dnia 15 października 2020 r. uznał za niezgodne z przepisami wspólnotowymi polskie przepisy krajowe, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia, dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Z uwagi na to, że Trybunał w wyroku C-335/19 orzekł o niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i pkt 3 polskiej ustawy o VAT z przepisami prawa unijnego (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogą zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy (tym bardziej, że Trybunał w przedmiotowym wyroku potwierdził, że przepis art. 90 Dyrektywy charakteryzuje się bezpośrednią skutecznością). Zatem podatnik - wierzyciel ma możliwość dokonania wyboru, które z przepisów (unijne czy krajowe) zastosuje w odniesieniu do możliwości skorzystania z „ulgi na złe długi”, natomiast organy podatkowe są zobowiązane respektować rozstrzygnięcie Trybunału zawarte w wyroku w sprawie C-335/19 (natomiast same nie mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wobec podatnika w tym zakresie).

Analizując powyższe orzeczenie zauważyć należy, iż skorzystanie z prawa do korekty podatku w trybie przewidzianym w art. 89a ust. 1 ustawy nie może być uzależnione od spełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a i b ustawy.

Tym samym Wnioskodawca w analizowanej sprawie - jeżeli chce skorzystać z ww. wyroku TSUE i zastosuje w kwestii „ulgi na złe długi” bezpośrednio przepisy Dyrektywy 2006/112/WE - to wówczas będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu nieściągalnych wierzytelności, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca w stosunku do faktur dokumentujących wierzytelności, objętych zakresem pytania, wystawionych w 2018, 2019 i 2020 r., dla których nie upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktury te zostały wystawione, jest uprawniony do skorzystania z wynikającej z art. 89a ust. 1 ustawy instytucji tzw. „ulgi na złe długi”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ pragnie w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.