Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.853.2020.3.AP
z 8 lutego 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 29 października 2020 r.; identyfikator poświadczenia UPP…), uzupełnionym pismem z dnia 13 grudnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 13 grudnia 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…) oraz pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 15 stycznia 2021 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

• w części dotyczącej uznania, czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, zakup licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę należy kwalifikować jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika (pytanie Nr 2) - jest nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie (pytanie Nr 1 oraz Nr 3) - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu za pośrednictwem platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 7 grudnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.853.2020.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 7 grudnia 2020 r. (data doręczenia za pośrednictwem platformy ePUAP 8 grudnia 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…). W dniu 13 grudnia 2020 r. wpłynęło za pośrednictwem platformy ePUAP uzupełnienie wniosku (identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…).

Następnie, pismem z dnia 11 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.853.2020.2.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Ww. pismo zostało przesłane za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 11 stycznia 2021 r. (data doręczenia 12 stycznia 2021 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 15 stycznia 2021 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…).

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od stycznia 2016 r. Głównym przedmiotem działalności jest PKD 62.01.Z - „Działalność związana z oprogramowaniem”, obejmująca: - rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika, - pisanie programów na zlecenie użytkownika, - projektowanie stron internetowych.

W ramach prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, w latach 2016-2019, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem gier komputerowych (dalej: „gra lub gry”) o wysokim standardzie wykonania. Wnioskodawca na podstawie „Umowy współtwórców” najpierw z A, a potem B, mających siedzibę w Anglii, otrzymuje dochód na podstawie podziału zysków wynikający ze wspólnie stworzonych gier. W umowach tych strony stwierdzają jednoznacznie, że razem ponosiły koszty, wspólnie nabywały prawa majątkowe, wspólnie też przystąpiły do eksploatacji obu gier.

Oprócz powyższego w 2020 r. Wnioskodawca podjął współpracę z innym angielskim kontrahentem. W ramach tej współpracy współtworzy projekt gry na podstawie umowy odsprzedającej ekskluzywnie licencję do tej gry kontrahentowi. W ramach swojej pracy Wnioskodawca w sposób systematyczny zwiększa swój zasób wiedzy oraz wykorzystuje ten zasób do tworzenia nowych rozwiązań. Wynikiem tych prac jest dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskiwany z udzielenia licencji i/lub sprzedaży gier, przy których produkcji brał udział.

Tworzenie gier, jako wyjątkowo wymagająca dziedzina, wymaga od Wnioskodawcy ciągłego opracowywania nowych, innowacyjnych rozwiązań w sferze projektowania, czy też implementowania lub ulepszania już wcześniej wprowadzonych rozwiązań.

W grach opracowywanych przez Wnioskodawcę zajmował się On:

1. Innowacyjnym projektowaniem i tworzeniem rozgrywki poprzez łączenie nieoczywistych, ale pasujących do świata gry zasad, postaci, umiejętności postaci, itd.
2. Wykorzystaniem zaawansowanego i specjalistycznego oprogramowania, języków programowania oraz metajęzyków z dziedziny języków SGML do wprowadzania, procesowania i komunikowania projektowanych elementów gry.
3. Wykorzystaniem różnych formatów do przedstawiania i procesowania informacji, włączając w to importowanie i eksportowanie danych statystycznych dotyczących zbiorów i poszczególnych instancji projektowania.
4. Analizowaniem i balansowaniem tworzonych elementów, które wpływają pośrednio lub bezpośrednio na rozgrywkę gracza. Wnioskodawca łączy doświadczenie zdobyte w kilku firmach, w których pracował w przeszłości, z nowymi technologiami dostępnymi na rynku, a następnie poszerza i rozwija je w oparciu o wiedzę naukową z dziedzin takich jak matematyka, statystyka, znajomość baz danych oraz technologię przetwarzania informacji.
   
   

Produkowane przez Wnioskodawcę innowacyjne rozwiązania mają kluczowy wpływ na zainteresowanie produktem końcowym. Wytwarzana przez Niego gra, będąca programem komputerowym, stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

W procesie tworzenia gry Wnioskodawca dokonuje zakupu przede wszystkim:

• Licencji gier, czyli szkolenia i powiększanie wiedzy dla firmy w zakresach takich jak: konkurencyjność, trendy, walka z limitacjami technologicznymi, nowe rozwiązania, badanie nowych gatunków, badanie oczekiwań graczy i ich reakcji na nowe gry, itd.;
  

• Zakup dostępu do Internetu - bez którego nie byłoby możliwe prowadzenie działalności w dziedzinie, jaką zajmuje się Wnioskodawca. Internet stanowi źródło rozwoju, szkolenia i szukania nowych możliwości rozwoju. Poza tym codziennie stanowi zabezpieczenie wykonywanej pracy poprzez wysłanie stworzonych części projektu poza jednostkę obliczeniową Wnioskodawcy;
  

• Zakup licencji na grafiki - w celu rozwinięcia projektu, nad którym skupia się aktualnie wykonywana praca. Licencje używane są jako rzeczy, których Wnioskodawca sam nie jest w stanie stworzyć, ale integrując je do gry zwiększa jej „wartość”/konkurencyjność na rynku;
  

• Licencje programów - pomagające tworzyć oraz rozwijać projekt;
  

• Sprzęt komputerowy - umożliwiający tworzenie i rozwijanie projektu, nad którym toczą się prace.
  
  

Nadmienić należy, że Wnioskodawca prowadzi wewnętrzną ewidencję, w której wyodrębnia każdy z tworzonych projektów ze szczegółowym uwzględnieniem kosztów, jakie ponosi na jego wytworzenie.

W piśmie z dnia 13 grudnia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie w Polsce. Usługi związane z tworzeniem gier komputerowych dla opisanych we wniosku podmiotów z siedzibą w Anglii są/będą wykonywane w Polsce. Wnioskodawca dokonuje rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z działalności gospodarczej podatkiem liniowym oraz prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od stycznia 2016 r. i od początku prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia gier komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanowisko z tym zakresie zostało potwierdzone interpretacją indywidualną Nr 0111-KDWB.4011.30.2020.2.MJ z dnia 2 lipca 2020 r. Wnioskodawca prowadzi wewnętrzną ewidencję, w której wyodrębnia każdy z tworzonych projektów ze szczegółowym uwzględnieniem kosztów, jakie ponosi na jego wytworzenie. Wykonywane prace związane z tworzeniem gier będą miały charakter innowacyjny, twórczy, obejmujący badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane są w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Dzięki rozwojowi Wnioskodawcy, który nastąpił przy pracy nad poprzednimi projektami, aktualny projekt wykorzystuje w znacznie większym stopniu języki programowania oraz meta języki z dziedziny języków SGML. Działalność polegająca na wytworzeniu gier nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Każdy z produktów, które tworzył Wnioskodawca do tej pory, był unikalny względem tak rynkowych konkurentów, jak i poprzednich produkcji. Aktualna produkcja nie odbiega od tej zasady. Wskazać tylko można kilka przykładów w porównaniu do poprzednich produktów Wnioskodawcy: zawijanie Świata do maksymalnie czterech przeciwników, bardzo skomplikowany system zależności między obrażeniami a odpornościami, dwa plany działania. Wytworzone gry, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), tzn. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. A/B nigdy nie była zlecającym wytworzenie gier komputerowych, jest partnerem w procesie tworzenia gier komputerowych, koszty ponoszone są przez wszystkich biorących udział w projekcie, również prawa majątkowe do tych gier nabywa każdy ze współtwórców gry (stosownie do zapisów zawieranych w „Umowach współtwórców”). Inny niż A/B angielski kontrahent Wnioskodawcy jest zlecającym wytworzenie aktualnie tworzonej przez Wnioskodawcę gry komputerowej. Wnioskodawca wraz z podmiotami tworzy konsorcjum, które wykonuje tą grę. Aktualnie tworzona gra jest wykonana na zlecenie „innego angielskiego kontrahenta”, a współtworzona przez konsorcjum w ramach umowy współtwórców. Poprzednie gry były wykonywane wspólnie z podmiotami tworzącymi konsorcjum w ramach umowy współtwórców. Dochodem z wytwarzanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu - opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej - sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca nie przenosi na rzecz innego niż A/B angielskiego kontrahenta całości autorskich praw majątkowych do wytworzonych gier komputerowych. Dochód z kwalifikowanych IP Wnioskodawca opodatkowuje stawką 5%. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencję Wnioskodawca prowadzi od 2019 r. w odniesieniu do całego okresu, w którym prowadzi działalność, tzn. ewidencja obejmuje okres od początku prowadzenia działalności gospodarczej (2016 r.). Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia, ulepszenia kwalifikowanego IP i jest prowadzona „na bieżąco”, tzn. prowadzenie odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad danym prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem. Koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem licencji na grę komputerową, licencji na grafikę oraz z tytułu zakupu dostępu do Internetu są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Gry komputerowe poddają się trendom oraz modom i by to zrozumieć oraz tworzyć gry najwyższej jakości Wnioskodawca musi mieć świadomość tego, jakie gry aktualnie wchodzą na rynek z jakimi mechanizmami. Nie wystarczy samo zobaczenie/przeczytanie o grze. Wnioskodawca musi sprawdzić, jakie gra wywołuje w graczu uczucia i w jaki sposób je graczowi dostarcza. Wnioskodawca nie dokonuje ulepszenia/modyfikacji kupionych gier, Wnioskodawca tworzy nowe produkty (w postaci gier), które są oparte na wnioskach wynikających z zakupionych gier. Zakup licencji na grafikę stanowi nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP oraz ww. licencje nie są nabywane od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zakupuje licencje na grafiki komputerowe poprzez zlecenie umowy o dzieło. Dzieło to jest wymagane do stworzenia gry. Szereg programów, z których korzysta Wnioskodawca, wymaga od Niego stałego dostępu do Internetu. Zakup licencji do utworów (programów) stanowi nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP oraz ww. utwory nie są nabywane od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym dostęp do Internetu jest jedną ze składowych, bez których Wnioskodawca nie może korzystać z licencji, które są Mu potrzebne do wykorzystywania prac wyników badawczo-rozwojowych zakupionych w formie licencji.

W piśmie z dnia 15 stycznia 2021 r., stanowiącym ponowne uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że podwykonawcy, od których kupuje licencje, są artystami/twórcami systemów do gier, którzy wytwarzają na potrzeby Wnioskodawcy niezbędne elementy do tworzonej przez Niego gry. W decydującej większości są to podmioty niepowiązane. Prace, jakie Wnioskodawca zleca podwykonawcom, to zadania, których z różnych powodów Wnioskodawca nie może wykonać sam. Głównie są to grafiki, zdarzają się również analizy, czy podsystemy do projektów. Prace te są niezbędnymi składowymi projektu końcowego. Prawa do licencji wytwarzanej w ramach omawianych prac należą do Wnioskodawcy. Zdecydowana większość prac, w tym będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dotyczy prac wykonywanych przez podwykonawców niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewielki odsetek zleceń wykonywanych jest przez podwykonawców, których należy rozumieć jako podmioty powiązane, ale zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie kwalifikuje tych umów jako litery „a” lub „b” w równaniu nexus, dotyczącego IP BOX. Podwykonawcy nie wykonują zleconych przez Wnioskodawcę prac w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej, prace podwykonawców zatrudnianych na umowy o dzieło, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, są wykonywane przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 2 oraz Nr 3 ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku z dnia 13 grudnia 2020 r.):

1. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazany w stanie faktycznym zakup licencji na grę komputerową, wykorzystywaną w działalności B+R Wnioskodawcy, należy kwalifikować jako koszty poniesione bezpośrednio na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika?
2. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, zakup licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę należy kwalifikować jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika?
3. Czy zakup dostępu do Internetu, niezbędny w procesie tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, stanowiącego prace B+R, należy kwalifikować jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d) tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika?”
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko do pytania Nr 2 oraz Nr 3 zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 13 grudnia 2020 r. oraz 15 stycznia 2021 r.):

Ad. 1)

Na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w stanie faktycznym koszty zakupu licencji na gry komputerowe, wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej, należy kwalifikować jako koszty poniesione bezpośrednio na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.

Ad. 2)

Na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazany w stanie faktycznym zakup licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę, wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, należy kwalifikować jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika.

Ad. 3)

Na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w stanie faktycznym koszty zakupu dostępu do Internetu, należy kwalifikować jako koszty poniesione bezpośrednio na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b)*1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 u.p.d.o.f., do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem licencji na grę komputerową, licencji na grafikę oraz z tytułu zakupu dostępu do Internetu są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca nabywa licencje gier komputerowych, książek, filmów oraz gier planszowych, by poznać aktualnie panujące na rynku trendy, rozpoznać techniki i rozwiązania stosowane przez inne studia. Analiza wymienionych wyżej materiałów badawczych w postaci licencji, pozwala na znaczne przyspieszenie znalezienia rozwiązania, a w niektórych sytuacjach całkowite ominięcie problemów, z którymi borykają się konkurencyjne produkty, a także poznanie opinii potencjalnych przyszłych klientów na temat aspektów podobnych do rozważanych, jako rozwiązania dla własnego produktu. Ponadto, materiały badawcze mają zastosowanie edukacyjne w celu rozwoju merytorycznego, ogólnorynkowych standardów i jakości wykonywanych mechanik, systemów oraz elementów grywalnych. Wnioskodawca nie ulepsza/modyfikuje zakupionych przez siebie licencji gier, nabywane licencje są jedynie licencjami użytkownika, nie są natomiast licencjami komercyjnymi. Nabywane licencje mają jedynie cel edukacyjny przy pracy badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby wyznaczenia wskaźnika nexus, koszty nabywania licencji na gry komputerowe, należy kwalifikować jako koszty poniesione bezpośrednio na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z tworzonymi grami, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.

Dodać należy ponadto, że znajomość trendów na rynku gier komputerowych jest dla Wnioskodawcy kluczowa ze względu na ich dynamikę zmian i próbę przewidywania zapotrzebowania. Nabywanie licencji na gry komputerowe jest więc de facto formą szkolenia, które zdaniem Wnioskodawcy, powinno zostać zakwalifikowane jako kategoria „a” we wskaźniku nexus. Bez znajomości gier komputerowych Wnioskodawca nie jest w stanie wykonywać swojej pracy, czyli tworzenia gier komputerowych

Wnioskodawca zakupuje grafiki z przekazaniem praw autorskich na umowę o dzieło od podmiotów niepowiązanych. Prace te, zdaniem Wnioskodawcy, stanowią prace badawczo-rozwojowe związane z kwalifikowanym IP. Kupowane prace są unikalne i zawsze niepowtarzalne. Stworzenie ich wymaga ciągle zwiększanych zasobów wiedzy.

Działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca implementuje i konfiguruje wszystkie rozwiązania programistyczne (w tym nabyte od podwykonawców) w taki sposób, że ostatecznie tworzą one nowe, innowacyjne elementy oferowane przez Wnioskodawcę jako odrębne produkty w postaci gier.

Biorąc pod uwagę brzmienie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca przyjmuje, że zakup licencji z przekazaniem praw autorskich stanowi dla Niego nabycie kosztów ponoszonych bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową, a więc koszty kwalifikowane znajdujące się w kategorii „b” tego wskaźnika.

W odniesieniu do zakupu dostępu do Internetu, zgodnie z opisanym stanem faktycznym, dostęp do Internetu jest dla Wnioskodawcy narzędziem, bez którego nie byłoby możliwe prowadzenie działalności w dziedzinie, jaką się zajmuje. Internet stanowi źródło rozwoju i szkolenia oraz szukania nowych możliwości rozwoju. Poza tym codziennie stanowi zabezpieczenie wykonywanej pracy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby wyznaczenia wskaźnika nexus, koszty zakupu dostępu do Internetu, należy kwalifikować jako koszty poniesione bezpośrednio na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z tworzonymi grami, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.”

Nadmienić należy, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia gier komputerowych, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i stanowisko z tym zakresie zostało potwierdzone interpretacją indywidualną Nr 0111-KDWB.4011.30.2020.2.MJ z dnia 2 lipca 2020 r. Wnioskodawca prowadzi wewnętrzną ewidencję, w której wyodrębnia każdy z tworzonych projektów ze szczegółowym uwzględnieniem kosztów, jakie ponosi na jego wytworzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

• w części dotyczącej uznania, czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, zakup licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę należy kwalifikować jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika (pytanie Nr 2) - jest nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie (pytanie Nr 1 oraz Nr 3) - jest prawidłowe.
  
  

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 30ca ust. 1 - 30cb ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z przestawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od stycznia 2016 r., której głównym przedmiotem jest PKD 62.01.Z „Działalność związana z oprogramowaniem” obejmująca: - rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika, - pisanie programów na zlecenie użytkownika, - projektowanie stron internetowych. W ramach prowadzenia przez siebie działalności, w latach 2016 - 2019, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem gier komputerowych o wysokim standardzie wykonania. Wnioskodawca otrzymuje dochód na podstawie podziału zysków wynikający ze wspólnie stworzonych gier. W umowach tych strony stwierdzają jednoznacznie, że razem ponosiły koszty, wspólnie nabywały prawa majątkowe, wspólnie też przystąpiły do eksploatacji obu gier. W 2020 r. Wnioskodawca podjął współpracę z innym angielskim kontrahentem, w ramach której współtworzy projekt gry na podstawie umowy odsprzedającej ekskluzywnie licencję do tej gry kontrahentowi. W ramach swojej pracy Wnioskodawca w sposób systematyczny zwiększa swój zasób wiedzy oraz wykorzystuje ten zasób do tworzenia nowych rozwiązań. Wynikiem tych prac jest dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskiwany z udzielenia licencji i/lub sprzedaży gier, przy których produkcji brał udział. Tworzenie gier, jako wyjątkowo wymagająca dziedzina, wymaga od Wnioskodawcy ciągłego opracowywania nowych, innowacyjnych rozwiązań w sferze projektowania, czy też implementowania lub ulepszania już wcześniej wprowadzonych rozwiązań. Produkowane przez Wnioskodawcę innowacyjne rozwiązania mają kluczowy wpływ na zainteresowanie produktem końcowym. Wytwarzana przez Niego gra, będąca programem komputerowym, stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W procesie tworzenia gry Wnioskodawca dokonuje zakupu przede wszystkim:

• Licencji gier, czyli szkolenia i powiększanie wiedzy dla firmy w zakresach takich jak konkurencyjność, trendy, walka z limitacje technologicznymi, nowe rozwiązania, badanie nowych gatunków, badanie oczekiwań graczy i ich reakcji na nowe gry, itd.;
  

• Zakup dostępu do Internetu - bez którego nie byłoby możliwe prowadzenie działalności w dziedzinie jaką zajmuje się Wnioskodawca. Internet stanowi źródło rozwoju i szkolenia i szukania nowych możliwości rozwoju. Poza tym codziennie stanowi zabezpieczenie wykonywanej pracy poprzez wysłanie stworzonych części projektu poza jednostkę obliczeniową Wnioskodawcy;
  

• Zakup licencji na grafiki - w celu rozwinięcia projektu, nad którym skupia się aktualnie wykonywana praca. Licencje używane są jako rzeczy, których Wnioskodawca sam nie jest w stanie stworzyć, ale integrując je do gry zwiększa jej „wartość”/konkurencyjność na rynku;
  

• Licencje programów - pomagające tworzyć oraz rozwijać projekt;
  

• Sprzęt komputerowy - umożliwiający tworzenie i rozwijanie projekt, nad którym toczą się prace.
  
  

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia gier komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i stanowisko z tym zakresie zostało potwierdzone interpretacją indywidualną Nr 0111-KDWB.4011.30.2020.2.MJ z dnia 2 lipca 2020 r. Dochodem z wytwarzanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu - opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej - sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochód z kwalifikowanych IP Wnioskodawca opodatkowuje stawką 5%. Ewidencję Wnioskodawca prowadzi od 2019 r. w odniesieniu do całego okresu, w którym prowadzi działalność, tzn. ewidencja obejmuje okres od początku prowadzenia działalności gospodarczej (2016 r.). Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia, ulepszenia kwalifikowanego IP i jest prowadzona „na bieżąco”, tzn. prowadzenie odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad danym prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem. Koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem licencji na grę komputerową, licencji na grafikę oraz z tytułu zakupu dostępu do Internetu są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca nie dokonuje ulepszenia/modyfikacji kupionych gier, Wnioskodawca tworzy nowe produkty (w postaci gier), które są oparte na wnioskach wynikających z zakupionych gier. Zakup licencji na grafikę stanowi nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP oraz ww. licencje nie są nabywane od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zakupuje licencje na grafiki komputerowe poprzez zlecenie umowy o dzieło. Dzieło to jest wymagane do stworzenia gry. Szereg programów, z których korzysta Wnioskodawca, wymaga od Niego stałego dostępu do Internetu. Zakup licencji do utworów (programów) stanowi nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP oraz ww. utwory nie są nabywane od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym dostęp do Internetu jest jedną ze składowych, bez których Wnioskodawca nie może korzystać z licencji, które są Mu potrzebne do wykorzystywania prac wyników badawczo-rozwojowych zakupionych w formie licencji. Podwykonawcy, od których kupuje licencje są artystami/twórcami systemów do gier, którzy wytwarzają na potrzeby Wnioskodawcy niezbędne elementy do tworzonej przez Niego gry. W decydującej większości są to podmioty niepowiązane. Prace, jakie Wnioskodawca zleca podwykonawcom, to zadania, których z różnych powodów Wnioskodawca nie może wykonać sam. Głównie są to grafiki, zdarzają się również analizy, czy podsystemy do projektów. Prace te są niezbędnymi składowymi projektu końcowego. Prawa do licencji wytwarzanej w ramach omawianych prac należą do Wnioskodawcy. Zdecydowana większość prac, w tym będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dotyczy prac wykonywanych przez podwykonawców niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewielki odsetek zleceń wykonywanych jest przez podwykonawców, których należy rozumieć jako podmioty powiązane, ale zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie kwalifikuje tych umów jako litery „a” lub „b” w równaniu nexus, dotyczącego IP BOX. Podwykonawcy nie wykonują zleconych przez Wnioskodawcę prac w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej, prace podwykonawców zatrudnianych na umowy o dzieło, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, są wykonywane przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej.

Podsumowując, z informacji przedstawionych w opisie stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje zakupu licencji na grafiki - w celu rozwinięcia projektu, nad którym skupia się aktualnie wykonywana praca. Licencje używane są jako rzeczy, których Wnioskodawca sam nie jest w stanie stworzyć, ale integrując je do gry zwiększa jej „wartość”/konkurencyjność na rynku. Wnioskodawca zakupuje grafiki z przekazaniem praw autorskich na umowę o dzieło od podmiotów niepowiązanych. Prace te, zdaniem Wnioskodawcy, stanowią prace badawczo-rozwojowe związane z kwalifikowanym IP. Kupowane prace są unikalne i zawsze niepowtarzalne. Stworzenie ich wymaga ciągle zwiększanych zasobów wiedzy. Wnioskodawca implementuje i konfiguruje wszystkie rozwiązania programistyczne (w tym nabyte od podwykonawców) w taki sposób, że ostatecznie tworzą one nowe, innowacyjne elementy oferowane przez Wnioskodawcę jako odrębne produkty w postaci gier. Biorąc pod uwagę brzmienie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca przyjmuje, że zakup licencji z przekazaniem praw autorskich stanowi dla Niego nabycie kosztów ponoszonych bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową, a więc koszty kwalifikowane znajdujące się w kategorii „b” tego wskaźnika.

W piśmie z dnia 15 stycznia 2021 r., stanowiącym ponowne uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że podwykonawcy, od których kupuje licencje są artystami/twórcami systemów do gier, którzy wytwarzają na potrzeby Wnioskodawcy niezbędne elementy do tworzonej przez Niego gry. W decydującej większości są to podmioty niepowiązane. Prace jakie Wnioskodawca zleca podwykonawcom to zadania, których z różnych powodów nie może wykonać sam. Głównie są to grafiki 2d, zdarzają się również analizy, czy podsystemy do projektów. Prace te są niezbędnymi składowymi projektu końcowego. Prawa do licencji wytwarzanej w ramach omawianych prac należą do Wnioskodawcy. Zdecydowana większość prac, w tym będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dotyczy prac wykonywanych przez podwykonawców niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewielki odsetek zleceń wykonywanych jest przez podwykonawców, które należy rozumieć jako podmioty powiązane, ale zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie kwalifikuje tych umów jako litery „a” lub „b” w równaniu nexus, dotyczącego IP BOX. Podwykonawcy nie wykonują zleconych przez Wnioskodawcę prac w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej, prace podwykonawców zatrudnianych na umowy o dzieło, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, są wykonywane przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej.

W przedstawionym stanie faktycznym wskazano również, że podwykonawcy współpracują z Wnioskodawcą jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej na podstawie umów o dzieło. Zgodnie z treścią złożonego wniosku, prace, jakie Wnioskodawca zleca podwykonawcom, to zadania, których z różnych powodów nie może wykonać sam. Głównie są to grafiki, zdarzają się również analizy, czy podsystemy do projektów. Prace te są niezbędnymi składowymi projektu końcowego. Prawa do licencji wytwarzanej w ramach omawianych prac należą do Wnioskodawcy.

Tak więc, można na tej podstawie wnioskować, że czynności wykonywane przez podwykonawców są nierozerwalnie związane z działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawcy.

Wspomnieć zatem należy, że umowy o dzieło z zakresu prawa autorskiego i praw pokrewnych powinny zawierać wyraźne postanowienie w przedmiocie licencji lub rozporządzenia (np. w formie odpowiedniej klauzuli), ponieważ w przeciwnym razie treścią ich będzie jedynie np. stworzenie utworu, czy też jego wykonanie, a więc nie będzie można w takiej sytuacji mówić o nastąpieniu obrotu cywilnoprawnego w zakresie prawa autorskiego i praw pokrewnych (uprawnienia płynące z wyłącznego dysponowania utworem lub przedmiotem praw pokrewnych pozostaną nieuszczuplone po stronie podmiotu przyjmującego zamówienie). W ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych licencja oznacza umowę o korzystanie z prawa (art. 41 ust. 2 ww. ustawy). Przy ocenie każdej umowy z zakresu prawa autorskiego i praw pokrewnych należy analizować ją dwupłaszczyznowo, pod kątem rodzaju dyspozycji chronionym dobrem (rozporządzającej lub licencyjnej) oraz występowania zamówienia, charakterystycznego dla umów o dzieło.

Niemniej w analizowanej sprawie Wnioskodawca wyjaśnił, że „prawa do licencji wytwarzanej w ramach omawianych prac należą do Wnioskodawcy”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że z treści przywołanych przepisów wynika, że pod literą „a” wskaźnika nexus, należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ponadto, z objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (akapit nr 114) wynika, że: „do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło”.

Zatem, odnosząc się do pytania Nr 1 oraz Nr 3, a także stanowisk Wnioskodawcy w tym zakresie stwierdzić należy, że Wnioskodawca prawidłowo alokuje zakup licencji na grę komputerową wykorzystywaną w działalności B+R oraz zakup dostępu do Internetu, niezbędny w procesie tworzonego przez Niego oprogramowania, jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d) tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.

Z kolei pod literą „b” wskaźnika nexus, należy uwzględniać nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (akapit nr 115): „podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze „b” wzoru nexus, o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze „c” wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze „d” wzoru nexus.”

Tak więc, jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową, to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. „a” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zleca jej wykonanie innym podmiotom to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. „b” lub „c” wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych.

W związku z powyższym odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem Nr 2, tj. ustalenia, czy zakup licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę należy kwalifikować jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika, wskazać należy, że skoro jak wynika z opisu sprawy, podwykonawcy współpracują z Wnioskodawcą jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej na podstawie umów o dzieło, to wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę związane z zakupem licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę na podstawie ww. umów o dzieło należy zakwalifikować do kosztów, o których mowa w lit. „a” wzoru nexus, tj. jako koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Podkreślenia przy tym wymaga, że aby móc zakwalifikować przedmiotowe wydatki do innej litery podwykonawca musiałby prowadzić działalność gospodarczą obejmującą działalność badawczo-rozwojową (w przypadku lit. „d”) albo działalność badawczo-rozwojową (w przypadku liter „b” - „c”).

Praca podwykonawcy już z samej swej istoty ma wpływ na efekt końcowy wytwarzanego IP i nie pozostaje bez znaczenia w procesie jego tworzenia. Zgodnie z treścią złożonego wniosku, prace, jakie Wnioskodawca zleca podwykonawcom, to zadania, których z różnych powodów nie może wykonać sam. Głównie są to grafiki, zdarzają się również analizy, czy podsystemy do projektów. Prace te są niezbędnymi składowymi projektu końcowego. Prawa do licencji wytwarzanej w ramach omawianych prac należą do Wnioskodawcy. Zatem nie sposób uznać, że czynności przez nich wykonywane nie mają bezpośredniego związku z wytworzeniem, ulepszeniem, czy rozwinięciem oprogramowania. Czynności wykonywane przez podwykonawcę nierozerwalnie łączą się z działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawcy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w stanie faktycznym:

• zakup licencji na grę komputerową, wykorzystywaną w działalności B+R Wnioskodawcy, należy kwalifikować jako koszty poniesione bezpośrednio na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika (pytanie Nr 1) – jest prawidłowe,
  

• zakup licencji z przekazaniem praw autorskich na grafikę należy kwalifikować jako nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika (pytanie Nr 2) – jest nieprawidłowe,
  

• zakup dostępu do Internetu, niezbędny w procesie tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, stanowiącego prace B+R, należy kwalifikować jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d) tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 30ca pkt 4 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika (pytanie Nr 3) – jest prawidłowe.
  
  

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.