2021.02.23 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-1.4012.533.2020.3.EB
z 23 lutego 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2020 r. (data wpływu 21 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) oraz pismem z dnia 16 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w proporcji, w jakiej powierzchnia lokalu jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w proporcji, w jakiej powierzchnia lokalu jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych oraz ustalenia okresu, w jakim należy rozliczyć podatek z otrzymanych faktur zakupu. Wniosek uzupełniono w dniu 25 stycznia 2021 r. oraz w dniu 16 lutego 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca został zarejestrowany dla celów podarku VAT z dniem 6 sierpnia 2020 r. Od 1 sierpnia 2020 r. czynności opodatkowane VAT realizowane są w części lokalu mieszkalnego. Lokal mieszkalny został nabyty jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Faktury zaliczkowe dokumentujące dostawę lokalu mieszkalnego (stawka VAT 8%) były wystawiane przez dewelopera sukcesywnie (w trakcie roku 2018) wraz z otrzymywaniem zaliczek na poczet budowy. Zarówno do celów podatku dochodowego jak i VAT oszacowano, iż lokal mieszkalny wykorzystywany jest dla celów związanych z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT w 41% (stosunek, w jakim powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT pozostaje do całkowitej powierzchni mieszkania).

W dniu 25 stycznia 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Zakup mieszkania został udokumentowany fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy. Dodatkowo podatnik wskazał, że oprócz planowanego odliczenia VAT naliczonego od faktur dokumentujących zakup mieszkania, nie będzie On dokonywać odliczenia od faktur dokumentujących np. wykończenie mieszkania czy też jego urządzenie. Wnioskodawca zainteresowany jest realizacją zasady neutralności podatku VAT tylko i wyłącznie w zakresie zakupu lokalu.
Z uwagi na fakt, iż przedmiotem zapytania w ramach Wniosku jest lokal mieszkalny, z natury rzeczy jest on wykorzystywany zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT jak i do czynności osobistych. Wnioskodawca podkreślił, iż nawet przy zachowaniu najwyższej staranności znacznie utrudnione jest precyzyjne określenie tej powierzchni, która wykorzystywana jest tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Powierzchnia lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem Wniosku zawiera bowiem w sobie pewne przestrzenie wspólne, których z racji rozkładu poszczególnych pomieszczeń nie sposób wyodrębnić z powierzchni wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej (np. przedpokój).
Na całkowitą powierzchnię lokalu mieszkalnego składają się:
- Przedpokój – brak możliwości „sztywnego” wyodrębnienia powierzchni przeznaczonej do realizacji czynności opodatkowanych. Z przyczyn obiektywnych (konstrukcji lokalu) nie jest możliwe jednoznaczne przyjęcie, że pomieszczenie to jest wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych VAT jak i nie jest uprawnione stwierdzenie, że stanowi ono pomieszczenie służące wyłącznie zaspokajaniu potrzeb prywatnych (działalność gospodarcza jest bowiem faktycznie prowadzona w lokalu mieszkalnym, do którego nie da się wejść bez przejścia przez to pomieszczenie; brak jest odrębnego wejścia),
- WC (toaleta) – cele związane wyłącznie z dz. gosp. – jest to pomieszczenie przeznaczone wyłącznie dla potrzeb fizjologicznych potencjalnych klientów/Wnioskodawcy (jego powierzchnia to około 1,5 m²). Przedmiotowa toaleta nie zawiera wyposażenia, które wskazywałoby na możliwość wykorzystywania jej do celów osobistych (w szczególności brak jest w niej przykładowo wanny, prysznica, pralki, mebli łazienkowych itp.),
- Salon – podobnie jak w przypadku przedpokoju, brak jest możliwości „sztywnego” wyodrębnienia powierzchni przeznaczonej do realizacji czynności opodatkowanych. Ze względu na rozkład mieszkania pomieszczenie to stanowi pewien obszar centralny lokalu, tym samym Wnioskodawca nawet przy zachowaniu najwyższych standardów staranności nie jest w stanie uniknąć sytuacji, w której przechodząc przez salon będzie zmierzać np. do sypialni w celach prywatnych. W salonie znajduje się zarówno biurko jak i pozostałe meble biurowe służące realizacji czynności opodatkowanych. W tym pomieszczeniu umieszczone są również wszystkie narzędzia pracy Wnioskodawcy. Co więcej, z uwagi na swój reprezentacyjny charakter, w założeniu to właśnie w tym pomieszczeniu będą również przyjmowani klienci zainteresowani nabyciem usług (obecnie z uwagi na sytuację epidemiologiczną jest to wykluczone, natomiast w przyszłości sposobność kontaktu osobistego będzie determinowana wyłącznie przez preferencje danego klienta),
- Łazienka – cele osobiste,
- Sypialnia 1 – cele osobiste,
- Garderoba – cele osobiste,
- Sypialnia 2/pokój dziecięcy – cele osobiste,
- Balkon – cele osobiste.
Siłą rzeczy lokal mieszkalny wykorzystywany jest zarówno dla celów prywatnych, jak i w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Czynności związane z wykonywaną działalnością gospodarczą wykonywane są zarówno w tych pomieszczeniach, które dedykowane są stricte do zaspokajania potrzeb np. potencjalnych klientów w zakresie działalności gospodarczej podatnika/Wnioskodawcy (w ramach świadczenia usług opodatkowanych VAT), jak i w pomieszczeniach, które z uwagi na swoją budowę mogą być, i są wykorzystywane również dla celów prywatnych podatnika – nie jest to jednak działanie celowe, a pewien „skutek uboczny” takiej a nie innej konstrukcji lokalu mieszkalnego.
W tym miejscu Wnioskodawca zauważył, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 7b ustawy o VAT (ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług -t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106), w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Ustawodawca nie posługuje się w omawianym przypadku wyrażeniem wskazującym na konieczność wykorzystywania określonej części nieruchomości wyłącznie do celów działalności gospodarczej (wyrażenie „wyłącznie” jest jednak znane ustawodawcy, bowiem używa go np. w kontekście regulacji z art. 28b ust. 4 cyt. ustawy). W ocenie Wnioskodawcy, możliwe jest zatem odliczenie VAT również takim wypadku, w którym pewne obszary wspólne lokalu mają charakter „mieszany”. Tylko taka interpretacja cyt. przepisu daje bowiem realną możliwość odliczenia podatku VAT w przypadku nieruchomości mieszkalnych wykorzystywanych zarówno dla celów czynności opodatkowanych VAT jak i znajdujących zastosowanie dla celów prywatnych. Przyjęcie odmiennego stanowiska, umożliwiającego proporcjonalne odliczenie VAT tylko i wyłącznie od powierzchni wykorzystywanych stricte do działalności opodatkowanej pozbawiałoby realnego prawa do odliczenia przykładowo tych podatników, którzy prowadzą działalność gospodarczą w kawalerkach, czy też lokalach mieszkalnych typu studio. Odliczenie VAT w takim wypadku (od powierzchni „mieszanych”) nie jest, w ocenie Wnioskodawcy, nadużyciem prawa, nie prowadzi również do erozji podstawy opodatkowania. Wynika ono bowiem nie z planowanych działań optymalizacyjnych mających na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych (Wnioskodawca nie miał bowiem możliwości współdecydowania o rozkładzie mieszkań), a z obiektywnych ograniczeń konstrukcyjnych lokalu. Przyjęcie rygorystycznej wykładni odmawiającej jakiegokolwiek prawa do odliczenia podatku VAT od powierzchni „mieszanych” będzie prowadzić do sytuacji, w której z perspektywy ekonomicznej podatnik VAT zostanie „obciążony” podatkiem VAT z przyczyn quasi – formalnych, na które nie ma on realnego wpływu. Pozostałe warunki do odliczenia – w tym przede wszystkim te o charakterze materialnym – są bowiem w takim wypadku spełnione.
Odbiór lokalu mieszkalnego nastąpił w październiku 2018 r. W tamtym okresie lokal był jednak niezdatny do jakiegokolwiek użytkowania (stan surowy).
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1 sierpnia 2020 r.
Z uwagi na charakter lokalu, jego nabycie związane było przede wszystkim z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych. Wnioskodawca jednak zaznacza, że równocześnie przewidywał prowadzenie w nim własnej działalności gospodarczej (uprawnienie do zawodowego wykonywania czynności doradztwa podatkowego Wnioskodawca uzyskał 25 lutego 2016 r.). Nie było to zatem nabycie realizowane wyłącznie na potrzeby prywatne Wnioskodawcy.
Zakupiona nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.
Oszacowania powierzchni wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej dokonano przy wykorzystaniu profesjonalnego oprogramowania wykorzystywanego do dwuwymiarowego i trójwymiarowego komputerowego wspomagania projektowania (AutoCAD). Powierzchnia całego mieszkania wynosi 66,95 m². Z kolei za związane z wykonywaną działalnością opodatkowaną uznano:
- przedpokój (całość – 7,39 m²),
- toaletę (całość – 1,52 m²),
- wydzieloną część salonu bez części wypoczynkowej (18,83 m²).
Łączna wartość powierzchni wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej wynosi zatem 27,74 m². Proporcję obliczono zaś równaniem 27,74 m²/66,95 m² x 100%. W ocenie Wnioskodawcy, w najlepszy dostępny dla podatnika sposób określa ona stopień wykorzystania nieruchomości na cele związane z czynnościami opodatkowanymi VAT.
Wnioskodawca wykorzystuje wskazaną część nieruchomości do świadczenia usług doradztwa podatkowego, opodatkowanych podstawową 23% stawką VAT. Lokal nie jest wykorzystywany do świadczenia usług zwolnionych z VAT bądź też niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto Wnioskodawca w piśmie z dnia 16 lutego 2021 r. udzielił następujących informacji:

W łazience przeznaczonej na cele prywatne Wnioskodawcy znajduje się również toaleta.
W październiku 2018 r. nastąpił wyłącznie formalny odbiór lokalu mieszkalnego (odbiór kluczy). Lokal w tamtym okresie nie był w żaden sposób wykończony (stan surowy), tym samym jego użytkowanie w jakiejkolwiek formie nie było możliwe mniej więcej do kwietnia 2019 r., kiedy to zostały zakończone podstawowe prace budowlano-wykończeniowe. Wnioskodawca ponownie podkreśla, iż już na etapie formalnego nabycia przedmiotowego lokalu przewidywał prowadzenie w nim działalności gospodarczej.

Z kolei od momentu zakończenia prac wykończeniowych, tj. mniej więcej od kwietnia/maja 2019 r. (długi okres prowadzenia prac wynikał przede wszystkim z obecnej specyfiki rynku budowlano wykończeniowego, gdzie popyt w znacznym stopniu przewyższa podaż), do momentu formalnej rejestracji działalności gospodarczej w CEIDG, lokal był wykorzystywany przez podatnika głównie (ale nie tylko) do celów mieszkalnych.

Równocześnie Wnioskodawca podkreśla, że mniej więcej od maja/czerwca 2019 r. rozpoczęto szereg działań przygotowujących podatnika do rejestracji własnej działalności gospodarczej, w szczególności poprzez:
- rozpoczęcie negocjacji w zakresie przyszłej współpracy oraz finalizacja ustaleń biznesowych z głównymi kontrahentami,
- pozyskanie know-how w najbardziej popularnych obszarach doradztwa podatkowego,
- przygotowanie wzorów umów oraz innych dokumentów firmowych,
- opracowanie identyfikatorów wizualnych, itp.
Początkowo zakładano, że formalna rejestracja będzie mieć miejsce od 1 stycznia 2020 r. natomiast z różnych przyczyn (m.in. kwestii występowania pewnych „sezonów” w pracy doradcy podatkowego) termin ten miał pierwotnie ulec nieznacznemu przesunięciu. Z kolei w okresie luty/marzec 2020 r., kiedy to działalność gospodarcza miała zostać finalnie zarejestrowana, widoczne było już z kolei istotne ograniczenie popytu na usługi doradcze, stąd za ekonomicznie racjonalne uznano odłożenie w czasie procesu formalnej rejestracji w CEIDG mniej więcej do połowy roku – podatnik przewidywał, że w tym okresie w relatywnie wiarygodny sposób będzie można oszacować wpływ pandemii COVID-19 na ogólną koniunkturę gospodarczą. Tym samym okoliczność, iż rejestracja działalności gospodarczej nastąpiła z pewnym opóźnieniem w stosunku do momentu faktycznego rozpoczęcia użytkowania lokalu mieszkalnego wynikała przede wszystkim z:
- konieczności przeprowadzenia niezbędnych czynności przygotowawczych przed rozpoczęciem świadczenia usług w pełnym zakresie – w pierwszej fazie działalności tj. od 1 maja 2019 r. (data umowna) do 31 grudnia 2019 r. (data umowna),
- przyczyn niezależnych od podatnika, który kierując się racjonalnością ekonomiczną nie chciał generować dodatkowych kosztów prowadzenia biznesu (np. w postaci składek ZUS) w okresie wysokiej niepewności koniunkturalnej – od 1 stycznia 2020 r. do momentu formalnej rejestracji w CEIDG. We wspomnianym okresie aktywność podatnika polegała przede wszystkim na bieżącej analizie ekonomicznej wydarzeń gospodarczych pod kątem opłacalności rejestracji w CEIDG oraz nawiązywaniu kontaktów z potencjalnymi klientami, którzy podobnie jak Wnioskodawca oczekiwali pewnego ożywienia gospodarczego, które miało pozwolić na zwiększenie wydatków operacyjnych (m.in. na doradztwo podatkowe).
Wnioskodawca szacuje, że mieszkanie było wykorzystywane dla celów mieszanych (w początkowej fazie głównie mieszkalnych – por. odp. na pytanie 2) od 1 maja 2019 r. Równocześnie należy wskazać, iż z perspektywy czasu nie jest możliwe wskazanie dokładnej daty, która mogłaby zostać uznana za początek faktycznego użytkowania lokalu mieszkalnego. Podatnik nie prowadził bowiem w tym zakresie żadnych ewidencji, nie gromadził również na tę okoliczność jakichkolwiek dowodów, ponieważ nie był do tego w żaden sposób zobowiązany przepisami prawa. Również orzecznictwo sądowo-administracyjne czy też praktyka organów podatkowych w tym zakresie w żadnym stopniu nie kreowały takiego obowiązku, zatem odpowiedź na tak sformułowane pytanie nie jest możliwa. W tamtym okresie Wnioskodawca nie miał bowiem żadnych obiektywnych przesłanek, aby spodziewać się, że poruszona kwestia będzie mieć w przyszłości znaczenie z prawnopodatkowego punktu widzenia.
Lokal mieszkalny, który jest przedmiotem Wniosku cechuje się rozkładem pomieszczeń typu „studio”. Tym samym, bez wprowadzania zmian konstrukcyjnych w rozkładzie mieszkania, nie jest fizycznie możliwe wyodrębnienie przestrzeni, w której prowadzona jest wyłącznie działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie planuje również wprowadzania takich modyfikacji tylko i wyłącznie dla celów podatkowych. W rachunku ekonomicznym koszty przebudowy mieszkania byłyby bowiem istotnie wyższe niż kwota podatku VAT (8%), o której odliczenie podatnik potencjalnie mógłby ubiegać się w ramach rozliczenia (stąd też wniosek o wydanie przedmiotowej interpretacji).
Z uwagi na powyższe, celem jak najwierniejszego odwzorowania przestrzeni, w jakiej Wnioskodawca realizuje czynności opodatkowane, z powierzchni salonu ostrożnościowo wyłączono zatem m.in. część „wypoczynkową” oraz „gastronomiczną” (aneks kuchenny), których związek z działalnością gospodarczą podatnika uznano za słabszy. Pod uwagę nie brano również w żadnym stopniu garderoby, sypialni, czy też łazienki.
W pozostałym zakresie powierzchnia mieszkania jest (i będzie) wykorzystywana do świadczenia usług opodatkowanych VAT, co będzie szczególnie widoczne w przypadku osobistej wizyty klienta w lokalu. Wydaje się, że trudno w takim wypadku uznać, że odliczenie VAT przysługuje wyłącznie od tej części powierzchni, na której stoi biurko czy też fotel biurowy, skoro usługobiorca będzie najprawdopodobniej korzystał również z pozostałych funkcjonalności lokalu.
Przedpokój wykorzystywany jest do celów mieszanych (przede wszystkim z uwagi na ograniczenia konstrukcyjne lokalu tzn. brak odrębnego wejścia). Z uwagi jednak na niską skalę planowanego odliczenia podatnik nie dokonywał dodatkowo sztucznego wyodrębnienia w przestrzeni przedpokoju części „firmowej” przyjmując, że skoro pomieszczenie to niewątpliwie wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych VAT, to odliczenie powinno w takim wypadku przysługiwać w całości. Identyczne podejście zostało również przyjęte w kontekście salonu, gdzie zamiast ustalać jakąkolwiek sztuczną proporcję, pewne przestrzenie salonu zostały wyłączone z kalkulacji proporcji w całości, zaś pozostałe, w których prowadzone są czynności opodatkowane VAT uznano za dające prawo do pełnego odliczenia.
Wnioskodawca ponownie zauważa, iż okazjonalne podejmowanie czynności o charakterze prywatnym w „firmowej” części lokalu mieszkalnego nie powinno całkowicie wyłączać możliwości odliczenia VAT od danej powierzchni. Istota lokalu mieszkalnego nie pozwala bowiem na całkowite wyeliminowanie ze sfery firmowej sfery prywatnej i vice versa. Nie ma w takim wypadku obiektywnej możliwości precyzyjnego określenia przestrzeni, która ma charakter wyłącznie „firmowy”.
W ocenie Wnioskodawcy, odliczenie podatku w takim wypadku powinno być zatem realizowane na podstawie standardu najwyżej staranności, wedle którego podatnik określi powierzchnię wykorzystywaną do realizacji czynności opodatkowanych VAT. Wnioskodawca jest przekonany, że w opisanym stanie faktycznym dochował takiej staranności, o czym świadczy nie tylko użycie profesjonalnych narzędzi informatycznych do precyzyjnego wytyczenia powierzchni poszczególnych pomieszczeń, ale również ostrożnościowe wyłączenie z powierzchni salonu tych przestrzeni, które w ocenie Podatnika, mają przede wszystkim charakter „prywatny”.
Na marginesie Wnioskodawca zwraca uwagę, iż ustawodawca nie w każdym wypadku wymaga od podatnika VAT zachowania tak rygorystycznej precyzji w aspekcie odliczenia. Co więcej, w niektórych przypadkach dopuszcza on nawet daleko mniej dokładne szacunki niż te, o których mowa w analizowanym przypadku, a które równocześnie w żadnym stopniu nie stają na przeszkodzie zapewnieniu prawidłowości rozliczenia VAT (vide odliczenie VAT od nabycia i wydatków eksploatacyjnych dot. samochodów osobowych wykorzystywanych do celów mieszanych – VAT może być w każdym wypadku odliczany w wysokości 50%, nawet jeśli w danym okresie rozliczeniowym samochód był wykorzystywany dla celów firmowych np. w proporcji 1%). Jeśli nawet uznać, że bezpośrednie stosowanie w tym zakresie analogii nie jest w pełni prawidłowe, to należy zauważyć, że niewątpliwie daje ono pewną ogólną perspektywę interpretacyjną do oceny progu staranności niezbędnego do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy od faktur VAT dokumentujących dostawę lokalu mieszkalnego na rzecz Wnioskodawcy otrzymywanych przed jego rejestracją dla celów VAT istnieje możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w proporcji, w jakiej powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych pozostaje do całkowitej powierzchni lokalu?
W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pyt. nr 1 – w jakim okresie należy rozliczyć podatek naliczony od tych faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, na pytanie nr 1 należy odpowiedzieć twierdząco.

Zgodnie bowiem z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Dalej, w myśl ust. 7b cyt. przepisu, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Mając na uwadze brzmienie powyższych przepisów należy wskazać, iż podstawową przesłanką warunkującą możliwość odliczenia podatku VAT jest wykorzystywanie przez podatnika towarów bądź usług do realizacji czynności opodatkowanych VAT. Przesłanka ta, w ocenie Wnioskodawcy, jest spełniona. Część lokalu mieszkalnego (41 % powierzchni) jest bowiem wykorzystywana do świadczenia usług opodatkowanych VAT (stawka 23%), zatem w celu zachowania neutralności podatku VAT, w takiej też części powinno Wnioskodawcy przysługiwać prawo do odliczenia. Podatnik wskazał, iż odliczenie to nie zostało dotychczas zrealizowane wyłącznie ze względów ostrożnościowych. Brak było bowiem w przeszłości jednolitego stanowiska interpretacyjnego organów podatkowych w zakresie analizowanej kwestii (zwłaszcza w zakresie deklaratoryjnego charakteru przesłanki rejestracji dla celów VAT). Ostatnie interpretacje wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazują jednak, iż odliczenie takie jest możliwe (por. interpretacja indywidualna z dnia 14 lipca 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP4-1.4012.69.2020.6.RMA; interpretacja indywidualna z dnia 22 października 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP1-3.4012.517.2020.1.KP).

W zakresie pytania nr 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż proporcjonalne odliczenie VAT będzie przysługiwać począwszy od deklaracji podatkowej składanej za 08/2020 r.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Z kolei ust. 11 cyt. przepisu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Wreszcie, ust. 13 stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W ocenie Podatnika, z uwagi na upływ terminów do bieżącego odliczenia VAT (art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT), właściwym wydaje się być korekta deklaracji VAT za sierpień 2020 r. (i wszystkie kolejno następujące miesiące), w której w sposób proporcjonalny (41%) zostanie wykazany VAT naliczony z tyt. nabycia lokalu mieszkalnego. Okres ten jest bowiem pierwszym, w którym prawo do odliczenia może zostać obiektywnie zrealizowane z uwagi na fakt skutecznej rejestracji Wnioskodawcy dla celów VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z kolei, jak stanowi art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Przez wytworzenie nieruchomości – stosownie do treści art. 2 pkt 14a ustawy – rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Przepis art. 86 ust. 7b ustawy, nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Regulacja ta dotyczy sposobu obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele osobiste (prywatne). Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na cele osobiste (prywatne) i przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis art. 86 ust. 7b ustawy stanowi implementację art. 168a ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku nieruchomości stanowiącej część majątku przedsiębiorstwa danego podatnika i wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności, jak i do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność, VAT od wydatków związanych z taką nieruchomością podlega odliczeniu zgodnie z zasadami określonymi w art. 167, 168, 169 i 173 wyłącznie do wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została wykorzystana do celów działalności prowadzonej przez podatnika.

Wskazać również należy, że art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się wyliczenia proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Wybrany sposób musi jednak gwarantować jak najbardziej zbliżone do rzeczywistego obliczenie podatku naliczonego związanego wyłącznie z działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku ponoszenia przez podatnika wydatków na nabycie oraz wytworzenie nieruchomości, która została włączona do majątku jego przedsiębiorstwa oraz jest wykorzystywana zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i celów osobistych (prywatnych) a przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. Niezależnie od tego, czy dokonany zakup stanowi kompletny i zdatny do użytkowania towar czy środek trwały, czy też dokonywane są dopiero nakłady (inwestycja w toku) – podatnikowi, co do zasady, przysługuje prawo do odliczenia podatku, jeśli zakup dokonywany jest w związku z obecnie prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną, generującą podatek należny.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ww. ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy – naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Stosownie do art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa.

Natomiast na mocy art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Rejestracja następuje w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca został zarejestrowany dla celów podarku VAT z dniem 6 sierpnia 2020 r. Od 1 sierpnia 2020 r. czynności opodatkowane VAT realizowane są w części lokalu mieszkalnego. Lokal mieszkalny został nabyty jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Faktury zaliczkowe dokumentujące dostawę lokalu mieszkalnego (stawka VAT 8%) były wystawiane przez dewelopera sukcesywnie (w trakcie roku 2018) wraz z otrzymywaniem zaliczek na poczet budowy. Zarówno do celów podatku dochodowego, jak i VAT oszacowano, iż lokal mieszkalny wykorzystywany jest dla celów związanych z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT w 41% (stosunek, w jakim powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT pozostaje do całkowitej powierzchni mieszkania). Zakup mieszkania został udokumentowany fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy. Dodatkowo podatnik wskazał, że oprócz planowanego odliczenia VAT naliczonego od faktur dokumentujących zakup mieszkania, nie będzie On dokonywać odliczenia od faktur dokumentujących np. wykończenie mieszkania czy też jego urządzenie. Wnioskodawca zainteresowany jest realizacją zasady neutralności podatku VAT tylko i wyłącznie w zakresie zakupu lokalu. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem zapytania w ramach Wniosku jest lokal mieszkalny, z natury rzeczy jest on wykorzystywany zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT jak i do czynności osobistych. Wnioskodawca podkreślił, iż nawet przy zachowaniu najwyższej staranności znacznie utrudnione jest precyzyjne określenie tej powierzchni, która wykorzystywana jest tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Powierzchnia lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem wniosku zawiera bowiem w sobie pewne przestrzenie wspólne, których z racji rozkładu poszczególnych pomieszczeń nie sposób wyodrębnić z powierzchni wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej (np. przedpokój).

Na całkowitą powierzchnię lokalu mieszkalnego składają się:

Przedpokój – brak możliwości „sztywnego” wyodrębnienia powierzchni przeznaczonej do realizacji czynności opodatkowanych. Z przyczyn obiektywnych (konstrukcji lokalu) nie jest możliwe jednoznaczne przyjęcie, że pomieszczenie to jest wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych VAT, jak i nie jest uprawnione stwierdzenie, że stanowi ono pomieszczenie służące wyłącznie zaspokajaniu potrzeb prywatnych (działalność gospodarcza jest bowiem faktycznie prowadzona w lokalu mieszkalnym, do którego nie da się wejść bez przejścia przez to pomieszczenie; brak jest odrębnego wejścia),
WC (toaleta) – cele związane wyłącznie z dz. gosp. – jest to pomieszczenie przeznaczone wyłącznie dla potrzeb fizjologicznych potencjalnych klientów/Wnioskodawcy (jego powierzchnia to około 1,5 m²). Przedmiotowa toaleta nie zawiera wyposażenia, które wskazywałoby na możliwość wykorzystywania jej do celów osobistych (w szczególności brak jest w niej przykładowo wanny, prysznica, pralki, mebli łazienkowych itp.),
Salon – podobnie jak w przypadku przedpokoju, brak jest możliwości „sztywnego” wyodrębnienia powierzchni przeznaczonej do realizacji czynności opodatkowanych. Ze względu na rozkład mieszkania pomieszczenie to stanowi pewien obszar centralny lokalu, tym samym Wnioskodawca nawet przy zachowaniu najwyższych standardów staranności nie jest w stanie uniknąć sytuacji, w której przechodząc przez salon będzie zmierzać np. do sypialni w celach prywatnych. W salonie znajduje się zarówno biurko jak i pozostałe meble biurowe służące realizacji czynności opodatkowanych.
W tym pomieszczeniu umieszczone są również wszystkie narzędzia pracy Wnioskodawcy. Co więcej, z uwagi na swój reprezentacyjny charakter, w założeniu to właśnie w tym pomieszczeniu będą również przyjmowani klienci zainteresowani nabyciem usług (obecnie z uwagi na sytuację epidemiologiczną jest to wykluczone, natomiast w przyszłości sposobność kontaktu osobistego będzie determinowana wyłącznie przez preferencje danego klienta),
Łazienka – cele osobiste,
Sypialnia 1 – cele osobiste,
Garderoba – cele osobiste,
Sypialnia 2/pokój dziecięcy – cele osobiste,
Balkon – cele osobiste.

Siłą rzeczy lokal mieszkalny wykorzystywany jest zarówno dla celów prywatnych, jak i w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Czynności związane z wykonywaną działalnością gospodarczą wykonywane są zarówno w tych pomieszczeniach, które dedykowane są stricte do zaspokajania potrzeb np. potencjalnych klientów w zakresie działalności gospodarczej podatnika/Wnioskodawcy (w ramach świadczenia usług opodatkowanych VAT), jak i w pomieszczeniach, które z uwagi na swoją budowę mogą być, i są wykorzystywane również dla celów prywatnych podatnika – nie jest to jednak działanie celowe, a pewien „skutek uboczny” takiej a nie innej konstrukcji lokalu mieszkalnego.

Przedpokój – całość (precyzyjne wydzielenie teoretycznej części, która in abstracto miałaby być wykorzystywana wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej uznano za niemożliwe);

Toaleta – całość;

Salon – w przypadku salonu, dla zwiększenia wiarygodności kalkulacji, zdecydowano dodatkowo o wyłączeniu z powierzchni, dla której wyliczono proporcję, tej części pomieszczenia, na której znajduje się sofa wypoczynkowa oraz przejście na balkon. W tym wypadku uznano, że związek tej powierzchni z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi jest istotnie słabszy niż w przypadku pozostałej przestrzeni salonu, gdzie fizycznie realizowane są usługi opodatkowane VAT.

Pozostałe pomieszczenia uznano za niewykazujące istotnego związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Odbiór lokalu mieszkalnego nastąpił w październiku 2018 r. W tamtym okresie lokal był jednak niezdatny do jakiegokolwiek użytkowania (stan surowy).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1 sierpnia 2020 r. Z uwagi na charakter lokalu, jego nabycie związane było przede wszystkim z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych. Wnioskodawca jednak zaznaczył, że równocześnie przewidywał prowadzenie w nim własnej działalności gospodarczej (uprawnienie do zawodowego wykonywania czynności doradztwa podatkowego Wnioskodawca uzyskał 25 lutego 2016 r.). Nie było to zatem nabycie realizowane wyłącznie na potrzeby prywatne Wnioskodawcy.

Zakupiona nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

Oszacowania powierzchni wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej dokonano przy wykorzystaniu profesjonalnego oprogramowania wykorzystywanego do dwuwymiarowego i trójwymiarowego komputerowego wspomagania projektowania (AutoCAD). Powierzchnia całego mieszkania wynosi 66,95 m². Z kolei za związane z wykonywaną działalnością opodatkowaną uznano:

przedpokój (całość – 7,39 m²),
toaletę (całość – 1,52 m²),
wydzieloną część salonu bez części wypoczynkowej (18,83 m²).

Łączna wartość powierzchni wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej wynosi zatem 27,74 m². Proporcję obliczono zaś równaniem 27,74 m²/66,95 m² x 100 %. W ocenie Wnioskodawcy, w najlepszy dostępny dla podatnika sposób określa ona stopień wykorzystania nieruchomości na cele związane z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Wnioskodawca wykorzystuje wskazaną część nieruchomości do świadczenia usług doradztwa podatkowego, opodatkowanych podstawową 23% stawką VAT. Lokal nie jest wykorzystywany do świadczenia usług zwolnionych od VAT bądź też niepodlegających temu podatkowi. W łazience przeznaczonej na cele prywatne Wnioskodawcy znajduje się również toaleta. W październiku 2018 r. nastąpił wyłącznie formalny odbiór lokalu mieszkalnego (odbiór kluczy). Lokal w tamtym okresie nie był w żaden sposób wykończony (stan surowy), tym samym jego użytkowanie w jakiejkolwiek formie nie było możliwe mniej więcej do kwietnia 2019 r., kiedy to zostały zakończone podstawowe prace budowlano-wykończeniowe. Wnioskodawca ponownie podkreśla, iż już na etapie formalnego nabycia przedmiotowego lokalu przewidywał prowadzenie w nim działalności gospodarczej.

Z kolei od momentu zakończenia prac wykończeniowych, tj. mniej więcej od kwietnia/maja 2019 r. (długi okres prowadzenia prac wynikał przede wszystkim z obecnej specyfiki rynku budowlano wykończeniowego, gdzie popyt w znacznym stopniu przewyższa podaż), do momentu formalnej rejestracji działalności gospodarczej w CEIDG, lokal był wykorzystywany przez podatnika głównie (ale nie tylko) do celów mieszkalnych.

Równocześnie Wnioskodawca podkreśla, że mniej więcej od maja/czerwca 2019 r. rozpoczęto szereg działań przygotowujących podatnika do rejestracji własnej działalności gospodarczej, w szczególności poprzez:

rozpoczęcie negocjacji w zakresie przyszłej współpracy oraz finalizacja ustaleń biznesowych z głównymi kontrahentami,
pozyskanie know-how w najbardziej popularnych obszarach doradztwa podatkowego,
przygotowanie wzorów umów oraz innych dokumentów firmowych,
opracowanie identyfikatorów wizualnych, itp.

Początkowo zakładano, że formalna rejestracja będzie mieć miejsce od 1 stycznia 2020 r. natomiast z różnych przyczyn (m.in. kwestii występowania pewnych „sezonów” w pracy doradcy podatkowego) termin ten miał pierwotnie ulec nieznacznemu przesunięciu. Z kolei w okresie luty/marzec 2020 r., kiedy to działalność gospodarcza miała zostać finalnie zarejestrowana, widoczne było już z kolei istotne ograniczenie popytu na usługi doradcze, stąd za ekonomicznie racjonalne uznano odłożenie w czasie procesu formalnej rejestracji w CEIDG mniej więcej do połowy roku – podatnik przewidywał, że w tym okresie w relatywnie wiarygodny sposób będzie można oszacować wpływ pandemii COVID-19 na ogólną koniunkturę gospodarczą. Tym samym okoliczność, iż rejestracja działalności gospodarczej nastąpiła z pewnym opóźnieniem w stosunku do momentu faktycznego rozpoczęcia użytkowania lokalu mieszkalnego wynikała przede wszystkim z:

konieczności przeprowadzenia niezbędnych czynności przygotowawczych przed rozpoczęciem świadczenia usług w pełnym zakresie – w pierwszej fazie działalności tj. od 1 maja 2019 r. (data umowna) do 31 grudnia 2019 r. (data umowna),
przyczyn niezależnych od podatnika, który kierując się racjonalnością ekonomiczną nie chciał generować dodatkowych kosztów prowadzenia biznesu (np. w postaci składek ZUS) w okresie wysokiej niepewności koniunkturalnej – od 1 stycznia 2020 r. do momentu formalnej rejestracji w CEIDG. We wspomnianym okresie aktywność podatnika polegała przede wszystkim na bieżącej analizie ekonomicznej wydarzeń gospodarczych pod kątem opłacalności rejestracji w CEIDG oraz nawiązywaniu kontaktów z potencjalnymi klientami, którzy podobnie jak Wnioskodawca oczekiwali pewnego ożywienia gospodarczego, które miało pozwolić na zwiększenie wydatków operacyjnych (m.in. na doradztwo podatkowe).

Wnioskodawca szacuje, że mieszkanie było wykorzystywane dla celów mieszanych (w początkowej fazie głównie mieszkalnych) od 1 maja 2019 r. Równocześnie należy wskazać, iż z perspektywy czasu nie jest możliwe wskazanie dokładnej daty, która mogłaby zostać uznana za początek faktycznego użytkowania lokalu mieszkalnego. Podatnik nie prowadził bowiem w tym zakresie żadnych ewidencji, nie gromadził również na tę okoliczność jakichkolwiek dowodów, ponieważ nie był do tego w żaden sposób zobowiązany przepisami prawa.

Lokal mieszkalny, który jest przedmiotem wniosku, cechuje się rozkładem pomieszczeń typu „studio”. Tym samym, bez wprowadzania zmian konstrukcyjnych w rozkładzie mieszkania, nie jest fizycznie możliwe wyodrębnienie przestrzeni, w której prowadzona jest wyłącznie działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie planuje również wprowadzania takich modyfikacji tylko i wyłącznie dla celów podatkowych. W rachunku ekonomicznym koszty przebudowy mieszkania byłyby bowiem istotnie wyższe niż kwota podatku VAT (8%), o której odliczenie podatnik potencjalnie mógłby ubiegać się w ramach rozliczenia.

Z uwagi na powyższe, celem jak najwierniejszego odwzorowania przestrzeni, w jakiej Wnioskodawca realizuje czynności opodatkowane, z powierzchni salonu ostrożnościowo wyłączono zatem m.in. część „wypoczynkową” oraz „gastronomiczną” (aneks kuchenny), których związek z działalnością gospodarczą podatnika uznano za słabszy. Pod uwagę nie brano również w żadnym stopniu garderoby, sypialni, czy też łazienki.

W pozostałym zakresie powierzchnia mieszkania jest (i będzie) wykorzystywana do świadczenia usług opodatkowanych VAT, co będzie szczególnie widoczne w przypadku osobistej wizyty klienta w lokalu. Wydaje się, że trudno w takim wypadku uznać, że odliczenie VAT przysługuje wyłącznie od tej części powierzchni, na której stoi biurko czy też fotel biurowy, skoro usługobiorca będzie najprawdopodobniej korzystał również z pozostałych funkcjonalności lokalu.

Przedpokój wykorzystywany jest do celów mieszanych (przede wszystkim z uwagi na ograniczenia konstrukcyjne lokalu tzn. brak odrębnego wejścia). Z uwagi jednak na niską skalę planowanego odliczenia podatnik nie dokonywał dodatkowo sztucznego wyodrębnienia w przestrzeni przedpokoju części „firmowej” przyjmując, że skoro pomieszczenie to niewątpliwie wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych VAT, to odliczenie powinno w takim wypadku przysługiwać w całości. Identyczne podejście zostało również przyjęte w kontekście salonu, gdzie zamiast ustalać jakąkolwiek sztuczną proporcję, pewne przestrzenie salonu zostały wyłączone z kalkulacji proporcji w całości, zaś pozostałe, w których prowadzone są czynności opodatkowane VAT uznano za dające prawo do pełnego odliczenia.

Wnioskodawca ponownie zauważył, iż okazjonalne podejmowanie czynności o charakterze prywatnym w „firmowej” części lokalu mieszkalnego nie powinno całkowicie wyłączać możliwości odliczenia VAT od danej powierzchni. Istota lokalu mieszkalnego nie pozwala bowiem na całkowite wyeliminowanie ze sfery firmowej sfery prywatnej i vice versa. Nie ma w takim wypadku obiektywnej możliwości precyzyjnego określenia przestrzeni, która ma charakter wyłącznie „firmowy”. W ocenie Wnioskodawcy, odliczenie podatku w takim wypadku powinno być zatem realizowane na podstawie standardu najwyżej staranności, wedle którego podatnik określi powierzchnię wykorzystywaną do realizacji czynności opodatkowanych VAT. Wnioskodawca jest przekonany, że w opisanym stanie faktycznym dochował takiej staranności, o czym świadczy nie tylko użycie profesjonalnych narzędzi informatycznych do precyzyjnego wytyczenia powierzchni poszczególnych pomieszczeń, ale również ostrożnościowe wyłączenie z powierzchni salonu tych przestrzeni, które w ocenie Podatnika, mają przede wszystkim charakter „prywatny”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem mieszkania w proporcji, w jakiej powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych pozostaje do całkowitej powierzchni lokalu.

Z uwagi na brzmienie art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 7b ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest określenie udziału procentowego w jakim przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup mieszkania Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać realizowanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom opodatkowanym. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części (działalność gospodarcza, cele osobiste, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy) można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody czy też sposoby, na podstawie których dokona On wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część lokalu mieszkalnego wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność (cele osobiste, a z takimi niewątpliwie mamy do czynienie w sytuacji wykorzystywania lokalu dla własnych potrzeb mieszkaniowych), a jaka część związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Zatem Wnioskodawca powinien określić, w jakim stopniu będące przedmiotem nabycia mieszkanie będzie wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, jako podatnika i na podstawie tego udziału dokonać obliczenia części podatku naliczonego od tych wydatków. Należy w tym miejscu przypomnieć – co zostało już wyżej wyjaśnione – że tzw. odliczenie (czyli obniżenie wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów) dotyczy tylko podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług, które służą wyłącznie realizowanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom opodatkowanym generującym podatek należny.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, jak również powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie wykorzystywał mieszkanie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu (cele osobiste) w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z zakupem mieszkania, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w celu odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca zgodnie art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, ma obowiązek określić udział procentowy, w jakim przedmiotowe mieszkanie będzie wykorzystywane do działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy. Jednocześnie należy podkreślić, że – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał mieszkania do świadczenia usług zwolnionych z VAT bądź też niepodlegających temu podatkowi – zatem podatek naliczony do odliczenia należy obliczyć według ww. udziału procentowego.

Tym samym, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem mieszkania według udziału procentowego, w jakim lokal będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Należy podkreślić, że prawo do odliczenia dotyczyć będzie wyłącznie substancji samego lokalu, w części, w jakiej wykazywać będzie związek z czynnościami opodatkowanymi. W omawianym przypadku chodzi o wykorzystanie powierzchni nabytego lokalu mieszkalnego do wykonywania działalności gospodarczej. Jednocześnie ten sam lokal służyć będzie również celom mieszkalnym. Zakup mieszkania został udokumentowany fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy. Dodatkowo podatnik wskazał, że oprócz planowanego odliczenia VAT naliczonego od faktur dokumentujących zakup mieszkania, nie będzie On dokonywać odliczenia od faktur dokumentujących np. wykończenie mieszkania czy też jego urządzenie. Wnioskodawca zainteresowany jest realizacją zasady neutralności podatku VAT tylko i wyłącznie w zakresie zakupu lokalu.

Podkreślenia wymaga również to, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do podatnika.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Należy w tym miejscu przypomnieć – co zostało już wyżej wyjaśnione – że tzw. odliczenie (czyli obniżenie wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów) dotyczy tylko podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług, które służą wyłącznie realizowanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom opodatkowanym generującym podatek należny. Wobec powyższego, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu mieszkania w takiej części, w jakiej mieszkanie będzie wykorzystywane do działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych. Przy czym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że będzie Jemu przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu mieszkania w takiej części, w jakiej powierzchnia pomieszczeń wykorzystywanych do działalności gospodarczej opodatkowanej pozostaje do powierzchni całego mieszkania, ponieważ takie wyliczenie nie odzwierciedla udziału procentowego, w jakim rzeczywiście lokal będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej.

Jak wskazał Wnioskodawca, w przypadku części powierzchni mieszkania – np. w przypadku przedpokoju – brak jest możliwości „sztywnego” wyodrębnienia powierzchni przeznaczonej do realizacji czynności opodatkowanych. Ze względu na rozkład mieszkania pomieszczenie to stanowi pewien obszar centralny lokalu, tym samym Wnioskodawca nawet przy zachowaniu najwyższych standardów staranności nie jest w stanie uniknąć sytuacji, w której przechodząc przez salon będzie zmierzać np. do sypialni w celach prywatnych. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, z przyczyn obiektywnych (konstrukcji lokalu) nie jest możliwe jednoznaczne przyjęcie, że pomieszczenie to (przedpokój) jest wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych VAT, jak i nie jest uprawnione stwierdzenie, że stanowi ono pomieszczenie służące wyłącznie zaspokajaniu potrzeb prywatnych (działalność gospodarcza jest bowiem faktycznie prowadzona w lokalu mieszkalnym, do którego nie da się wejść bez przejścia przez to pomieszczenie; brak jest odrębnego wejścia). Jak również wskazał Wnioskodawca, przedpokój wykorzystywany jest do celów mieszanych (przede wszystkim z uwagi na ograniczenia konstrukcyjne lokalu tzn. brak odrębnego wejścia). Z uwagi jednak na niską skalę planowanego odliczenia podatnik nie dokonywał dodatkowo sztucznego wyodrębnienia w przestrzeni przedpokoju części „firmowej” przyjmując, że skoro pomieszczenie to niewątpliwie wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych VAT, to odliczenie powinno w takim wypadku przysługiwać w całości. Identyczne podejście zostało również przyjęte w kontekście salonu, gdzie zamiast ustalać jakąkolwiek sztuczną proporcję, pewne przestrzenie salonu zostały wyłączone z kalkulacji proporcji w całości, zaś pozostałe, w których prowadzone są czynności opodatkowane VAT uznano za dające prawo do pełnego odliczenia. Zdaniem Wnioskodawcy, okazjonalne podejmowanie czynności o charakterze prywatnym w „firmowej” części lokalu mieszkalnego nie powinno całkowicie wyłączać możliwości odliczenia VAT od danej powierzchni. Istota lokalu mieszkalnego nie pozwala bowiem na całkowite wyeliminowanie ze sfery firmowej sfery prywatnej i vice versa. Nie ma w takim wypadku obiektywnej możliwości precyzyjnego określenia przestrzeni, która ma charakter wyłącznie „firmowy”.

Zatem metoda wskazana przez Wnioskodawcę nie będzie odzwierciedlała rzeczywistego wykorzystania mieszkania do czynności opodatkowanych. Jak bowiem wskazał sam Zainteresowany, zamierza On dokonać odliczenia podatku naliczonego od całej powierzchni przedpokoju, który nie służy Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedpokój jest wykorzystywany także do użytku prywatnego. Tym samym niemożliwe staje się przyznanie Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z nabyciem tej części lokalu mieszkalnego, tzn. przedpokoju.

Podsumowując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących dostawę lokalu mieszkalnego na rzecz Zainteresowanego otrzymywanych przed jego rejestracją dla celów podatku od towarów i usług. Prawo to przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 7b ustawy i pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy. Jednakże nie istnieje możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w proporcji zaproponowanej przez Wnioskodawcę, tj. w proporcji, w jakiej powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych pozostaje do całkowitej powierzchni lokalu, bowiem metoda wskazana przez Zainteresowanego nie odzwierciedla rzeczywistego wykorzystania mieszkania do czynności opodatkowanych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienić należy, że interpretacja nie rozstrzyga kwestii, w jakim okresie należy rozliczyć podatek naliczony od faktur dokumentujących dostawę lokalu mieszkalnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), bowiem Wnioskodawca uzależnił rozstrzygnięcie w ww. kwestii od pozytywnego rozstrzygnięcia organu w zakresie możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w proporcji, w jakiej powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych pozostaje do całkowitej powierzchni lokalu. W konsekwencji odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 stała się bezzasadna.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności przedmiotem rozstrzygnięcia nie była kwestia ustalenia, za jakie konkretnie lata Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem mieszkania, gdyż nie zadano w tym zakresie pytania.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w niniejszej interpretacji oparto się w szczególności na informacji, że oprócz planowanego odliczenia VAT naliczonego od faktur dokumentujących zakup mieszkania, Wnioskodawca nie będzie dokonywać odliczenia od faktur dokumentujących np. wykończenie mieszkania czy też jego urządzenie. Wnioskodawca zainteresowany jest realizacją zasady neutralności podatku VAT tylko i wyłącznie w zakresie zakupu lokalu. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin