2021.03.05 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-1.4012.2.2021.1.RR
z 5 marca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy oraz określenia podstawy opodatkowania nabywanej usługi (import usług) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy oraz określenia podstawy opodatkowania nabywanej usługi (import usług).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) Sp. z o.o. [dalej: Wnioskodawca lub Spółka] jest osobą prawną, z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest czynnym podatkiem podatku od towarów i usług [dalej: VAT].

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na finansowaniu przedsiębiorstw w zakresie udostępnienia, m.in. maszyn i urządzeń, poprzez zawieranie (jako leasingodawca) umów leasingu finansowego i operacyjnego, a także umów najmu i umów pożyczek.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej. Członkami tej grupy są m.in.:

(…) S.A., osoba prawna, z siedzibą we Francji [dalej: (...) S.A.]. (...) S.A. jest podmiotem odpowiedzialnym za wdrażanie produktów finansowych przez poszczególne spółki należące do grupy. (...) S.A. nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski;

Solutions (…), osoba prawna, z siedzibą w Luksemburgu [dalej: Solutions (...)]. Solutions (...) jest podmiotem odpowiedzialnym za finansowanie podmiotów w grupie w zakresie prowadzonej działalności. Solutions (...) nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Solutions (...) nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską, a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 14 czerwca 1995 r. [Dz.U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527 z późn. zm.- dalej: Konwencja PL-Lux], czyli stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona byłaby działalność Solutions (...).

Członkowie Grupy (…) analizują możliwości wdrożenia programów, które służyłyby finansowaniu produktów określonych marek, w tym produktów oferowanych przez Grupę A.

Grupa A jest światowym liderem w zakresie sprzedaży maszyn budowlanych, przy czym prowadzi ona działalność gospodarczą także w Europie. W tym zakresie, podmiotem odpowiedzialnym za dystrybucję maszyn budowlanych do poszczególnych dystrybutorów, działających w poszczególnych państwach, jest B, osoba prawna, z siedzibą na terytorium Belgii [dalej: B]. Z kolei C, spółka z siedzibą w Belgii [dalej: C] jest podmiotem odpowiedzialnym za finasowanie sprzedaży maszyn budowlanych do poszczególnych dystrybutorów.

(...) S.A., Solutions (...), B oraz C zawarły na czas nieokreślony umowę o współpracy, eng. Cooperation Agreement [dalej: Umowa], przewidującą wdrożenie produktów finansowych przez (...) S.A. w celu wsparcia sprzedaży produktów A w poszczególnych krajach w Europie, w ramach programu adresowanego do dystrybutorów, eng. Vendor Program [dalej: Program]. Umowa przewiduje, m.in. zasady udzielenia i używania licencji na znak towarowy i logo „A” i „A Finanse”, zasady zarządzania Programem przez powołanie odpowiednich komitetów składających się z osób reprezentujących B oraz (...) S.A. (zarówno na poziomie międzynarodowym, jak i lokalnym), zasady raportowania w zakresie realizacji Programu, a także politykę zarządzania ryzykiem w zakresie produktów finansowych oferowanych przez (...) S.A.. Szczegółowe zasady realizacji Programu przewiduje załącznik do Umowy, który stanowi umowę wdrożenia Programu, zawartą pomiędzy B a (...) S.A., eng. VendorProgram

W celu realizacji Programu (w ramach kooperacji B i (...) S.A.), C oraz Solutions (...) zapewniają stosowne finansowanie tego Programu. W tym zakresie C finansuje Solutions (...). Szczegółowe zasady finansowania Solutions (...) przez C reguluje Umowa oraz załącznik do Umowy - umowa finansowania zawarta pomiędzy C a Solutions (...), eng. Funding Agreement [dalej: Umowa F]. Z kolei, Solutions (...) zapewnia stosowne finansowanie (...) S.A., w zakresie niezbędnym do realizacji przez (...) S.A. Programu. Zasady finansowania (...) S.A. przez Solutions (...) reguluje Umowa oraz, dodatkowo, niezależna umowa finasowania zawarta między ww. stronami, eng. Facility Letter Agreement [dalej: Umowa K].

Zgodnie z Umową, do Programu mogą przystąpić również inne spółki z grupy (...) S.A.. W związku z powyższym, Spółka planuje przystąpić do Programu, w celu wsparcia B w zakresie sprzedaży maszyn budowlanych A na terytorium Polski. Jednocześnie, w celu realizacji Programu na terytorium Polski, Spółka otrzyma finansowanie od Solutions (...). Wdrożenie, realizacja i finansowanie Programu będzie przebiegać według zasad przewidzianych w Umowie, Umowie P, Umowie F i Umowie K [dalej łącznie: Umowa PL].

W szczególności, w celu wdrożenia Programu, Spółka, m.in. zawrze umowę z autoryzowanym dealerem A w Polsce. W ramach realizacji Programu, Spółka będzie nabywać bezpośrednio od B lub od autoryzowanego dealera A w Polsce produkty A i udostępniać je użytkownikom w ramach zawieranych umów leasingu operacyjnego (o którym mowa w art. 17b ustawy o CIT) i finansowego (o który m mowa w art. 17f ustawy o CIT), jak również w ramach umów najmu i pożyczki (przy czym, w sytuacji umowy pożyczki - maszyna zostanie bezpośrednia nabyta przez klienta); [dalej łącznie: Produkty Finansowe].

Jednocześnie, w celu realizacji Programu, Umowa PL przewiduje szczegółowe zasady finansowania Spółki przez Solutions (...). Zgodnie z Umową PL:

(i)Solutions (...), zobowiązuje się do przekazania Wnioskodawcy określonych kwot z tytułu zawartych skutecznie przez Spółkę umów o Produkty Finansowe. Finansowanie to będzie miało charakter bezzwrotnego finansowania (w tym celu, zgodnie z Umową PL, Solutions (...) otrzyma stosowne środki od C). Wysokość otrzymanego przez Spółkę finansowania będzie odpowiadać wartości wierzytelności netto wynikających z zawartych przez Spółkę umów o Produkty Finansowe, pomniejszonej o dyskonto oraz o stosowną marżę Solutions (...) (wartości obliczone zostaną w oparciu o przyjęte przez strony wskaźniki). W celu otrzymania finansowania, Spółka będzie, co najmniej raz na tydzień, przedstawiać Solutions (...) listę zawartych w ramach Programu umów o Produkty Finansowe. Tym samym, Solutions (...) zapewni finansowanie wszystkich umów dot. Produktów Finansowych, które zostaną zawarte w trakcie realizacji Programu przez Spółkę.

(ii)Z drugiej strony, w zamian za otrzymane przez Spółkę bezzwrotnie finansowanie, Solutions (...) nabędzie prawo do wszystkich przepływów pieniężnych z Wierzytelności (teraźniejszych oraz przyszłych), wynikających z zawartych przez Spółkę umów dot. Produktów Finansowych. Prawo do przepływów pieniężnych z umowy dot. danego Produktu Finansowego będzie powstawać każdorazowo po stronie Solutions (...), w momencie podpisania umowy o ten Produkt przez Spółkę i klienta (tj. leasingobiorcę, najemcę bądź pożyczkobiorcę). Zgodnie z Umową PL, wypłata środków finansowych na rzecz Solutions (...) tytułem przepływu środków pieniężnych jest uzależniona od faktycznego uzyskania środków przez Wnioskodawcę od klienta. Spółka będzie zobowiązana do przekazywania na rzecz Solutions (...) wszystkich płatności wynikających z umowy dot. danego Produktu Finansowego (w tym należnych kwot bazowych czynszów, kwot wykupu przedmiotu umowy oraz wszystkich innych należności wynikających z umowy); [dalej: Wierzytelności]. Tym samym, Solutions (...) bierze na siebie ryzyko ewentualnego braku spłaty przez klienta na rzecz Wnioskodawcy należności wynikającej z umowy dot. danego Produktu Finansowego (w tym, w wyniku ogłoszenia upadłości przez klienta).

Podsumowując, w zamian za przeniesienie na Solutions (...) praw do Wierzytelności wynikających z umów o Produkty Finansowe, Spółka uzyskiwać będzie od Solutions (...) z góry kwoty odpowiadające wartości tych Wierzytelności, pomniejszone o dyskonto i marżę należną Solutions (...). Przy czym, zobowiązanie Spółki do przekazania na rzecz Solutions (...) kwot tych Wierzytelności zawężone jest do kwot faktycznie otrzymanych od klientów. Zgodnie więc z Umową PL, Solutions (...) będzie uzyskiwał stosowne wynagrodzenie z tytułu świadczonych na rzecz Spółki usług. W opisywanym zdarzeniu przyszłym, będzie to różnica między sumą faktycznie otrzymanych od Spółki Wierzytelności (spłacanych przez klientów Spółki w toku trwania Produktów Finansowych) a wysokością wypłaconej kwoty finansowania w związku z zawarciem przez Spółkę umowy o Produkt Finansowy z klientem. Tak zdefiniowany zysk (wynik) na transakcji jest faktycznym wynagrodzeniem Solutions (...) za świadczoną na rzecz Spółki usługę. W praktyce, zysk Solutions (...) będzie, co do zasady, stanowił kwotę dyskonta oraz marży Solutions (...) na danej umowie o Produkt Finansowy, zawartej przez Spółkę i jej klienta [dalej: Wynagrodzenie Solutions (...)].

Końcowo, należy zasygnalizować, że na Solutions (...) nie zostanie przeniesiona własność przedmiotów, których dotyczyć będą Produkty Finansowe (w szczególności Spółka nie przeniesie na Solutions (...) własności leasingowanych w ramach Programu środków trwałych). Konsekwentnie, w związku z przeniesieniem przez Spółkę praw do Wierzytelności, umowy o Produkty Finansowe nie wygasną pomiędzy ich dotychczasowymi stronami - ich stronami pozostaną Wnioskodawca jako finansujący oraz klienci Spółki jako korzystający, najemcy bądź pożyczkobiorcy. Tym samym, Spółka będzie w dalszym ciągu świadczyć na rzecz klientów usługi leasingu, najmu bądź pożyczki. W tym zakresie, Wnioskodawca będzie odpowiedzialny m.in. za ustalanie harmonogramu spłat, wystawianie faktur dokumentujących należności, pobór należności od klientów, wysyłanie przypomnień w przypadku opóźnień w spłatach należności, ewentualną windykację należności, w tym dochodzenie roszczeń przed ubezpieczycielem, czy w ramach postępowania sądowego. Solutions (...), w związku z wypłatą na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej Wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto i marżę Solutions (...), nabędzie jedynie prawo do przyszłego strumienia pieniądza wynikającego z zawartych przez Spółkę umów o Produkty Finansowe, które to kwoty - po ich uzyskaniu od klientów (leasingobiorców, najemców bądź pożyczkobiorców) Spółka będzie przekazywać na rzecz Solutions (...) w toku trwania umów o Produkty Finansowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w ramach Umowy PL, opisanej w zdarzeniu przyszłym, wystąpi świadczenie usługi przez Solutions (...) na rzecz Spółki, która to usługa podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT 23%, a podatnikiem z tego tytułu będzie Wnioskodawca (tj. czy po stronie Spółki wystąpi import usług opodatkowany stawką VAT 23%?
Co stanowi podstawę opodatkowania dla usługi świadczonej przez Solutions (...) na rzecz Wnioskodawcy w ramach Umowy PL, opisanej w zdarzeniu przyszłym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad Pytanie 1

W ocenie Spółki, realizacja Umowy PL wiązać się będzie ze świadczenie usług przez Solutions (...) na rzecz Spółki, która to usługa podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT 23%, a podatnikiem z tego tytułu będzie Wnioskodawca. W efekcie, po stronie Spółki wystąpi tzw. import usług opodatkowany stawką VAT 23%.

Klasyfikacja Umowy PL jako tzw. subpartycypacji prywatnej

W pierwszej kolejności, w ocenie Spółki, należy wskazać na charakter planowanej Umowy PL w zakresie usług świadczonych przez Solutions (...) na rzecz Spółki. Zdaniem Spółki, Umowa PL w powyższym zakresie będzie w swojej treści zbliżona do umowy subpartycypacji, stanowiącej jeden z rodzajów sekurytyzacji wierzytelności.

Umowa o subpartycypacji jest uregulowana w ustawie z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi [t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 95 z późn. zm., dalej: ustawa o FI]. Art. 183 ust. 4 ustawy o FI wskazuje na istotne elementy tej umowy. W tym zakresie, umowa o przekazywanie funduszowi wszystkich świadczeń otrzymywanych przez inicjatora sekurytyzacji lub uprawnionego z sekurytyzowanych wierzytelności z określonej puli wierzytelności lub z określonych wierzytelności, powinna zawierać zobowiązanie tych podmiotów do przekazywania funduszowi:

(i) pożytków z sekurytyzowanych wierzytelności w całości;

(ii) kwot głównych z sekurytyzowanych wierzytelności;

(iii) kwot uzyskanych z tytułu realizacji zabezpieczeń sekurytyzowanych wierzytelności – w przypadku, gdy zaspokojenie się inicjatora sekurytyzacji lub uprawnionego z sekurytyzacji wierzytelności nastąpiło przez realizację zabezpieczeń.

W doktrynie wskazuje się, że: „subpartycypaja polega na przeniesieniu uprawnień do przyszłych przypływów pieniężnych związanych z wierzytelnością bez zmiany podmiotowej po stronie wierzyciela, a jej sens ekonomiczny polega na transferze przez inicjatora ryzyka kredytowego do pośrednika. Dotychczasowy wierzyciel nadal wykonuje wobec dłużnika wszelkie uprawnienia wynikające z wierzytelności. (...) Wskutek zawarcia umowy fundusz nabywa roszczenie wobec inicjatora sekurytyzacji o zapłatę kwot pieniężnych uzyskanych od dłużników inicjatora, a ten - roszczenie o zapłatę wynagrodzenia [Mroczkowski Rafał (Red.), Ustawa o funduszach inwestycyjnych. Komentarz, LEX 2014].

Konsekwentnie, subpartycypacja polega na przeniesieniu przez inicjatora subpartycypacji uprawnień do przyszłych przepływów pieniężnych związanych z wierzytelnością bez zmiany wierzyciela. Oznacza to, że nie dochodzi do cesji wierzytelności, ale do wykreowania nowego prawa majątkowego - w zamian za wynagrodzenie otrzymane niejako „z góry” od subpartycypanta.

Ponadto, jak zasygnalizowano wyżej, umowa o subpartycypację jest zdefiniowana w ustawie o FI - z perspektywy prawnej, jest to więc umowa nazwana. Zgodnie z ustawą o FI, stroną tej umowy może być wyłącznie fundusz sekurytyzacyjny (jako subpartycypant). Oznacza to, że w przypadku, gdy stroną tej umowy, jako subpartycypant, jest inny podmiot, umowa ta traci charakter umowy nazwanej i staje się umową nienazwaną, zawieraną na podstawie zasady swobody umów zdefiniowanej w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny [tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1740 z późn. zm., dalej: KC]. Niemniej, ze względu na swoją treść może być umową podobną do umowy subpartycypacji. W praktyce przyjmuje się wtedy, że mamy do czynienia z tzw. umową subpartycypacji prywatnej.

Przechodząc do porównania cech umowy subpartycypacji przewidzianych w przepisach ustawy o FI z Umową PL, zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Solutions (...), należy wskazać na ich wspólne elementy. W tym zakresie w Umowie PL:

rolę inicjatora subpartycypacji będzie pełnić Wnioskodawca, natomiast rolę subpartycypanta Solutions (...);

Wnioskodawca przyzna Solutions (...) uprawnienia do przyszłych przepływów pieniężnych z Wierzytelności (teraźniejszych oraz przyszłych), przysługujących Wnioskodawcy wobec klientów na podstawie umów o Produkty Finansowe;

Wnioskodawca pozostanie wierzycielem względem dotychczasowych klientów (i stroną umów o Produkty Finansowe jako finansujący bądź pożyczkodawca);

jednocześnie, Solutions (...) będzie „z góry” wypłacał Wnioskodawcy umówioną kwotę (stanowiącą wartość netto Wierzytelności pomniejszoną o dyskonto oraz marżę należną Solutions (...)). Otrzymana przez Wnioskodawcę kwota ma charakter bezzwrotny. Wypłata określonych kwot stanowi wynagrodzenie, które Solutions (...) będzie wypłacać Spółce w zamian za nabycie uprawnień do przyszłych przepływów pieniężnych z Wierzytelności;

Solutions (...) przejmuje na siebie ryzyko biznesowe i ekonomiczne wynikające z potencjalnego braku otrzymania określonych środków pieniężnych od Wnioskodawcy - w przypadku gdy Spółka nie uzyska określonych środków finansowych od klientów z tytułu zawartych umów o Produkty Finansowe. Efektywnie więc, Solutions (...) przejmuje na siebie ryzyko braku wypłacalności klientów Spółki.

Podsumowując, Umowa PL stanowi umowę nienazwaną, zawieraną na podstawie zasady swobody umów zgodnie z art. 353(1) KC, która ze względu na listę podobieństw, w swojej konstrukcji prawnej, odpowiada umowie subpartycypacji, o której mowa w ustawie o FI. Należy więc uznać, że Umowa PL w zakresie usług świadczonych przez Solutions (...) na rzecz Spółki stanowi tzw. subpartycypację prywatną.

Klasyfikacja subpartycypacji prywatnej na gruncie VAT.

Wśród czynności opodatkowanych VAT, ustawa o VAT w art. 5 wymienia, m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym, zakres czynności uznawanych w świetle ustawy o VAT za świadczenie usług jest bardzo szeroki i obejmuje każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów — pod warunkiem, że jest odpłatne (art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

W tym kontekście, w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i sądów administracyjnych podkreśla się, że usługą jest świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument - odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Zatem dla uznania, że dana transakcja/umowa stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, konieczne jest wyodrębnienie podmiotu będącego odbiorcą świadczenia. Ponadto, aby dane świadczenie stanowiło usługę w rozumieniu ustawy o VAT, musi być ze swej natury odpłatne.

W ramach umowy o subpartycypację oraz umów zbliżonych do subpartycypacji (w tym, stanowiących subpartycypację prywatną) dochodzi do zbycia praw do przyszłych pożytków (tj. przepływów finansowych) wynikających z istniejących bądź przyszłych wierzytelności przysługujących inicjatorowi subpartycypacji. Następuje to na podstawie umowy przewidującej:

(i) z jednej strony, zobowiązanie przejmującego do zapłaty na rzecz inicjatora określonej kwoty pieniężnej,

(ii) a z drugiej - zobowiązanie inicjatora do przekazywania subpartycypantowi przyszłych strumieni pieniężnych z określonych wierzytelności.

Dochodzi w ten sposób do: (i) przekazania inicjatorowi subpartycypacji (przez subpartycypanta) finansowania (środków pieniężnych) oraz (ii) przejęcia przez subpartycypanta ryzyka braku uregulowania wierzytelności przez dłużników inicjatora subpartycypacji. W praktyce więc, umowa subpartycypacji (i umowy zbliżone do niej, w tym subpartycypacja prywatna) są klasyfikowane jako umowy dwustronnie zobowiązujące i wzajemne (świadczenie jednej ze stron odpowiada świadczeniu drugiej strony).

W konsekwencji, w przypadku subpartycypacji występują następujące elementy świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT:

beneficjent świadczenia (usługobiorca) - w umowie subpartycypacji będzie to inicjator subpartycypacji - usługobiorca (tutaj: Spółka). Korzyścią, jaką Spółka odnosi ze świadczenia wykonywanego przez subpartycypanta - usługodawcę (tutaj: Solutions (...)), jest uzyskanie finansowania, poprzez przekazanie środków pieniężnych związanych z teraźniejszymi i przyszłymi wierzytelnościami oraz przejęcie ryzyka braku zapłaty tych wierzytelności przez klientów Spółki (tj. leasingobiorców, najemców i pożyczkobiorców);

odpłatność świadczenia — należy wskazać, że świadczenie subpartycypanta ma charakter odpłatny, ponieważ inicjator jest obowiązany do przekazywania subpartycypantowi przyszłych strumieni pieniężnych wynikających z przysługujących mu wierzytelności. Przy czym, w analizowanym przypadku kwota przekazywanych na rzecz Solutions (...) w przyszłości Wierzytelności - o ile nie zajdzie sytuacja braku spłaty tych Wierzytelności przez klienta Spółki - będzie wyższa niż uzyskana przez Spółkę kwota finansowania (kwota uzyskanego finansowania odpowiada bowiem wartości netto Wierzytelności pomniejszanych o dyskonto i marżę Solutions (...)).

Innymi słowy, w ramach umowy subpartycypacji (i umów podobnych do umowy subpartycypacji, w tym stanowiących tzw. subpartycypację prywatną), subpartycypant świadczy na rzecz inicjatora odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2015 r., nr ITPP1/4512-359/15/DM, potwierdził, iż na podstawie umowy nienazwanej, podobnej do umowy subpartycypacji stosowanej w sektorze bankowym, subpartycypant świadczy na rzecz inicjatora subpartycypacji usługę polegającą na zapewnieniu mu środków finansowych jeszcze przed terminem wymagalności wierzytelności własnych z tytułu zawartych kontraktów - w zamian za określone wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, w ramach Umowy PL, wystąpią opisane wyżej elementy usługi w rozumieniu ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z Umowy PL, Solutions (...) zobowiąże się przekazać Spółce określone kwoty w celu sfinansowania Programu w Polsce (otrzymane kwoty będą stanowić wartość netto Wierzytelności z zawieranych umów o Produkty Finansowe, pomniejszone o stosowne dyskonto i marżę Solutions (...)), w formie bezzwrotnej. Jednocześnie, Solutions (...) uzyska prawo do wszystkich przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności wynikających z zawieranych umów o Produkty Finansowe przez Spółkę. W tym zakresie, Wnioskodawca zobowiązuje się do dokonywania płatności stosownych kwot na rzecz Solutions (...), jedynie w przypadku ich otrzymania od klientów (leasingobiorców, najemców bądź pożyczkobiorców). Zatem, w analizowanym zdarzeniu przyszłym dochodzi również do przejęcia przez Solutions (...) ryzyka braku otrzymania przez Spółkę spłaty Wierzytelności od klientów.

Reasumując, na podstawie Umowy PL, Solutions (...) będzie świadczył na rzecz Spółki odpłatną usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Miejsce świadczenia usług subpartycypacji prywatnej dla celów VAT

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z pewnymi wyjątkami wskazanymi w ustawie o VAT). Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikiem z tytułu wyświadczonej usługi jest nabywca, w przypadku gdy usługodawca nie prowadzi działalności bądź nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski (przy czym zasada ta ma zastosowanie również w razie posiadania stałego miejsca działalności na terytorium Polski przez podmiot zagraniczny, o ile nie uczestniczy ono w świadczeniu przedmiotowych usług). Z perspektywy VAT, wystąpi w takiej sytuacji import usług, tj. przypadek świadczenia usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca (art. 2 pkt 9 ustawy o VAT).

Spółka jest czynnym podatkiem VAT w związku z prowadzona działalnością gospodarczą. Zatem, w analizowanej sytuacji, miejscem świadczenia usługi przez Solutions (...), będzie siedziba usługobiorcy — a więc terytorium Polski. Jednocześnie, Spółka będzie podatnikiem z tytułu wyświadczonej usługi (jako jej nabywca), ponieważ Solutions (...) nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Konsekwentnie, usługi świadczone przez Solutions (...) na rzecz Spółki w ramach Umowy PL będą stanowić import usług na gruncie VAT.

Stawka VAT dla usług subpartycypacji prywatnej

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146 pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Jednakże, zarówno w ustawie o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od VAT. W analizowanym zdarzeniu przyszłym, brak jest przesłanek do zastosowania obniżonych stawek VAT dla umowy subpartycypacji (i umów zbliżonych, w tym dla umowy subpartycypacji prywatnej). Należy jednak rozważyć, czy w kontekście analizowanej Umowy PL nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 38 - 41 ustawy o VAT.

W tym zakresie, zwolnienie od VAT przysługuje, m.in. w odniesieniu do następujących usług finansowych:

usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy);

usług w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzania gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy);

usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT);

usług, w tym także usług pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach i/lub innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną, z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi (art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT);

usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usług pośrednictwa w tym zakresie usług (art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT).

W kontekście usługi subpartycypacji wskazać należy przede wszystkim na zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT dla usług polegających na udzielaniu pożyczek lub kredytów. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku usługi subpartycypacji (i usług zbliżonych, w tym subpartycypacji prywatnej), powyższe zwolnienie z VAT nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 720 § 1 KC - przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z kolei, w myśl art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe [Dz.U. z 2020 r., poz. 1896 z późn. zm., dalej: Prawo Bankowe] - przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Należy zauważyć, że charakter prawny umowy zawartej między subpartycypantem i inicjatorem nie tylko nie jest tożsamy z tym wynikającym z umowy pożyczki czy kredytu, ale także nie stanowi usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług, ani - tym bardziej - usług zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi - wskazane umowy dzielą bowiem istotne różnice. W przeciwieństwie do umowy pożyczki bądź kredytu, elementem umowy subpartycypacji jest wyraźne określenie źródła, z którego zostanie zaspokojony wierzyciel (w analizowanym przypadku będą to umowy o Produkty Finansowe, zawierane przez Spółkę z jej klientami). Ponadto, w przypadku ewentualnej upadłości dłużnika podstawowego (czyli w przypadku Spółki - jej klienta), subpartycypantowi nie przysługuje roszczenie względem inicjatora sekurytyzacji o zwrot pozostałych kwot. Są to kluczowe elementy, które odróżniają konstrukcję umowy o subpartycypację od umowy kredytu bądź pożyczki. Ponadto, istotą subpartycypacji nie jest wyłącznie zapewnienie finansowania inicjatorowi subpartycypacji - immanentnym jej elementem jest także partycypowanie przez subpartycypanta w ryzyku braku spłaty wierzytelności, których usługa ta dotyczy.

W ramach opisanej w zdarzeniu przyszłym Umowy PL, zostaną uwzględnione wszystkie kluczowe elementy właściwe dla umowy subpartycypacji. W tym zakresie, Solutions (...) zapewni Spółce stosowne finansowanie, poprzez udostępnienie z góry określonej sumy pieniędzy, przy czym, w zamian uzyskuje wykreowane przez Spółkę prawo do uzyskania strumienia środków pieniężnych z Wierzytelności wynikających z zawieranych przez Spółkę umów o Produkty Finansowe. Jednocześnie, Solutions (...), przejmuje ryzyko ewentualnego braku otrzymania środków pieniężnych przez Spółkę od dłużnika (w tym, w wyniku upadłości klienta). Zgodnie z Umową PL, w takich okolicznościach Solutions (...) nie otrzyma żadnych środków finansowych ani nie będzie miał żadnych roszczeń wobec Spółki o przekazanie kwot wynikających z umów o Produkty Finansowe.

Konsekwentnie, usługi świadczone przez Solutions (...) na rzecz Spółki w ramach Umowy PL, nie będą zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, jako że nie można ich utożsamiać z udzieleniem przez Solutions (...) pożyczki / kredytu na rzecz Spółki.

Ponadto, należy także wskazać, że usługa nabywana przez Wnioskodawcę nie będzie korzystać z innych zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, w tym dla usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 39-41 ustawy, ponieważ czynności wykonywane przez Solutions (...) nie będą polegały na udzielaniu poręczeń, gwarancji czy innych zabezpieczeń transakcji finansowych. Nie będą to również usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli, usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach oraz innych niż spółki podmiotach, jak również nie będą to usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Wnioskodawca podziela zatem stanowisko organów podatkowych, które jednolicie potwierdzają brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT dla usług subpartycypacji i usług podobnych (w tym, stanowiących subpartycypację prywatną).

W tym zakresie, do braku możliwości zwolnienia z VAT usług podobnych do subpartycypacji, odniósł się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2019 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.88.2019.2.KB, w której organ stwierdził: „Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego wskazać należy, że mocą zawartej umowy o współprace mającej charakter umowy nienazwanej podobnej do umowy sukparljcypacji stosowanej w sektorze bankowym Fundusz wyświadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę, polegającą na zapewnieniu mu środków finansowych (nazwanych „dotacją” lub „subsydium”) jeszcze przed terminem wymagalności wierzytelności własnych, w zamian za określone wynagrodzenie stanowiące udział w przychodach Wnioskodawcy z tzw. praw medialnych. Zatem to Fundusz w przedmiotowej sprawie będzie podmiotem świadczącym na rzecz Wnioskodawcy usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy (...) należy stwierdzić, że usługa świadczona przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy, polegająca na zapewnieniu finansowania Wnioskodawcy poprzez udostępnienie mu środków pieniężnych w zamian za zobowiązanie się do przekazania określonego wynagrodzenia stanowiącego udział w przychodach Wnioskodawcy z tzw. praw medialnych, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku”.

Ponadto, stanowisko organów podatkowych w zakresie braku zwolnienia subpartycypacji z podatku VAT zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo: z 23 grudnia 2018 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.622.2017.1.MJ, z 4 grudnia 2017 r., nr 0114-KDIP4.4012.606.2017.1.BS, z 30 grudnia 2015 r., nr IPPP1/4512-1043/15-2/BS z 24 lipca 2015 r., nr IPPP1/4512-483/15-2/EK, z 24 grudnia 2013 r., nr IPPP2/443-1044/13-4/RR, z 17 grudnia 2012 r., nr IPPP2/443-969/12-4/IZ.

Powyższe podejście potwierdzają również orzeczenia sądów administracyjnych, przykładowo prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7.6.2018, sygn. akt I SA/Po 336/18, czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego [NSA] z 29 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 724/17. W przywołanych orzeczeniach, sądy potwierdziły, iż cechy umowy o subpartycypację nie sprowadzają się wyłącznie do cech jednej z instytucji, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT (a tym samym nie można ich utożsamiać z udzieleniem pożyczki bądź kredytu).

Mając na uwadze powyższe, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku usługi wykonywanej przez Solutions (...) na rzecz Wnioskodawcy w ramach Umowy PL, Spółka będzie zobowiązana rozpoznać (opodatkować) import usług, ze stawką 23% VAT.

Ad. Pytanie 2

W ocenie Spółki, podstawą opodatkowania dla usługi świadczonej na rzecz Spółki przez Solutions (...), stanowiącej u Wnioskodawcy import usług, będzie dodatni wynik między sumą otrzymanych przez Solutions (...) od Wnioskodawcy przepływów pieniężnych z danego strumienia a kwotą finansowania otrzymaną wcześniej przez Wnioskodawcę od Solutions (...) w ramach danej umowy o Produkt Finansowy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 (które nie dotyczą one analizowanego przypadku) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania VAT obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. W tym kontekście, konieczne staje się ustalenie, co stanowi wynagrodzenie (świadczenie) należne z tytułu usługi subpartycypacji, tj. czy tym świadczeniem jest kwota pieniędzy otrzymywana przez Solutions (...) w ramach poszczególnych transakcji, czy też jedynie rzeczywiste wynagrodzenie, realna korzyść, jaką Solutions (...) odniesie wskutek świadczenia usług na rzecz Spółki.

W pierwszej kolejności należy przywołać wyrok NSA z 30 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1402/09, w którym sąd odniósł się do podstawy opodatkowania przy usługach bankowych. Sąd wskazał, że w przypadku usług bankowych, podstawą opodatkowania jest całość świadczenia, rozumianego, jako całość wynagrodzenia - wartości dodanej, która towarzyszy usłudze. Podstawę opodatkowania stanowi rzeczywiste świadczenie banku — zysk, marża, jaką bank uzyskuje z tytułu świadczonych usług. Takie podejście w zakresie podstawy opodatkowania przy usługach finansowych jest zasadniczo jednolicie prezentowane przez sądy administracyjne.

W ocenie Wnioskodawcy, konkluzje te pozostają aktualne także w przypadku umowy subpartycypacji (i umów podobnych, w tym subpartycypacji prywatnej), która jest rodzajem usługi finansowej. Nie sposób uznać za zapłatę (z tytułu świadczonej usługi) całej płatności (strumienia przepływu środków pieniężnych), jaki następuje od usługobiorcy do usługodawcy. Należy zauważyć, iż kwoty otrzymywane przez przejmującego (subpartycypanta) tytułem przelewu strumienia środków pieniężnych z wierzytelności objętych subpartycypacją, nie stanowią jego rzeczywistego przysporzenia. Faktycznym przysporzeniem jest bowiem różnica między sumą otrzymanych od inicjatora subpartycypacji środków pieniężnych a wysokością przekazanych mu wcześniej kwot finansowania. Tak zdefiniowany zysk (wynik) na transakcji jest faktycznym wynagrodzeniem przejmującego za świadczoną usługę. Konsekwentnie, to realny zysk (wynik) na transakcji stanowi podstawę opodatkowania VAT z tytułu usługi świadczonej przez przejmującego (subpartycypanta) na rzecz inicjatora subpartycypacji.

Przechodząc do oceny zdarzenia przyszłego, Umowa PL stanowi subpartycypację prywatną. Spółka otrzyma od Solutions (...) bezzwrotne finansowanie na realizację Programu w Polsce. W zamian, Solutions (...) otrzyma prawo do strumienia przepływów pieniężnych wynikających z Wierzytelności. Umowa PL zakłada, że kwota przekazanego przez Solutions (...) na rzecz Spółki finansowania będzie ostatecznie niższa niż suma otrzymanych środków tytułem przelewu strumienia środków pieniężnych z Wierzytelności (kwota finansowania obejmuje bowiem wartość netto Wierzytelności, pomniejszonych o dyskonto oraz marżę dla Solutions (...) - natomiast prawo do przepływów pieniężnych, które będzie przysługiwać Solutions (...), obejmuje prawo do wszystkich kwot wynikających z Wierzytelności).

W efekcie, po stronie Solutions (...) kwota wypłaconego na rzecz Spółki finansowania będzie niższa niż wartość otrzymanych w zmian środków od Spółki tytułem przepływów pieniężnych. W praktyce, będzie to realny zysk z tytułu świadczenia usług subpartycypacji (co do zasady Wynagrodzenie Solutions (...) będzie stanowiło kwotę dyskonta oraz marży na danej umowie o Produkt Finansowy). Tym samym, wskazana kwota będzie stanowić podstawę opodatkowania dla celów VAT po stronie Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w przywołanej w uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania nr 1 interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 14 maja 2019 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.88.2019.2.KB organ potwierdził powyższe podejście w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy usługach stanowiących subpartycypację prywatną. W tym zakresie, organ stwierdził, że: „Na podstawie powyższych uregulowań art. 29a ustawy, w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy stwierdzić należy, Że wynagrodzenie Funduszu z tytułu świadczonej na rzecz Wnioskodawcy usługi sprowadza się do tego, co Fundusz otrzyma w związku z wykonywaniem działalności polegającej na zapewnieniu Wnioskodawcy finansowania. W przypadku transakcji, dokonywanej w ramach zawartej umowy o współpracę za podstawę opodatkowania należy uznać zrealizowany wynik (zysk) w okresie objętym umową. Wobec tego w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, świadczonej przez Fundusz usługi będzie ogólny dodatni wynik występujący pomiędzy wartością przekazanego finansowania (dotacja/subsydium) przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy a kwotą uzyskaną przez Fundusz w okresie obowiązywania umowy z udziału w uzyskanych przychodach netto Wnioskodawcy z tytułu tzw. praw medialnych”.

Ponadto, powyższe podejście w zakresie podstawy opodatkowania w zakresie usługi subpartycypacji potwierdził również:

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2015 r., nr IPPP1/4512-483/15-2/EK;

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2013 r., nr IPPP2/443-1044/13-5/RR).

Podsumowując, podstawą opodatkowania dla usługi świadczonej przez Solutions (...), stanowiącej u Wnioskodawcy import usług, będzie dodatni wynik między sumą otrzymanych przez Solutions (...) od Wnioskodawcy przepływów pieniężnych z danego strumienia (tj. danej umowy o Produkt Finansowy) a wysokością uiszczonej wcześniej Wnioskodawcy przez Solutions (...) kwoty finansowania w ramach danej umowy o Produkt Finansowy. Końcowo, należy zwrócić uwagę, że usługi subpartycypacji świadczone przez Solutions (...) będą miały zasadniczo charakter usług ciągłych i będą rozliczane w przyjętych okresach rozliczeniowych. W tym zakresie, jeżeli za dany okres rozliczeniowy wysokość łącznej kwoty wpłaconej na rzecz Solutions (...) z tytułu spłaconych Wierzytelności z danej umowy o Produkt Finansowy nie będzie przewyższała kwoty wpłaconej Wnioskodawcy przez Solutions (...) na sfinansowanie powyższej umowy o Produkt Finansowy - nie wystąpi podstawa opodatkowania z tytułu świadczonej usługi subpartycypacji w tym zakresie i nie wystąpi obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy z tego tytułu. Obowiązek ten, wystąpi dopiero za okres rozliczeniowy, w którym taka nadwyżka z tytułu spłat Wierzytelności wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższych przepisów, należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W przypadku świadczenia usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu niniejszej sprawy wynika, że Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie będą miały zastosowania w niniejszej sprawie.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, doktórych stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
usługobiorcą jest:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zaś zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Jak wskazuje art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 2286, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Jak stanowi art. 43 ust. 16 ustawy – zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

tytuł prawny do towarów;
tytuł własności nieruchomości;
prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w ramach Umowy PL, opisanej w zdarzeniu przyszłym, wystąpi świadczenie usługi przez Solutions (...) na rzecz Spółki, która to usługa podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT 23%, a podatnikiem z tego tytułu będzie Wnioskodawca (tj. czy po stronie Spółki wystąpi import usług opodatkowany stawką VAT 23%.

Zgodnie z art. 183 ust. 4 ustawy z dnia 27 maja 2004 o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2020 r., poz. 95, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o funduszach inwestycyjnych – umowa o przekazywanie funduszowi wszystkich świadczeń otrzymywanych przez inicjatora sekurytyzacji lub uprawnionego z sekurytyzowanych wierzytelności z określonej puli wierzytelności lub z określonych wierzytelności (umowa o subpartycypację) powinna zawierać zobowiązanie tych podmiotów do przekazywania funduszowi:

pożytków z sekurytyzowanych wierzytelności w całości;
kwot głównych z sekurytyzowanych wierzytelności;
kwot uzyskanych z tytułu realizacji zabezpieczeń sekurytyzowanych wierzytelności – w przypadku gdy zaspokojenie się inicjatora sekurytyzacji lub uprawnionego z sekurytyzowanych wierzytelności nastąpiło przez realizację zabezpieczeń.

Stosownie do art. 183 ust. 5 ustawy o funduszach inwestycyjnych – umowa zobowiązująca do nabycia wierzytelności, puli wierzytelności oraz umowa o subpartycypację powinna być zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Umowa o subpartycypację nie może zawierać postanowień o odroczeniu zapłaty lub o dokonywaniu zapłaty w ratach za wierzytelności będące jej przedmiotem (art. 183 ust. 6 ustawy o funduszach inwestycyjnych).

Z powołanych przepisów wynika, że umowa o subpartycypację jest umową, w której inicjator sekurytyzacji zobowiązuje się za wynagrodzeniem do przekazania świadczeń z puli wierzytelności do drugiego podmiotu (subpartycypanta), który nabywa prawo do części lub całości pożytków z tytułu wierzytelności, przy czym transakcja ta nie rodzi skutków sprzedaży. W przypadku subpartycypacji dochodzi jedynie do zbycia ekonomicznej siły wierzytelności, bez dokonania zmian podmiotowych w strukturze samej wierzytelności. Oznacza to, że w ramach dotychczasowego stosunku obligacyjnego inicjator sekurytyzacji pozostaje wierzycielem dłużnika, subpartycypant zaś nabywa względem inicjatora sekurytyzacji jedynie roszczenie o wypłatę kwot przekazanych inicjatorowi przez dłużnika w ramach stosunku podstawowego. Wierzytelności sekurytyzowane w oparciu o strukturę subpartycypacji pozostają w bilansie inicjatora sekurytyzacji.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego wskazać należy, że mocą zawartej Umowy PL mającej charakter umowy nienazwanej podobnej do umowy subpartycypacji stosowanej w sektorze bankowym Solutions (...) wyświadczy na rzecz Spółki usługę, polegającą na zapewnieniu jej finansowania w celu realizacji Programu na terytorium Polski. Zatem to Solutions (...) w przedmiotowej sprawie będzie podmiotem świadczącym na rzecz Spółki usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że miejscem świadczenia nabywanej przez Wnioskodawcę od Solutions (...) usługi będzie – stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy – miejsce siedziby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. terytorium Polski. W związku z tym, że Solutions (...) nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania importu usług, zgodnie z art. 2 pkt 9 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że analiza pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy prowadzi do wniosku, że powinny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy należy uznać, że charakter świadczonej przez Solutions (...) usługi na rzecz Wnioskodawcy nie pozwala na objęcie jej zwolnieniem od podatku określonym w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) – przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z kolei w myśl art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 1896, z późn. zm.) – przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Świadczona przez Solutions (...) na rzecz Wnioskodawcy usługa nie może zostać zakwalifikowana jako wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, które na mocy wskazanego powyżej przepisu podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Należy zauważyć, że charakter prawny zawartej umowy między subpartycypantem i inicjatorem nie tylko nie jest tożsamy z tym wynikającym z umowy pożyczki czy kredytu – umowy te dzielą znaczne różnice. Pomimo zawarcia umowy subpartycypacyjnej, wierzytelność będąca przedmiotem tej umowy nadal pozostaje w aktywach inicjatora. Elementem umowy subpartycypacyjnej jest w przeciwieństwie do umowy pożyczki, wyraźne określenie źródła, z którego zostanie zaspokojony wierzyciel. Ponadto w przypadku ewentualnej upadłości dłużnika podstawowego subpartycypantowi nie przysługuje roszczenie względem inicjatora sekurytyzacji o zwrot pozostałych kwot. Jest to jeden z podstawowych elementów, który odróżnia konstrukcję umowy o subpartycypację od umowy kredytu/pożyczki.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka planuje przystąpić do Programu, w celu wsparcia B w zakresie sprzedaży maszyn budowlanych A na terytorium Polski. W związku z realizacją tego Programu Spółka otrzyma finansowanie od Solutions (...). Zgodnie z Umową PL Solutions (...), zobowiązuje się do przekazania Wnioskodawcy określonych kwot z tytułu zawartych skutecznie przez Spółkę umów o Produkty Finansowe. Finansowanie to będzie miało charakter bezzwrotnego finansowania, a wysokość otrzymanego przez Spółkę finansowania będzie odpowiadać wartości wierzytelności netto wynikających z zawartych przez Spółkę umów o Produkty Finansowe, pomniejszonej o dyskonto oraz o stosowną marżę Solutions (...) (wartość obliczone zostaną w oparciu o przyjęte przez strony wskaźniki). W celu otrzymania finansowania, Spółka będzie, co najmniej raz na tydzień, przedstawiać Solutions (...) listę zawartych w ramach Programu umów o Produkty Finansowe. Tym samym, Solutions (...) zapewni finansowanie wszystkich umów dot. Produktów Finansowych, które zostaną zawarte w trakcie realizacji Programu przez Spółkę. Z drugiej strony, w zamian za otrzymane przez Spółkę bezzwrotnie finansowanie, Solutions (...) nabędzie prawo do wszystkich przepływów pieniężnych z Wierzytelności (teraźniejszych oraz przyszłych), wynikających z zawartych przez Spółkę umów dot. Produktów Finansowych. Prawo do przepływów pieniężnych z umowy dot. danego Produktu Finansowego będzie powstawać każdorazowo po stronie Solutions (...), w momencie podpisania umowy o ten Produkt przez Spółkę i klienta (tj. leasingobiorcę, najemcę bądź pożyczkobiorcę). Zgodnie z Umową PL, wypłata środków finansowych na rzecz Solutions (...) tytułem przepływu środków pieniężnych jest uzależniona od faktycznego uzyskania środków przez Wnioskodawcę od klienta. Spółka będzie zobowiązana do przekazywania na rzecz Solutions (...) wszystkich płatności wynikających z umowy dot. danego Produktu Finansowego (w tym należnych kwot bazowych czynszów, kwot wykupu przedmiotu umowy oraz wszystkich innych należności wynikających z umowy); [dalej: Wierzytelności]. Tym samym, Solutions (...) bierze na siebie ryzyko ewentualnego braku spłaty przez klienta na rzecz Wnioskodawcy należności wynikającej z umowy dot. danego Produktu Finansowego (w tym, w wyniku ogłoszenia upadłości przez klienta).

Zatem po przeanalizowaniu okoliczności omawianej sprawy stwierdzić należy, że wykonywane czynności nie będą tożsame z usługami udzielania kredytów i pożyczek, usługami pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także usługami zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi.

Należy także wskazać, że usługa nabywana przez Wnioskodawcę nie będzie korzystać z innych zwolnień przewidzianych dla usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 39-41 ustawy, ponieważ czynności wykonywane przez Solutions (...) nie będą polegały na udzielaniu poręczeń, gwarancji i innych zabezpieczeń transakcji finansowych, nie będą to również usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli, usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach oraz innych niż spółki podmiotach, jak również nie będą to usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

W konsekwencji, z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony stan sprawy należy stwierdzić, że usługa świadczona przez Solutions (...) na rzecz Wnioskodawcy, polegająca na zapewnieniu finansowania Wnioskodawcy poprzez udostępnienie mu środków pieniężnych w zamian nabycie prawa do wszystkich przepływów pieniężnych z Wierzytelności (teraźniejszych oraz przyszłych), wynikających z zawartych przez Spółkę umów dot. Produktów Finansowych, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, lecz będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Reasumując, mocą zawartej Umowy PL mającej charakter umowy nienazwanej podobnej do umowy subpartycypacji stosowanej w sektorze bankowym Solutions (...) wyświadczy na rzecz Spółki usługę, która będzie podlegała opodatkowaniu przez Wnioskodawcę – jako import usług – właściwą stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodać w tym miejscu należy, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto kwestię uznania czy w omawianej sprawie wystąpi świadczenie usługi przez Solutions (...) na rzecz Spółki oraz czy podatnikiem z tego tytułu będzie Wnioskodawca, natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla wskazanych usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania co stanowi podstawę opodatkowania dla usługi świadczonej przez Solutions (...) na rzecz Wnioskodawcy w ramach Umowy PL, opisanej w zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania. Do elementów, które nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania należą m.in. kwoty otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków, poniesionych w imieniu i na rachunek tego ostatniego i które są ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że w zamian za przeniesienie na Solutions (...) praw do Wierzytelności wynikających z umów o Produkty Finansowe, Spółka uzyskiwać będzie od Solutions (...) z góry kwoty odpowiadające wartości tych Wierzytelności, pomniejszone o dyskonto i marżę należną Solutions (...). Przy czym, zobowiązanie Spółki do przekazania na rzecz Solutions (...) kwot tych Wierzytelności zawężone jest do kwot faktycznie otrzymanych od klientów. Zgodnie więc z Umową PL, Solutions (...) będzie uzyskiwał stosowne wynagrodzenie z tytułu świadczonych na rzecz Spółki usług. W opisywanym zdarzeniu przyszłym, będzie to różnica między sumą faktycznie otrzymanych od Spółki Wierzytelności (spłacanych przez klientów Spółki w toku trwania Produktów Finansowych) a wysokością wypłaconej kwoty finansowania w związku z zawarciem przez Spółkę umowy o Produkt Finansowy z klientem. Tak zdefiniowany zysk (wynik) na transakcji jest faktycznym wynagrodzeniem Solutions (...) za świadczoną na rzecz Spółki usługę. W praktyce, zysk Solutions (...) będzie, co do zasady, stanowił kwotę dyskonta oraz marży Solutions (...) na danej umowie o Produkt Finansowy, zawartej przez Spółkę i jej klienta

Na podstawie powyższych uregulowań art. 29a ustawy, w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy stwierdzić należy, że wynagrodzenie Solutions (...) z tytułu świadczonej na rzecz Wnioskodawcy usługi sprowadza się do tego, co Solutions (...) otrzyma w związku z wykonywaniem działalności polegającej na zapewnieniu Wnioskodawcy finansowania. W przypadku transakcji dokonywanej w ramach zawartej Umowy PL o współpracę za podstawę opodatkowania należy uznać zrealizowany wynik (zysk).

Wobec tego w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, świadczonej przez Solutions (...) usługi będzie różnica między sumą faktycznie otrzymanych od Spółki Wierzytelności (spłacanych przez klientów Spółki w toku trwania Produktów Finansowych) a wysokością wypłaconej kwoty finansowania w związku z zawarciem przez Spółkę umowy o Produkt Finansowy z klientem.

Podsumowując, podstawę opodatkowania dla usługi świadczonej przez Solutions (...) na podstawie zawartej Umowy PL będzie stanowić ogólny dodatni wynik występujący pomiędzy sumą faktycznie otrzymanych od Spółki Wierzytelności (spłacanych przez klientów Spółki w toku trwania Produktów Finansowych) a wysokością wypłaconej kwoty finansowania w związku z zawarciem przez Spółkę umowy o Produkt Finansowy z klientem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin