Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1.4011.56.2021.1.MN
z 16 kwietnia 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji osiąganych przychodów do właściwego źródła przychodów oraz możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji osiąganych przychodów do właściwego źródła przychodów oraz możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne. Działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach ogólnych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wszystkie osiągane przez Wnioskodawcę przychody ewidencjonuje w księdze przychodów i rozchodów jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje projekty instalacji elektrycznych, w skład których wchodzą Projekty Koncepcyjne, Projekty Budowlane i Projekty Wykonawcze instalacji elektrycznych. Wnioskodawca jako autor wpisuje się w tabeli rysunkowej. Posiada uprawnienia do pełnienia samodzielnych funkcji w budownictwie w zakresie projektowania instalacji elektrycznych, co upoważnia Wnioskodawcę również zgodnie z ustawą Prawo budowlane do pełnienia nadzoru autorskiego nad wykorzystaniem dzieła jakim jest projekt.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca często zawiera umowy zlecenia z firmami na wykonanie projektów koncepcyjnych instalacji teletechnicznych na potrzeby budowy budynków różnego przeznaczenia, w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami, w tym przepisami Prawa budowlanego. Umowy zawierają zleceniodawcy z Wnioskodawcą – osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Świadczone na rzecz zleceniodawców usługi wchodzą w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W ramach zawieranych umów Wnioskodawca gwarantuje, iż w stosunku do realizowanych projektów przysługiwać mu będą wszystkie niemajątkowe i majątkowe prawa autorskie oraz że realizowane projekty nie będą obciążone prawami autorskimi osób trzecich.

Z chwilą dokonania odbioru projektu lub jego części następuje przeniesienie na zlecających ich wykonanie autorskich praw majątkowych do projektu lub jego części na wyznaczonych polach eksploatacji. Przyjęcie Projektu w rozumieniu art. 55 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nastąpi z chwilą wygaśnięcia uprawnień z rękojmi za wady Projektu.

W umowie Wnioskodawca wyraża zgodę na rozporządzanie i korzystanie z wykonanego opracowania, zmianę lub uzupełnienie projektu przez Zleceniodawcę oraz na publikacje projektu przez zlecającego lub jego części, bez opatrywania go imieniem i nazwiskiem autora projektu. Dodatkowo Wnioskodawca zrzeka się uprawnienia do wykonywania nadzoru autorskiego przed rozpowszechnianiem Projektu oraz pośrednictwa organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w zakresie korzystania z Projektu polegającego na publicznym udostępnianiu utworów w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym, a zleceniodawca przez nabycie praw autorskich do projektu nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek wykorzystania, rozpowszechniania lub udostępniania Projektu ani jego części.

Ponadto w ramach umowy Wnioskodawca zobowiązuje się nie dochodzić w żadnym czasie w stosunku do Zleceniodawcy i jego podmiotów zależnych lub następców prawnych roszczeń związanych z nienaruszalnością treści i formy Projektu. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawie pokrewnym, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy osiągane przychody z tych umów mogą być zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy należy je wyodrębnić i zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw autorskich, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy do osiąganych przychodów w ramach zawieranych umów z wykonawcami Wnioskodawca może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów (do wysokości nie przekraczającej obowiązującego limitu)?
3. Czy po przekroczeniu limitu stosować można koszty na zasadach ogólnych (na podstawie faktur, amortyzacji)?

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, osiągane przychody, mimo że spełniają definicję przychodów z praw autorskich Wnioskodawca zalicza do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odprowadza zaliczki na podatek dochodowy na ogólnych zasadach przewidzianych ustawą. Wnioskodawca nie ma też obowiązku wyodrębniać tych przychodów z całokształtu osiąganych przychodów z działalności gospodarczej i opodatkować ich jako przychody z praw autorskich, a płatnikiem nie jest zleceniodawca. Będąc osobą fizyczną prowadzącą jednoosobowa firmę całość osiąganych przychodów, również z zawieranych umów zlecenia, Wnioskodawca zalicza do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa: wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, - polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, - polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust.1 pkt 1, 2, 4-9.

Uwzględniając powyżej cytowane przepisy, w ocenie Wnioskodawcy, mimo iż część przychodów spełnia definicję praw autorskich stanowią one przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę jako przedsiębiorcę na podstawie umowy o dzieło mają taki sam charakter jak te wykonywane w ramach działalności i przychód z tych umów kwalifikowany jest do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad 2.

Zgodnie z art. 22 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust 9 pkt 1-3 ustawy, koszty niektórych przychodów określa się:

1. z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a,
2. z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a,
3. z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu pokrewnych przepisów lub rozporządzeniu przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu pomniejszonego o potracone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę stanowi ten przychód.

Ponieważ całość osiąganych przychodów stanowi u Wnioskodawcy przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, nie mogą mieć zastosowania do nich 50% koszty uzyskania przychodu. Koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności ustala się na podstawie art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej potwierdza dodatkowo zapis art. 22 ust. 12 ustawy, w świetle którego koszty te nie mają zastosowania do przychodów, o których mowa w art. 14 ustawy, tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym do przychodów osiąganych w ramach zawieranych umów zlecenie, na wykonanie projektów, które noszą znamiona przychodów z praw autorskich, które Wnioskodawca zalicza do przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą być stosowane koszty, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy (50%). Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć wyłącznie wydatki, spełniające dyspozycję art. 22 ust 1 ustawy.

Ad 3.

Osiągane przez Wnioskodawcę przychody z realizacji projektów w ramach zawieranych umów zlecenia należy kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, do których nie mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodów, zatem również nie obowiązuje Wnioskodawcę limit kosztów prowadzonej przez niego działalności (o którym mowa w art. 22 ust. 9a ustawy, po przekroczeniu którego koszty nie przysługują). Koszty z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności ustalane są na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy, tj. na podstawie dowodów potwierdzających ich poniesienie i pozostających w związku z prowadzoną działalnością gospodarcza, i niewymienione w art. 23 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy wyszczególniono odrębne źródła przychodów w postaci:

• pozarolniczej działalności gospodarczej,
• kapitałów pieniężnych i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 6, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei art. 5b ust. 1 ww. ustawy zawiera przesłanki negatywne, których spełnienie wyklucza uznanie danej działalności za działalność gospodarczą. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Treść art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Dla uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez podmiot uprawniony z praw autorskich lub z praw pokrewnych albo z rozporządzania tymi prawami konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek:

1. wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania;
2. osiągnięcie przychodu w postaci wynagrodzenia bezpośrednio powiązanego z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami.

Co do zasady przychody powinny być przypisywane do tego ze źródeł, którego opis w sposób bardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawa nakazuje expressis verbis zaliczenie ich do przychodów z innego źródła.

Jeżeli w ramach działalności gospodarczej wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do tego źródła, to przychody te należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej. Inaczej mówiąc, jeżeli działalność gospodarcza polega na uzyskiwaniu określonego rodzaju przychodów to nawet jeśli przychody te mogłyby być zaliczone do innego źródła, uznać je należy za przychody z działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym, jeżeli dana działalność twórcy polega na korzystaniu z praw autorskich, rozporządzaniu tymi prawami i jest wykonywana zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny rachunek, to działalność taka będzie miała charakter pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy zauważyć, że kwalifikacja uzyskanych przychodów do odpowiedniego źródła przychodów determinuje sposób ustalania kosztów uzyskania tych przychodów. Koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i z praw majątkowych ustalane są według różnych zasad.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W związku z powyższym, podstawową cechą kosztów podatkowych z działalności gospodarczej jest związek faktycznie poniesionych i właściwie udokumentowanych wydatków z przychodem albo związek z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów podatkowych, pod warunkiem że dany koszt nie został wymieniony w katalogu kosztów negatywnych zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Natomiast podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich oraz praw pokrewnych przez artystów wykonawców, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, określa art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w art. 14, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9.

W konsekwencji, w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę do jego przychodów osiąganych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą mieć zastosowania 50-procentowe koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 22 ust. 12 tej ustawy. Koszty uzyskania przychodów Wnioskodawca jest obowiązany ustalać na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 zez m.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.