Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-3.4011.63.2021.2.RR
z 26 kwietnia 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2021 r. (data wpływu 21 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową oraz możliwości odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej kosztów materiałów i surowców – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową oraz możliwości odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej kosztów materiałów i surowców.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 13 kwietnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.63.2021.l.RR wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), do jego uzupełnienia, w terminie 7 dni od dnia doręczenia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie zostało wysłane w dniu 13 kwietnia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 16 kwietnia 2021 r.), zaś w dniu 21 kwietnia 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki oraz podatnik podatku dochodowego, rozlicza przychody i koszty Spółki proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”). Spółka zajmuje się produkcją elementów elektronicznych.

Prace prowadzone przez Spółkę można podzielić na dwie grupy:

1. Grupa 1 – prace mające na celu poszerzenie oferty produktowej poprzez tworzenie całkowicie nowych lub ulepszonych rozwiązań,
2. Grupa 2 – prace dotyczące utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów.
   
   

Celem tego typu działalności jest wprowadzanie drobnych zmian w uprzednio wprowadzonych produktach, a także bieżące wsparcie serwisowe.

Działalność Spółki prowadzona w ramach prac wskazanych w Grupie 2 nie jest objęta wnioskiem.

Obszar prac podejmowanych w Grupie 1

Prace w ramach Grupy 1 są prowadzone przede wszystkim w ramach wyodrębnionego projektu (…). Spółka odpowiadając na oczekiwanie Klienta wyodrębniła w ramach swojej struktury Dział (…) zajmujący się wykonaniem największego kołysanego dzwonu – 55 ton. Spółka ponosi różnego rodzaju koszty z tytułu prowadzonej działalności B+R, uwzględniające m.in. koszty nabycia materiałów i surowców, które są wykorzystywane do testów i tworzenia prototypu. Prace nad projektem wymagały zaprojektowania i opracowania prototypu a następnie rekomendacji w zakresie niezbędnych do wdrożenia rozwiązań, w szczególności w przypadku wykrycia nieprawidłowości. Prowadzone prace zakładają wykorzystanie praktycznie nowych, ulepszonych, czy innowacyjnych rozwiązań, przede wszystkim opracowanych i rozwijanych w wyniku wiedzy nabywanej i kształtowanej w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Przy realizacji projektu Spółka korzysta również z usług Podwykonawców.

Prace prowadzone w ramach Grupy 1 nie dotyczą prac innych niż mieszczące się w definicji działalności badawczo-rozwojowej stosowanej dla potrzeb korzystania z ulgi B+R, a w szczególności nie dotyczą prac rutynowych i okresowych zmian.

W 2019 r. Spółka zawarła z Klientem umowę na wykonanie dzwonu kołysanego 55 ton. Jest to zupełnie nowe przedsięwzięcie, przez nikogo jeszcze nie realizowane – innowacyjne. Zgodnie z umową, Klient w lutym 2019 r. wpłacił Spółce 100% kwoty wynikającej z umowy tytułem zaliczki na wykonanie zlecenia. Spółka wystawiła fakturę zaliczkową z datą 12 lutego 2019 r. i odprowadziła VAT należny. Spółka realizując zamówienia dokonywała zakupu materiałów i usług. W celu wyodrębnienia kosztów związanych z (…) Spółka utworzyła magazyn (…), w którym ewidencjonowane były/są nakłady związane z realizacją projektu. Po zakończeniu i całkowitym wykonaniu zlecenia Spółka wystawi fakturę końcową (zerową) i zaliczy w koszty uzyskania koszt wykonania dzwonu.

Wykonanie dzwonu (…) zdaniem Spółki, jako zupełnie nowego przedsięwzięcia na skalę światową można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, ale wątpliwości Spółki wynikają z dwóch faktów:

1. Spółka otrzymała zapłatę za wykonanie dzwonu z góry,
2. koszty/nakłady na wykonanie dzwonu nie stanowiły bezpośrednio kosztu uzyskania przychodu w roku poniesienia. Koszty te zwiększyły wartość zapasów.
   
   

Działalność prowadzona przez wskazywany w opisie stanu faktycznego Dział (…) jest realizowana od 2019 r. i ustalenia czy prowadzone w ramach Spółki prace stanowią działalność badawczo-rozwojową dotyczą okresu od 2019 r. oraz 2020 r.

Wnioskodawca zaznacza, że:

1. prowadzona przez Spółkę działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 5a pkt 39 lit. a ustawy o PIT,
2. koszty poniesione przez Spółkę dotyczące materiałów B+R nie zostały Jej zwrócone w jakiejkolwiek formie,
3. w ewidencji rachunkowej Spółka wyodrębni koszty kwalifikowane związane z realizacją działalności B+R i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których działalność B+R jest i będzie realizowana,
4. jeśli w 2020 r. i w latach następnych Wnioskodawca będzie uzyskiwać przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, to odliczeń z tytułu ulgi B+R Wnioskodawca zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3,
5. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,
6. Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 ustawy o PIT,
7. Wnioskodawca nie zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
8. Wnioskodawca ani Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej,
9. Spółka nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT. W przypadku, gdyby Spółka osiągnęła w przyszłości przychody w ramach tego źródła, to – biorąc pod uwagę dyspozycję art. 18d ust 1 ustawy o CIT – nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach ulgi B+R w odniesieniu do kosztów związanych z przychodami osiąganymi z zysków kapitałowych,
10. wydatki dotyczące projektu z Grupy 1 odpowiednio będą (po zakończeniu projektu) zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.
    
    

Czynności w ramach działalności B+R przedstawione we wniosku nie obejmowały rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do nowych/znacząco ulepszonych wyrobów i produktów oraz procesów/technologii produkcyjnych.

W myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, prace rozwojowe oznaczały nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
   
   

Natomiast, zgodnie z nowelizacją art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy o PIT, która weszła w życie z dniem 1 października 2018 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669), badania naukowe zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, dalej: „Prawo o SWiN”).

W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badania naukowe to:

1. badania podstawowe – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2. badania aplikacyjne – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Natomiast, w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT znowelizowanego razem z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o SWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o PIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Oznacza to skrócenie definicji prac rozwojowych wskazanej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT o przykłady prac rozwojowych w zakresie prototypów. O tym, że zmiana ta miała na celu uproszczenie definicji, świadczy to, że prace rozwojowe w zakresie prototypów są działalnością badawczo-rozwojową w klasyfikacji OECD, na którą powołuje się w nowelizacji ustawodawca, a w poprzedniej definicji występowały jedynie w ramach przykładów (co wynika z wymienienia ich po zwrocie: „w szczególności”).

O doprecyzowującym i ujednolicającym charakterze nowelizacji świadczy o tym również fakt, że zmiana definicji miała miejsce z dniem 1 października 2018 r. W konsekwencji, również, zdaniem ustawodawcy, nie wpłynęła ona na zakres obowiązku podatkowego – tu ulgi B+R. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, również na gruncie znowelizowanych przepisów pomocne w zakresie klasyfikacji badań naukowych i prac rozwojowych będą dokumenty opracowane przez OECD. W brzmieniu przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2018 r., zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo -rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo -rozwojową.

Z kolei, zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o PIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

W piśmie z dnia 16 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka o której mowa we wniosku nie prowadzi działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Spółki w odniesieniu do opisanych we wniosku czynności była prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Harmonogram prac był następujący:

1. obliczenia wytrzymałościowe i symulacje komputerowe,
2. wykonanie prototypu i testy,
3. modyfikacja założeń z uwzględnieniem wniosków potestowych,
4. wykonanie kolejnego prototypu,
5. transport urządzeń na miejsce testów,
6. montaż kompletnego zestawu wraz z elementami mechanicznymi,
7. testy na obiekcie fizycznym,
8. demontaż urządzeń i przygotowanie do załadunku.
   
   

Działalność Spółki nie jest działalnością obejmującą badania naukowe.

Podjęta działalność Spółki nie obejmuje działalności polegającej na pracach rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach działalności Spółka w związku z realizacją projektu (…) stworzyła nowy produkt niewystępujący dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki i na tyle innowacyjny, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących.

Koszty materiałów i surowców do wykonania dzwonu (…) nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania. Dla celów realizacji (…) został stworzony odrębny magazyn, w którym ewidencjonowane są wszystkie nakłady związane z budową dzwonu. Dopiero po zakończeniu inwestycji (…) Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty zakupu materiałów i surowców.

Spółka prowadziła działalność B+R w latach 2019-2020 i w tym okresie ponosiła wydatki na materiały i surowce.

Ulgę na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca zamierza wykorzystać za lata 2019 i 2020 poprzez złożenie korekt zeznań rocznych za lata 2019 i 2020.

Wnioskodawca wcześniej nie korzystał z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy CIT oraz art. 24 ust. 1b ustawy o PIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy CIT i odpowiednio art. 26e ustawy o PIT, są obowiązani w ewidencji rachunkowej, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Jak stanowi art. 18d ust. 8 ustawy CIT oraz art. 26e ust. 8 ustawy o PIT, odliczenia z tytułu ulgi na działalność badawczo-rozwojową dokonuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym koszty B+R zostały poniesione. Powyższe przepisy dokładnie wskazują, że odliczenia należy dokonywać w oparciu o podstawowy okres rozliczeniowy, którym jest rok podatkowy a co za tym idzie odliczenia od podstawy opodatkowania w ramach ulgi B+R należy dokonywać w rocznym zeznaniu podatkowym. Na podstawie tego przepisu, prawo do skorzystania z ulgi B+R przysługuje Wnioskodawcy za lata 2019 i 2020.

Przedsiębiorca, który w latach ubiegłych ponosił wydatki na działalność badawczo-rozwojową, może skorzystać z ulgi poprzez złożenie korekty zeznania podatkowego za te lata, w których ponosił wydatki na działalność badawczo-rozwojową sporządzając korektę zeznania rocznego CIT lub PIT (wraz z załącznikiem CIT/BR lub PIT/BR).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy działania realizowane przez Spółkę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy koszty materiałów i surowców, jako że są/będą bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT i odliczone przez Wnioskodawcę – w części przypadającej na Niego jako wspólnika Spółki – w ramach ulgi badawczo-rozwojowej po zakończeniu projektu, tj. w 2021 r.?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, działania realizowane przez Spółkę stanowią działalność badawczo -rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, ponieważ są podejmowane w sposób systematyczny w celu pozyskania i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tej wiedzy do tworzenia nowych produktów lub wprowadzenia znacznych ulepszeń w już istniejących produktach, projektowanie koncepcji nowych rozwiązań mających zastosowanie w przemyśle, tworzenie innowacyjnych narzędzi, opracowywanie i wdrażanie specjalistycznych systemów elektronicznych i/lub elektroenergetycznych oraz usprawnienia w zakresie technologii produkcji. Co więcej, prace realizowane przez Spółkę nie mają charakteru rutynowego. Koszty materiałów i surowców, jako że są/będą bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo -rozwojową, mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT i odliczone przez Wnioskodawcę – w części przypadającej na Niego jako wspólnika Spółki – w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy opisana część działalności dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz rozwiązań w ramach prac wypełnia definicje działalności badawczo-rozwojowej i tym samym daje prawo zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatki na nabycie „materiałów B+R”. Badania prowadzone w celu wykonania zamówienia mają charakter szerszy, służą wykorzystywaniu ich rezultatów jako trwałych rozwiązań – projektów. Prowadzone badania umożliwią Spółce poszerzenie oferty w postaci opracowania dokumentacji, procedur i technologii w zakresie budowy nowych produktów (w nowej kategorii tonażowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Jak wynika z uzupełnia wniosku Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową za lata 2019-2020 poprzez złożenie korekt zeznań rocznych za ten okres.

Od dnia 1 stycznia 2021 r. na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Należy zaznaczyć, że spółki komandytowe, co do zasady, z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Ponadto, w myśl przepisu art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) – w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2021 r. – spółka komandytowa uznawana była za spółkę niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei przepis art. 8 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
   
   

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

1. badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
2. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
   
   

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka”). Spółka zajmuje się produkcją elementów elektronicznych. Prace w ramach Grupy 1 prowadzone są przede wszystkim w ramach wyodrębnionego projektu (…). Spółka odpowiadając na oczekiwanie Klienta wyodrębniła w ramach swojej struktury Dział (…) zajmujący się wykonaniem największego kołysanego dzwonu – 55 ton. Spółka ponosi różnego rodzaju koszty z tytułu prowadzonej Działalności B+R, uwzględniające m.in. koszty nabycia materiałów i surowców, które są wykorzystywane do testów i tworzenia prototypu. Prace nad projektem wymagały zaprojektowania i opracowania prototypu a następnie rekomendacji w zakresie niezbędnych do wdrożenia rozwiązań, w szczególności w przypadku wykrycia nieprawidłowości. Prowadzone prace zakładają wykorzystanie praktycznie nowych, ulepszonych czy innowacyjnych rozwiązań, przede wszystkim opracowanych i rozwijanych w wyniku wiedzy nabywanej i kształtowanej w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Prace prowadzone w ramach Grupy 1 nie dotyczą prac innych niż mieszczące się w definicji działalności badawczo-rozwojowej stosowanej dla potrzeb korzystania z ulgi B+R, a w szczególności nie dotyczą prac rutynowych i okresowych zmian. W 2019 r. Spółka zawarła z Klientem umowę na wykonanie dzwonu kołysanego 55 ton. Jest to zupełnie nowe przedsięwzięcie, przez nikogo jeszcze nie realizowane – innowacyjne. Działalność prowadzona przez wskazywany w opisie stanu faktycznego Dział (…) jest realizowana od 2019 r. i ustalenia czy prowadzone w ramach Spółki prace stanowią działalność badawczo-rozwojową dotyczą okresu od 2019 r. oraz 2020 r. Spółka nie prowadzi działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Spółki w odniesieniu do opisanych we wniosku czynności była prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działalność Spółki nie jest działalnością obejmującą badania naukowe. Podjęta działalność Spółki nie obejmuje działalności polegającej na pracach rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W ramach działalności Spółka w związku z realizacją projektu (…) stworzyła nowy produkt niewystępujący dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki i na tyle innowacyjny, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących. Ulgę na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca zamierza wykorzystać za lata 2019 i 2020 poprzez złożenie korekt zeznań rocznych za lata 2019 i 2020.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy działalność realizowana przez Spółkę stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym, czy Wnioskodawcy jako wspólnikowi spółki komandytowej przysługuje prawo zaliczenia do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztów materiałów i surowców oraz odliczenia ich w ramach ulgi badawczo-rozwojowej poprzez korektę zeznań rocznych za lata 2019 i 2020.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, w ocenie tutejszego Organu, działalność realizowana przez Spółkę, nie spełnia definicji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku Spółka nie prowadzi działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto podjęta działalność Spółki nie obejmuje działalności polegającej na pracach rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność Spółki nie jest również działalnością obejmującą badania naukowe.

Tym samym działalność Spółki nie spełnia definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ww. ustawy, tj. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, że działalność Spółki nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej, kwestię możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów materiałów i surowców, i odliczenia ich w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za bezprzedmiotową.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.