Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-1.4011.901.2020.2.AMN
z 12 marca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania wydatków za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skorzystania z preferencyjnej stawki podatku od dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz uznania wydatków za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 3 marca 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.901.2020.1.AMN na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 3 marca 2021 r., skutecznie doręczono w dniu 4 marca 2021 r., natomiast w dniu 9 marca 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi od (…) grudnia 2019 r. jednoosobową działalność gospodarczą, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przeważającym przedmiotem jest działalność m.in. związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z) oraz tworzeniem i rozbudową oprogramowania na zlecenie określonego Klienta (PKD 62.01.Z).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej od 1 października 2020 r. świadczy usługi na rzecz Sp. z o.o., wpisanej do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…), (dalej jako: „Spółka”). Wnioskodawca na podstawie zawartej ze Spółką umowy o współpracy świadczy na jej rzecz usługi z zakresu wytwarzania oprogramowania oraz doradztwa biznesowego i informatycznego, co wiąże się z tworzeniem oraz rozbudową programów komputerowych (…).

Wnioskodawca świadczy swoje usługi samodzielnie zgodnie z odpowiednimi uregulowaniami prawnymi, standardami, gwarantując profesjonalny charakter świadczonych usług przy wykorzystaniu właściwej wiedzy i doświadczenia koniecznego do ich realizacji. W ramach ścisłej współpracy z Usługobiorcą Wnioskodawca jako konsultant/programista realizuje i będzie realizować w przyszłości poniższe zadania:

• budowa obszaru sprzedaży w technologii (…) od podstaw poprzez branie udziału w tworzeniu dokumentacji projektowej, uczestnictwo w projektach budowy systemu (…) oraz finalnie proponowanie i wdrażanie optymalizacji istniejących oraz nowych funkcjonalności w ramach procesu (wszelkie prace programistyczne w oparciu o język (…));
• integracja z innymi systemami sprzedaży internetowej, produkcyjnymi i księgowymi (…) oraz finalnie agregowanie tych danych do budowy raportów dla pracowników poszczególnych szczebli zarządzania;
• tworzenie aplikacji raportowania (11 niezależnych raportów) dla działów sprzedaży i obsługi klienta w oparciu o technologię (…) i języki programowania (…) oraz (…);
• tworzenie nowych programów i narzędzi wspierających procesy biznesowe (w oparciu o język programowania (…));
• tworzenie programów do migracji/aktualizacji danych podstawowych i transakcyjnych;
• samodzielna realizacja projektów i podprojektów;
• testowanie tworzonych rozwiązań wraz z Klientem;
• dostosowanie graficznego interfejsu użytkownika (…) do potrzeb klienta;
• zarządzanie uprawnieniami.
  
  

Na podstawie umowy Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje określone w umowach wynagrodzenie. Dotyczy to następujących pól eksploatacji:

• trwałe lub czasowe zwielokrotnienie w całości lub w części w jakiejkolwiek formie (np. video, audio, digitalizacja);
• tłumaczenie, przystosowanie, zmiany formatu lub innych zmian jakiegokolwiek rodzaju;
• wykorzystywanie w dowolnych częściach lub całości, w tym w innych utworach;
• wykorzystanie w celach prowadzonej działalności;
• wprowadzenie do pamięci komputera;
• rozpowszechnianie w sieci informatycznej;
• wykonywania praw zależnych związanych z prawami autorskimi.
  
  

Wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie oprogramowania w opisanych zadaniach ma charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje oraz wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych lub ulepszonych procesów lub usług systemu (…), które powodują powstanie jego nowych zastosowań i możliwości. Tworzone procesy i usługi są innowacyjne oraz odróżniają się od istniejących rozwiązań, ponieważ te opracowywane przez Wnioskodawcę są zawsze rozwiązaniami (oprogramowaniem) indywidualnie dopasowanymi do danego klienta. Żadnego z takich rozwiązań nie da się wykorzystać nigdzie indziej, w związku z czym każdorazowo są to rozwiązania unikalne. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie niniejszego oprogramowania odbywa się zatem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych.

Autorskie prawa do oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę podlegają oraz będą podlegały (zdarzenie przyszłe) ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 oraz w kolejnych latach rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Przedmiotowy wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych w roku 2020 oraz w latach następnych, a zatem dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z IP BOX posiada i będzie posiadał ewidencję odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskutek świadczenia umówionych usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił następujące koszty prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej:

• zakup sprzętu elektronicznego (m.in. laptopy, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarka, dysk);
• art. biurowe i drobne wyposażenie (biurko, krzesło);
• używanie samochodu osobowego;
• usługi telekomunikacyjne;
• zakup licencji na oprogramowanie;
• leasing samochodu osobowego.
  
  

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzowano opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych udzielając odpowiedzi na następujące pytania:

1. Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza/rozwija oprogramowanie (utwór), to czy:
   1. Wnioskodawca jest/będzie właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania (utworu), które ulepsza/ rozwija, jeżeli nie to czy w stosunku do tego oprogramowania (utworu) posiada wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tego prawa?
      
      Nie, Wnioskodawca nie jest/nie będzie właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania (utworu). Wnioskodawca przenosi w całości prawa autorskie na swoich klientów. Regulują to zapisy umowy pomiędzy stronami.
   
   
   
   2. oprogramowanie (utwór), które Wnioskodawca ulepsza/rozwija stanowi/będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
      
      Tak, utwór stanowi/będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej (art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
   
   
   
   3. działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania (utworu) zmierzają/będą zmierzać do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania (utworu)?
      
      Tak, działania Wnioskodawcy zmierzają/będą zmierzać do poprawy funkcjonalności oprogramowania. Wnioskodawca wykonuje szereg prac rozwojowych zlecanych przez swoich klientów, które mają na celu ulepszenie działania oprogramowania poprzez poprawę ergonomii codziennej pracy z systemem (optymalizacja kodu technicznego oraz innych parametrów technicznych).
   
   
   
   4. nowe elementy, funkcjonalności itp. dodawane, wprowadzane do danego oprogramowania – wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach jego ulepszania/rozwijania – przed implementacją (dołączeniem do oprogramowania, które było ulepszane/rozwijane) stanowią odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
      • jeżeli tak – czy Wnioskodawca przenosi/będzie przenosić całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,
      • jeżeli nie – czy wynagrodzenie Wnioskodawcy jest/będzie tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?
      
      Tak, nowe elementy, funkcjonalności itp. tworzone przez Wnioskodawcę mogą stanowić odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74. Jest to zależne od wymagań klientów Wnioskodawcy. Prawa majątkowe są w całości przenoszone na klientów Wnioskodawcy.


2. jakie rodzaje dochodów osiąga/będzie osiągać Wnioskodawca w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, w szczególności należy wskazać, czy Wnioskodawca osiąga/będzie osiągać dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych:
   1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy
   2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy
   3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, czy
   4. z innego tytułu, a jeśli z innego tytułu – to należy wskazać z jakiego?
   
   Wnioskodawca osiąga/będzie osiągać dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.



3. czy prowadzona przez Wnioskodawcę odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest/będzie prowadzona „na bieżąco”, tzn. czy prowadzenie odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad danym prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem?
   
   Tak, odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco.
   
   
4. czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla Spółki, zgodnie z zawartą umową, są/będą wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności?
   
   Wnioskodawca nie świadczy/nie będzie świadczył usług pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie zlecającego te czynności. Sposób świadczenia usług będzie zależał od Wnioskodawcy jako samodzielnego podmiotu gospodarczego – z zastrzeżeniem umówionych terminów, ustaleń z klientem dotyczących jego potrzeb i wymagań co do wykonywanej usługi.
   
   
5. czy Wnioskodawca, wykonując te usługi, ponosi/bezie ponosić ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?
   
   Tak. Wnioskodawca ponosi całkowite ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
   
   
6. czy odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi/będzie ponosić Wnioskodawca czy zlecający wykonanie tych czynności?
   
   Wnioskodawca będzie występował wobec klientów Spółki jako podwykonawca Spółki i z tego tytułu będzie ponosił pełną odpowiedzialność za wykonane prace.
   
   
7. czy Wnioskodawca pod pojęciem kosztu zakupu sprzętu elektronicznego (m.in. laptopy, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarka, dysk), ma na myśli tylko laptopy, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarkę dysk, czy również inne urządzenia, jeżeli również inne należy wymienić jakie oraz wskazać jakie wydatki związane z tymi urządzeniami poniósł/poniesie Zainteresowany?
   
   Wnioskodawca pod pojęciem kosztu zakupu sprzętu elektronicznego ma na myśli laptop, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarkę, dysk zewnętrzny, pendrive, myszkę, klawiaturę zewnętrzną, monitor.
   
   
8. czy sprzęt elektroniczny (m.in. laptopy, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarka, dysk), o których mowa we wniosku, stanowią/będą stanowić środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?
   
   Tak, nabyte przedmioty stanowią/będą stanowić środki trwałe w działalności gospodarczej lub jeżeli na podstawie art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkowa składnika majątku nie przekroczy 10.000 zł., wydatek poniesiony na jego nabycie stanowi/będzie stanowić koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
   
   
9. czy ewentualnie wskazany w uzupełnieniu wniosku inny niż laptopy, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarka, dysk tanowi/będzie stanowić środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej?
   
   Tak, nabyte przedmioty stanowią/będą stanowić środki trwałe w działalności gospodarczej lub jeżeli na podstawie art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkowa składnika majątku nie przekroczy 10.000 zł, wydatek poniesiony na jego nabycie stanowi/będzie stanowić koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
   
   
10. czy art. biurowe i drobne wyposażenie (biurko, krzesło), o których mowa we wniosku, stanowią/będą stanowić środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?
    
    Tak, nabyte przedmioty stanowią/będą stanowić środki trwałe w działalności gospodarczej lub jeżeli na podstawie art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkowa składnika majątku nie przekroczy 10.000 zł, wydatek poniesiony na jego nabycie stanowi/będzie stanowić koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
    
    
11. co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „używanie samochodu osobowego” (jakie są to konkretnie wydatki)?
    
    Wydatki na leasing samochodu (rata leasingowa), zakup paliwa, koszty eksploatacji i napraw (np. zakup oleju, opon, usługa serwisu).
    
    
12. czy koszt zakupu licencji na oprogramowanie stanowi wartość niematerialną i prawną w prowadzonej działalności gospodarczej?
    
    Koszt zakupu licencji stanowi/będzie stanowić wartość niematerialną i prawną w prowadzonej działalności gospodarczej.
    
    
13. czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę we wniosku oraz ewentualnie w jego uzupełnieniu wydatki są/będą faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej? Należy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania.
    
    Tak, wydatki związane ze sprzętem elektronicznym są bezpośrednio wykorzystywane do wytwarzania oprogramowania (laptop, klawiatura, myszka), przechowywania utworów (pendrive, dysk zewnętrzny), kontaktu z klientem (usługi telekomunikacyjne, telefon) i do wydruku specyfikacji technicznej (drukarka). Wydatki na leasing i eksploatację samochodu służą do dojazdów do klienta celem omówienia i prowadzenia dalszych prac nad oprogramowaniem. Artykuły biurowe i wyposażenie (biurko, krzesło) są elementami stanowiska pracy umożliwiającego prawidłowe i terminowe wykonywanie usług. Zakup licencji na oprogramowanie jest niezbędny do organizacji pracy nad utworem. W przypadku zakupu literatury fachowej i pomocy naukowych (książka, szkolenie) wnioskodawca będzie poszerzał wiedzę związaną z przygotowaniem utworu (np. napisanie kodu).
    
    

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle przedstawionego powyżej opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawca (w ramach preferencyjnej ulgi z tytułu tzw. IP BOX) będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego opisanego wyżej przez Wnioskodawcę oprogramowania?
2. Czy ponoszone wydatki w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczących uznania wydatków za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową (pytanie nr 2), natomiast w zakresie skorzystania z preferencyjnej stawki podatku od dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (pytanie nr 1) zostało wydane w dniu 12 marca 2021 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr (…).

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, prawidłowym jest przyporządkowanie wydatków do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu niepowiązanego;
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu powiązanego;
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową ponosi on lub będzie ponosił wydatki na:

• zakup sprzętu elektronicznego (m.in. laptopy, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarka, dysk);
• art. biurowe i drobne wyposażenie (biurko, krzesło, art. papiernicze);
• używanie samochodu osobowego;
• usługi telekomunikacyjne;
• zakup licencji na oprogramowanie;
• leasing samochodu osobowego.
  
  

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z faktem, że Wnioskodawca świadczy także pozostałe usługi niezwiązane z wytwarzaniem oprogramowania, a ich dochód nie może być zaliczony do dochodów kwalifikowanych w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie uznania wydatków za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

---------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jako koszty prowadzonej działalności Wnioskodawca podał wydatki na:

• zakup sprzętu elektronicznego (laptop, komputer stacjonarny, telefon komórkowy, drukarka, dysk zewnętrzny, pendrive, myszka, klawiatura, zewnętrzna, monitor);
• art. biurowe i drobne wyposażenie (biurko, krzesło);
• używanie samochodu osobowego (zakup paliwa, koszty eksploatacji i napraw, zakup oleju, opon, usługa serwisu);
• usługi telekomunikacyjne;
• zakup licencji na oprogramowanie;
• leasing samochodu osobowego.
  
  

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał na bezpośrednie powiązanie ww. kosztów z wytworzeniem oprogramowania opisanego we wniosku.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
  
  

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zatem należy przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. W takim przypadku kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Ponadto należy także podkreślić, że Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Tym samym, w analizowanej sprawie, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup sprzętu elektronicznego (w przypadku środków trwałych tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych), art. biurowe i drobne wyposażenie, tj. biurko i krzesło (w przypadku środków trwałych tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych), używanie samochodu osobowego, usługi telekomunikacyjne, zakup licencji na oprogramowanie (tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych), leasing samochodu osobowego, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Reasumując, wskazane we wniosku wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą zostać uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.