2021.05.26 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT2-1.4011.199.2021.2.KO

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.199.2021.2.KO
z 26 maja 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2021 r. (data wpływu 12 lutego 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.199.2021.1.KO, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 20 kwietnia 2021 r. (data doręczenia 23 kwietnia 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 29 kwietnia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Dane Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Wnioskodawca”). Rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej dnia 1 października 2019 r. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, ani nie nabywa wyników prac badawczo- rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402, z późn. zm.).

Przedmiot działalności Wnioskodawcy

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. działalność usługowa w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego (dalej: „Działalność dominująca”). Wnioskodawca tworzy oprogramowanie (dalej: „Oprogramowanie”), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PAIPP”) są utworami. W ramach tej działalności, Wnioskodawca podejmuje współpracę z klientami, na zlecenie których tworzy oprogramowanie komputerowe. W 2020 r. w ramach Działalności dominującej Wnioskodawca współpracował z jednym kontrahentem, przy czym zamierza w przyszłości kontynuować tę współpracę i nie wyklucza podjęcia współpracy z innymi kontrahentami, a charakter tej współpracy pozostanie tożsamy z tym opisanym w niniejszym wniosku, tj. polegać będzie na tworzeniu Oprogramowania. Na mocy zawartej na czas nieokreślony dnia 1 października 2019 r. umowy (dalej: „Umowa”), Wnioskodawca rozpoczął dnia 1 października 2019 r. świadczenie usług IT na rzecz Kontrahenta (…) z siedzibą we … (dalej: „Kontrahent”). Usługi będące przedmiotem Umowy, zgodnie z jej treścią, to w szczególności: projektowanie, produkcja, wdrożenie, utrzymanie, dokumentowanie, testowanie i opracowanie systemów IT, przy czym katalog ten nie jest zamknięty i strony umowy mogą uzgodnić również wykonanie innych usług. W praktyce Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Kontrahenta usług innych niż tworzenie Oprogramowania. Co istotne, tworzenie Oprogramowania nigdy nie sprowadza się wyłącznie do czynności tworzenia kodu. W ramach procesu tworzenia Oprogramowania i jego sprzedaży Kontrahentowi Wnioskodawca może ustalać szczegółowy zakres z Kontrahentem, tworzyć koncepcje i projekty, tworzyć kod oraz towarzyszącą mu dokumentację, testować, utrzymywać, wdrażać i udostępniać stworzone Oprogramowanie. Tworzenie dokumentacji oprogramowania, możemy zasadniczo podzielić na dwie części: opis Oprogramowania pod kątem technicznym oraz pod kątem funkcjonalnym. Techniczna część dokumentacji służy osobom rozwijającym oprogramowanie, może zawierać wykaz bibliotek użytych w ramach tworzenia oprogramowania, wraz z opisem miejsc użycia. Kolejnym ważnym aspektem dokumentacji technicznej, jest opisanie wybranych części kodu, które wg. autora mogą być problematyczne w zrozumieniu. Drugim typem dokumentacji, jest część funkcjonalna, czyli taka, która może zawierać szczegółowy opis użycia programu komputerowego, bądź możliwości konfiguracyjne Oprogramowania oraz sam sposób konfiguracji, mogący różnić się w zależności od Oprogramowania, czy nawet systemu operacyjnego, na którym oprogramowanie jest uruchamiane.

Szczegółowy zakres usług oraz miejsce i data ich świadczenia są w poszczególnych przypadkach uzgadniane między stronami, przy czym miejscem świadczenia usług może być miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, siedziba lub biuro Kontrahenta, lub inne uzgodnione miejsce (np. siedziba klienta Kontrahenta). Natomiast czas niezbędny do realizacji usług określany jest przez Wnioskodawcę, z uwzględnieniem ustalonych przez strony terminów realizacji.

W trakcie realizacji Umowy, zgodnie z jej zapisami, Wnioskodawca winien uwzględniać instrukcje przekazane przez Kontrahenta. Instrukcje te odnoszą się w szczególności do terminów bądź priorytetów realizowanych zadań. Czasami Kontrahent może zażądać wykonania zadania w wybranej przez siebie technologii, nie pozostawiając Wnioskodawcy możliwości wyboru technologii przewodniej, lecz sam taki wybór nie wpływa na proces tworzenia Oprogramowania, który nadal pozostaje pracą kreatywną.

W ramach współpracy z Kontrahentem, Wnioskodawca świadczy usługi nas rzecz klienta Kontrahenta (finalnego odbiorcy Oprogramowania) - Kontrahent pełni rolę pośrednika.

W ramach Działalności dominującej Wnioskodawca może współpracować z zespołami Kontrahenta lub jego klienta, wówczas ma On z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Co do zasady Kontrahenci Wnioskodawcy mogą zlecić wykonanie całego projektu jednemu usługodawcy (np. Wnioskodawcy), lub jeśli specyfika projektu tego wymaga mogą zlecić wykonanie poszczególnych części kilku, kilkunastu czy też kilkudziesięciu usługodawcom (w tym m.in. Wnioskodawcy). Zdarza się tak w szczególności w sytuacji, gdy termin realizacji projektu wymaga zaangażowania w prace nad nim większej liczby programistów, lub gdy zakres jest tak szeroki, że wymaga specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin lub różnych języków programowania, czy technologii informatycznych i konieczne jest zlecenie poszczególnych prac specjalistom z różnych obszarów. Wówczas każdy z usługodawców podejmuje się stworzenia uzgodnionej części oprogramowania. Powyższe oznacza, że każdy z członków zespołu projektowego samodzielnie tworzy zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Wnioskodawca samodzielnie i bezpośrednio prowadzi działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania.

Jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą i profesjonalnie świadczący usługi IT, Wnioskodawca ponosi wszelkie ryzyko związane z prowadzoną działalnością. Ryzyko to obejmuje również skutki niewłaściwego wykonania umowy w stosunku do kontrahentów i klientów kontrahentów. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych. Zgodnie z tą definicją działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy niezależnie od tematyki projektów, ilości kontrahentów, czy postanowień zawartych z nimi umów, zawsze działalność Wnioskodawcy obarczona będzie ryzykiem gospodarczym. Podobnie inne opisane w tej części elementy wskazujące na charakter prowadzonej działalności pozostaną niezmienne - Wnioskodawca tworząc Oprogramowanie może współpracować z zespołami Kontrahenta lub jego klienta oraz może świadczyć usługi bezpośrednio na rzecz kontrahentów, jak i na rzecz ich klientów będących finalnymi odbiorcami Oprogramowania.

Charakterystyka prac programistycznych

W ramach Działalności dominującej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. W 2020 r. Wnioskodawca współpracował z jednym Kontrahentem, przy czym zamierza w przyszłości kontynuować tę współpracę i nie wyklucza również podjęcia współpracy z innymi Kontrahentami, a charakter tej współpracy pozostanie niezmieniony, przy czym z oczywistych względów poszczególne zadania realizowane w ramach tworzenia Oprogramowania będą różnić się od tych wskazanych we wniosku. Wynika to przede wszystkim z faktu, że tematyka tworzonego oprogramowania jest i będzie zróżnicowana, a samo Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających, zatem każdy z projektów zasadniczo odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Cechą wspólną wszystkich projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest jego twórcze działanie polegające na tworzeniu Oprogramowania, w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT.

Począwszy od stycznia 2020 r. Wnioskodawca realizuje na rzecz Kontrahenta projekt, którego celem jest w szczególności optymalizacja wykorzystania rzeczywistych zasobów sprzętowych klienta. Klient posiada po swojej stronie sieć serwerów i „super-komputerów” (komputery o bardzo wysokich parametrach, takich jak: ilość rdzeni, pamięci operacyjnej, dyskowej, etc.), którą pragnie maksymalnie wykorzystać. Zadaniem Wnioskodawcy w ramach tego projektu jest stworzenie aplikacji, która będzie działać na jednym z serwerów fizycznych i będzie umożliwiać tworzenie spersonalizowanych zasobów wirtualnych w sieci klienta. Innymi słowy, z części dużego „super-komputera” wyodrębniany jest komputer wirtualny przeznaczony do uruchomienia wskazanej przez klienta aplikacji. System ten oparty jest o architekturę mikro-serwisów. Wnioskodawca analizuje zapotrzebowanie na funkcjonalności oraz implementuje kod źródłowy wraz z dokumentacją. Języki programistyczne używane w projekcie to: (…). Ponadto projekt realizowany jest z wykorzystaniem takich technologii jak m.in. (…) (warstwa komunikacyjna), (…) etc.

W ramach realizacji projektu, do zadań Wnioskodawcy należało m.in.:

Stworzenie serwisu umożliwiającego analizę dostępnych zasobów, celem rezerwacji obszaru sieci, w którym powstać ma rezerwowana maszyna wirtualna;
Celem maksymalizacji wykorzystania dostępnych zasobów sprzętowych, stworzenie nastawnej konfiguracji, umożliwiającej ręczne określanie współczynników utylizacji pamięci dyskowej, operacyjnej oraz ilości procesorów;
Stworzenie serwisu, który wykorzysta dane wejściowe i wykona żądanie do managera wirtualizacji, celem utworzenia wstępnej rezerwacji maszyny wirtualnej;
Stworzenie serwisu, który umożliwi zapisywanie meta-danych we wskazanych przez klienta zasobach;
Stworzenie serwisu umożliwiającego instalację konkretnej dystrybucji systemu na wybranej maszynie wirtualnej.

Implementacja jest prowadzona zgodnie z założeniami szablonu organizacji pracy SCRUM. Prace prowadzone są w dwutygodniowych iteracjach, które każdorazowo kończą się prezentacją dostarczonych funkcjonalności klientowi. Wnioskodawca ma bezpośredni wpływ na ustalanie harmonogramu prac, które wykonuje. Sam decyduje które części, spośród obecnie implementowanego modułu, muszą powstać jako pierwsze zgodnie ze sztuką programistyczną.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie stanowiące ulepszenia lub modyfikacje w stosunku do istniejącego Oprogramowania, wówczas stanowią one niezależne utwory podlegające ochronie podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o PAIPP. Właścicielami ulepszanego (modyfikowanego) oprogramowania są Kontrahenci (lub ich klienci), a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia. Z chwilą przekazania wytworzonego oprogramowania Kontrahentom Wnioskodawca przekazuje na ich rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały (także pochodzące z licencji) prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego ulepszania. Będą Mu, do momentu przeniesienia na rzecz kontrahentów, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. W związku z tym, Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej. Dodane modyfikacje/ulepszenia są częściami oprogramowania, które to są również przedmiotem praw autorskich, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wytwarzanie Oprogramowania opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach Wnioskodawcy i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Ponadto, Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę będące rezultatem Jego twórczej działalności ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. Dobór algorytmów, ciągów komend i instrukcji zawsze jest zależny od indywidualnej inwencji Wnioskodawcy. Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony, przy czym istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności.

Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia”), wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej Działalności dominującej tworzy Oprogramowanie z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje On tego w takiej skali. W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym Oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta. Co istotne, naprawa błędów/usterek to marginalna część działalności Wnioskodawcy. W przeważającej części zadania Wnioskodawcy polegają na tworzeniu nowych funkcjonalności.

Działania podejmowane są przez Wnioskodawcę w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenie sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Dla każdego projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego). Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa, czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach Działalności dominującej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych Oprogramowania.

Wskazać również należy, że zasadniczo Oprogramowanie Wnioskodawcy, w zależności od projektu, może być przeznaczone do użytku na komputerze, smartfonie, tablecie lub innym urządzeniu mobilnym.

Przychody ze zbycia Oprogramowania

W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony realizowanej w 2020 r. Umowy ustaliły miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe. Zgodnie z zapisami tejże umowy wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich wlicza się do ustalonego przez strony wynagrodzenia. W przypadku Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich stanowi całość ustalonego, miesięcznego wynagrodzenia. Umowa bowiem w artykule 1 określa wiodące usługi będące przedmiotem współpracy (projektowanie, produkcja, wdrożenie, utrzymanie, dokumentacja, testowanie i opracowanie systemów IT) jednocześnie pozostawiając ten katalog usług otwartym. Wszystkie literalnie wymienione usługi są wprost powiązane z tworzeniem Oprogramowania, a całość wynagrodzenia z tytułu sprzedaży stworzonego Oprogramowania jest wynagrodzeniem ze sprzedaży autorskich praw majątkowych. W przypadku gdyby strony Umowy skorzystały z możliwości uzgodnienia zakresu usług innych niż te wprost wymienione (projektowanie, produkcja, wdrożenie, utrzymanie, dokumentację, testowanie i opracowanie systemów IT), a ustalone usługi nie byłyby związane z tworzeniem Oprogramowania (np. usługi konsultingowe, czy szkoleniowe) wówczas wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich wliczałoby się do ustalonego przez strony wynagrodzenia miesięcznego, ponieważ tylko część ustalonego wynagrodzenia dotyczyłaby przeniesienia praw autorskich. W 2020 r. taka sytuacja nie miała jednak miejsca i jak już wskazano wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich stanowi całość ustalonego wynagrodzenia. Wobec tego, otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta należności są w całości przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Zgodnie bowiem z postanowieniami Umowy, Wnioskodawca zobowiązał się przenieść na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe (w tym prawa pochodne i prawa pokrewne) do powstałych w wyniku realizacji umowy utworów. Przenosząc prawa majątkowe Wnioskodawca udziela Kontrahentowi nieodwołalnego upoważnienia do wykonywania autorskich praw osobistych Wnioskodawcy. Przeniesienie autorskich praw majątkowych obejmuje wszystkie pola eksploatacji utworów.

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego (miesiąc) na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym. Wszystkie prace realizowane w ramach tworzenia Oprogramowania, w szczególności czas ich trwania, są rejestrowane w stosownych systemach do zarządzania zadaniami, dzięki czemu Wnioskodawca ma informacje, jak czasochłonne były poszczególne projekty.

Koszty uzyskania przychodu/Koszty ujmowane we wskaźniku Nexus

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w tym Działalności dominującej, polegającej na tworzeniu Oprogramowania, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

szkolenia oraz specjalistyczna literatura - koszty zakupu specjalistycznej literatury i udziału w szkoleniach związanych z wytworzeniem Oprogramowania są również bezpośrednio powiązane z prowadzoną działalnością. Należy bowiem podkreślić, że głównymi elementami, które pozwalają na tworzenie Oprogramowania komputerowego, są posiadane przez Wnioskodawcę doświadczenie i kompetencje. Poszerzanie wiedzy w oparciu o specjalistyczną literaturę i szkolenia są niezbędne, aby tworzone oprogramowanie spełniało aktualne oczekiwania odbiorców.
księgowość - koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). W wyniku czego, koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, w tym Działalności dominującej, która polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim Utworów, a konkretniej programów komputerowych.
użytkowanie samochodu - koszty ponoszone w związku z użytkowaniem samochodu to w szczególności amortyzacja, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz Kontrahenta, jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie, a więc wpłynęło to na efektywniejsze i lepszej jakości świadczenie usług programistycznych, tym samym przełożyło się to na wzmocnienie pozycji na rynku zleceń informatycznych.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z Działalności dominującej pochodzą z przeniesienia praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania. Wobec powyższego, wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę, jako niezbędne do prowadzenia Działalności dominującej, uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z tworzonym Oprogramowaniem. Ponadto, kalkulując wskaźnik Nexus, Wnioskodawca uwzględnia również wydatki poniesione na składki na ubezpieczenie społeczne, tj. składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.

Ustalenie dochodu z poszczególnych kwalifikowanych IP

W 2020 r. Wnioskodawca wyodrębnił jedno kwalifikowane IP. W ramach projektu powstaje zestaw funkcjonalności/modułów. Co do zasady każdy zestaw traktowany jest jako jedno kwalifikowane IP, ponieważ wszystkie programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w ramach jednego projektu stanowią ostatecznie część głównego systemu udostępnianego ostatecznemu użytkownikowi. W praktyce, mając na uwadze definicję programu komputerowego (zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu), każdą kompletną aplikację można dzielić na poszczególne elementy/fragmenty spełniające powyższą definicję. Oprogramowanie realizujące poszczególne funkcjonalności tworzone przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego projektu tworzy pewną funkcjonalnie powiązaną ze sobą całość i nie jest wprowadzane do obrotu jako programy niezależne od siebie czy od głównego systemu.

Ustalenie przychodu: W związku z faktem, że Wnioskodawca realizuje na rzecz Kontrahenta jeden projekt, a w ramach tego projektu powstaje jedno kwalifikowane IP, cały przychód z Działalności dominującej kwalifikowany jest jak jako przychód z jednego kwalifikowanego IP.

Ustalenie kosztów:

W przypadku kosztów ogólnych działalności (niedających się przypisać funkcjonalnie do konkretnego przychodu) Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów z poszczególnych rodzajów działalności według proporcji, stosując tzw. „klucz przychodowy”. Proporcja ta ustalana jest jako stosunek przychodów z Działalności dominującej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.
Koszty bezpośrednio powiązane z wytworzonym Oprogramowaniem alokowane są bezpośrednio do przychodów z Działalności dominującej z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Wnioskodawca ustala dochód z projektu poprzez odjęcie od tak ustalonych przychodów ze zbycia danego Oprogramowania kosztów uzyskania przychodu ustalonych zgodnie z powyższą metodyką.

Ustalenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP

Wnioskodawca ustala kwalifikowany dochód poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu z Działalności dominującej przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Wnioskodawca wyodrębnia tzw. koszty kwalifikowane (opisane we wniosku w części V) i uwzględnia je we wzorze, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT pod literą „a”. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, nie zleca wykonania prac w zakresie prowadzonej działalności na rzecz podwykonawców, ani nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Zatem wartość wskaźnika Nexus wynosi „1”.

Ewidencja rachunkowa na potrzeby rozliczenia Ulgi IP BOX

Od stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy ustawy o PIT nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, Wnioskodawca sporządza techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięczne zestawienia dokumentów, które potwierdzają uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych projektów na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji projektu w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie do końca danego miesiąca kalendarzowego (narastająco). Wnioskodawca wyodrębnił kwalifikowane IP w prowadzonej ewidencji i ewidencjonuje przychody oraz odpowiadające im koszty. Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z projektu. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką. Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań.

Zastosowanie 5% stawki podatku

Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Wnioskodawca zamierza zsumować obliczone według powyżej przedstawionego schematu kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym, których suma powinna stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku, zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT.

Podsumowanie

Wnioskodawca rozważa coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania na podstawie przepisów o IP BOX, poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę z Kontrahentem na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach oraz nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi klientami. Projekty, które Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, ale opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony. Opisana sytuacja jest zarówno stanem faktycznym (w roku 2020), jak i zdarzeniem przyszłym (w latach kolejnych).

W uzupełnieniu z dnia 26 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa, czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności.

Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony, przy czym istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności.

Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej.

W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym Oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach Działalności dominującej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych Oprogramowania.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że działalność przez Niego prowadzona obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach pytania oznaczonego w wezwaniu Organu nr 1 (b) Organ wzywa Wnioskodawcę do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy prowadzona przez Wnioskodawcę, opisana we wniosku Działalność dominująca, w ramach której powstaje Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Tymczasem kwestia ta jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy (pyt. nr 1 zawarte w przedmiotowym wniosku: Czy podejmowana przez Wnioskodawcę Działalność dominująca polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?), Zatem kwestia, czy działalność Wnioskodawcy spełnia warunki ustawowe działalności badawczo-rozwojowej, jest przedmiotem wniosku, a nie elementem stanu faktycznego. Pytanie, które wymaga na Wnioskodawcy zinterpretowania własnego pytania stoi w sprzeczności ze stanowiskiem sądów administracyjnych. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z dnia 13 maja 2014 r., o sygn. I SA/Wr 396/14): „Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę. W wypadku gdyby wnioskodawca nie uzupełnił wniosku zgodnie z tak sformułowanym wezwaniem a organ pozostawiłby wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania, doszłoby do naruszenia przepisów art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisu art. 14b § 3 tej ustawy”.

Jak już wskazano w treści wniosku:

Tworzenie Oprogramowania przez Wnioskodawcę wymaga stosowania nowatorskich podejść i kreatywnego wykorzystywania dostępnych zasobów systemowych oraz wykorzystania zdobytej dotychczas wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę będące rezultatem Jego twórczej działalności, ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej.

Dobór algorytmów, ciągów komend i instrukcji zawsze jest zależny od indywidualnej inwencji Wnioskodawcy. Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony, przy czym istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności.

Działania podejmowane są przez Wnioskodawcę w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Dla każdego projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego). Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa, czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności.

Prace prowadzone są w dwutygodniowych iteracjach, które każdorazowo kończą się prezentacją dostarczonych funkcjonalności klientowi. Wnioskodawca ma bezpośredni wpływ na ustalanie harmonogramu prac, które wykonuje. Sam decyduje, które części, spośród obecnie implementowanego modułu, muszą powstać jako pierwsze, zgodnie ze sztuką programistyczną.

Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych Oprogramowania.

Podkreślenia wymaga fakt, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywał niejednokrotnie oceny działalności podatników pod kątem spełnienia przesłanek warunkujących uznanie działalności za badawczo-rozwojową. Przykładowo w będącej przedmiotem rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (wyrok z dnia 1 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 559/20) interpretacji indywidualnej z dnia 31 sierpnia 2020 roku, Nr 0111-KDIB1-3.4010.225.2020.2.IZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania nr 1 dotyczącej rozstrzygnięcia, czy prowadzone przez Spółkę prace związane z opracowywaniem nowych i ulepszaniem dotychczas oferowanych Produktów wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 i 28 u.p.d.o.p., wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, konieczne jest przeprowadzić analizy nakierowanej na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.). Zdaniem tut. Organu, powyższe wyjaśnienia oraz przedstawione wyżej okoliczności sprawy pozwalają na stwierdzenie, że podejmowane przez Wnioskodawcę czynności, których rezultatem jest stworzenie, a następnie rozwinięcie Produktów przedstawionych we wniosku, mają charakter twórczy, systematyczny oraz nakierowane są na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, tego typu działania Spółki spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p. W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, że prowadzona przez Niego działalność wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 i 28 u.p.d.o.p., należy uznać za prawidłowe.

Podobnych rozstrzygnięć Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonywał m.in. w następujących interpretacjach:

0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ;

0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS;

0114-KDIP3-2.4011.679.2019.3JK2;

0114- KDIP3-1.4011.380.2020.2.MZ;

0114-KDIP3-1.4011.571.2019.2.MK1;

0113-KDIPT2-3.40U.329.2020.2.AC;

0113- KD1PT2-2.4011.381.2020.3.MK;

0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

0113-KD1PT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP;

0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO;

0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP;

0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

0113-KD1PT2-1.4011.74.2020.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.633.2019.3.MAP;

0113-KDIPT2-1.4011.711.2019.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.738.2019.2.MD;

0113-KDIPT2-1.4011.748.2019.2.MAP;

0113-KD1PT2-3.4011.24.2020.2.AC;

0113-KDIPT2-3.4011.26.2020.3JŚ;

0113-KDIPT2-3.4011.54.2020.2.PR;

0113-KDIPT2-3.4011.69.2020.2.ST;

0113-KD1PT2-3.4011.73.2020.2.MS;

0113-KDIPT2-3.4011.94.2020.2.AC;

0113-KDIPT2-3.4011.238.2020.2.GG

0113-KD1PT2-3.4011.656.2019.2.PR;

0113-KDIPT2-3.4011.702.2019.2.PR;

0113-K.DIPT2-3.4011.736.2019.2.SJ;

0113-KDIPT2-3.4011.759.2019.2.JŚ;

0111-KDIB 1-1.4011.33.2020.2.NL;

0111-KDIB1-1.4011.87.2020.2.DK;

0111-KDIB1-2.4011.55.2020.2.DP;

0111-KDIB1-3.4011.7.2020.2.JKT;

0111-KDIB1 -3.4011.10.2020.2.APO;

0111-KDIB1-33.4011.52.2020.2.PC;

0111-KDIB2-1.4011.18.2020.2.MK;

0112-KEDIL2-1.4011.2.2020.3.MKA;

0112-KDIL2-1.4011.379.2020.2.KF;

0112-KDIL2-2.4011.20.2020.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.27.2020.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.44.2020.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.52.2019.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.52.2020.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.53.2019.3.WS;

0112-KDIL2-2.4011.56.2019.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.60.2020.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.65.2019.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.69.2020.2.MM;

0112-KDIL2-2.4011.70.2019.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.73.2020.2.MM;

0112-KDIL2-2.4011.79.2020.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.98.2019.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.107.2019.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.115.2020.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.119.2019.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.126.2019.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.139.2019.2.MM;

0112-KDIL2-2.4011.143.2019.2.MM;

0112-kDIL2-2.4011.144.2019.2.WS;

0112-KDIL2-2.4011.161.2019.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.194.2020.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.269.2020.2.KP;

0112-KDIL2-2.4011.337.2020.2.KP;

0112-KDIP3-3.4011.412.2019.2.MM.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, że oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego Działalności dominującej, opisanej we wniosku, której charakter w ocenie Wnioskodawcy spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, jednakże kwestia ta jest przedmiotem wniosku, a nie elementem stanu faktycznego.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność przez Niego prowadzona obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępne aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ramach pytania oznaczonego w wezwaniu Organu nr 1 (d) Organ wzywa Wnioskodawcę do wskazania wprost, czy prowadzona przez Wnioskodawcę, opisana we wniosku Działalność dominująca spełnia część definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Odpowiedź na to pytanie udzielona już została w ramach odpowiedzi na pytanie Organu l(b).

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania ma charakter ciągły i zorganizowany. Prace prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób. Każdy realizowany przez Wnioskodawcę projekt ma za zadanie wykorzystać istniejącą lub nabywaną wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań w postaci innowacyjnego Oprogramowania, które usprawnia procesy, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców Oprogramowania. Tworzone Oprogramowanie ma charakter indywidualny i oryginalny, a rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Wytwarzanie Oprogramowania opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach Wnioskodawcy.

Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca udziela (i będzie udzielał) zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi (będzie przenosił) na zleceniodawcę prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom.

Jak już wskazano w treści wniosku:

Wobec tego, otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta należności są w całości przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z Działalności dominującej pochodzę z przeniesienia praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania.

Nie wszystkie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego. Natomiast całość przychodów z Działalności dominującej to przychody z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że to czy prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowania) tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej Działalności dominującej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT jest przedmiotem pytania nr 2 zawartego we wniosku, a nie elementem stanu faktycznego.

Zgodnie bowiem z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. (pkt 73, 74, 75): Autorskie prawo do programu komputerowego - przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (model ochrony prawnej sui generis). Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiuję pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmuję kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowię najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewnianiającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika

Jak już wskazano we wniosku, w ramach współpracy z Kontrahentem Wnioskodawca osiąga (i będzie osiągał) wyłącznie dochody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania. W ramach postawionego we wniosku pytania (pytanie nr 2) Wnioskodawca pragnie uzyskać potwierdzenie, że dochody te są dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Z pewnością Wnioskodawca nie osiąga dochodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej, ani kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu.

Jak już wskazano we wniosku, w przypadku współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich stanowi całość ustalonego, miesięcznego wynagrodzenia.

Wnioskodawca zamierza zatem skorzystać z preferencyjnej stawki w odniesieniu do całości przychodu osiągniętego od Kontrahenta.

Wnioskodawca przyporządkowuje koszty do konkretnych praw własności intelektualnej w następujący sposób:

W przypadku kosztów ogólnych działalności (niedających się przypisać funkcjonalnie do konkretnego przychodu), takich jak przykładowo koszt księgowości (prowadzenie KPiR i wymaganych prawem ewidencji), który jest kosztem uzyskania przychodów zarówno z Działalności dominującej, jak i działalności pozostałej, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów z poszczególnych rodzajów działalności według proporcji, stosując tzw. „klucz przychodowy”. Koszt alokowany jest do konkretnego prawa własności intelektualnej na podstawie proporcji ustalanej jako stosunek przychodów z konkretnego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Koszty bezpośrednio powiązane z wytworzonym Oprogramowaniem alokowane są bezpośrednio do przychodów z konkretnego prawa własności intelektualnej z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Wydatki na samochód wykorzystywany w działalności Wnioskodawcy to koszty uzyskania przychodu z Działalności dominującej i działalności pozostałej. Wnioskodawca rozpoznaje te wydatki jako wydatki mieszane, alokowane do poszczególnych przychodów według przychodowego klucza alokacji. Przedmiotowy samochód to: Renault MEGANE, rok produkcji: 2007, moc silnika 1.6L 112KM.

Usługi księgowe to usługi prowadzenia KPiR i pozostałych ewidencji i rejestrów wymaganych przez przepisy prawa, a także usługi związane z rocznym rozliczeniem podatku, np. usługa sporządzenia rocznego zeznania podatkowego. W księgach podatkowych rejestrowane są zarówno zdarzenia związane z Działalnością dominującą, jak i z działalnością pozostałą, zatem wydatek ten Wnioskodawca rozpoznaje jako mieszany i alokuje go do poszczególnych rodzajów działalności z użyciem przychodowego klucza alokacji.

Składki na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawca odlicza od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT.

Ww. wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT.

W przypadku kosztów bezpośrednio powiązanych z wytworzonym oprogramowaniem Wnioskodawca przyporządkuje koszt bezpośrednio do kosztów Działalności dominującej. W przypadku gdyby jeden koszt dotyczył kilku praw własności intelektualnej, wówczas będzie to w całości koszt Działalności dominującej, a do konkretnych praw własności intelektualnej zostanie alokowany zgodnie z przyjętym przychodowym kluczem alokacji (przychody z konkretnego prawa własności intelektualnej do przychodów z Działalności dominującej ogółem). Jeśli koszt dotyczy jednego, konkretnego prawa własności intelektualnej, wówczas alokowany jest w całości bezpośrednio do przychodów z tego prawa, z pominięciem klucza alokacji (nie zostanie alokowany do kosztów działalności pozostałej). W przypadku kosztów mieszanych, Wnioskodawca przyporządkowuje tylko ich część do Działalności dominującej, stosując analogiczny klucz alokacji. Koszt alokowany jest do konkretnego prawa własności intelektualnej na podstawie proporcji ustalanej jako stosunek przychodów z konkretnego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Szkolenia oraz specjalistyczna literatura - koszty zakupu specjalistycznej literatury i udziału w szkoleniach związanych z wytworzeniem Oprogramowania bezpośrednio powiązane są z przychodami z Działalności dominującej. Wydatki te przyczyniają się w istotny sposób do poszerzania wiedzy Wnioskodawcy, przekładając się na Jego kompetencje i możliwość tworzenia Oprogramowania spełniającego aktualne oczekiwania odbiorców.

Księgowość - koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). W wyniku czego, koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane Oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, w tym Działalności dominującej, która polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim Utworów, a konkretniej programów komputerowych. Co również istotne w księgach podatkowych (których prowadzenie jest przedmiotem usług księgowych) rejestrowane są zarówno zdarzenia związane z Działalnością dominującą, jak i z działalnością pozostałą, zatem wydatek ten Wnioskodawca rozpoznaje jako mieszany i alokuje go do poszczególnych rodzajów działalności z użyciem przychodowego klucza alokacji.

Użytkowanie samochodu - koszty ponoszone w związku z użytkowaniem samochodu to w szczególności amortyzacja, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz Kontrahenta, jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie - wydatki na samochód Wnioskodawca rozpoznaje zatem jako wydatki mieszane. W Działalności dominującej, samochód umożliwia Wnioskodawcy przykładowo dojazd do miejsca spotkania z Kontrahentem lub jego klientem, czy dojazd na szkolenia branżowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
Czy prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowania) tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej Działalności dominującej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
Czy wydatki na:
1. literaturę specjalistyczną i szkolenia,
2. księgowość,
3. użytkowanie samochodu,
4. składki na ubezpieczenia społeczne,
można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT?
Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. W rozumieniu przepisów ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Co do zasady, „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy odnosi się do tworzenia nowych zastosowań” do prac rozwojowych. Pojęcie prac rozwojowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 z późn. zm.) zgodnie z którą prace rozwojowe to działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania Wnioskodawcy nie mają charakteru badań naukowych, ponieważ oparte są na wypracowanej wiedzy (istniejącym języku programowania). Mają one jednak charakter działalności wykorzystującej dostępną wiedzę do tworzenia nowego produktu, niedostępnego dotychczas na rynku. Tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie bazuje na wiedzy dostępnej, lecz efektem prac jest nowy produkt, który nie był wcześniej dostępny w takiej konfiguracji.

Mając na względzie powyższe definicje wyróżnia się 3 kryteria działalności badawczo-rozwojowej: (1) twórczość; (2) systematyczność; (3) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Kryteria te muszą być spełnione kumulatywnie, aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową.

Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). Przesłanka działalności twórczej w doktrynie i orzecznictwie jest określana najczęściej mianem oryginalności lub nowości utworu. W wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. (sygn. I ACa 800/07), Sąd Apelacyjny w Poznaniu wyraził na jej temat następujący pogląd: stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw działalności twórczej, oznacza, iż utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Zdaniem Sądu, przesłanka ta zostanie zrealizowana wówczas, gdy powstanie subiektywnie nowy wytwór intelektu. W doktrynie podkreśla się, że wymóg kreatywnego charakteru działalności oznacza, że za chroniony utwór nie może zostać uznany wynik działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej, która odbiera twórcy swobodę podejmowania wyborów. Uważa się, że sformułowanie działalność twórcza, którym posługuje się art. 1 ustawy o PAIP, wskazuje na to, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a więc cechuję się nowością. Uznaje się, że cechę oryginalności (nowości) utworu należy rozumieć w ten sposób, że dany wytwór intelektu powinien stanowić efekt pracy człowieka, przy której wykonywaniu osoba ta miała choć w pewnym stopniu zapewnioną swobodę tworzenia, a praca tej osoby nie polegała wyłącznie na kopiowaniu istniejącego już utworu. Cecha nowości w znaczeniu subiektywnym oznacza, że utwór powinien stanowić coś wcześniej nieznanego jego twórcy. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, na potrzeby działalności B+R wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności B+R może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Zdaniem Wnioskodawcy, opisana we wniosku Działalność dominująca ma charakter twórczy. Oprogramowanie powstaje w wyniku działalności intelektualnej Wnioskodawcy i ma indywidualny, unikatowy charakter, a rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Wnioskodawca tworzy nowe aplikacje i kształtuje nowe funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę ma charakter innowacyjny w zakresie prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa. Charakter twórczy takiej działalności Wnioskodawcy będzie zatem spełniony.

Istotnym kryterium działalności B+R jest prowadzenie działalności w sposób systematyczny. Zgodnie z Objaśnieniami „spełnienie kryterium „systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.” Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność o charakterze systematycznym. Wnioskodawca prowadzi projekty w sposób metodyczny i uporządkowany - przed rozpoczęciem prac nad projektem ustalane są jego cele, odpowiadające potrzebom zgłoszonym przez klienta, określany jego harmonogram oraz zapewniane są zasoby techniczne niezbędne w toku prac. Realizacja projektów na rzecz kontrahentów stanowi trzon działalności Wnioskodawcy. Działalność ta nie ma charakteru sporadycznego, czy jednorazowego.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. W ocenie Wnioskodawcy, również ostatnia przesłanka uznania działalności za działalność badawczo rozwojową została spełniona.

Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym, zgodnie z Objaśnieniami „Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania, jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe, zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych, czy usprawnionych produktów, procesów lub usług”. Wnioskodawca zwiększając zasoby wiedzy oraz wykorzystując dostępną już wiedzę, tworzy nowe lub ulepszone rozwiązania. W interpretacji z 4 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO, Dyrektor KIS uznał, że prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania spełniają przesłankę wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań: „(...) definicja prac rozwojowych obejmuje m.in. wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wykorzystuje zasoby wiedzy w celu tworzenia nowego Oprogramowania, objętego ochronę prawno-autorską w postaci autorskich praw do programów komputerowych”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca chciałby również wskazać, iż zadaje pytanie oznaczone we wniosku nr 1 z uwagi na fakt, że nie chce samodzielnie dokonać kwalifikacji swojej pracy jako działalności badawczo-rozwojowej. Podkreślenia wymaga fakt, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywał już oceny działalności podatników pod kątem spełnienia przesłanek warunkujących uznanie działalności za badawczo-rozwojową. Należy również zwrócić uwagę, że interpretacje te - poza tym, że był w nich przedstawiony analogiczny stan faktyczny, odnosiły się do stanu prawnego, który nie uległ jakiejkolwiek zmianie. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2019 r., Nr 0112-KDIL3-2.4011.348.2019.2.JK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (...) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części za działalność badawczo-rozwojową oraz opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest prawidłowe." Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2019 r., Nr 0112-KDIL3-3.4011.299.2019.l.TW: „Reasumując - prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia na nabywcę praw do korzystania z tego oprogramowania kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ww. ustawy i w konsekwencji korzystają z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%” oraz interpretacji z dnia 4 marca 2020 r., w której Organ uznał, że: „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.”

Poniżej przykładowe sygnatury innych wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych:

0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ;

0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS;

0114-KDIP3-2.4011.679.2019.3.JK2;

0114-KDIP3-1.4011.380.2020.2.MZ;

0114-KDIP3-1.4011.571.2019.2.MK1;

0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC;

0113-KD1PT2-2.4011.381.2020.3.MK;

0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

0113-KD1PT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP;

0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO;

0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP;

0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

0113-KD1PT2-1.4011.74.2020.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.633.2019.3.MAP;

0113-KDIPT2-1.4011.711.2019.2.MM;

0113-KDIPT2-1.4011.738.2019.2.MD;

0113-KDIPT2-1.4011.748.2019.2.MAP;

0113-KD1PT2-3.4011.24.2020.2.AC;

0113-KDIPT2-3.4011.26.2020.3JŚ;

0113-KDIPT2-3.4011.54.2020.2.PR;

0113-KDIPT2-3.4011.69.2020.2.ST;

0113-KDIPT2-3.4011.73.2020.2.MS;

0113-KDIPT2-3.4011.94.2020.2.AC;

0113-KDIPT2-3.4011.238.2020.2.GG;

0113-KD1PT2-3.4011.656.2019.2.PR;

0113-KDIPT2-3.4011.702.2019.2.PR;

0113-K.DIPT2-3.4011.736.2019.2.SJ;

0113-KDIPT2-3.4011.759.2019.2.JŚ;

0111-KDIB 1-1.4011.33.2020.2.NL;

0111-KDIB1-1.4011.87.2020.2.DK;

0111-KDIB1-2.4011.55.2020.2.DP;

0111-KDIB1-3.4011.7.2020.2.JKT;

0111-KDIB1 -3.4011.10.2020.2.APO;

0111-KDIB1-33.4011.52.2020.2.PC;

0111-KDIB2-1.4011.18.2020.2.MK;

0112-KEDIL2-1.4011.2.2020.3.MKA;

0112-KDIL2-1.4011.379.2020.2.KF;

0112-KDIL2-2.4011.20.2020.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.27.2020.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.44.2020.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.52.2019.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.52.2020.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.53.2019.3.WS;

0112-KDIL2-2.4011.56.2019.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.60.2020.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.65.2019.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.69.2020.2.MM;

0112-KDIL2-2.4011.70.2019.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.73.2020.2.MM;

0112-KDIL2-2.4011.79.2020.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.98.2019.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.107.2019.2.IM;

0112-KDIL2-2.4011.115.2020.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.119.2019.2.AA;

0112-KDIL2-2.4011.126.2019.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.139.2019.2.MM;

0112-KDIL2-2.4011.143.2019.2.MM;

0112-kDIL2-2.4011.144.2019.2.WS;

0112-KDIL2-2.4011.161.2019.2.MC;

0112-KDIL2-2.4011.194.2020.2.MW;

0112-KDIL2-2.4011.269.2020.2.KP

0112-KDIL2-2.4011.337.2020.2.KP

0112-KDIP3-3.4011.412.2019.2.MM.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2,

Prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowania) tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej Działalności dominującej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;
podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W ramach pierwszego tego warunku, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Oznacza to, że:

podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową;
podatnik musi wytwarzać, rozwijać lub ulepszać kwalifikowane prawo własności intelektualnej (prowadzić kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową).

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Odnosząc się do warunku 2 i 3 wskazać należy, że katalog kwalifikowanych IP jest katalogiem enumeratywnym. Do tego katalogu włączono m.in. patenty, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego. Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotnym kwalifikowanym IP wymienionym w katalogu jest autorskie prawo do programu komputerowego, przyznawane na mocy art. 74 Ustawy o PAIPP.

Jak wskazano w Objaśnieniach wydanych przez Ministra Finansów:

77. Przede wszystkim, podstawę przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawno-autorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box.

78. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W konsekwencji, decydujące jest autentyczne podejście transakcyjne, gdzie należy brać faktyczne (autentyczne) działania podejmowane przez podatnika w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo- rozwojowej, skutkującej wdrożeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programu komputerowego. Formalne postanowienia umowne, które nie znajduję odzwierciedlenia w rzeczywistych działaniach podatnika, nie zapewniają zatem akceptowalnej ochrony prawnopodatkowej podatnikowi w zakresie preferencji IP Box.

79. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejście do definiowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, które wskazuję, że część chronioną prawem (formę (ekspresji) utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w postaci kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy.

Należy uznać, że Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę spełnia definicje programu komputerowego rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultat. Ponadto, Oprogramowanie to stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 Ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996 -1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178). Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 Ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Ponadto, art. 1 ust. 1 Ustawy o PAIPP stanowi, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Powyższe oznacza, że aby przejaw myśli ludzkiej uznać za utwór, musi on spełnić następujące kryteria:

musi być rezultatem działalności człowieka,

wymagane jest tzw. utrwalenie dzieła,

musi się w nim przejawiać działalność twórcza,

konieczne jest, aby ta działalność miała indywidualny charakter.

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 Ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

W ocenie Wnioskodawcy, tworzone przez Niego Oprogramowanie nosi wszelkie cechy utworu. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest rezultatem działalności człowieka i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci innowacyjnych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie Ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Tym samym zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, że Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3,

Za koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca uznaje wydatki (a więc kwoty faktycznie wydane), poniesione przez podatnika, w celu uzyskania przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, nie wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Z uwagi na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi On między innymi wydatki na:

literaturę specjalistyczną i szkolenia;

księgowość;

użytkowanie samochodu;

składki na ubezpieczenia społeczne.

Wydatki te, jeśli dotyczą zarówno Działalności dominującej, jak i pozostałej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca przyporządkowuje do przychodów z poszczególnych rodzajów działalności według proporcji stosując tzw. „klucz przychodowy”. Proporcja ta ustalana jest jako stosunek przychodów z Działalności dominującej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Ani przepisy ustawy o PIT, ani wydane do nich Objaśnienia Ministerstwa Finansów nie precyzują, w jakiej części przypisać te wydatki do przychodów z kwalifikowanego źródła, co jest warunkiem prawidłowego ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, jeśli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W orzecznictwie wskazuje się, że klucz alokacji powinien być skonstruowany tak, aby podział kosztów w możliwie najbardziej precyzyjny (zbliżony do rzeczywistości) sposób odpowiadał podziałowi działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę do konkretnych przychodów z prowadzonej działalności, Wnioskodawca powinien przyporządkować wydatki do przychodów według proporcji, zgodnie z tzw. kluczem przychodowym. Koszty bezpośrednio powiązane z wytworzonym Oprogramowaniem alokowane są bezpośrednio do przychodów z Działalności dominującej z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Co istotne, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie wskazane powyżej kategorie wydatków, jako niezbędne do prowadzenia Działalności dominującej będącej działalnością badawczo-rozwojową, są kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Poszerzanie wiedzy w oparciu o specjalistyczną literaturę i szkolenia są niezbędne, aby tworzone oprogramowanie spełniało aktualne oczekiwania odbiorców. Koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). W wyniku czego, koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, która polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych. Co więcej, koszty ponoszone w związku z użytkowaniem samochodu (takie jak np. amortyzacja, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne) są również bezpośrednio powiązane z tworzeniem Oprogramowania, bowiem samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz kontrahentów, jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie. Wnioskodawca ponosi również koszty składek na ubezpieczenia społeczne. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług w zakresie tworzenia Oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 4, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca:

prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;
w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie;
Oprogramowanie sprzedaje na rzecz Kontrahentów, z tytułu czego uzyskuje On przychody;
ustala dochód oraz kwalifikowany dochód z kwalifikowanych IP w ramach odrębnie prowadzonej ewidencji.

W z związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego zarówno w odniesieniu do dochodów uzyskanych w 2020 r. oraz w latach kolejnych, przy czym w kolejnych latach będzie On prowadził (kontynuował) tożsamą działalność i osiągał z tego tytułu dochody takiego samego rodzaju, jak miało to miejsce w roku 2020. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, opisana sytuacja jest zarówno stanem faktycznym (w roku 2020), jak i zdarzeniem przyszłym (w roku 2021 i kolejnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi m.in. działalność usługową w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego, które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych są utworami. W ramach tej działalności, Wnioskodawca podejmuje współprace z klientami, na zlecenie których tworzy oprogramowanie komputerowe. W 2020 r. w ramach Działalności dominującej Wnioskodawca współpracował z jednym kontrahentem, przy czym zamierza w przyszłości kontynuować tę współpracę i nie wyklucza podjęcia współpracy z innymi kontrahentami, a charakter tej współpracy pozostanie tożsamy z tym opisanym w niniejszym wniosku, tj. polegać będzie na tworzeniu Oprogramowania. Na mocy zawartej na czas nieokreślony dnia 1 października 2019 r. umowy, Wnioskodawca rozpoczął dnia 1 października 2019 r. świadczenie usług IT na rzecz Kontrahenta z siedzibą we Wrocławiu. Usługi będące przedmiotem Umowy zgodnie z jej treścią to w szczególności: projektowanie, produkcja, wdrożenie, utrzymanie, dokumentowanie, testowanie i opracowanie systemów IT, przy czym katalog ten nie jest zamknięty i strony umowy mogą uzgodnić również wykonanie innych usług. W ramach procesu tworzenia Oprogramowania i jego sprzedaży Kontrahentowi Wnioskodawca może ustalać szczegółowy zakres z Kontrahentem, tworzyć koncepcje i projekty, tworzyć kod oraz towarzyszącą mu dokumentację, testować, utrzymywać, wdrażać i udostępniać stworzone Oprogramowanie. Tworzenie dokumentacji oprogramowania, można zasadniczo podzielić na dwie części: opis oprogramowania pod kątem technicznym oraz pod kątem funkcjonalnym. Techniczna część dokumentacji służy osobom rozwijającym oprogramowanie, może zawierać wykaz bibliotek użytych w ramach tworzenia oprogramowania, wraz z opisem miejsc użycia. Kolejnym ważnym aspektem dokumentacji technicznej, jest opisanie wybranych części kodu, które wg. autora mogą być problematyczne w zrozumieniu. Drugim typem dokumentacji, jest część funkcjonalna, czyli taka która może zawierać szczegółowy opis użycia programu komputerowego, bądź możliwości konfiguracyjne oprogramowania oraz sam sposób konfiguracji, mogący różnić się w zależności od oprogramowania czy nawet systemu operacyjnego na którym oprogramowanie jest uruchamiane.

W ramach Działalności dominującej Wnioskodawca może współpracować z zespołami Kontrahenta lub jego klienta, wówczas ma On z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Wnioskodawca samodzielnie i bezpośrednio prowadzi działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania.

Jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą i profesjonalnie świadczący usługi IT, Wnioskodawca ponosi wszelkie ryzyko związane z prowadzoną działalnością. Ryzyko to obejmuje również skutki niewłaściwego wykonania umowy w stosunku do kontrahentów i klientów kontrahentów. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy niezależnie od tematyki projektów, ilości kontrahentów czy postanowień zawartych z nimi umów, zawsze działalność Wnioskodawcy obarczona będzie ryzykiem gospodarczym.

W ramach Działalności dominującej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich kontrahentów. W 2020 r. Wnioskodawca współpracował z jednym kontrahentem, przy czym zamierza w przyszłości kontynuować tę współpracę i nie wyklucza również podjęcia współpracy z innymi kontrahentami, a charakter tej współpracy pozostanie niezmieniony, przy czym z oczywistych względów poszczególne zadania realizowane w ramach tworzenia Oprogramowania będą różnić się od tych wskazanych we wniosku. Wynika to przede wszystkim z faktu, że tematyka tworzonego oprogramowania jest i będzie zróżnicowana, a samo Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających zatem każdy z projektów zasadniczo odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Cechą wspólną wszystkich projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest jego twórcze działanie polegające na tworzeniu Oprogramowania, w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT.

Począwszy od stycznia 2020 r. Wnioskodawca realizuje na rzecz kontrahenta projekt, którego celem jest w szczególności optymalizacja wykorzystania rzeczywistych zasobów sprzętowych klienta. Klient posiada po swojej stronie sieć serwerów i „super-komputerów” (komputery o bardzo wysokich parametrach, takich jak: ilość rdzeni, pamięci operacyjnej, dyskowej, etc.), którą pragnie maksymalnie wykorzystać. Zadaniem Wnioskodawcy w ramach tego projektu jest stworzenie aplikacji, która będzie działać na jednym z serwerów fizycznych i będzie umożliwiać tworzenie spersonalizowanych zasobów wirtualnych w sieci klienta. Innymi słowy, z części dużego „super-komputera” wyodrębniany jest komputer wirtualny przeznaczony do uruchomienia wskazanej przez klienta aplikacji. System ten oparty jest o architekturę mikro-serwisów. Wnioskodawca analizuje zapotrzebowanie na funkcjonalności oraz implementuje kod źródłowy wraz z dokumentacją. Języki programistyczne używane w projekcie to: (…). Ponadto projekt realizowany jest z wykorzystaniem takich technologii jak m.in. (…) (warstwa komunikacyjna), (…) etc.

W ramach realizacji projektu, do zadań Wnioskodawcy należało m.in.:

Stworzenie serwisu umożliwiającego analizę dostępnych zasobów, celem rezerwacji obszaru sieci, w którym powstać ma rezerwowana maszyna wirtualna;
Celem maksymalizacji wykorzystania dostępnych zasobów sprzętowych, stworzenie nastawnej konfiguracji, umożliwiającej ręczne określanie współczynników utylizacji pamięci dyskowej, operacyjnej oraz ilości procesorów;
Stworzenie serwisu, który wykorzysta dane wejściowe i wykona żądanie do managera wirtualizacji, celem utworzenia wstępnej rezerwacji maszyny wirtualnej;
Stworzenie serwisu, który umożliwi zapisywanie meta-danych we wskazanych przez klienta zasobach;
Stworzenie serwisu umożliwiającego instalację konkretnej dystrybucji systemu na wybranej maszynie wirtualnej.

W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Powyższe ma zastosowanie zarówno do kompletnych aplikacji, skryptów, poszczególnych funkcjonalności, czy modyfikacji/ulepszeń oprogramowania. Każde z wymienionych wyrażone jest bowiem w postaci kodu źródłowego realizującego określone zadania/funkcje w strukturze programu, bądź obejmującego funkcje użytkowe programu. W przypadku gdy Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie stanowiące ulepszenia lub modyfikacje w stosunku do istniejącego Oprogramowania, wówczas stanowią one niezależne utwory podlegające ochronie podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o PAIPP. Właścicielami ulepszanego (modyfikowanego) oprogramowania są kontrahenci (lub ich klienci), a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia. Z chwilą przekazania wytworzonego oprogramowania kontrahentom Wnioskodawca przekazuje na ich rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały (także pochodzące z licencji) prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego ulepszania. Będą Mu, do momentu przeniesienia na rzecz kontrahentów, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. W związku z tym, Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej. Dodane modyfikacje/ulepszenia są częściami oprogramowania, które to są również przedmiotem praw autorskich, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytwarzanie Oprogramowania opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach Wnioskodawcy i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

W ramach tworzenia Oprogramowania Wnioskodawca uwzględnia jedynie ogólne wytyczne, w szczególności co do terminów realizacji, zastosowania, czy też funkcjonalności tworzonego utworu, przekazane przez Kontrahenta lub przez finalnego klienta Kontrahenta. Natomiast tworzenie Oprogramowania przez Wnioskodawcę wymaga stosowania nowatorskich podejść i kreatywnego wykorzystywania dostępnych zasobów systemowych oraz wykorzystania zdobytej dotychczas wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Ponadto, Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę będące rezultatem Jego twórczej działalności ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. Dobór algorytmów, ciągów komend i instrukcji zawsze jest zależny od indywidualnej inwencji Wnioskodawcy. Wnioskodawca w ramach prowadzonej Działalności dominującej tworzy Oprogramowanie z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje On tego w takiej skali. Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym Oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta. Co istotne, naprawa błędów/usterek to marginalna część działalności Wnioskodawcy. W przeważającej części zadania Wnioskodawcy polegają na tworzeniu nowych funkcjonalności. Działania podejmowane są przez Wnioskodawcę w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Dla każdego projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego). Ze względu na charakter branży, Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności. Wnioskodawca bez wątpienia w ramach Działalności dominującej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców końcowych Oprogramowania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując, opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija oprogramowanie;
Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
w przypadku rozwijania oprogramowania również powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania, które podlegają ochronie przewidzianej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi;
Wnioskodawca od 1 stycznia 2020 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję i wyodrębnia w niej: każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując powyższe, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, dochód Wnioskodawcy pochodzący z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla opodatkowania którego zastosowanie znajdzie 5% stawka podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wydatków na:

literaturę specjalistyczną i szkolenia,

księgowość,

użytkowanie samochodu,

składki na ubezpieczenie społeczne,

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Jednocześnie należy podkreślić, ze w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony we wskaźniku nexus. Uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na użytkowanie samochodu (w przypadku środka trwałego, tylko w wysokości dokonanych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych) – koszt ubezpieczenia, paliwo i wydatki eksploatacyjne, literaturę specjalistyczną i szkolenia, księgowość i składki na ubezpieczenie społeczne, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Jednocześnie, mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin