2021.06.17 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-2.4011.255.2021.2.KP
z 17 czerwca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu 4 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

jest nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania kosztów związanych z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej, kosztów eksploatacyjnych i kosztów mediów związanych z nieruchomością za koszty bezpośrednio powiązane z wytworzeniem, rozwinięciem czy ulepszeniem oprogramowania i uwzględnienia ich we wskaźniku nexus,
jest prawidłowe – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek ‒ uzupełniony pismem z 26 maja 2021 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.) ‒ o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako „Podatnik") jest osobą fizyczną, prowadzącą własne przedsiębiorstwo w formie jednoosobowej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym – i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Dla opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca przyjął zasady przewidziane w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym (Dz.U. Nr 80, poz. 350 ze zm. dalej jako „ustawa o PIT”). Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Podatnik koncentruje się na tworzeniu specjalistycznego oprogramowania. Zgodnie z wpisem Podatnika do CEIDG, przedmiotem przeważającej działalności podatnika jest działalność opisana w kodzie 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem. Ponadto, zgodnie z wpisem w CEIDG, Podatnik prowadzi również działalność komputerową zaszeregowaną w następujących kodach PKD 62.02.Z – Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki.

Podstawowym przedmiotem działalności operacyjnej Wnioskodawcy jest działalność związana z tworzeniem, rozwojem i ulepszaniem oprogramowania komputerowego, z wykorzystaniem najlepszych i najnowszych praktyk w tym zakresie. Działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób zorganizowany, w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej, oraz w sposób systematyczny, z zachowaniem jej ciągłości.

Wnioskodawca wskazuje, że Wnioskodawcy jako twórcy oprogramowania w ramach prowadzonej przez niego działalności przysługują i przysługiwały autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania (programów komputerowych), podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. Nr 24, poz. 83 ze zm.). Podatnik, w ramach działalności oraz prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza programy komputerowe, będące przedmiotem ochrony w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż przysługujące mu oraz wytworzone i rozwijane przez niego programy komputerowe oraz majątkowe prawa autorskie do nich stanowiły przedmiot świadczenia Wnioskodawcy na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy w ramach wykonywanej zarówno w poprzednich latach podatkowych, jak i w ramach zdarzenia przyszłego współpracy.

Całość działalności Wnioskodawcy może zostać zakwalifikowana jako działalność twórcza. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu z zakresu regulacji prawnoautorskich, pojęcie „działalność twórcza” oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia, na co m.in. wskazuje użycie słowa „każdy”. Semantyczna interpretacja wyrazu „twórczość’, który może wyrażać zarówno sam proces tworzenia, jak też jego wyniki, prowadzi do wniosku, że warunkiem uznania oznaczonego świadczenia intelektualnego za „utwór" jest samodzielne stworzenie określonego bytu niematerialnego ustalonego w jakikolwiek sposób. Indywidualny charakter utworu może być różnie pojmowany. Wymaganie to jednak stanowi wyraźne odesłanie do osoby twórcy, stanowiąc pomost łączący pewien byt niematerialny z określoną osobą w sposób uzasadniający węzeł autorstwa. Nie oznacza to wcale, że utwór musi koniecznie odzwierciedlać cechy indywidualności twórcy, ale że sam przez się musi wyróżniać się od innych takich samych przejawów działalności twórczej w sposób świadczący o jego swoistości, oryginalności i tych wszystkich właściwościach, które sprawiają, że w większym czy mniejszym stopniu jest on niepowtarzalny i nieposiadający swego wiernego odpowiednika w przeszłości (za: J. Barta [w:] System Prawa Prywatnego. Prawo Autorskie. 2017. LEGALIS 2019). W takim rozumieniu, całość tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania ma charakter twórczy.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej nawiązał współpracę ze wskazanym podmiotem z Malty.

Podstawowym przedmiotem świadczeń Wnioskodawcy w oparciu o zawartą umowę, relewantnym z punktu widzenia niniejszego wniosku, było przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta autorskich praw majątkowych do całości opracowywanych w ramach umowy rezultatów.

Podatnik świadczy i świadczył będzie usługi informatyczne na rzecz spółki prawa maltańskiego, w oparciu o zawartą umowę ramową o współpracy w zakresie świadczenia usług IT w charakterze PHP Developera. Szczegółowy zakres usług świadczonych przez Podatnika zdefiniowany został w załączniku nr 1 do umowy.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do umowy, świadczone przez Podatnika na rzecz jego kontrahenta usługi obejmują w szczególności:

zarządzanie usługami b oraz wymianą danych między serwerem a użytkownikami;
rozwój wszystkich logik programistycznych po stronie serwera, definiowanie i utrzymanie centralnej bazy danych oraz zapewnienie wysokiej wydajności i zdolności reagowania;
integrowanie elementów f,
a w tym celu, główne usługi świadczone przez Podatnika to:
stworzenie kodu wielokrotnego użytku i bibliotek do wykorzystania w przyszłości;
dostarczanie realistycznych oszacowań dla zgłoszeń, poprawek i nowych pomysłów;
współpraca z wieloma zespołami przy wdrażaniu nowych funkcjonalności;
rozwiązywanie złożonych problemów wydajnościowych i wyzwań architektonicznych;
szeroko rozumiana integracja programistyczna rozwiązań softwareowych;
pisanie jasnej i precyzyjnej dokumentacji technicznej.

Umowa główna zawiera pełną klauzulę regulującą kwestię praw autorskich do utworów tworzonych przez Podatnika (art. 2). Zgodnie z postanowieniami umowy, kontrahentowi przysługują wszelkie prawa majątkowe do wszystkich utworów stworzonych przez Podatnika, w tym systemów, programów, dokumentacji, utworów, dzieł, oraz wszelkich rezultatów usług stworzonych przez Podatnika w ramach wykonywania umowy, na wszystkich znanych polach eksploatacji.

Zgodnie z umową, kontrahent może w każdym przypadku bez dalszych opłat zwielokrotniać, utrwalać, udostępniać, wykorzystywać, modyfikować, rozwijać i generalnie korzystać z dostarczonego oprogramowania, utwory i rozwiązania na wszystkich polach eksploatacji w każdy możliwy sposób znany obecnie i możliwy do uzyskania w przyszłości, a także swobodnie rozporządzać nabytymi od Podatnika utworami – na rzecz swoich odbiorców, bez odrębnego wynagrodzenia płatnego na rzecz Podatnika.

Zawarta przez Podatnika Umowa zastrzega więc pełne rozporządzenie przez Podatnika przysługującymi mu autorskimi prawami majątkowymi do oprogramowania na rzecz jego kontrahenta oraz, de facto, jego odbiorcy końcowego.

Zgodnie z umową, kontrahent może w każdym przypadku bez dalszych opłat zwielokrotniać, utrwalać, udostępniać, wykorzystywać, modyfikować, rozwijać i generalnie wykorzystywać dostarczone oprogramowanie, utwory i rozwiązania na wszystkich polach eksploatacji w każdy możliwy sposób znany obecnie i możliwy do uzyskania w przyszłości, a także swobodnie rozporządzać nabytymi od Podatnika utworami – na rzecz swoich odbiorców, bez odrębnego wynagrodzenia płatnego na rzecz Podatnika.

Zawarta przez Podatnika Umowa zastrzega więc pełne rozporządzenie przez Podatnika przysługującymi mu autorskimi prawami majątkowymi do oprogramowania na rzecz jego kontrahenta.

Wynagrodzenie Podatnika określane jest w sposób zryczałtowany, za cały przedmiot umowy oraz świadczonych usług.

Dodatkowo, na gruncie umowy Wnioskodawca sporządza z kontrahentem dodatkowe protokoły zdawczo-odbiorcze potwierdzające wykonanie umowy oraz przeniesienie na rzecz kontrahenta Wnioskodawcy poszczególnych, stworzonych utworów. Zgodnie z treścią protokołu Wnioskodawca każdorazowo oświadcza, że w danym okresie w ramach wykonywanych w oparciu o zawartą umowę obowiązków wykonał wskazane w treści protokołu utwory. Sporządzany protokół potwierdza dodatkowo, że wymienione w nim rezultaty stanowią utwory w rozumieniu właściwych przepisów polskiego prawa, w szczególności ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Protokół zawiera w sobie również potwierdzenie, że majątkowe prawa autorskie zostają przeniesione na rzecz kontrahenta Wnioskodawcy.

Protokół w sposób jasny wskazuje przy tym, jaka część wynagrodzenia Wnioskodawcy należnego za okres dokumentowany protokołem stanowi tzw. honorarium prawnoautorskie Wnioskodawcy, tj. wynagrodzenie przypadające na rozporządzenie przez Wnioskodawcę prawami autorskimi do stworzonego na rzecz kontrahenta oprogramowania.

Protokół nie modyfikuje zasad przeniesienia przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych na podstawie protokołu – kontrahentowi nadal przysługują wszelkie prawa majątkowe do wszystkich utworów stworzonych przez Wnioskodawcę, w tym systemów, programów, dokumentacji, utworów, dzieł, oraz wszelkich rezultatów usług stworzonych przez Podatnika w ramach wykonywania umowy, na wszystkich znanych polach eksploatacji określonych w sposób odrębny dla oprogramowania komputerowego oraz pozostałych rodzajów utworów. Odbiór wyników realizacji wszelkich prac wykonywanych na podstawie umowy następował w sposób uzgodniony w tym zakresie przez strony w ramach bieżącego wykonania umowy.

Z perspektywy technologicznej, przedmiotem prac na rzecz kontrahenta było oprogramowanie. Prace Podatnika mają za przedmiot obszar działań w branży FinTech i obejmują budowanie systemu do przetwarzania i analizowania płatności internetowych oraz użytkowników dokonujących płatności. Prace w projekcie mają charakter przenikający się – obejmują system stworzony w celu zbudowania warstwy analitycznej pomiędzy systemami, które wykonują płatności a dostawcami metod płatności. Rozwiązanie planowane i tworzone przez Podatnika na zlecenie jego kontrahenta ma charakter innowacyjny i nie znajduje swojego odpowiednika w aktualnym stanie wiedzy na rynku, nie ma też ono swojego odpowiednika konkurencyjnego – kontrahent Podatnika stworzył unikalne na skalę światowej konkurencji rozwiązanie dot. uruchomienia metody rozliczeń w oparciu o karty rozliczeniowe partnera zewnętrznego.

Prace w projekcie mają charakter wsparcia działania innych dużego projektu (jedynego przedsięwzięcia kontrahenta) i mają na celu stworzenie innowacyjnego, w pełni nowatorskiego i autorskiego rozwiązania. Prace wymagały od Podatnika nabycia i stworzenia nowej wiedzy w zakresie technologii swoistych używanych w ramach projektu (np. (…)), prace w projekcie przewidują czas przeznaczony wyłącznie na rozwój wiedzy oraz umiejętności Podatnika. Rozwiązanie Podatnika ma przy tym charakter samodzielny, natomiast to kontrahent decyduje samodzielnie o jego dalszym wykorzystaniu.

Prace wykonywane przez Podatnika nie są ograniczone wyłącznie do rutynowego utrzymania platform, są związane z ciągłym rozwojem rozwiązań o wieloaspektowym charakterze. Prace w projekcie prowadzą do pozyskania oraz stworzenia nowej wiedzy lub umiejętności i nie są ograniczone wyłącznie do rutynowego utrzymania produktów, czy też prostego usuwania błędów w oprogramowaniu, znacząca część prac w projekcie ma charakter twórczy, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości. W ramach zdarzenia przyszłego Podatnik ma zamiar kontynuować działalność w identycznym zakresie – w tym i innych projektach – w obszarach opisanych powyżej, z tym samym lub innymi kontrahentami. Podstawowym i jedynym świadczeniem Podatnika w ramach zdarzenia przyszłego będzie tworzenie i sprzedaż oprogramowania (programy komputerowe) związanego z przedmiotem aktualnej działalności, co do których Podatnik przenosił będzie przysługujące mu autorskie prawa majątkowe bądź też udzielał licencji na rzecz swych kontrahentów.

Rozwiązania tworzone i projektowane przez Podatnika mają i będą miały na celu poprawę oraz rozwój istniejącego stanu wiedzy w zakresie programowania. W ramach prac Podatnika badane i testowane są i będą nowe technologie dostępne na rynku.

Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie usługi świadczone na rzecz kontrahentów w ramach istniejącego stanu faktycznego, a także w ramach zdarzenia przyszłego były i będą świadczone na terytorium Polski, gdzie Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził swoją działalność. W ramach zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zasadniczo kontynuował będzie świadczenie usług na terytorium Polski.

W ramach prowadzonej działalności innowacyjnej Wnioskodawca ponosi koszty związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością oraz uzyskiwanymi przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – związane przede wszystkim z:

zakupem sprzętu komputerowego,
ogólnym prowadzeniem działalności (Internet, komunikacja),
zakupem oprogramowania podmiotów trzecich niezbędnego do świadczenia usług,
doradztwem prawnym i księgowym,
przejazdami.

Wszelkie wydatki Wnioskodawcy przypisane do źródła przychodów w postaci praw kwalifikowanych mają związek z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich ponoszenie jest niezbędne dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Bez ich poniesienia działalność ta nie mogłaby być wykonywana przez Wnioskodawcę.

Wszystkie ponoszone koszty związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, co jednoznacznie świadczy o ich związku z wykonywaną działalnością obejmującą wyłącznie świadczenie usług programistycznych.

Są one przy tym niezbędne dla tworzenia oprogramowania – naturalnym jest, iż bez posiadania odpowiedniego sprzętu komputerowego, zaopatrzonego w odpowiednie oprogramowanie systemowe oraz niezbędne licencje nie jest możliwe podejmowanie jakichkolwiek działań programistycznych.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą:

wyodrębnić w niej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
zapewnić ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
dokonywać zapisów w ewidencji w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług.

Wnioskodawca kontynuuje prowadzenie ewidencji i będzie prowadził ją również dla praw kwalifikowanych, z których przychody czerpał będzie w ramach zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca tworzy wyłącznie prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego. Wnioskodawca nie tworzy innego rodzaju praw kwalifikowanych (w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT). Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (tj. utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie cechuje się oryginalnością i indywidualnością, niezbędnymi do uznania jest za przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy.

Tworzone przez Wnioskodawcę prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego podlegają ochronie prawnej w szczególności o przepisy Rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74 i nast. ustawy). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Oczekiwanym zarówno przez Wnioskodawcę, jak i jego kontrahentów celem prac jest nowa wiedza, występująca w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle i branży. Działalność Wnioskodawcy w ramach projektu prowadzi (musi prowadzić) do wyników, które są nowe dla Wnioskodawcy (lub jego kontrahentów) i nie są jeszcze w sposób powszechny wykorzystywane w zagospodarowanej przez działalność Wnioskodawcy (lub jego kontrahentów) branży.

Tworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania w sposób znaczny odróżniają się od rozwiązań już istniejących bądź też w ogóle nie znajdują swego odpowiednika w istniejących rozwiązaniach.

Powyższe okoliczności pozwalają przyjąć, iż Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i w jej ramach tworzy kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania komputerowego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

Zgodnie z wpisem w CEIDG, Wnioskodawca prowadzi działalność od (…) stycznia 2019 r., od tej pory ma również możliwość uzyskiwać dochody z prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozpoczął natomiast prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej od (…) lutego 2020 r. – od tego dnia uzyskuje przychody i ponosi koszty mające wpływ na wysokość ulgi badawczo-rozwojowej, od tego czasu prowadzi również stosowną ewidencję dot. praw i dochodów kwalifikowanych.

Jakiego okresu (roku) podatkowego dotyczy złożony wniosek?

Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej za rok podatkowy 2020 oraz, w ramach zdarzenia przyszłego – za następne lata podatkowe objęte zdarzeniem przyszłym.

Jak wskazał Wnioskodawca w niniejszym piśmie (odpowiedź na pytanie 17), opis czynności Wnioskodawcy oraz ponoszonych przez niego kosztów będzie miał zastosowanie również w zakresie zdarzenia przyszłego (niniejsze stanowi odpowiedź również na pytanie oznaczone znakiem II w piśmie Organu, dotyczące zarówno wskazania, czy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, jak i opłaty – Wnioskodawca wskazuje przy tym, że wezwanie w punkcie II sformułowane jest w sposób konfudujący i utrudniający ustosunkowanie się do niego Wnioskodawcy).

Czy działalność w zakresie wytwarzania, rozwijania i ulepszania oprogramowania przez Wnioskodawcę jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Wnioskodawca wskazuje, że działalność Wnioskodawcy w zakresie oprogramowania prowadzona w zakresie wytwarzania, rozwijania i ulepszania oprogramowania jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy programistycznej oraz zastosowania zasobów wiedzy istniejących już w oprogramowaniu (np. określone języki czy metody programistyczne) do tworzenia nowych ich zastosowań.

Czy wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?

Wnioskodawca wskazuje, że opisana w złożonym wniosku działalność wykonywana bezpośrednio przez Wnioskodawcę i objęta potencjalnie zakresem ulgi IP Box nosi znamiona działalności twórczej, która spełnia przesłanki zakwalifikowania ją jako prace rozwojowe (jest pracami rozwojowymi) w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.). Celem działania Wnioskodawcy jest zwiększenie i wykorzystywanie zasobów wiedzy w celu tworzenia nowego oprogramowania.

Jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności o charakterze twórczym tworzy prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego. Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonych prac rozwojowych oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (tj. utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie cechuje się oryginalnością i indywidualnością, niezbędnymi do uznania jest za przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy.

Profil wykonywanych przez Wnioskodawcę prac jednoznacznie wskazuje, że jest celem jest i będzie nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – w postaci tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę oprogramowania.

Działalność Wnioskodawcy zakwalifikowana jest więc jako prace rozwojowe - tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (w przypadku Wnioskodawcy – oprogramowania).

Działalność ta nie sprowadza się do działań obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Objęte złożonym wnioskiem działania Wnioskodawcy dotyczące oprogramowania – poza nadrzędnym celem w postaci powiększenia zasobów wiedzy dot. oprogramowania oraz tworzenia nowych zastosować oprogramowania – mają za przedmiot również działania o charakterze utylitarnym, tzn. mają za cel poprawę użyteczności oprogramowania albo jego funkcjonalności, zgodnie z wymaganiami kontrahenta Wnioskodawcy w tym zakresie.

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie, to Wnioskodawca jest właścicielem, współwłaścicielem oprogramowania, które rozwija i ulepsza lub jego użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej?

Wnioskodawca wskazuje, iż w ramach świadczonych usług dochodziło do następującej sekwencji zdarzeń związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług:

Wytworzenie/rozwijanie/ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania (programu komputerowego) w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej – przede wszystkim oprogramowania stworzonego już wcześniej przez Wnioskodawcę, względnie oprogramowania należącego do kontrahenta, co do którego kontrahent zlecił czynności Wnioskodawcy (kontrahent Wnioskodawcy jako właściciel oprogramowania miał pełne prawo do takiego dysponowania swoim oprogramowaniem);
Przeniesienie przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do oprogramowania na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy;
Dalszy rozwój i ulepszanie oprogramowania przez kontrahenta Wnioskodawcy, jako właściciela autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Wnioskodawcę, również przy udziale Wnioskodawcy oraz z wykorzystaniem jego usług świadczonych w sposób ciągły.

Z momentem przeniesienia praw autorskich, zgodnie z punktem ad. II to kontrahent Wnioskodawcy nabywa pełne władztwo nad oprogramowaniem dostarczonym przez Wnioskodawcę – zasadniczo więc, zachowuje on pełną swobodę w dalszym rozwoju czy ulepszaniu tego oprogramowania.

Czynności te wykonywane są jednak w porozumieniu z Wnioskodawcą, a także przez samego Wnioskodawcę w ramach liniowej charakterystyki świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Jednocześnie, do wykonywania przez Wnioskodawcę dalszych czynności związanych z rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania w ramach punktu III powyżej nie jest konieczne oraz niezbędne udzielenie Wnioskodawcy przez jego kontrahenta tzw. licencji wstecznej, służącej pracom nad programami już dostarczonymi przez Wnioskodawcę. Prace te wykonywane są w ramach dalszej współpracy, a wskazane dalsze prace objęte są kolejnymi przeniesieniami praw autorskich przez Wnioskodawcę do nowych utworów powstałych podczas rozwijania utworów dostarczonych uprzednio przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów. Ewentualnie, prace te uznawane są w całości jako naprawa błędów w dostarczonym przez Wnioskodawcę oprogramowaniu, w ramach ciążących na Wnioskodawcy w stosunku do jego kontrahentów obowiązków umownych w tym zakresie (naprawa ta nie oznacza jednak, że czynności Wnioskodawcy sprowadzają się do rutynowego naprawiania błędów i utrzymywania produktów).

Taki model współpracy wpisuje się w metodykę zwinnego programowania stosowaną przez Wnioskodawcę przy świadczeniu na rzecz jego kontrahentów usług polegających na dostarczeniu oprogramowania, a także wpisują się w całości w model prac przyjęty z kontrahentami, a udzielenie Wnioskodawcy licencji wstecznej na te potrzeby miałoby charakter czynności sztucznej i niewpisującej się w zasady przewidziane przepisami ustawy o prawie autorskim o prawach pokrewnych oraz zasady świadczenia przez Wnioskodawcę jego obowiązków określonych w umowach przez niego zawartych.

Czy Wnioskodawca uzyskuje dochody tylko ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; jeśli nie – należy wskazać, jakie jeszcze kwalifikowane dochody Wnioskodawca osiąga? Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że „Podstawowym i jedynym świadczeniem Podatnika w ramach zdarzenia przyszłego będzie tworzenie i sprzedaż oprogramowania (programy komputerowe) związanego z przedmiotem aktualnej działalności, co do których Podatnik przenosił będzie przysługujące mu autorskie prawa majątkowe bądź też udzielał licencji na rzecz swych kontrahentów.

Jak wskazał już Wnioskodawca w treści złożonego wniosku – dochodem Wnioskodawcy z wytworzonego i ulepszanego (modyfikowanego) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód z jego sprzedaży – tj. wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania.

Wnioskodawca na ten moment nie uzyskuje innego rodzaju dochodów niż te ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i nie rozważa ani nie przewiduje uzyskiwania innego rodzaju dochodów niż te pochodzące ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych kosztów na zakup sprzętu komputerowego?

Kosztami sprzętu są koszty zakupu komputerów (stacjonarnych i przenośnych), w koszty sprzętu wchodzą również urządzenia peryferyjne, np. router, antena internetowa, powerbank, dysk twardy, drukarka, inne urządzenia peryferyjne itp.

Czy sprzęt komputerowy stanowi środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?

Sprzęt komputerowy, z uwagi na swoją niskocenność, zasadniczo nie stanowi środków trwałych Wnioskodawcy i jest zaliczany bezpośrednio w poczet kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (a nie w drodze amortyzacji).

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych kosztów ogólnych prowadzenia działalności (internet, komunikacja)?

Są to koszty związane bezpośrednio z działalnością, ale niezakwalifikowane do wymienionych wprost we wniosku rodzajów – są to:

koszty usług internetu;
koszty usług telekomunikacyjnych;
koszty związane z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej, koszty eksploatacyjne i koszty mediów związane z nieruchomością.

W zakresie przedmiotowych kosztów wskazanych powyżej:

– koszty usług dostawcy sieci Internet;

Koszt ten jest bezpośrednio związany z kluczową usługą zewnętrzną nabywaną przez Wnioskodawcę, tj. dostępem do sieci Internet. W celu tworzenia oprogramowania niezbędny jest dostęp Wnioskodawcy do sieci – w celu tworzenia i deponowania kodu źródłowego oprogramowania.

Brak dostępu do sieci uniemożliwia tworzenie oprogramowania, jest warunkiem koniecznym wykonywania przez Wnioskodawcę działalności,

– związanych z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej koszty eksploatacyjne i koszty mediów;

Do prowadzenia działalności niezbędne jest korzystanie z pomieszczeń – Wnioskodawca jest niezależnym przedsiębiorcą, jego kontrahenci nie udostępniają mu zasadniczo żadnych pomieszczeń celem dostarczania im oprogramowania. Posługiwanie się odpowiednią przestrzenią, wyposażoną w media, jest więc konieczne dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych kosztów na zakup oprogramowania?

Kosztami zakupu oprogramowania są koszty nabycia oprogramowania/licencji dla oprogramowania od podmiotów trzecich, ponoszone są przede wszystkim w zakresie oprogramowania pomocniczego niezbędnego do prawidłowego wykonywania przez Wnioskodawcę działalności – są to koszty nabycia np. edytorów tekstowych czy też nabycia dostępu do platform i systemów współdzielenia wiedzy specjalistycznej.

Są one przy tym niezbędne dla tworzenia oprogramowania – naturalnym jest, iż bez posiadania odpowiedniego oprogramowania zewnętrznego, Wnioskodawca nie jest w stanie tworzyć samodzielnie własnego, autorskiego kodu źródłowego (musi w tym celu posłużyć się np. maszyną programistyczną czy też systemem centralnym).

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych kosztów na doradztwo prawne i księgowe?

Są to koszty związane z nabyciem przez Wnioskodawcę usług prawnych i księgowych dotyczących prowadzonej działalności programistycznej – dotyczących przede wszystkim:

usług przygotowywania i opiniowania umów zawieranych przez Wnioskodawcę;
usług doradztwa prawnego w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej – m.in. ryzyk związanych z prowadzeniem działalności;
usług prowadzenia ksiąg i rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy, wypełniania i składania deklaracji podatkowych.

W zakresie powyższych kosztów, Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż z uwagi na swą pełną odpowiedzialność prawną za dostarczane utwory, konieczne jest wykonywanie utworów z wykorzystaniem legalnego sposobu i trybu działania. W tym celu, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę są niezbędne. W tym celu, niezbędne jest też zarówno wsparcie księgowe, jak i prawne – pozwalają one ocenić zarówno możliwości wykorzystania danych zasobów w legalnym wykonaniu wiążących Wnioskodawcę umów, jak i pozwalają zakwalifikować prawidłowo dane wydatki na gruncie prawa podatkowego.

Czy wydatki na usługi doradcze obejmują także opłatę za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej?

Wnioskodawca powierzył sporządzenie wniosku o wydanie interpretacji oraz swą reprezentację w tym postępowaniu profesjonalnemu pełnomocnikowi – w ramach świadczonych na rzecz Wnioskodawcy usług doradczych.

Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych kosztów na przejazdy?

W przedmiotowym zakresie chodzi przede wszystkim o pojazd osobowy, wykorzystywany do działalności gospodarczej, a także koszty przejazdów środkami transportu zbiorowego.

Koszty przejazdów i zasadniczo koszty zw. z pojazdem związane są wyłącznie z sytuacjami, w których prawidłowe wykonanie wiążących Wnioskodawcę umów wymaga świadczenia przez Wnioskodawcę usług w miejscu wskazanym przez kontrahenta, niebędącym jednocześnie miejscem stałego wykonywania działalności przez Wnioskodawcę (np. dojazd do siedziby kontrahenta czy też dojazd do wskazanego przez kontrahenta miejsca, w którym niezbędne jest wsparcie Wnioskodawcy w modelu O, przy fizycznym dostępie np. do infrastruktury programistycznej zlokalizowanej lokalnie).

Czy wskazane przez Wnioskodawcę wydatki zostały faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; należy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu każdego z tych wydatków z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania?

Wszystkie opisane przez Wnioskodawcę koszty stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami Wnioskodawcy związanymi z preferencją podatkową IP Box. Zostały one faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę i są w sposób funkcjonalny związane z działalnością Wnioskodawcy mającą za przedmiot prowadzenie działalności badawczo- rozwojowej – prac rozwojowych dotyczących oprogramowania. Wszystkie one związane są w bezpośredni sposób z uzyskiwanym przez niego dochodem uzyskiwanym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX dalej; „Objaśnienia IP Box”, „(...) do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, czyli do kosztów, które zostały określone w powyżej wskazanych literach, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. (...) Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus. Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT”.

Wszystkie ponoszone koszty, zarówno w odniesieniu do ich całej grupy, jak i każdego z kosztów osobno, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, co jednoznacznie świadczy o ich związku z wykonywaną działalnością obejmującą de facto wyłącznie świadczenie usług programistycznych mających za przedmiot powstanie programów komputerowych.

Wnioskodawca w sposób szczegółowy odniósł się do poszczególnych kosztów w powyższych odpowiedziach na pytania 8 do 14, podsumowując natomiast, wszystkie wskazane koszty mają bezpośredni związek z podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy w zakresie ulgi, tj. tworzeniem oprogramowania komputerowego.

Naturalnym jest, iż bez posiadania odpowiedniego sprzętu komputerowego, zaopatrzonego w odpowiednie oprogramowanie systemowe oraz niezbędne licencje nie jest możliwe podejmowanie jakichkolwiek działań programistycznych ani też należyte świadczenie Wnioskodawcy, w sposób zgodny z charakterystyką prowadzonej działalności oraz zasadami współpracy z kontrahentami. Jak wskazał Wnioskodawca w treści opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, działalność Wnioskodawcy związana jest z innowacyjną gałęzią przemysłu, związaną również ze sprzętem rentgenowskim – nabycie specjalistycznego sprzętu czy też dodatkowej wiedzy w tym zakresie jest więc konieczne dla prowadzenia działalności przez samego Wnioskodawcę.

W zakresie wszystkich kosztów Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż z uwagi na swą pełną odpowiedzialność prawną za dostarczane utwory, konieczne jest wykonywanie utworów z wykorzystaniem legalnego oprogramowania, udostępnianego odpłatnie bądź też – o ile nieodpłatnie – na zasadach umożliwiających dalszą odsprzedaż/udzielenie licencji. W tym celu, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę są niezbędne. W tym celu, niezbędne jest też zarówno wsparcie księgowe, jak i prawne – pozwalają one ocenić zarówno możliwości wykorzystania danych zasobów w legalnym wykonaniu więżących Wnioskodawcę umów, jak i pozwalają zakwalifikować prawidłowo dane wydatki na gruncie prawa podatkowego.

Dodatkowo, z uwagi na charakter prowadzonej działalności i jej związek z innowacyjnością – niezbędne jest zagwarantowanie Wnioskodawcy dostępu do pełnych baz wiedzy specjalistycznej. Tylko w ten sposób Wnioskodawca może zagwarantować, iż jego rozwiązanie jest odmienne od tych stosowanych na rynku – a jednocześnie śledzić postępy działań na rynku właściwym.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż prowadzony przez niego profil działalności charakteryzuje się niskim stopniem tzw. kosztowości – tj. stanowi działalność usługową, w ramach której pakiet ponoszonych kosztów jest ograniczony. Okoliczność ta znacząco ułatwia Wnioskodawcy prowadzenie ewidencji. Jak wskazuje bowiem samo Ministerstwo Finansów w opracowaniach dot. ulgi IP Box, wskaźnik nexus (służący obliczeniu zakresu ulgi IP Box) w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność badawczo-rozwojową, w której zdecydowaną większość kosztów stanowi ich praca własna, będzie najczęściej wynosił 1 lub będzie bliski 1.

Jak wskazano w objaśnieniach Ministerstwa Finansów w sprawie praktycznego stosowania preferencji IP-BOX: „136. Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów.

Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

W efekcie wydatki na sprzęt oraz inne wydatki wymienione we wniosku i pytaniu, związane ze stworzeniem praw kwalifikowanych, obniżą kwalifikowany przychód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Natomiast, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a (odpowiednio art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Potwierdza to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13.08.2020 r. 0111-KDIB2-2.4011.8.2020.2 MZ.

Zgodnie z powyższą zasadą wskazaną w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2a zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca może ustalić faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek ww. przychodów do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że prowadzona przez niego ewidencja pozwala na precyzyjną alokację kosztów do przychodów, powyższa zasada nie będzie więc konieczna do stosowania.

Od kiedy Wnioskodawca prowadzi – należy wskazać datę – odrębną ewidencję, o której mowa we wniosku, czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz czy odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca prowadzi ewidencję od początku prowadzenia działalności (w tym działalności badawczo-rozwojowej), tj. od dnia (…) lutego 2020 r. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco, nie tylko od momentu rozpoczęcia osiągania przychodów z działalności badawczo-rozwojowej i ponoszenia kosztów.

Prowadzona ewidencja pozwala Wnioskodawcy:

wyodrębnić w niej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
zapewnić ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
dokonywać zapisów w ewidencji w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług.

Zważywszy na fakt, że wniosek dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości.

Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje, że wszystkie powyższe i wyeksponowane we wniosku oraz niniejszym piśmie informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości i zachowują aktualność w ramach zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy do osiąganych przez Wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychodów z osiąganych ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego zastosowanie znajdzie przewidziana w art. 30ca ustawy o PIT stawka podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania?
Czy opisane we wniosku i ponoszone przez Wnioskodawcę koszty stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem autorskich praw do programu komputerowego i powinny być uwzględniane przy obliczeniu stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy do osiąganych przez niego przychodów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu znajdzie zastosowanie przewidziana w art. 30ca stawka podatku w wysokości 5%.

Zgodnie z przepisami ustawy o PIT (w szczególność art. 30ca ustawy o PIT i nast.), dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podlegającym preferencyjnemu opodatkowaniu jest dochód z pozarolniczej działalność gospodarczej w zakresie, w jakim osiągnięty został:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lut usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z wprowadzonej powyższym przepisem ulgi jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus dotyczącej kwalifikacji oraz rozliczenia przychodów uzyskiwanych ze źródeł kwalifikowanych.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że tworzone/rozwijane/ulepszane przez niego oprogramowanie tworzone/rozwijane/ulepszane jest, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Zauważyć przy tym należy, iż zarówno przepisy ustawy o PIT, jak i bliźniacze przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21, poz. 86 z późn. zm. dalej „ustawy o CIT”) posługują się zbieżnymi siatkami pojęciowymi w zakresie przepisów dot. działalności badawczo-rozwojowej, wszelkie więc uwagi orzecznicze oraz doktrynalne w zakresie przepisów jednej z ustaw mają uniwersalne znaczenie dla interpretacji przepisów drugiej regulacji.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, aby daną działalność uznać w myśl definicji zawartych w ustawach o podatkach dochodowych za działalność badawczo-rozwojową, działalność ta łącznie powinna spełnić przesłanki uznania ją za działalność:

twórczą,
obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe.
podejmowaną w sposób systematyczny,
podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu wskazanych regulacji nie jest zatem jakakolwiek działalność badawcza i rozwojowa (działalność polegająca na prowadzeniu badań naukowych i prac rozwojowych), ale taka, którą charakteryzują pozostałe cechy wymienione w omawianym przepisie (twórczy i systematyczny charakter, podejmowanie w określonym celu) (tak też K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.). Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019). Definiując badania naukowe (art. 5a pkt 39 ustawy o PIT – dzielące się na badania podstawowe oraz badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe (art. 5a pkt 40 ustawy o PIT), ustawa o PIT odsyła do definicji wskazanych pojęć ujętych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 ze zm. ).

Zgodnie z zawartymi w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce definicjami:

badania podstawowe rozumiane są jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
badania aplikacyjne rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń,
prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wskazuje Ministerstwo Finansów w wydanych w dniu 15 lipca 2019 r. objaśnieniach podatkowych do ulgi IP BOX „Kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP oraz, że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Innymi słowy, zakres działalności badawczo-rozwojowej (i) najczęściej będzie szerszy niż zakres działalności prowadzącej do wytworzenia rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP lub (ii) w nielicznych przypadkach będzie całkowicie pokrywać się z zakresem działalności prowadzącej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP”.

W perspektywie działalności Wnioskodawcy, aby prace w danym projekcie zakwalifikować jako prace i prawa wytworzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej, prace te co najmniej po części muszą cechować się następującymi cechami:

Ukierunkowaniem na nowe odkrycia (nowatorskość) — oczekiwanym celem projektu badawczo-rozwojowego Wnioskodawcy jest nowa wiedza, występująca w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla Wnioskodawcy (lub jego kontrahentów) i nie są jeszcze w sposób powszechny wykorzystywane w zagospodarowanej przez działalność Wnioskodawcy (lub jego kontrahentów) branży. Zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę założeniem, element nowatorskości może pojawić się w ramach projektu polegającego na odtworzeniu istniejących wyników, w którym ujawnione zostają potencjalne rozbieżności z poprzednimi wynikami lub przyjętymi w projekcie rozwiązaniami (w postaci np. zastąpienia zastanego oprogramowania oprogramowaniem o nowym charakterze). Z uwagi na kryterium nowatorskości w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych absolutnie zabronione są działania Wnioskodawcy mające na celu:
1. kopiowanie cudzych rozwiązań,
2. odtwarzanie cudzych rozwiązań,
3. zaangażowanie inżynierii odwrotnej (R), jako środka do osiągnięcia celów projektu,
4. korzystanie z rozwiązań chronionych prawami autorskimi oraz prawami własności intelektualnej i przemysłowej podmiotów trzecich.
Czynności takie jasno zakazane są również przez kontrahentów Wnioskodawcy.
Opieraniem się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach (twórczość prac) - prace dot. tworzenia praw kwalifikowanych powinny nosić charakter prac oryginalnych nieoczywistych.
Niepewnością co do ostatecznego wyniku (nieprzewidywalność) – co nie wyłącza konieczności planowania prac, określenia celów i kryteriów mierzenia rezultatów w działalności Wnioskodawcy, również przez pryzmat przekazania prac do jego kontrahentów.
Dogłębnym planowaniem i budżetowaniem projektu (metodyczność) – działalność w każdym projekcie powinna być prowadzona w sposób zaplanowany i metodyczny, a wszelka dokumentacja projektowa prowadzona skrupulatnie.
Prowadzeniem do wyników które mogą być odtwarzane (możliwość przeniesienia lub odtworzenia) – prowadzone w zakresie stworzenia praw kwalifikowanych prace owocować powinny wynikiem dającym możliwość jego transferu, zwłaszcza w zakresie transferu wiedzy oraz transferu kompetencji.

W ocenie Wnioskodawcy, dokonując kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności powinien on dokonać takiej oceny z własnego punktu widzenia – czy działalność ta jest np. nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań dla niego. Wskazać bowiem należy, że gdyby ustawodawcy zależało na ograniczeniu zakresu definicji działalności badawczo-rozwojowej tylko do działań (zastosowań) o charakterze nowym w skali światowej, znalazłoby to wyraz w brzmieniu przepisów (zob. chociażby – K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.) Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3. Warszawa 2019).

Wnioskodawca wskazuje, że Wnioskodawcy jako twórcy przysługują i przysługiwały autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania (programów komputerowych), podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. Nr 24, poz. 83 ze zm.) – co jednoznacznie przesądza ze przedmiotem przychodów Wnioskodawcy w 2019 oraz 2020 r., a także w ramach zdarzenia przyszłego będzie kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Na potrzeby zakwalifikowania prac do stosowania ulgi IP BOX oraz możliwości zakwalifikowania ich jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej – posłużyć należy się bowiem przede wszystkim definicją utworu zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. Nr 24, poz. 83 ze zm.) jako podstawowego przedmiotu praw kwalifikowanych tworzonych przez Podatnika.

Zgodnie z legalną definicją, utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Wszystkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę poddawane są wnikliwej ocenie w celu należytego:

rozpoznania rodzaju prac tworzonych w projektach,
analizy twórczość prowadzonych prac,
ostatecznie ustalenia czy efekty pracy w projektach mogą zostać zakwalifikowane jako prace badawcze lub prace rozwojowe, a ich efekty określone jako kwalifikowane prawa własność intelektualnej.

Tylko tego rodzaju prace Wnioskodawca kwalifikuje do zakresu zastosowania ulgi IP BOX – i ujmuje je we właściwej ewidencji spełniając warunek określony w art. 30cb ustawy o PIT.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że stanowisko Wnioskodawcy znajduje aktualnie odzwierciedlenie w licznych, pozytywnych interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2020 r. znak 0113-KDIPT2-3.4011.749.2019.2.SJ organ podatkowy, analizując stan faktyczny zbliżony do tego przedstawionego we wniosku i potwierdzający możliwość zastosowania przez podatnika ulgi IP BOX stwierdził: „Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów i jednocześnie prowadzi odrębną ewidencję dla celów rozliczenia preferencyjnej 5% stawki podatku PIT, tj. wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej (poprzez wskazywanie kolejnych wersji tworzonego oprogramowania), prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w prowadzonej ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ustawy o PIT, przypadające na kwalifikowane prawo własność intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz jest ona prowadzona na bieżąco w sposób systematyczny. (…) Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszone (rozwijane) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Do podobnych wniosków doprowadza lektura licznych interpretacji dot. identycznych stanów faktycznych obejmujących świadczenie działalności programistycznej przez jednoosobowych przedsiębiorców – zob. chociażby interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2020 r. znak 0113-KDIP2-1.4011.1.2020.2.AP, interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2020 r. znak 0113-KDIPT2-3.4011.10.2020.2.PR.

W zakresie pytania drugiego, w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie opisane przez niego koszty stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami Wnioskodawcy związanymi z preferencją podatkową IP Box. Zgodnie objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX dalej: „Objaśnienia IP Box”, „(...) do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, czyli do kosztów, które zostały określone w powyżej wskazanych literach, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. (...) Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego me może zawierać się we wskaźniku nexus. Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT”.

Nie ma więc wątpliwości, że dla uznania danego kosztu za bezpośrednio związany z wytworzeniem prawa kwalifikowanego konieczne jest wykazanie związku funkcjonalnego kosztu z procesem tworzenia IP, tj. czy dany wydatek jest funkcyjnie powiązany z wytworzeniem IP przez podatnika. Wszystkie ponoszone koszty, zarówno w odniesieniu do ich całej grupy, jak i każdego z kosztów osobno związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, co jednoznacznie świadczy o ich związku z wykonywaną działalnością obejmującą de facto wyłącznie świadczenie usług programistycznych mających za przedmiot powstanie programów komputerowych.

Ustosunkowując się do poszczególnych kosztów, Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że są one przy tym niezbędne dla tworzenia oprogramowania – naturalnym jest, iż bez posiadania odpowiedniego sprzętu komputerowego, zaopatrzonego w odpowiednie oprogramowanie systemowe oraz niezbędne licencje nie jest możliwe podejmowanie jakichkolwiek działań programistycznych, ani też należyte świadczenie Wnioskodawcy, w sposób zgodny z charakterystyką prowadzonej działalności oraz zasadami współpracy z kontrahentami. Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż z uwagi na swą pełną odpowiedzialność prawną za dostarczane utwory, konieczne jest wykonywanie utworów z wykorzystaniem legalnego oprogramowania, udostępnianego odpłatnie bądź też – o ile nieodpłatnie – na zasadach umożliwiających dalszą odsprzedaż / udzielenie licencji. W tym celu, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę są niezbędne. W tym celu, niezbędne jest też zarówno wsparcie księgowe, jak i prawne – pozwalają one ocenić zarówno możliwości wykorzystania danych zasobów w legalnym wykonaniu wiążących Wnioskodawcę umów, jak i pozwalają zakwalifikować prawidłowo dane wydatki na gruncie prawa podatkowego.

Dodatkowo, z uwagi na charakter prowadzonej działalność i jej związek z innowacyjnością – niezbędne jest zagwarantowanie Wnioskodawcy dostępu do pełnych baz wiedzy specjalistycznej. Tylko w ten sposób Wnioskodawca może zagwarantować, iż jego rozwiązanie jest odmienne od tych stosowanych na rynku – a jednocześnie śledzić postępy działań na rynku właściwym.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania ulgi uznać należy za poprawne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

jest nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania kosztów związanych z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej, kosztów eksploatacyjnych i kosztów mediów związanych z nieruchomością za koszty bezpośrednio powiązane z wytworzeniem, rozwinięciem czy ulepszeniem oprogramowania i uwzględnienia ich we wskaźniku nexus,
jest prawidłowe – w pozostałej części.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

----------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875, 1086),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;
Wnioskodawca ww. czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; jak wskazał Wnioskodawca ‒ jego działalność prowadzona w zakresie wytwarzania, rozwijania i ulepszania oprogramowania jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy programistycznej oraz zastosowania zasobów wiedzy istniejących już w oprogramowaniu do tworzenia nowych ich zastosowań; wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonych prac rozwojowych oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze; tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie cechuje się oryginalnością i indywidualnością; profil wykonywanych przez Wnioskodawcę prac jednoznacznie wskazuje, że ich celem jest i będzie nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – w postaci tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę oprogramowania; ponadto Wnioskodawca wskazał, że działalność ta nie sprowadza się do działań obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;
w efekcie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności powstaje oprogramowanie, które stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
w przypadku rozwijania i ulepszania oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
Wnioskodawca prowadzi od (…) lutego 2020 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że wszystkie powyższe i wyeksponowane we wniosku oraz niniejszym piśmie informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości i zachowują aktualność w ramach zdarzenia przyszłego.

Mając powyższe na uwadze, dochody z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, w sytuacji gdy oprogramowanie to stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać w 2020 r. oraz w latach następnych z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu osiągniętych wg stawki 5%.

Reasumując – do osiąganych przez Wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym dochodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego zastosowanie znajdzie przewidziana w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stawka podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie wydatków, takich jak: zakup sprzętu komputerowego, ogólne koszty prowadzenia działalności (koszty usług internetu, koszty usług telekomunikacyjnych, koszty związane z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej, koszty eksploatacyjne i koszty mediów związane z nieruchomością) koszty zakupu oprogramowania, doradztwo prawne i księgowe, koszty na przejazdy za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Ponadto należy podkreślić, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym może jedynie uwzględnić te wydatki, które faktycznie poniósł w tym roku podatkowym.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup sprzętu komputerowego, ogólne koszty prowadzenia działalności (koszty usług internetu, koszty usług telekomunikacyjnych) koszty zakupu oprogramowania, doradztwo prawne i księgowe, koszty na przejazdy mogą stanowić koszt, o którym mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jednocześnie kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie mogą stanowić wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na koszty związane z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej, koszty eksploatacyjne i koszty mediów związane z nieruchomością. W tym miejscu należy wskazać na treść powołanego już art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca wskazał, że koszty związane z nieruchomościami nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Reasumując  wymienione w opisie sprawy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, takie jak: zakup sprzętu komputerowego, ogólne koszty prowadzenia działalności (koszty usług internetu, koszty usług telekomunikacyjnych) koszty zakupu oprogramowania, doradztwo prawne i księgowe, koszty na przejazdy mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Takimi kosztami nie są natomiast wydatki związane z najmem pomieszczeń wykorzystywanych w działalności gospodarczej, koszty eksploatacyjne i koszty mediów związane z nieruchomością.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin