2021.06.24 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0111-KDIB3-1.4012.228.2021.4.ABU

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-1.4012.228.2021.4.ABU
z 24 czerwca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z 17 marca 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 10 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 czerwca 2021 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 czerwca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.228.2021.3.ABU.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 9 lutego 2017 otrzymał Pan w darowiźnie od swoich rodziców gospodarstwo rolne o powierzchni 10.6711 ha wraz z inwentarzem żywym oraz martwym w postaci ciągników i przyczep. Ustanowił Pan dla rodziców jednocześnie dożywotnią, nieodpłatną i niepodzielną służebność mieszkania zapewniając uprawionym opiekę w razie choroby i starości. Zgodnie z projektem przedwstępnej umowy kupna-sprzedaży nieruchomości pomiędzy „Podatnikiem” a „A. U. ” Sp. z o. o. z siedzibą w T. „Podatnik” zamierza zbyć trzy działki wchodzące w skład nabytego w darowiźnie gospodarstwa rolnego, których stał się właścicielem. Wymienione wyżej nieruchomość nie są obciążone prawem na rzecz osób trzecich, ponadto nieruchomości nie są przedmiotem współwłasności majątkowej małżeńskiej. Zamiarem stron jest zawarcie w formie aktu notarialnego, właściwej umowy kupna-sprzedaży prawa wymienionego w § 1 umowy za szacowaną cenę XX zł/m2. Ostateczna kwota sprzedaży będzie określona w akcie notarialnym, na podstawie powierzchni określonej w wypisie z rejestru gruntów i zostanie przekazana do 7 dni roboczych od dnia zawarcia aktu notarialnego na wskazane przez Pana konto bankowe. Ostateczny termin zawarcia umowy notarialnej to X roku pod warunkiem otrzymania przez Pana zgody Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (KOWR) na sprzedaż nieruchomości na rzecz Kupującej. W przypadku odstąpienia przez Pana „Podatnika” od zawarcia umowy przyrzeczonej, względnie zmiany jej warunków, będzie on zobowiązany do zapłaty kary umownej w wysokości 40% kwoty uzgodnionej ceny transakcyjnej. Powyższe nie dotyczy sytuacji braku możliwości zbycia nieruchomości wynikającej z odmownej decyzji KOWR. W przypadku powstania lub ujawnienia istnienia jakiegokolwiek z obciążeń zbywanego prawa, po zawarciu przedwstępnej umowy kupna - sprzedaży, zobowiązuje się Pan je niezwłocznie uregulować. Umowa ma zostać sporządzona w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, po jednym dla każdej ze stron. Wszelkie zmiany jej treści wymagają zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. W kwestiach nieuregulowanych niniejszą umową zastosowanie mieć będą przepisy kodeksu cywilnego. Spółka będąca potencjalnym nabywcą (stroną planowanej umowy przedwstępnej) prowadzi działalność w zakresie produkcji kruszyw oraz działalność rolną (ale nie jest to podstawowa działalność) jest zarejestrowana jako producent rolny pod nr XXXX. Zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Wójta Gminy K. zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy K., zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy działki mające być zbyte znajdują się na terenach: pierwsza - tereny rolnicze - działka znajduje się częściowo w granicach udokumentowanego złoża kruszyw naturalnych „B. Z.” oraz częściowo w granicach obszarów szczególnego zagrożenia powodzią. Druga i trzecia - tereny rolnicze - działki znajdują się w granicach udokumentowanego złoża kruszyw naturalnych „B. Z.” oraz w granicach obszarów szczególnego zagrożenia powodzią. „Podatnik” jest rolnikiem ryczałtowym, ale w przyszłości planuje być czynnym podatnikiem VAT.

Ponadto pismem z 10 czerwca 2021 r. uzupełnił Pan wniosek o następujące informacje:

Ile i jakie konkretnie działki (należy podać numer, oznaczenia, powierzchnie) mają być przedmiotem planowanej przez Pana sprzedaży?

Przedmiotem sprzedaży są działki:

Tabela 1.– załącznik PDF

Z czyjej inicjatywy został dokonany podział nieruchomości, w wyniku którego powstały grunty będące przedmiotem sprzedaży?

Nieruchomości zostały nabyte w 2017 roku na podstawie umowy darowizny gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodziły m.in. przedmiotowe działki. Nie dokonano podziału nieruchomości (od początku nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego stanowiły osobne działki).

Czy z tytułu prowadzonej działalności rolniczej był Pan kiedykolwiek podatnikiem VAT czynnym, jeśli tak to kiedy?

Do tej pory nie byłem podatnikiem VAT czynnym.

Czy dokonywał Pan sprzedaży ewentualnych produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej prowadzonej na gruntach będących przedmiotem sprzedaży, jeśli tak to jakich, kiedy i czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

Tak. Sprzedawałem produkty rolne pochodzące z działalności rolniczej prowadzonej osobiście na przedmiotowych gruntach. Sprzedawane były plony uzyskane z działalności rolnej prowadzonej na tych działkach - głownie jednoroczne zboża - w tym pszenica i kukurydza.

W przypadku, gdy wykorzystywał Pan grunty będące przedmiotem sprzedaży we własnej działalności gospodarczej, to należy wskazać, czy grunty te służyły do wykonywania czynności opodatkowanych bądź wyłącznie zwolnionych od podatku VAT

Do tej pory nie byłem czynnym podatnikiem VAT i przedmiotowe grunty były wykorzystywane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT.

W jaki sposób sprzedawane grunty były/są/będą przez Pana wykorzystywane od momentu ich nabycia do czasu sprzedaży?

Do momentu sprzedaży nieruchomości grunty będą wykorzystywane jako grunty rolnicze będące częścią gospodarstwa rolnego (uprawa roślin jednorocznych - zbóż).

Czy udostępniał Pan grunty będące przedmiotem sprzedaży osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. dzierżawa, najem)? Jeżeli tak, należy wskazać czy były to umowy odpłatne, nieodpłatne i w jakim czasie były zawarte? Czy czerpał z tego tytułu pożytki? Informację należy podać odrębnie dla każdej z działek.

Przedmiotowe grunty stanowią część gospodarstwa rolnego prowadzonego osobiście i nie były/nie są udostępniane osobom trzecim.

Czy w stosunku do przedmiotowych gruntów ponosił/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia (np.: ogrodzenie, doprowadzenie mediów, wystąpienia o warunki zabudowy, utwardzenie dróg wewnętrznych, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki)? Jeśli tak to kiedy i jakie były/będą to czynności? Informację należy podać odrębnie dla każdej z działek.

Od momentu nabycia gruntów nie ponosiłem jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia. Nieruchomości stanowią grunty rolne użytkowane rolniczo i zgodnie z zapisami Ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. kształtowaniu ustroju rolnego (z późniejszymi zmianami) nowy właściciel będzie zobowiązany do dalszego prowadzenia działalności rolnej na przedmiotowych działkach w okresie co najmniej 5 lat od daty nabycia nieruchomości. W związku z powyższym nie planuje się zmiany charakteru przedmiotowego terenu oraz ponoszenia nakładów w celu ich uatrakcyjnienia.

Czy udzielił/udzieli Pan nabywcy gruntów pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pana imieniu w sprawach dotyczących nieruchomości? Jeżeli tak, to należy wskazać: a) Do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, które umożliwiają zrealizowanie planowanej przez nabywcę inwestycji, udzielił/udzieli Pan pełnomocnictw nabywcy? b) Jakie konkretnie czynności nabywca do momentu sprzedaży przez Pana gruntów będących przedmiotem wniosku wykonał/będzie wykonywać w ramach udzielonego pełnomocnictwa/zgód?

Nie udzielił Pan i nie planuj udzielić pełnomocnictwa nabywcy gruntów w celu występowania w swoim imieniu w sprawach dotyczących nieruchomości. Przedmiotowe nieruchomości pozostają w Pana dyspozycji, a ich przekazanie w posiadanie nastąpi dopiero w momencie sprzedaży nieruchomości (na podstawie zapisów aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości). Do momentu sprzedaży nieruchomości nabywca nie będzie uprawniony do występowania w pana imieniu o jakiekolwiek decyzje i pozwolenia.

Jakie warunki - poza wymienionymi we wniosku - zawiera zawarta umowa przedwstępna sprzedaży wskazanych we wniosku gruntów? Należy szczegółowo opisać jakie postanowienia dotyczące planowanej transakcji sprzedaży gruntów wynikają z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.).

Umowa pomiędzy stronami obejmuje następujące warunki sprzedaży nieruchomości:

Umowa sprzedaży nieruchomości zostanie sfinalizowana pod warunkiem:
- uzyskania zgody na zakup nieruchomości wydanej przez Dyrektora Oddziału Terenowego KOWR w … (zgodnie z zapisami Ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. kształtowaniu ustroju rolnego - dalej UOKUR- dotyczącego nabywania nieruchomości powyżej 1 ha),
- Uzyskania indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora KAS dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wyodrębnionych z nieruchomości działek.
W przypadku odstąpienia przez Właściciela od zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości będzie on zobowiązany do zapłaty kary umownej w wysokości 40% kwoty sprzedaży nieruchomości. Powyższe nie dotyczy sytuacji braku możliwości zbycia nieruchomości w skutek negatywnej decyzji Dyrektora KOWR dotyczącej zgody na sprzedaż nieruchomości Spółce lub uzyskania indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wyodrębnionych z nieruchomości działek wydanej przez Dyrektora KAS :
- nie pozwalająca na skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
1. skutkująca koniecznością uznania za dokonaną przez podmiot prowadzący „działalność gospodarczą”,
- transakcja nie będzie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.
Właściciel nieruchomości oświadcza, że działki nie są obciążone zobowiązaniami finansowymi wobec osób trzecich. W przypadku powstania jakiegokolwiek z obciążeń zbywanego prawa po zawarciu umowy przedwstępnej kupna - sprzedaży, Właściciel nieruchomości zobowiązuje się je niezwłocznie uregulować.

Spółka zobowiązała się zrefundować koszty w zakresie doradztwa podatkowego, o które pomniejszona zostanie ostateczna kwota sprzedaży nieruchomości.

Czy po zawarciu ww. umowy przedwstępnej strona kupująca na gruntach będących przedmiotem sprzedaży będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie? Jeżeli tak, to jakich?

Po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca nie jest i nie będzie w posiadaniu przedmiotowych nieruchomości. Przez okres co najmniej 5 lat od daty nabycia nieruchomości będą wykorzystywane w kierunku rolnym (na podstawie zapisów (…). Nie planuje się dokonywać jakichkolwiek inwestycji infrastrukturalnych zwiększających atrakcyjność przedmiotowych działek w tym okresie.

Czy nabywca poniesie/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. gruntami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?

Nabywca zobowiązał się do finansowania kosztów doradztwa podatkowego związanego z przygotowaniem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W jaki sposób pozyskał Pan kupującego na ww. grunty będące przedmiotem wniosku np. ogłoszenia w prasie, Internet, inny - jaki?

Ogłoszenie zamieszczone na portalu (…)prowadzonym przez (…)w dniu 15 marca 2021 r.

Czy grunty będące przedmiotem sprzedaży są terenem przeznaczonym pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego?

Zgodnie z zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (dalej MPZP) Gminy …, zatwierdzonego Uchwałą Rady Gminy … z dnia 21 grudnia 2017 roku Nr (..)), obowiązującego od dnia 12 lutego 2018 r.:

Działki nr… oraz … stanowi tereny rolnicze (A 12 R), znajdują się w granicach udokumentowanego złoża kruszyw naturalnych … oraz w granicach obszarów szczególnego zagrożenia powodzią,
Działka nr … stanowi tereny rolnicze (A 12 R), znajduje się częściowo w granicach udokumentowanego złoża kruszyw naturalnych „…” oraz częściowo w granicach obszarów szczególnego zagrożenia powodzią.

Zgodnie z zapisami MPZP na terenach oznaczonych jako R (tereny rolnicze): Wydziela się, na rysunku planu, liniami rozgraniczającymi tereny i oznacza symbolami:

w jednostce strukturalnej (…) - A 1R + A 21R (...)
Dla terenów, o których mowa w ust. 1, ustala się, z zastrzeżeniem § 49 ust. 5:
1. przeznaczenie podstawowe - tereny rolnicze;
2. przeznaczenie dopuszczalne:
3. możliwość realizacji w ramach przynależnego zagospodarowania terenu:
4. dopuszcza się wykorzystanie wyłącznie dróg wewnętrznych (dojazdowych do gruntów rolnych) dla ścieżek rowerowych;
5. zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenów:
1. wysokość budowli i urządzeń nie więcej niż 30.00 m,
2. geometria dachów - płaskie lub pochyłe, o kącie nachylenia połaci dachowych w przedziale do 45°,
3. w sytuacji realizacji obiektów budowlanych, w ramach sieci infrastruktury technicznej (o których mowa w ust. 2 pkt 3 lit. c), na wydzielonych działkach budowlanych:
- intensywność zabudowy nie mniej niż 0,01 i nie więcej niż 0.9,
- powierzchnia biologicznie czynna w odniesieniu do powierzchni działki budowlanej - nie mniej niż 5%,
- powierzchnia zabudowy w stosunku do powierzchni działki budowlanej - nie więcej niż 90%

Czy zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego z przeznaczenia uzupełniającego wynika, że grunty będące przedmiotem sprzedaży są terenami przeznaczonymi pod zabudowę? Jeśli tak to jakimi obiektami?

Odpowiedź jak wyżej: dopuszcza się zabudowę związaną z prowadzeniem działalności rolnej.

Czy dla gruntów będących przedmiotem sprzedaży, objętej zakresem wniosku, została/zostanie na dzień sprzedaży wydana decyzja o warunkach zabudowy? Jeżeli tak, to należy wskazać:

kiedy decyzja została/będzie wydana?
jakie przeznaczenie działki określa wydana decyzja?

Nie planuje się ubiegania się o decyzję o warunkach zabudowy.

Czy prowadzi/prowadził Pan jakąkolwiek działalność gospodarczą, jeśli tak to w jakim zakresie i od kiedy?

Prowadzę gospodarstwo rolne.

Czy w stosunku do nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku podejmował Pan takie działania jak: zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej lub jakiekolwiek inne działania, jeśli tak to jakie i w jakim celu?

Nie podejmowałem wyżej wymienionych działań.

Czy posiada Pan nieruchomości inne niż te, o których mowa we wniosku, które zamierza w przyszłości sprzedać, a jeżeli tak - ile takich transakcji zamierza Pan przeprowadzić?

W chwili obecnej nie zamierzam sprzedawać pozostałych nieruchomości, w których jestem w posiadaniu.

Czy w przeszłości nabywał Pan (odpłatnie, nieodpłatnie) nieruchomości (gruntowe niezabudowane, gruntowe zabudowane, lokalowe) z zamiarem odsprzedaży? Jeżeli tak, należy wskazać ile i kiedy;

Wszystkie nieruchomości będące w moim posiadaniu nabyte zostały na podstawie darowizny i stanowią gospodarstwo rolne, które jest jego podstawowym źródłem utrzymania. W związku z powyższym pozostałe nieruchomości nie są objęte przedmiotem sprzedaży.

Czy dokonywał Pan w przeszłości transakcji sprzedaży nieruchomości, a jeżeli tak - kiedy i ile zrealizował Pan takich transakcji oraz jakich nieruchomości to dotyczyło (gruntowe niezabudowane, gruntowe zabudowane, lokalowe)?

Do tej pory nie dokonałem transakcji sprzedaży nieruchomości.

Czy sprzedaży gruntów, o których mowa we wniosku, dokonuje Pan prywatnie? Na co zostaną przeznaczone środki ze sprzedaży ww. działek?

Sprzedaż gruntów dokonana będzie jako sprzedaż gruntów od osoby prywatnej. Środki otrzymane ze sprzedaży przeznaczone będą na rozwój gospodarstwa rolnego.

Czy działki, o których mowa we wniosku, mające być przedmiotem sprzedaży, stanowią gospodarstwo rolne lub wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 333, ze zm.)? Jeżeli tak, to jak w ewidencji gruntów, sklasyfikowane są działki, które zamierza Pani zbyć i jaka jest ich powierzchnia oraz czy po dokonaniu zbycia działki te utracą charakter rolny?

Działki, o których mowa we wniosku stanowią część gospodarstwa rolnego.

Klasyfikacja według ewidencji gruntów:

Tabela 2 – załącznik PDF

W związku z zapisami (…) i koniecznością uzyskania decyzji o zgodzie na zbycie nieruchomości rolnych, przedmiotowe nieruchomości nie utracą charakteru rolnego przez co najmniej 5 lat od daty sprzedaży nieruchomości.

Na jakie cele zostaną przeznaczone, w jaki sposób będą wykorzystywane, przez nabywców sprzedawane działki, o których mowa we wniosku.

Nieruchomości zostaną włączone do gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Spółkę na terenie gminy (…). Zgodnie z zapisami (…) nowy właściciel będzie mieć obowiązek prowadzenia działalności rolnej na przedmiotowych nieruchomościach przez co najmniej 5 lat od daty zakupu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

2. Czy sprzedaż wyżej wymienionych działek w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ostatnia zmiana: Dz.U. z 2020 r., poz. 2419) dalej „ustawy o VAT”, skutkuje koniecznością uznania za dokonaną przez podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" , czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym ?

3. Czy w przypadku uznania, że sprzedaż tych działek została dokonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT podlega zwolnieniu z opodatkowania ?

Pana stanowisko:

Ad 2)

Co do zasady sprzedaż gruntu jest traktowana, jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, ponieważ grunt spełnia definicję towaru zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W myśl tego artykułu, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć zatem należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy dana osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej ustawy, tzn. czy wykonuje ona czynności tożsame z działalnością producentów, handlowców lub usługodawców i czy są one wykonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2011 r.) utrwalił się pogląd, zgodnie z którym formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT. Jeżeli działania podatnika nie wskazują na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, ponieważ nie podjęto żadnych czynności zmierzających do przygotowania działek do sprzedaży, to nie można uznać go za podatnika podatku VAT. Sądy podkreślają, że sprzedaż gruntów przez rolnika nie może być uznana za działalność gospodarczą, nawet wtedy gdy dotyczy gruntów wykorzystywanych w działalności rolniczej. Rolnik sprzedający np. działki budowlane może sprzedawać je jako majątek osobisty. Ważne jest, by zmiana charakteru gruntów przez przeznaczenie pod zabudowę i opodatkowanie podatkiem od nieruchomości nastąpiło nie w skutek działań rolnika, lecz wskutek aktywności nowego właściciela - nabywcy, który mając ewentualny zamiar zabudowy, musi wystąpić o zmianę przeznaczenia gruntów. Jeżeli rolnik - sprzedający nie dokonał uzbrojenia działek w media, nie prowadził żadnych działań marketingowych, to sądy jednomyślnie uznają taką sprzedaż gruntów za niepodlegającą podatkowi VAT. Podział gruntu na mniejsze działki nie przesądza w ocenie sądów o podleganiu podatkiem VAT takiej sprzedaży. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180 i C-181, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, iż podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanej ustawy Kodeks cywilny. Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą. Dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi zatem naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności. Sprzedaż przez rolnika ryczałtowego nieruchomości gruntowej wykorzystywanej w działalności rolniczej, stanowi zatem zwykłe wykonywanie prawa własności. Podsumowując, „Podatnik” nie dokonał żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. nie podejmował jakichkolwiek starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu takich jak np. uzbrojenie terenu, czy ogłoszenie w mediach, to transakcja zbycia działek, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającymi cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT co skutkuje brakiem opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działek.

Ad 3)

Dla rolnika będącego podatnikiem VAT na zasadach ogólnych ważne będą zasady dotyczące sprzedaży gruntów. Grunty rolne, to grunty niezabudowane zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wynika z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, są to grunty inne niż przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Dostawy terenów niezabudowanych, które ze zwolnienia tego nie korzystają, podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 23% Dostawy terenów niezabudowanych są zwolnione od podatku, jeżeli: 1) z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę 2) dla działki nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę 3) dla działki nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (zob. interpretację ogólną Ministra Finansów z 18 czerwca 2013 r., sygn. PT10/033/12/207/WLI/13/RD) Dostawy terenów niezabudowanych są opodatkowane VAT według stawki 23%, jeżeli: 1) z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka jest przeznaczona pod zabudowę, lub 2) dla działki nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że działka jest przeznaczona pod zabudowę Zwolnienie stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 2006/112. Reasumując, fakt, że teren jest wykorzystywany jako grunt rolny (oczywiście niezabudowany) nie jest wystarczającym by skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Status terenu, potwierdzony z zaświadczeniem wydanym przez Wójta Gminy K. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy K., zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy działek to: pierwsza działka - tereny rolnicze - działka znajduje się częściowo w granicach udokumentowanego złoża kruszyw naturalnych „B. Z.” oraz częściowo w granicach obszarów szczególnego zagrożenia powodzią. druga i trzecia działka - tereny rolnicze - działki znajdują się w granicach udokumentowanego złoża kruszyw naturalnych „B. Z.” oraz w granicach obszarów szczególnego zagrożenia powodzią. W efekcie mamy do czynienia z działkami niezabudowanymi a z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działki nie są przeznaczone pod zabudowę. Czyli spełnione są warunki zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i podatnik może takie zwolnienie zastosować.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, str. 1, ze zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy oraz treści powołanych przepisów przy uwzględnieniu orzeczenia TSUE, prowadzi do wniosku, że trudno uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek nr (…). Pomimo, że grunty spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, że sprzedając ww. działki, będzie Pan działać w charakterze handlowca. Od 2017 roku grunty wykorzystywane były przez Pana do celów rolniczych. Nie jest Pan, ani nigdy nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowe działki były wykorzystywane w działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT (jako grunty rolnicze) oraz nie były objęte umową najmu ani dzierżawy. Nie dokonywał Pan podziału gruntu, nie ponosił Pan nakładów w celu uatrakcyjnienia przedmiotowych gruntów, nie występował Pan o decyzje o warunkach zabudowy, o zmianę przeznaczenia terenu, na którym znajdują się przedmiotowe grunty. Zatem nie podejmował Pan profesjonalnych czynności marketingowych oraz nie działał Pan tak jak profesjonalni pośrednicy obrotu nieruchomościami. Natomiast sama okoliczność zamieszczenia ogłoszenia na portalu (…) nie może przesądzać o tym, że sprzedaż działek będzie podlegać opodatkowaniu. Tak więc, nie wystąpi ciąg zdarzeń, który wskazywałby na aktywność Pana w zakresie obrotu nieruchomości. W konsekwencji, dokonując sprzedaży przedmiotowych działek, będzie Pan korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem sprzedaż działek nr (…) będzie stanowiła działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Zatem zbycie przedmiotowych działek nie będzie skutkowało uznaniem Pana za podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Pana w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 2 jest prawidłowe.

Biorą pod uwagę fakt, że z tytułu planowanej sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca nie będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3.

Ocena stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 201 r., poz. 2523 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin