2021.06.28 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT2-1.4011.272.2021.2.ISL

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.272.2021.2.ISL
z 28 czerwca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 1 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 5 marca 2021 r. oraz pismem z dnia 21 maja 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 21 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2021 r. oraz pismem z dnia 21 maja 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Pan … (dalej określany jako „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Prowadzi działalność gospodarczą (wpis do CEIDG). W ramach działalności gospodarczej zajmuje się świadczeniem usług związanych z oprogramowaniem komputerowym. Z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w formie podatku liniowego 19% zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników oraz nie korzysta z usług podwykonawców. Wnioskodawca ma zawartą umowę z podmiotem z siedzibą w Polsce (dalej określanym jako „Zleceniodawca”). W ramach tej umowy Wnioskodawca tworzy oprogramowanie do cyfryzacji dokumentów bankowych. Oprogramowanie będzie pozwalało użytkownikom na wprowadzanie transakcji bankowych z zastosowaniem nowszych technologii, niż te, które były używane do tej pory.

Wynikający z umowy zakres obowiązków Wnioskodawcy związany z oprogramowaniem obejmuje:

analizę (tzw. analysis) - tj. zapoznanie się z dokumentacją, analizę tematu oraz ustalenie sposobu stworzenia kodów źródłowych,
projektowanie (tzw. design) - tj. zaprojektowanie kodów źródłowych, tak żeby były zgodne z wymaganiami i standardami,
programowanie (tzw. development) - tj. stworzenie (napisanie) kodów źródłowych,
testowanie - tj. sprawdzenie wytworzonych kodów źródłowych przed przekazaniem ich do repozytorium.

Z powyższego zakresu obowiązków wynika, że czynności związane z oprogramowaniem wykonywane przez Wnioskodawcę wiążą się z tworzeniem kodów źródłowych do oprogramowania. Tworzenie kodów źródłowych przez Wnioskodawcę stanowi przejaw twórczego wykorzystania zasobów Jego wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych zastosowań na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących. Umowa przewiduje, że jeśli w związku z jej wykonywaniem zostaną wytworzone utwory (w tym w szczególności kody źródłowe) objęte prawami autorskimi, to Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę wszystkie prawa autorskie do tych utworów. Kody źródłowe wytworzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1, art. 1 ust. 2 pkt 1, art. 5 pkt 1 oraz art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Umowa przewiduje, że Wnioskodawcy przysługuje od Zleceniodawcy wynagrodzenie określane według stawek godzinowych (za jedną godzinę pracy). Oznacza to, że Wnioskodawca jest w stanie określić wysokość wynagrodzenia należnego za tworzenie kodów źródłowych (iloczyn godzin poświęconych na czynności wskazane w pkt a) – d) i stawki godzinowej). Wynagrodzenie jest należne Wnioskodawcy za okresy miesięczne.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi koszty:

zakupu komputera (tablet z klawiaturą),
nabycia usług dostępu do Internetu,
nabycia usług księgowych.

Koszty zakupu komputera oraz koszty nabycia usług dostępu do Internetu są ściśle związane z wytwarzaniem kodów źródłowych. Związek ten polega na tym, że bez komputera oraz bez dostępu do Internetu Wnioskodawca nie mógłby wytworzyć kodów źródłowych, a w konsekwencji przenieść praw autorskich do tych kodów źródłowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie ponosi kosztów:

nabycia od podmiotu niepowiązanego wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
nabycia od podmiotu powiązanego wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca może również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskiwać przychody inne, niż z umowy zawartej ze Zleceniodawcą, do których nie będzie miał zastosowania art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku koszty zakupu komputera, nabycia usług dostępu do Internetu oraz nabycia usług księgowych będą związane zarówno z przychodami z umowy zawartej ze Zleceniodawcą, jak również z tymi innymi przychodami. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Prowadzi na bieżąco ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% kwalifikowanego dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do dochodów uzyskanych z umowy zawartej ze Zleceniodawcą uzyskanych w 2021 r. (wykazywanych w zeznaniu rocznym składanym za 2021 r.) oraz w latach następnych, jeśli stan faktyczny i prawny przedstawiony we wniosku nie ulegnie zmianie.

W piśmie z dnia 21 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność, którą prowadzi, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od 1 listopada 2020 r. Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (praw autorskich do programów komputerowych). Na podstawie umowy zawartej z kontrahentem Wnioskodawca udziela kontrahentowi zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na kontrahentów prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Wnioskodawca nie ulepsza/nie modyfikuje oprogramowania komputerowego lub jego części, o którym mowa we wniosku. Od 1 stycznia 2021 r. na bieżąco Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję oraz prowadzi ją w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wymienione w pytaniu interpretacyjnym koszty zakupu komputera (tablet z klawiaturą) oraz nabycia usług dostępu do Internetu są powiązane z wytworzeniem, ulepszeniem, czy modyfikacją oprogramowania w ten sposób, że bez poniesienia tych kosztów nie byłoby możliwe wytworzenie, ulepszenie, czy modyfikacja oprogramowania. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania poprzez zastosowanie kryterium proporcji przychodów uzyskanych w związku z wytworzeniem, ulepszeniem, czy modyfikacja konkretnego prawa własności intelektualnej (oprogramowania) w ogólnej kwocie przychód uzyskanych z działalności związanej z tym oprogramowaniem. Wydatki poniesione na zakup komputera (tablet z klawiaturą) oraz nabycie usług dostępu do Internetu są powiązane z uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ten sposób, że bez poniesienia tych kosztów nie byłoby możliwe uzyskiwanie tych dochodów. Natomiast wydatki poniesione na usługi księgowe są związane z całokształtem działalności Wnioskodawcy. Związek przyczynowo-skutkowy kosztów poniesionych na zakup komputera (tablet z klawiaturą) oraz nabycie usług dostępu do Internetu jest taki, że warunkują one prowadzenie działalności gospodarczej w obszarze IT (bez poniesienia tych kosztów nie byłoby możliwe osiąganie przychodów z tytułu działalności gospodarczej w obszarze IT). Natomiast koszty usług księgowych są związane z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym również z działalności gospodarczą w obszarze IT. Poniesienie kosztów usług księgowych nie warunkuje jednak osiągania przychodów z tytułu działalności gospodarczej w obszarze IT. Sprzęt komputerowy, który zakupił Wnioskodawca, wykorzystywany jest do działalności badawczo-rozwojowej oraz do działalności niebędącej działalnością badawczo-rozwojową. Sprzęt komputerowy stanowi środek trwały tej działalności. Wynagrodzenie wypłacane za wykonanie usług stanowi zapłatę za wytworzenie autorskich praw do programu komputerowego oraz za przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego. Wynagrodzenie wypłacane za wykonanie usług stanowi iloczyn czasu pracy Wnioskodawcy i stawki godzinowej. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego nie jest wyodrębnione kwotowo, procentowo lub w inny sposób w ramach wynagrodzenia wypłacanego za wykonanie usług. Wnioskodawca fakturę dotyczącą pierwszego dochodu, do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku, wystawił w dniu 29 stycznia 2021 r., a zapłatę z tej faktury otrzymał w dniu 12 lutego 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawa autorskie do wytwarzanych przez Wnioskodawcę kodów źródłowych będą stanowiły kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania kwalifikowanego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, uzyskiwanego z tytułu wykonywania czynności wskazanych w pkt a) – d), podatkiem w wysokości 5% podstawy opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy kosztami faktycznie poniesionymi na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (lit. a) wzoru), będą ponoszone przez Wnioskodawcę koszty zakupu komputera oraz koszty nabycia usług dostępu do Internetu, a w konsekwencji, czy koszty te będą uwzględniane przy wyliczaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty uzyskania przychodów związane jednocześnie z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z innymi przychodami - w celu ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a w konsekwencji zastosowania art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy przypisywać do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w proporcji w jakiej pozostają przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do ogólnej kwoty przychodów z działalności gospodarczej uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określa ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Art. 5a pkt 40 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na wstępie Wnioskodawca chciałby podkreślić, że kwestie, których dotyczy niniejsze pytanie, mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Zwrócono na to uwagę w objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej określanej jako „objaśnienia MF”), gdzie czytamy: „w konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej” (s. 32). W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, jakiego rodzaju czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz Zleceniodawcy oraz, że wiążą się one z wytwarzaniem kodów źródłowych do oprogramowania. Poprzez zadane pytanie Wnioskodawca zmierza do ustalenia, czy prawa autorskie do wytwarzanych kodów źródłowych będą stanowiły kwalifikowane prawa własności intelektualnej (zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz czy w konsekwencji będzie uprawniony do opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, uzyskiwanego z tytułu wykonywana czynności wskazanych w pkt a - d, podatkiem w wysokości 5% podstawy opodatkowania (zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zdaniem Wnioskodawcy, prawa autorskie do wytwarzanych przez Niego kodów źródłowych będą stanowiły kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwalifikowany dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, uzyskany z tytułu wykonywania czynności wskazanych w pkt a) – d), może być opodatkowany podatkiem w wysokości 5% podstawy opodatkowania.

W objaśnieniach MF wskazano, że o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej można mówić, jeśli spełnia ono łącznie trzy warunki:

zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od prawnych (odpowiednio art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska (s. 8).

Pierwszym warunkiem jest wytwarzanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy, w Jego przypadku warunek ten jest spełniony. Po pierwsze, będzie On prowadził działalność twórczą, a więc działalność polegającą wytwarzaniu oryginalnych utworów, jakimi są kody źródłowe do oprogramowania. Po drugie, działalność ta będzie podejmowana w sposób systematyczny, a więc w sposób uporządkowany i zaplanowany zgodnie z zasadami współpracy łączącymi Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą. Po trzecie, działalność ta będzie podejmowana w celu wykorzysta zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca będzie wykorzystywał swoją wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań w zakresie oprogramowania. Po czwarte, działalność Wnioskodawcy będzie się wiązała z wykonywaniem prac rozwojowych. Będzie ona polegała na wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności do tworzenia i ulepszania nowych usług, jakimi są usługi świadczone przez Zleceniodawcę.

Drugim warunkiem uznania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest to, aby prawo to było wymienione w katalogu zawartym w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały wymienione prawa autorskie do programów komputerowych. W objaśnieniach MF wskazano: „Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs” (s. 57). Odnosząc to do omawianego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie wytwarzał programy komputerowe w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będzie tworzył kody źródłowe do oprogramowania. Wnioskodawcy będą przysługiwały prawa autorskie do tych kodów źródłowych. W konsekwencji warunek drugi należy uznać za spełniony. Trzecim warunkiem uznania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest podleganie ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska albo Unia Europejska. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że kody źródłowe wytworzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1, art. 1 ust. 2 pkt 1, art. 5 pkt 1 oraz art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, warunek trzeci należy uznać za spełniony. Należy podkreślić, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakimi są kody źródłowe, będzie dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania czynności wskazanych w pkt a)-d), czyli czynności w zakresie analizy, projektowania, programowania i testowania. Wszystkie te czynności pozostają ze sobą w ścisłym związku, ponieważ wszystkie są nakierowane na stworzenie kodu źródłowego. Bez wcześniejszej analizy i projektowania nie byłoby możliwe programowanie, natomiast bez testowania nie byłoby możliwe sprawdzenie i ewentualne poprawienie kodu źródłowego. Wszystkie te czynności wiążą się zatem z tworzeniem kodów źródłowych, powstaniem praw autorskich do kodów źródłowych oraz uzyskaniem przychodu z przeniesienia tych praw autorskich na Zleceniodawcę.

Reasumując, prawa autorskie do wytwarzanych przez Wnioskodawcę kodów źródłowych będą stanowiły kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Wnioskodawca - przy założeniu spełnienia pozostałych warunków - będzie uprawniony do opodatkowania kwalifikowanego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, uzyskiwanego z tytułu wykonywania czynności wskazanych w pkt a)-d), podatkiem w wysokości 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

(…)”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Wnioskodawca będzie ponosił koszty uzyskania przychodów związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, takie jak koszty zakupu komputera oraz nabycia usług dostępu do Internetu. Poprzez zadane pytanie Wnioskodawca zmierza do ustalenia, czy wskazane koszty uzyskania przychodów należy uwzględniać przy wyliczaniu wskaźnika nexus w lit. a) wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów w postaci wydatków na zakup komputera oraz nabycie usług dostępu do Internetu należy uwzględniać przy wyliczaniu wskaźnika nexus w lit. a) wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie ze stanowiskiem przestawionym w zakresie pytania pierwszego Wnioskodawca uważa, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego.

Wydatki na zakup komputera oraz nabycie usług dostępu do Internetu są bezpośrednio powiązane z działalnością związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci prawa autorskiego do kodów źródłowych. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że koszty zakupu komputera oraz koszty nabycia usług dostępu do Internetu są ściśle związane z wytwarzaniem kodów źródłowych. Związek ten polega na tym, że bez komputera oraz bez dostępu do Internetu Wnioskodawca nie mógłby wytworzyć kodów źródłowych, a w konsekwencji przenieść praw autorskich do tych kodów źródłowych. Tym samym, posiadanie komputera oraz dostęp do Internetu bezpośrednio warunkują możliwość wytwarzania kodów źródłowych oraz osiągania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakimi są kody źródłowe. Podkreślić należy, że dokonując oceny czy konkretne wydatki powinny być uwzględniane przy wyliczaniu wskaźnika nexus w lit. a) wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy brać pod uwagę kontekst działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (wpis do CEIDG), nie zatrudnia pracowników oraz nie korzysta z usług podwykonawców. Głównym kapitałem Wnioskodawcy są Jego wiedza i umiejętności w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego. Należy zatem uznać, że koszty uzyskania przychodów, takie jak koszty zakupu komputera oraz nabycia usług dostępu do Internetu są wystarczające do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej oraz do wytwarzania kodów źródłowych. Dodatkowo należy wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy, omawiane wydatki zakup komputera oraz na nabycie usług dostępu do Internetu nie są wydatkami o podobnym charakterze do usług wskazanych wprost w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Omawiane wydatki nie są zbliżone do kosztów odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, a w konsekwencji powinny być uwzględniane przy wyliczaniu wskaźnika nexus w lit. a) wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy również podkreślić, że dla uwzględnienia wydatków przy wyliczaniu wskaźnika nexus nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, czy pośrednie koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 5 - 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Potwierdzają to objaśnienia MF, w których stwierdzono: „Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” (s. 49). Reasumując: kosztami faktycznie poniesionymi na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (lit. a) wzoru), będą ponoszone przez Wnioskodawcę koszty zakupu komputera oraz koszty nabycia usług dostępu do Internetu, a w konsekwencji koszty te będą uwzględniane przy wyliczaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3.

Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że „opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wnioskodawca ponosi koszty związane jednocześnie z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z innymi przychodami z działalności gospodarczej (tj. koszty zakupu komputera, nabycia usług dostępu do Internetu, nabycia usług księgowych). Poprzez zadane pytanie Wnioskodawca zmierza do ustalenia, w jaki sposób powinien przyporządkować wskazane koszty do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a w konwekcji, w jaki sposób powinien określić dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane koszty uzyskania przychodów należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez zastosowanie proporcji. Należy ustalić proporcję w jakiej pozostają przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do ogólnej kwoty przychodów z działalności gospodarczej uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku podatkowym. Tak określoną proporcję należy odnieść do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym. W ten sposób zostanie ustalona ta część kosztów uzyskania przychodów, która jest związana z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i będzie uwzględniana przy wyliczaniu dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Za takim sposobem postępowania przemawia zawarte w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołanie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ma wyglądać tak, jak ustalanie dochodu ze źródła przychodów, to tym samym uzasadnione będzie zastosowanie sposobu postępowania wskazanego w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten przewiduje sposób postępowania w sytuacji, gdy ponoszone koszty uzyskania przychodów są związane z różnymi źródłami przychodów, a nie jest możliwe ustalenie kosztów przypadających na poszczególne źródła. Analogicznie wskazany w nim sposób postępowania powinien mieć zastosowanie w sytuacji, gdy ponoszone koszty uzyskania przychodów są związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z pozostałymi przychodami z działalności gospodarczej, a nie jest możliwe ustalenie kosztów przypadających na każdy z tych przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM), w której stwierdzono: „Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku wydatków, których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe (tzn. koszty pośrednie), zasadnym jest posłużenie się proporcją przychodu. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP. Reasumując - koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o które należy pomniejszyć przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu”.

Reasumując: ponoszone przez Wnioskodawcę koszty uzyskania przychodów związane jednocześnie z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z innymi przychodami - w celu ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a w konsekwencji zastosowania art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy przypisywać do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w proporcji, w jakiej pozostają przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do ogólnej kwoty przychodów z działalności gospodarczej uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 30ca ust. 2 powołanej ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432oraz z 2020 r. poz. 288),
autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku w ramach ulgi IP Box stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy).

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów uwzględnionych w celu określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy wskazać, że muszą to być koszty funkcjonalnie związane z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy należy również mieć na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / (a+b+c+d)

którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazano – prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak przy tym zaznaczono, każdy kod źródłowy do oprogramowania wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności jest odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawa autorskie do takich kodów źródłowych – w zakresie, w jakim kody te stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy - są kwalifikowanymi IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskimi prawami do programów komputerowych.

Z przedstawionych okoliczności wynika ponadto, że w wynagrodzeniu należnym Wnioskodawcy za tworzenie kodów źródłowych mieści się wynagrodzenie za przeniesienie przez Wnioskodawcę na Zleceniodawcę majątkowych praw autorskich do takich kodów. Jak przy tym wskazano, Wnioskodawca uzyskuje dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochodem tym – w Jego opinii – jest wynagrodzenie za wykonywanie wszystkich czynności wskazanych we wniosku w pkt 1-3 (tj. obejmujących analizę, przygotowanie wstępnych rozwiązań, projektowanie), ponieważ wiążą się one z wytworzeniem kodów źródłowych, a w konsekwencji z przeniesieniem majątkowych praw autorskich do takich kodów na Zleceniodawcę.

Wobec powyższego należy więc stwierdzić, że dochód osiągany przez Wnioskodawcę z odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawcę majątkowych praw autorskich do wytworzonych kodów źródłowych kwalifikuje się do kategorii dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec czego podatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega wyłącznie kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego IP. Przy czym, dochód z kwalifikowanego IP ustala się przy uwzględnieniu funkcjonalnie związanych z przychodami osiąganymi z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej kosztów uzyskania przychodów, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.

W rozpatrywanej sprawie – jak wskazano – ponoszone przez Wnioskodawcę koszty uzyskania przychodów są związane jednocześnie z przychodami z kwalifikowanych IP, których źródłem jest opisana we wniosku umowa, jak i z przychodami z pozostałej działalności gospodarczej.

W celu alokowania poniesionych kosztów do przychodów z kwalifikowanych IP można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (art. 22 ust. 3 ustawy). Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a). Przy czym, to podatnik zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Należy więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że w celu ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP, koszty związane jednocześnie z przychodami z kwalifikowanych IP oraz z przychodami z pozostałej działalności gospodarczej należy przypisać do przychodów z kwalifikowanych IP w proporcji, w jakiej przychody te pozostają do ogólnej kwoty przychodów z działalności gospodarczej uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku podatkowym.

Reasumując, koszty zakupu komputera (tablet z klawiaturą), nabycia usług dostępu do Internetu, nabycia usług księgowych - związane z wytworzeniem kwalifikowanych IP w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia takich praw, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów z ich zbycia do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o które należy pomniejszyć przychody z kwalifikowanych IP w celu ustalenia dochodu z ww. praw.

Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych z odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. majątkowych praw autorskich do wytworzonych kodów źródłowych, preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%. Wyeksponować w tym miejscu należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP (w przypadku Wnioskodawcy – dochodu z odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawcę majątkowych praw autorskich do wytworzonych kodów źródłowych do oprogramowania) osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalania wskaźnika nexus (możliwości uznania wydatków zakupu komputera (tablet z klawiaturą), nabycia usług dostępu do Internetu, nabycia usług księgowych za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym IP – art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – lit. a wzoru wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wobec tego, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakupu komputera (tablet z klawiaturą), nabycia usług dostępu do Internetu, nabycia usług księgowych w zakresie, w jakim przeznaczone są na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy, mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Końcowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element zdarzeń przyszłych.

Zaznaczenia ponadto wymaga, że pomimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzeń przyszłych podanych przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin