2021.05.10 - Szef Krajowej Administracji Skarbowej

Interpretacja Szef Krajowej Administracji Skarbowej
DPP7/DOP3.8220.17.2019.GFQV
z 10 maja 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2019 r. Nr 0115-KDIT3.4011.29.2019.2.MR, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia z 16 stycznia 2019 r. (data wpływu – 22 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową - jest prawidłowe;
proporcjonalnego ustalania kosztów kwalifikowanych - jest nieprawidłowe;
możliwości zastosowania opodatkowania dochodu na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 22 stycznia 2019 r. został złożony wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Y
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Z

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca oraz Zainteresowani są wspólnikami [dalej: Spółka Jawna]. Wnioskodawca oraz Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi [dalej: Wspólnicy]. Spółka Jawna prowadzi działalność związaną z produkcją programów komputerowych i dostarczaniem systemów IT, które wspierają firmy w zarządzaniu procesami wewnętrznymi i zewnętrznymi.

Stan faktyczny

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka) i jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej we własnym imieniu, uzyskuje przychody z udziału w tejże Spółce. Na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o p.d.o.f ”), przychody te uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy, tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, powstała w roku 1991 i od początku swojego istnienia świadczy usługi z zakresu rozwoju oraz produkcji oprogramowania. Tworzone przez Spółkę rozwiązania i komponenty oprogramowania wspierają użytkowników w wykonywanych przez nich pracach, usprawniają zadania i procesy związane z konkretnym zespołem lub pełnioną funkcją biznesową. Produkty sprzedawane są pod marką …. Spółka wytworzyła podlegające ochronie prawnej programy komputerowe, które jako znaki towarowe zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym:

xxx
xxxx
xxxxx

Obecnie z rozwiązań Spółki korzysta kilka tysięcy firm i instytucji różnej wielkości od mikro do dużych. Dzięki innowacyjnym produktom tworzonym przez Spółkę, procesy wielu branż usługowych, organizacji pożytku publicznego, wyższych uczelni czy usług publicznych są usprawniane, automatyzowane i stają się wręcz niewidoczne dla użytkowników. Wszystko to prowadzi do optymalizacji procesowych w wielu gałęziach gospodarki, na podniesienie efektywności pracy, sprawniejszą obsługę klientów i w efekcie lepsze wyniki finansowe poszczególnych organizacji. Dzięki specjalnemu, elastycznemu podejściu do wdrożenia tworzonych produktów, klienci mogą korzystać z najnowszych osiągnięć w chmurze w tempie i czasie najlepiej odpowiadającym ich potrzebom.

Przy czym należy zaznaczyć, iż w tym wypadku chmura to nie tylko podejście do wdrażania, ale przede wszystkim platforma innowacji.

W celu oddzielenia działalności badawczo-rozwojowej i wytwórczej programów od działalności wdrożeniowej i serwisowania programów oraz marketingu wspólnicy Spółki utworzyli spółką komandytową, która na podstawie zawartej umowy prowadzi działania marketingowe, wdrożeniowe i serwisowe produktów Spółki.

Projekty realizowane przez Spółkę

Spółka prowadzi działalność mającą na celu przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizacje innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych komponentów oprogramowania dla biznesu.

Utworzona przez wspólników spółki jawnej Spółka komandytowa od pierwszego kwartału … r. jest dostawcą usług profesjonalnych dla nabywców oprogramowania wytworzonych przez Spółkę oraz świadczy usługi wsparcia technicznego i merytorycznego dla klientów.

Prowadzone przez sp.j. i sp.k. projekty można podzielić na trzy grupy:

(d) projekty badawczo-rozwojowe prowadzące do powstania innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych rozwiązań w nowych lub istniejących już produktach;
(p s) projekty wdrożeniowe i rozwojowe, dotyczące tworzenia specyficznych rozwiązań dla klientów;
(c s) projekty związane z rutynowymi wdrożeniami, utrzymaniem już wdrożonych rozwiązań i korektą ewentualnych błędów we wdrożonym oprogramowaniu.

Przy czym obszary te niejednokrotnie się zazębiają, korzystając wzajemnie z rozwiązań wypracowanych w innym obszarze.

Grupa 1 - projekty badawczo-rozwojowe

I tak w ramach projektów z pierwszej grupy Pracownicy Spółki prowadzą m.in. pracę nad wdrożeniem nowych komponentów oprogramowania klasy x, dążących do wykorzystania zaawansowanych algorytmów prowadzących do powstania systemowych rozwiązań wspierających użytkowników w podejmowaniu różnego rodzaju decyzji procesowych oraz biznesowych na podstawie zaawansowanej analizy danych historycznych. I tak - przykładowo - innowacyjna funkcjonalność Spółki uwalnia użytkowników od żmudnych interakcji manualnych z oprogramowaniem dla przedsiębiorstw i pozwala skupić się na prowadzeniu działalności i obsłudze swoich klientów. Najnowsze innowacje w rozpoznawaniu wzorców, analizie predykcyjnej i analizie nastrojów są wykorzystywane do usprawniania procesów, automatyzowania zadań, sugerowania działań i dostarczania wglądu kontekstowego. W ramach tej grupy projektowej Pracownicy opracowują nie tylko nowe rozwiązania oprogramowania klasy x, ale również te pozwalające na sprawne zarządzanie wydajnością organizacji, zintegrowane planowanie biznesowe oraz strategiczne zarządzanie finansowe i wiele innych. W ramach podejmowanych działań Pracownicy optymalizują procesy pracy z narzędziami informatycznymi, prowadząc tym samym do redukcji złożoności procesów biznesowych. Rozwijane są techniki w zakresie ogólnych koncepcji przechwytywania, przekazywania, gromadzenia, wydobywania informacji i ich prezentowania.

W wyniku tych prac powstają m.in. (…), które następnie są testowane i walidowane, aby mogły być potem użyte w końcowym produkcie. W tym obszarze działalności Spółki pracownicy zaangażowani są również w (….), które mogą mieć wpływ na (…). Sposób budowy tworzonych rozwiązań wprowadza elastyczność procesów wdrożenia. Konfiguracja rozwiązań dopasowanych do poszczególnego klienta pozwala na skalowalność produktu wraz z rozwojem i ewolucją danej organizacji, pozwalając na aktualizację strategii biznesowych i procesów bez konieczności wprowadzania skomplikowanych modyfikacji systemu.

Grupa 2 - projekty rozwojowe i wdrożeniowe

Do tej grupy kwalifikowane są prace dotyczące (…). W efekcie tych prac powstają konkretne rozwiązania (nowe lub udoskonalone procesy biznesowe), których kształt wypracowywany jest podczas spotkań roboczych z danym klientem na podstawie (…). Taki sposób wykorzystywania rozwiązań informatycznych do (….) usprawniających, czy automatyzujących istniejące procesy, kwalifikowany jest w podręczniku (wydanie ang.) jako rozwój eksperymentalny. Są to zwykle rozwiązania prototypowe. Wiedza zdobyta podczas tych prac wykorzystywana jest podczas prac projektowych zakwalifikowanych do trzeciej grupy projektowej, czyli typowych wdrożeń klienckich, opartych na rozwiązaniach wypracowanych w pierwszej i drugiej grupie projektowej.

Grupa 3 - Typowe wdrożenia, utrzymanie już wdrożonych rozwiązań i korekta ewentualnych błędów we wdrożonym oprogramowaniu

Do tej grupy kwalifikowane są przede wszystkim prace wdrożeniowe polegające na typowych, rutynowych wdrożeniach systemów stworzonych w pierwszej i prototypowanych w drugiej grupie projektowej. Zaliczane są tu również prace dotyczące (….), oraz zadania z zakresu (…). Do zadań podejmowanych w tej grupie projektów należy także (…) czy adaptacji i aktualizacji istniejącego oprogramowania. Zadań z tej grupy Spółka nie kwalifikuje do prac badawczo-rozwojowych, jako że są to zadania rutynowe, związane z bieżącą obsługą wdrożonych i znanych już rozwiązań.

Jak przedstawiono wyżej zadania określone w grupie 3 od pierwszego kwartału … roku wykonuje podmiot zewnętrzny sp.k. na podstawie zawartej ze Spółką umowy w tym zakresie.

Koordynacja prac

W celu realizacji zadań biznesowych Spółka zatrudnia wysoko wykwalifikowanych specjalistów, a wśród nich m.in.: inżynierów oprogramowania, analityków, architektów systemów/ oprogramowania/danych, specjalistów ds. jakości/testerów, architektów testów, projektantów, menedżerów projektów i produktów, administratorów systemów, specjalistów wsparcia klienta, konsultantów, projektantów (np. projektantów systemów oraz stron/serwisów internetowych), dokumentalistów, a także kadrę zarządzającą oraz personel wspierający. Praca koordynowana jest w Spółce w oparciu o wprowadzone w Spółce nowoczesne metodyki pracy. Spółka ma przyjęty określony schemat postępowania, według którego planuje, buduje i kontroluje proces rozwoju nowych rozwiązań.

Zastosowanie metodyk zwinnych pozwala na prowadzenie prac równolegle nad kilkoma zagadnieniami, realizację przez zespoły projektowe w danym momencie kilku zadań oraz dostarczenie efektów pracy w krótkich odstępach czasu, samoorganizację zespołu projektowego oraz efektywne zarządzanie projektem, jak również unikanie przestojów prac. Zgodnie z przyjętymi metodami pracy, projekty prowadzone są w sposób iteracyjny, przyrostowy, pozwalający na bieżące weryfikowanie wyników kolejnych etapów prac i bieżące wprowadzanie poprawek. Ma to doprowadzić do szybkiego wytworzenia wysokiej jakości oprogramowania. Proces rozwoju przygotowywanych w Spółce rozwiązań zawiera także czynności takie jak pisanie lub modyfikowanie kodu, jego restrukturyzowanie, również częściowe przepisywanie, ponowne kodowanie czy adoptowanie do potrzeb nowego rozwiązania.

Istotnym elementem tak prowadzonego procesu jest bieżące zapewnianie jakości opracowywanego oprogramowania przez dedykowane osoby, które w taki sposób wpływają na działania zespołów projektowych, aby już w trakcie tworzenia oprogramowania, na wczesnym etapie realizacji projektów, zespół mógł wykrywać i poprawiać ewentualne błędy czy też zagrożenia związane z bezpieczeństwem nowych rozwiązań. Opracowywane są strategie testów, tworzone środowiska testowe i rekomendacje.

Praca zespołów projektowych wspierana jest również przez osoby opracowujące (…), które najlepiej odpowiedzą na potrzeby rozwiązań tworzonych w Spółce. Pracownicy przydzieleni do wykonania tych zadań pracują nad (…) poprawą wydajności, dostępnością czy szybkością obsługi nowo wprowadzanych rozwiązań.

Obok zasadniczych prac związanych z tworzeniem nowych komponentów bądź ulepszaniem już istniejących, pozostaje też monitorowanie rynku, dostarczanie informacji o występujących tendencjach rynkowych oraz aktualnych potrzebach klientów ale również takie kształtowanie nowych funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które nie tylko odzwierciedli potrzeby rynku i klientów ale i ukształtuje je w sposób, który przyczyni się do znacznego usprawnienia zachowania, prowadząc do innowacji technologicznych. Zadania te prowadzone są w spółce przede wszystkim przez pracowników zespołów analityków oraz kadry menadżerskiej. W szczególności są oni odpowiedzialni za(….) i studia wykonalności planów rozwojowych poszczególnych produktów i technologii.

Generalnie, w ramach prac projektowych podejmowanych zarówno w pierwszej i drugiej grupie projektowej, pracownicy Spółki realizują zadania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowania ulepszeń produktów i usług lub całkiem nowych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Pracowników Spółki oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych w budowaniu nowych czy ulepszonych rozwiązań, które będą mogły zostać wprowadzone na rynek.

Rezultat prac podejmowanych w ramach projektów prowadzonych przez Spółkę w pierwszej i drugiej grupie projektowej zawsze jest niepewny. Podczas prac tworzone są m.in. prototypy rozwiązań, które są następnie testowane. Może dojść do kilku iteracji prac i żadna może nie dać pożądanego rezultatu. Jednak nawet wtedy, gdy nowe rozwiązanie trafia na rynek, nadal często zachodzi konieczność rozwiązywania problemów technicznych, a niektóre z nich mogą wymagać dalszych prac badawczo-rozwojowych. Tego rodzaju prace podejmowane na zasadzie "sprzężenia zwrotnego" (feedback), zgodnie z zaleceniami przedstawionymi w podręczniku z 2015 r., kwalifikowane są również do projektów badawczo-rozwojowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prace związane z typowymi wdrożeniami, utrzymaniem już wdrożonych rozwiązań, korektą ewentualnych błędów, czy też aktualizacją zaimplementowanego rozwiązania zaliczane są przez Spółkę do trzeciej grupy projektowej i nie są przez Spółkę kwalifikowane do prac badawczo-rozwojowych, jako że są to zadania rutynowe, związane z bieżącą obsługą wdrożonych i znanych już rozwiązań, które realizowane są przez podmiot zewnętrzny na podstawie zawartej umowy.

Ewidencja

Stosowane w Spółce narzędzia informatyczne pozwalają na ewidencję projektów badawczo- rozwojowych. Ewidencja ta zawiera informację, takie jak:

opis projektu,
czas rozpoczęcia i zakończenia projektu,
wykaz osób zaangażowanych w pracę w poszczególnym projekcie,
wykaz prac stworzonych w danym projekcie z imiennym podporządkowaniem do konkretnej osoby wykonującej daną pracę.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zawiera z pracownikami umowy o pracę zawierające zapis dotyczący przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy. Zgodnie z umowami o pracę, z chwilą wytworzenia utworu majątkowe prawa autorskie do utworu zostają przeniesione na Spółkę bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli. Dodatkowo umowy o pracę, czy też zapisy w odpowiednich regulaminach, wyraźnie określają, jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie z tytułu wykonywania prac związanych z wytwarzaniem programów (działań badawczo-rozwojowych), a jaka stanowi wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych, w efekcie których nie powstają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim (np. wynagrodzenie chorobowe, wynagrodzenie za urlop, inne dodatki).

Na podstawie wprowadzonych regulacji oraz prowadzonej na bieżąco ewidencji Spółka stosuje 50% koszty uzyskania przychodu (z uwzględnieniem normy prawnej zawartej w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl której ww. koszty nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 7 ust. 1 ww. ustawy) wyłącznie do tej części honorarium autorskiego, która przypada za przejęcie majątkowych praw autorskich do utworów będących efektem działalności twórczej wymienionej w art. 22 ust. 9b ww. ustawy. Spółka nie stosuje 50% kosztów uzyskania przychodu do tej części honorarium, które przypada na przejęcie majątkowych praw autorskich do utworów nie będących efektem działalności twórczej wymienionej w art. 22 ust. 9b analizowanej ustawy. Przy czym, ze względu na specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności (wyłącznie wytwarzanie programów komputerowych), a tym samym zakres aktywności pracowników, najczęstszą sytuacją będzie ta, w której całość honorarium wypłacana będzie za przejęcie majątkowych praw autorskich do utworów będących efektem działalności twórczej wymienionej w pkt 1 oraz pkt 8 tegoż ustępu.

Komercjalizacja prac badawczo-rozwojowych

Celem działalności Spółki jako podmiotu gospodarczego, a przez to i jej wspólników, jest generowanie dochodu, rozumianego jako różnica między przychodem, a kosztami jego uzyskania. Aby ten cel gospodarczy realizować Spółka dąży do tego, aby wyniki prac prowadzonych przez Spółkę komercjalizować. W związku z tym prawie wszystkie wyniki prac prowadzonych przez Spółkę są sprzedawane na zewnątrz. Za projekty zakwalifikowane zarówno do pierwszej jak i do drugiej grupy Spółka sprzedaje jako opłaty licencyjne, na które składają się opłaty za zakup licencji i opłaty za aktualizację. Od roku … całość licencji zbywana jest na rzecz sp.k., która prowadzi ich dystrybucję na rzecz finalnych użytkowników, prowadzi wdrożenia i serwisuje oprogramowanie.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową stosownie do przepisu art. 24a ust. 1 w zw. z art. 24a ust. 1b ustawy o p.d.o.f., z której w szczególności, na podstawie listy imion i nazwisk Pracowników B+R jest w stanie wyodrębnić koszty poniesione na działalność badawczo- rozwojową (dalej: koszty kwalifikowane), stanowiące koszty uzyskania przychodów o których mowa w art. 26e ust. 2pkt 1 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy op.d.of., czyli należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o p.d.of., oraz składki z tytułu tych należności na ubezpieczenie społeczne, w części finansowanej przez płatnika (dalej łącznie jako: Koszty Pracy). W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowych regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o p.d.o.f. (z uwzględnieniem zmian wprowadzonych w tym przepisie kolejnymi nowelizacjami ustawy o p.d.o. p.), Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi w odniesieniu do ponoszonych Kosztów Pracy Pracowników B+R. Na potrzeby wykorzystania ulgi z tytułu kosztów, o których mowa art. 26e ustawy o p.d.o.f., Spółka zamierza obliczać wysokość kosztów kwalifikowanych w następujący sposób: koszty kwalifikowane równałyby się sumie poniesionych w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego Kosztów Pracy poszczególnych Pracowników B+R, pomnożonych przez Wskaźnik B+R stanowiący stosunek czasu przeznaczonego przez danego pracownika na realizację działalności B+R do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu. Wnioskodawca, jako wspólnik w spółce niebędącej osobą prawną miałby prawo do rozliczenia tychże kosztów kwalifikowanych proporcjonalnie do swojego prawa udziału w zysku Spółki. Jak stanowi art. 26e ust. 1 ustawy o p.d.o.f. kwota odliczenia nie będzie mogła w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika (ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.of.) z uczestnictwa w tejże spółce.

Wnioskodawca oświadcza, że:

spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282 zpóźn. zm.);
nie odlicza na podstawie innych tytułów od podstawy obliczenia podatku kosztów kwalifikowanych, w stosunku do których zamierza skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 26e ustawy o p.d.of.;
Spółka, ze względu na specyfikę pracy, nie prowadzi również badań podstawowych, zdefiniowanych w art. 5a pkt 39 lit. a ustawy o p.d.of

Zdarzenia przyszłe

Wnioskodawca zamierza skorzystać z zasad opodatkowania dochodów z kwalifikowanych własności intelektualnych wprowadzonych ustawą z dnia z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U.2018.2193 z dnia 2018.11.23).

Spółka od początku swojej działalności realizowała szereg projektów, które spełniają kryteria działań badawczo-rozwojowych, których rezultatami są programy komputerowe, z dużym powodzeniem stosowane przez wiele podmiotów. Programy te jako znaki towarowe podlegają ochronie prawnej. Aktualnie Spółka ma zarejestrowane w Urzędzie Patentowym znaki towarowe na niżej wymienione programy komputerowe:

xxx
xxxx
xxxxx

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy przepisy art. 26e oraz art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie również do praw z własności intelektualnych - programów komputerowych wytworzonych i zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym jako znaki towarowe przed 1 stycznia 2016 r., czy tylko do programów komputerowych wytworzonych w ramach działań rozwojowych po 1 stycznia 2016 r. ?

W uzupełnieniu tego pytania wskazano, że dotyczy potwierdzenia przez organ podatkowy możliwości:

skorzystania z odliczenia od podstawy obliczenia podatku kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poniesionych po 2016 r. na wytwarzanie nowych modułów do programów komputerowych wytworzonych w ramach działań rozwojowych i zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym jako znaki towarowe przed 1 stycznia 2016 r.;
skorzystania z opodatkowania określonego w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dochodów osiąganych od 1 stycznia 2019 r. z praw własności intelektualnych wytworzonych i zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym tak przed 1 stycznia 2016 jak i wytworzonych i zarejestrowanych po tej dacie.

Czy prace wykonywane przez pracowników Spółki, kwalifikowane tak do pierwszej jak i drugiej grupy projektowej, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o.p.d.of ?
Jeżeli prace badawczo-rozwojowe prowadzone w Spółce nie zostałyby zaklasyfikowane jako działalność badawczo-rozwojowa z perspektywy rachunkowej (niezbyt rozbudowana analityka na kontach księgowych), to czy spełnienie przesłanek dla działalności badawczo-rozwojowej z perspektywy definicji w ustawie o p.d.o.f. umożliwi Wnioskodawcy skorzystajcie z ulgi przewidzianej w art. 26e ustawy o p.d.o.f. oraz czy do wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o p.d.o.f, wystarczy ujęcie tych kosztów, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej, prowadzonej przez Spółkę?
Czy przy ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności, o którym mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zmianach wprowadzonych ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2018.2193 z dnia 2018.11.23) uwzględnia się przychody za opłaty i należności licencyjne obejmujące tak opłatę za zakup licencji jak i opłaty za aktualizację programu komputerowego będącego chronioną prawem własnością intelektualną?
Czy przyjęty przez Spółkę sposób dystrybucji wytworzonego oprogramowania poprzez sprzedaż licencji dla jednego podmiotu (sp.k.), która sprzedaje licencje dla finalnych użytkowników oraz prowadzi działalność wdrożeniową i serwis oprogramowania wytworzonego przez Spółkę będzie uprawniał Wnioskodawcę do zastosowania ulgi badawczo- rozwojowej zgodnie z art. 26e ustawy op.d.o.f.?
Czy Spółka może kwalifikowane koszty, przypadające na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej ustalać proporcjonalnie do wysokości przychodów z poszczególnych praw własności intelektualnej - licencji oprogramowania (kluczem udziału w przychodach z opłat licencyjnych) czy jednak dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ustawy o pdof musi ewidencjonować kwalifikowane koszty związane ściśle z przychodami z poszczególnych praw własności intelektualnej?

Pytanie to zostało zadane w celu upewnienia się, czy norma prawna określona w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych nakłada na prowadzącego działalność badawczo-rozwojową obowiązek ewidencjonowania kosztów kwalifikowanych przyporządkowując je ściśle do danego projektu. Czy ustawodawca dopuszcza możliwość prowadzenie ewidencji kosztów kwalifikowanych bez przyporządkowania do konkretnego projektu, tak jak uregulowane to zostało w art. 30ca ust. 9 w stosunku do ustalania dochodu z praw własności intelektualnej.

Czy Spółka może ustalać dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy przyjmując przychody ogółem z opłat licencyjnych i kwalifikowane koszty dla całej grupy (programów komputerowych) stanowiących kwalifikowane prawa własności intelektualnej?
Czy przy ustalaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych własności intelektualnych, o którym mowa w art. 30ca ustawy o p.d.of wyłącza się koszty kwalifikowane w kwocie stanowiącej ulgę badawczo rozwojową (odliczone od podstawy naliczenia podatku) zgodnie z art. 26e ustawy o p.d.o.f.?

Jak wskazano ponadto pytania oznaczone nr 2, 3 i 5 dotyczą sytuacji zaistniałych po dacie 1 stycznia 2016 r. w kontekście prac rozwojowych i kosztów kwalifikowanych (Kosztów Pracy) prowadzonych i poniesionych po tej dacie.

Zdaniem zainteresowanych

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych, wprowadzone przepisami art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulgi w podatku dochodowym mogą być zastosowane do działań rozwojowych związanych z wytworzonymi w ramach działań badawczo-rozwojowych obejmujących tworzenie nowych modułów do programów komputerowych wytworzonych i zarejestrowanych jako znaki towarowe przed 1 stycznia 2016 r. Także stawka 5% podatku dochodowego do dochodów z praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca updof może być zastosowana do dochodów z opłat licencyjnych (zakup nowych licencji jak i opłat aktualizacyjnych) dotyczących wytworzonych przez spółkę programów komputerowych (zarejestrowanych jako prawo własności intelektualnej) tak przed 1 stycznia 2016 r. jak i wytworzonych i zarejestrowanych po tej dacie.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego należy uznać, iż prowadzone przez Spółkę prace badawczo-rozwojowe, kwalifikowane tak do pierwszej jak i drugiej grupy projektowej stanowią działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ipkt 40 ustawy op.d.of.

Zgodnie z art. 5apkt 38 ustawy op.d.o.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o p.d.of prace rozwojowe: oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, który stanowi, że: Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W szczególności:

opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Powyższe przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową (przy czym kryteria te muszą być spełnione łącznie). Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,
mieć twórczy charakter,
być podejmowana w sposób systematyczny, oraz
być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W kwestii pierwszego oraz czwartego z powyższych warunków Wnioskodawca wskazuje, iż głównym celem realizowanych przez Spółkę projektów badawczo-rozwojowych jest opracowywanie nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań dla przedsiębiorców z różnych branż poprzez wykorzystywanie i rozwijanie dostępnych technologii i wiedzy z dziedziny informatyki. Pracownicy Spółki, poprzez tworzenie nowych oraz rozwijanie dotychczas znanych algorytmów łączą dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowują nową wiedzę z dziedziny informatyki w celu stworzenia produktów dotychczas niedostępnych na rynku i ulepszenia tych już oferowanych, w sposób polegający na wniesieniu znaczących usprawnień procesów zarządzania, ewidencji i sprawozdawczości.

Każdy projekt zaliczony do grupy badawczo-rozwojowej zaczyna się od zdefiniowania wymagań, zagadnień i tematów badawczych. Prace składają się z wyraźnych etapów, w ramach których powstają prototypy, następnie są one testowane i weryfikowana jest ich przydatność. Każda iteracja polega na opracowywaniu wskazanych tematów badawczych poprzez tworzenie odpowiednich algorytmów/metod/skryptów, które powstają w wyniku twórczej pracy pracowników Spółki, którzy samodzielnie muszą znaleźć optymalne rozwiązania zagadnień. Istotną rolę w procesie odgrywa także proces testowania tworzonych prototypów. Prace wykonywane w Spółce pociągają za sobą postęp nauki oraz/lub techniki prowadzący do zwiększenia zakresu wiedzy. Rozwój oprogramowania prowadzi zaś do postępów w zakresie koncepcji przekazywania, gromadzenia czy prezentowania informacji.

Wnioskodawca podkreśla, że prace, które mają miejsce w projektach badawczo-rozwojowych nie stanowią prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tych już istniejących produktów i rozwiązań.

W związku z powyższym zarówno pierwszy jak i czwarty warunek uznania działalności Spółki, podejmowanej w ramach prowadzonych prac, za działalność badawczo-rozwojową należy uznać za wypełniony.

W zakresie drugiego warunku odwołać się można do ustawy dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, która definiuje pojęcie utworu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 tejże ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W komentarzu do tejże ustawy, przygotowanym pod red. prof. dr hab. Janusza Barty oraz prof. dr hab. Ryszarda Markiewicza czytamy, iż "Świadczenie o charakterze twórczym może być wniesione tylko przez człowieka". Jak przy tym wyjaśnia SA w Poznaniu w wyr. z dnia 7 listopada 2007 r. (I ACa 800/07, LEX nr 370747): "Stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw działalności twórczej", oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana jako przesłanka "oryginalności" utworu, zrealizowana zostanie wówczas, gdy powstanie subiektywnie nowy wytwór intelektu; jest ona zatem ujmowana wyłącznie w płaszczyźnie nowości subiektywnej i zorientowana retrospektywnie ".

W przypadku prac prowadzonych przez pracowników Spółki ten warunek jest w oczywisty sposób spełniony, ponieważ efekty prac są rezultatem działań pracowników, w wyniku których powstają subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych, dokumentacji, etc.

Jednocześnie należy zauważyć, że przedmiotem prac badawczo-rozwojowych może być także produkt, usługa czy proces, które nie stanowią utworu w rozumieniu prawa autorskiego, a jedynie charakteryzują się twórczością, czyli nowością/oryginalnością prac. W tym miejscu można pomocniczo posłużyć się definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN zgodnie z którą przymiotnik "twórczy" oznacza: 1. "mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia" 2. "dotyczący twórców ".

Odnosząc się do warunku "systematyczności", należy wskazać, że badania i rozwój nowych produktów informatycznych, stanowiących innowacyjne rozwiązania stanowią jeden z głównych obszarów działalności Spółki, dając gwarancję jakości i nowoczesności tworzonych rozwiązań. Spółka prowadzi prace w podziale na projekty i zespoły projektowe oraz w oparciu o nowoczesne metodyki pracy tychże zespołów. Zastosowanie metodyki (…) pozwala na systematyczne prowadzenie prac równolegle nad kilkoma zagadnieniami, realizację przez zespoły projektowe w danym momencie kilku zadań oraz dostarczenie efektów pracy w krótkich odstępach czasu, samoorganizację zespołu projektowego oraz efektywne zarządzanie projektem, jak również unikanie przestojów prac.

Spółka prowadzi opisane we Wniosku prace badawczo-rozwojowe w sposób regularny od lat i zamierza wykonywać je systematycznie także w przyszłości. Podejmowane przez Spółkę działania w tym zakresie niewątpliwie nie mają zatem charakteru okazjonalnego czy doraźnego. W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych przez Spółkę prac badawczo- rozwojowych spełniona jest przesłanka systematyczności, o której mowa we wspomnianym wyżej przepisie.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Spółkę prace badawczo- rozwojowe kwalifikowane tak do pierwszej jak i drugiej grupy projektowej, spełniają łącznie wszystkie z czterech przesłanek i tym samym stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5apkt 38, w zw. art. 5apkt 40 ustawy op.d.o.f.

Ad 3

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, gdyby działalność Spółki nie została sklasyfikowana jako badawczo-rozwojowa w ujęciu regulacji rachunkowych (niezbyt rozbudowana analityka kont), a jednocześnie wypełniłaby znamiona działalności o charakterze badawczo-rozwojowym w rozumieniu ustawy o p.d.o.f., to Wnioskodawca byłby uprawniony do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 26e ustawy o p.d.of. (proporcjonalnie do swojego prawa udziału w zysku Spółki) przy założeniu ujęcia tych kosztów, w stosunku do których zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej prowadzonej przez Spółkę.

Na podstawie art. 24a ust. 1b ustawy o p.d.of., podatnicy prowadzący działalność badawczo- rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ustawy op.d.of., są obowiązani w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów albo w prowadzonych księgach rachunkowych, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Katalog kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu wskazany został przez Ustawodawcę w art. 26e ust. 2-3 ustawy o p.d.of. Przywołana regulacja nakłada na podatnika chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o p.d.o.f Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Jednakże skoro wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową ma być podstawą do skorzystania z ulgi, Spółka ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii, proporcjonalnej do jego prawa do udziału w zysku oraz nie większej niż kwota dochodu uzyskanego ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Bez znaczenia w tym przypadku powinien pozostać sposób określenia prowadzonej przez podatnika działalności z perspektywy regulacji z zakresu rachunkowości tym bardziej, że zależnie od obowiązujących dany podmiot zasad rachunkowości katalog prac badawczych i rozwojowych jest różny. Pomimo faktu, iż ewidencja rachunkowa jest punktem wyjścia dla ustalania podstawy opodatkowania w ustawie o p.d.o.f., to istnieje szereg zdarzeń gospodarczych, które są zdefiniowane w odmienny sposób dla celów podatkowych i rachunkowych. Ewidencja rachunkowa ma stanowić bazę dla przeprowadzenia kalkulacji podstawy opodatkowania oraz należnego podatku, która odpowiednio zmodyfikowana w oparciu o regulacje podatkowe przedstawia wynik dla celów podatkowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, księgi rachunkowe jednostki obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą: dziennik, księgę główną, księgi pomocnicze, zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych, wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz). Zgodnie z art. 16 tejże ustawy, konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe regulacje, dla skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową istotne będzie prowadzenie działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o p.d.of. (przy spełnieniu pozostałych warunków uprawniających do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej określonych w art. 26e ust. 4-6 ustawy) oraz przy zachowaniu limitów kosztów kwalifikowanych określonych przez ustawodawcę w art. 26e ust. 7 ustawy o p.d.of oraz posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych, niezależnie od kwalifikacji prowadzonej działalności z perspektywy rachunkowej.

Ad. 4

Zdaniem Zainteresowanych, do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można przyjąć wszystkie opłaty i należności związane z licencjami na programy komputerowe zarejestrowane jako własność intelektualną w tym opłaty za zakup licencji jak również opłaty za aktualizację programów gdyż przewidziane są one w warunkach udzielenia licencji.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w przepisach ust. 7 art. 30ca ustawy, której mowa w pytaniu 2, cyt:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ad. 5

Zdaniem Zainteresowanych, przyjęty przez Spółkę sposób dystrybucji wytworzonego oprogramowania poprzez sprzedaż licencji dla jednego podmiotu (sp.k.), która sprzedaje licencje dla finalnych użytkowników oraz prowadzi działalność wdrożeniową i serwis oprogramowania wytworzonego przez Spółkę będzie uprawniał Wnioskodawcę do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 26e ustawy o p.d.o.f Uzgodniona z dystrybutorem wysokość opłat zabezpiecza Spółce godziwe dochody przy minimalizowaniu kosztów związanych z marketingiem, wdrażaniem i serwisowaniem produktów.

Ad. 6

Zdaniem Zainteresowanych, Spółka może ustalać kwalifikowane koszty (Koszty Pracy) dla poszczególnych projektów (działań badawczo-rozwojowych) oraz ustalać kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności przyjmując wysokość kosztów kwalifikowanych dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z opłat licencyjnych z poszczególnych kwalifikowanych praw własności. Ponieważ Spółka prowadzi działalność obejmującą wyłącznie działalność badawczo- rozwojową związaną z wytwarzaniem programów komputerowych dla biznesu, trudno jest ściśle ewidencjonować czas pracy poszczególnych programistów, to jest ile zużyją czasu na poszczególne programy, zwłaszcza, że mogą pracować jednocześnie przy tworzeniu różnych projektów.

Ad. 7

Zdaniem Zainteresowanych, Spółka może ustalać kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności przyjmując wysokość kosztów kwalifikowanych dla grupy kwalifikowanych praw własności intelektualnej proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z (opłat lub należności licencyjnych) z tej samej grupy produktów (objętych prawami własności intelektualnej) w tym przypadku programów komputerowych. Wynika to wprost z przepisu ust. 9 art. 30ca, ustawy o pdof, w której mowa w pkt 2. Przepis ten brzmi następująco:

Cyt.: „ W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi, lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej ”.

Ad. 8

Zdaniem Zainteresowanych, przy ustalaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych własności intelektualnej, o którym mowa w at. 30ca ustawy o p.d.of wyłącza się koszty kwalifikowane w kwocie stanowiącej ulgę badawczo rozwojową (odliczenie od podstawy naliczenia podatku) zgodnie z art. 26e ustawy o p.d.of. Inne podejście spowoduje podwójną korzyść dla podatnika z tego tytułu, a nie o to chyba chodziło ustawodawcy. Nasuwa się przy tym wniosek, że w takim przypadku będzie miał zastosowanie przepis art. 26e ust. 5 ustawy o p.d.of., który stanowi, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2019 r. Nr 0115-KDIT3.4011.29.2019.2.MR uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową - za prawidłowe;
proporcjonalnego ustalania kosztów kwalifikowanych - za nieprawidłowe;
możliwości zastosowania opodatkowania dochodu na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zmienianej interpretacji, zwanej dalej „ustawą o PIT”, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast pojęcia „badania naukowe” i „prace rozwojowe” definiują punkty 39 i 40 art. 5a ustawy o PIT odwołując się do art. 4 ust. 2 pkt 1- 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zwanej dalej „ustawą o szkolnictwie wyższym”. Ustawa o szkolnictwie wyższym wskazuje, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o szkolnictwie wyższym);
badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o szkolnictwie wyższym).

Z kolei prace rozwojowe to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym).

Art. 5a w pkt 38-40 ustawy o PIT wskazuje zatem na jakie przejawy działalności podatnika należy zwrócić uwagę w celu kwalifikacji aktywności podmiotu jako działalności badawczo-rozwojowej, a w konsekwencji skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 26e ustawy o PIT (zwanej dalej „ulgą B+R”).

W związku z ustawową definicją zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, szczególnie należy mieć na uwadze twórczy i systematyczny charakter prowadzonej działalności oraz cel w jakim jest prowadzona.

Stosownie do art. 26e ust. 1 ustawy o PIT podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Na podstawie art. 26e ust. 2 ustawy o PIT za koszty kwalifikowane uznaje się:

usługi

przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ustawy o PIT).

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o PIT koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 26e ust. 6 ustawy o PIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy o PIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o PIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Ponadto należy mieć na uwadze brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, zgodnie z którym podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Ulga B+R polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”. Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo- rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. wprowadzono do ustawy o PIT art. 30ca i art. 30cb, które pozwalają na zastosowanie preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ang. qualified intellectual property, zwanych dalej „ kwalifikowane IP”). Przepisy te (zwane dalej „przepisami o IP BOX”) regulują szczególne zasady opodatkowania dochodów z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez podatników w ramach działalności badawczo-rozwojowej praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT).

Katalog kwalifikowanych IP jest katalogiem enumeratywnym. W celu jego zdefiniowania konieczne jest odniesienie się do przepisów innych ustaw.

W przedmiotowej sprawie konieczne będzie odwołanie do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o prawie autorskim”, która w art. 74 gwarantuje ochronę programowi komputerowemu, obejmującą wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Należy zauważyć, że artykuły 74-77² ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych regulują szczegółowe zasady dotyczące autorskich praw do programu komputerowego, nie zawierają jednak definicji programu komputerowego.

W związku z brakiem definicji legalnej programu komputerowego należy się odwołać do doktryny i orzecznictwa w tym zakresie. „W doktrynie najczęściej korzysta się z definicji informatycznej programu komputerowego. Podstawą tej definicji jest generalnie pojęcie "programu", czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania (zob. P. Adamczewski, Leksykon informatyki stosowanej, Poznań 2000, s. 204). Definicja taka, dotycząca różnych programów, z których część może być wykorzystywana w komputerach (zob. A. Szewc, Program komputerowy jako przedmiot prawa autorskiego, MoP 1994, Nr 1, 5. 321), a zwłaszcza w komputerach cyfrowych, została rozwinięta i niejako "dostosowana" do potrzeb nowej technologii poprzez dodanie odniesienia do sprzętu, czyli środowiska, w którym działa program. Program komputerowy to zatem zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Należy jednak zaznaczyć, że pojęcie "komputer" nie powinno ograniczać się do PC, ale odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony. Wskazana definicja nawiązuje bezpośrednio do definicji zawartej w prawie autorskim USA - w § 101 Copyright Act of1976 (zob. A. Nowicka, Prawnoautorska i patentowa ochrona programów komputerowych, Warszawa 1995, s. 25). Program komputerowy może być również definiowany w sposób negatywny, tak jak to miało miejsce w wymienionej wcześniej sprawie Powerflex przeciwko Data Access Corp [Data Access v Powerflex Services [1999] HCA 49; 202 CLR 1; 166 ALR 228; 45 IPR 353], żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji” (Komentarz. Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, red. prof. dr hab. Piotr Ślęzak, Rok wydania: 2017, Wydawnictwo: C.H.Beck).

Odnosząc się do przepisów o IP BOX należy odwołać się do treści art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT stanowi natomiast, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x1,3
a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej (z art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT).

Podkreślenia wymaga, że dominującym celem przepisów o IP BOX jest stymulowanie procesów innowacyjnych, rozumianych jako tworzenie i komercjalizacja innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Zatem przepisy o IP BOX należy odczytywać w sposób holistyczny, mając na uwadze ich cel oraz uwzględniając systematykę innych ustaw oraz interakcję jaka zachodzi między nimi, a przepisami regulującymi ulgę B+R.

Z przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która prowadzi działalność mającą na celu przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizację innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych komponentów oprogramowania dla biznesu. Wspólnicy spółki jawnej utworzyli również spółkę komandytową. Obie spółki jako Grupa prowadzą działalność w trzech grupach projektowych:

(d) projekty badawczo-rozwojowe prowadzące do powstania innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych rozwiązań w nowych lub istniejących już produktach (grupa I);
(p s) projekty wdrożeniowe i rozwojowe, dotyczące tworzenia specyficznych rozwiązań dla klientów (grupa II);
(c s projekty związane z rutynowymi wdrożeniami, utrzymaniem już wdrożonych rozwiązań i korektą ewentualnych błędów we wdrożonym oprogramowaniu(grupa III).

Spółka od początku swojej działalności realizowała szereg projektów, które spełniają kryteria działań badawczo-rozwojowych, których rezultatami są programy komputerowe, z dużym powodzeniem stosowane przez wiele podmiotów. Programy te jako znaki towarowe podlegają ochronie prawnej. Aktualnie Spółka ma zarejestrowane w Urzędzie Patentowym znaki towarowe na niżej wymienione programy komputerowe:

xxx,
xxxx
xxxxx

W związku z powołanymi powyżej przepisami oraz przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym należy stwierdzić, że prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym przysługuje podatnikowi, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT;
koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o PIT;
podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT, stosuje odliczenie jedynie do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnianie w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów;
w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;
podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT;
koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że do wytwarzanych nowych modułów do programów komputerowych w ramach działań rozwojowych i zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym jako znaki towarowe przed dniem 1 stycznia 2016 r. po spełnieniu powyższych warunków może mieć zastosowanie art. 26e ustawy o PIT.

Natomiast art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw (...), których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z przepisów art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim wynika, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Programy komputerowe w rozumieniu art. 28 pkt 5 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2020 r. poz. 286, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o własności przemysłowej”, nie są uważane za wynalazki. W związku z tym nie podlegają one rejestracji w Urzędzie Patentowym.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 ustawy o własności przemysłowej znakiem towarowym może być każde oznaczenie umożliwiające odróżnienie towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa oraz możliwe do przedstawienia w rejestrze znaków towarowych w sposób pozwalający na ustalenie jednoznacznego i dokładnego przedmiotu udzielonej ochrony.

Ustęp 2 powołanego powyżej przepisu precyzuje, że znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, włącznie z nazwiskiem, rysunek, litera, cyfra, kolor, forma przestrzenna, w tym kształt towaru lub opakowania, a także dźwięk.

Art. 153 ust. 1 ustawy o własności przemysłowej stanowi natomiast, że przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Znaki towarowe są zatem oznaczeniami stosowanymi w handlu, służącymi do identyfikacji produktów i/lub usług konkretnego przedsiębiorcy. Umożliwiają odróżnianie produktów tego samego rodzaju oferowanych przez różnych przedsiębiorców, stanowiąc tym samym podstawę budowania wizerunku i reputacji marki.

Kwestia czy znak towarowy wobec programu komputerowego został opatentowany, czy też nie, nie ma dla tej sprawy znaczenia. Podstawową przesłanką skorzystania z preferencji przewidzianych przez przepisy o IP BOX jest ustalenie źródła wynikającego z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, a nie art. 30ca ust. 2 pkt 1 tej ustawy. Zatem wskazanie przez Wnioskodawcę trzech uzyskanych patentów we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest bezprzedmiotowe dla ustalenia prawa do 5% opodatkowania.

Jeżeli zatem podatnik osiąga dochód z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, wówczas będzie on mógł opodatkować obliczony w sposób wskazany w art. 30ca ust. 4 kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP na podstawie art. 30ca ust. 1 tej ustawy 5% stawką podatku.

Zatem podatnik będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego IP, jakim jest program komputerowy chroniony prawem autorskim.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należy zatem uznać za prawidłowe.

Jednocześnie w związku z powyżej powołanymi przepisami prowadzone przez Wnioskodawcę prace projektowe w grupach I i II spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o PIT. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność ma charakter twórczy, obejmuje badania naukowe i prace rozwojowe, jest prowadzona systematycznie i w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należy zatem uznać za prawidłowe.

W związku z pozytywną odpowiedzią na pytanie drugie odpowiedź w zakresie pytania trzeciego jest bezprzedmiotowa.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przy czym podkreślenia wymaga, że preferencja IP BOX skierowana jest wyłącznie do podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz prawnych prowadzących działalność, która kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa osiągających dochód z kwalifikowanego IP (np. dochód ze sprzedaży kwalifikowanego IP), przy spełnieniu innych ustawowych wymogów np. ewidencyjnych.

Do skorzystania z preferencji IP BOX wystarczy, aby podatnik był współwłaścicielem bądź użytkownikiem posiadającym prawa do korzystania z kwalifikowanego IP na podstawie umowy licencyjnej. Nie jest więc wymagane przez ustawodawcę, aby podmiot korzystający z preferencji był właścicielem tych praw.

Ze stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza rozwiązania i komponenty oprogramowania wspierające użytkowników w wykonywanych przez nich pracach. Prawie wszystkie wyniki prac prowadzonych przez Spółkę są sprzedawane na zewnątrz. Projekty zakwalifikowane zarówno do pierwszej jak i do drugiej grupy Spółka sprzedaje jako opłaty licencyjne, na które składają się opłaty za zakup licencji i opłaty za aktualizację. Od roku … całość licencji zbywana jest na rzecz sp.k., która prowadzi ich dystrybucję na rzecz finalnych użytkowników, prowadzi wdrożenia i serwisuje oprogramowanie.

Zatem Wnioskodawca, który prowadzi działalność badawczo-rozwojową i spełnia wszystkie przewidziane przepisami prawa warunki może skorzystać z preferencji IP BOX w związku ze zbyciem licencji na rzecz spółki komandytowej, która prowadzi dalszą dystrybucję na rzecz finalnych użytkowników, prowadzi wdrożenia i serwisuje oprogramowanie.

Co do zasady należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym „do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można przyjąć wszystkie opłaty i należności związane z licencjami na programy komputerowe zarejestrowane jako własność intelektualną w tym opłaty za zakup licencji jak również opłaty za aktualizację programów gdyż przewidziane są one w warunkach udzielenia licencji”. Należy jednak każdorazowo zbadać, czy w przewidzianym modelu prowadzenia działalności zostają spełnione wszystkie wymogi przewidziane w przepisach o IP BOX.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania czwartego należy zatem uznać za prawidłowe.

Podobnie do korzystania z ulgi B+R nie jest konieczne, by wyniki prac badawczo-rozwojowych były wykorzystywane we własnej działalności. Ustawodawca nie przewidział wyłączenia takiego modelu działania pomiędzy podmiotami.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania piątego należy zatem uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o PIT podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową chcąc skorzystać z ulgi B+R są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego ewidencja działalności badawczo-rozwojowej powinna pozwalać na precyzyjne określenie wysokości kosztów kwalifikowanych oraz okresu (roku podatkowego), z którym koszty te są związane - tak aby móc precyzyjnie ustalić wielkość przysługującej podatnikowi ulgi.

Natomiast stosownie do art. 30cb ust. 1-3 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2- 4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w wyodrębnionej ewidencji. W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja - zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT - ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, w szczególności ci podatnicy, którzy pracują nad wytworzeniem więcej niż jednego kwalifikowanego IP, powinni prowadzić ewidencję projektów badawczo-rozwojowych, w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Wyjątek od zasady przypisywania dochodów (strat) do poszczególnych kwalifikowanych IP jest art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Artykuł ten daje możliwość ustalenia dochodu (straty) z kwalifikowanego IP na poziomie produktu lub usługi (grupy produktów lub usług), w których zostało wykorzystane dane kwalifikowane IP. Ustalenie dochodu (straty) przypadającego na poszczególne kwalifikowane IP może okazać się niemożliwe ze względu na:

organizację prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w danym przedsiębiorstwie lub
możliwości zastosowania danego rozwiązania technicznego objętego prawem ochronnym.

Jeśli w jednym i drugim przypadku ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanego IP - na podstawie którego wytworzono produkty lub świadczono usługi - wymagałoby arbitralnych wyliczeń, które nie odzwierciedlałyby rzeczywistych danych niezbędnych do obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP, wówczas podatnik będzie mógł obliczyć kwalifikowany dochód (stratę) dla tego samego rodzaju produktu lub usługi, lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to kwalifikowane IP. Rozliczanie poniesionej straty na poziomie rodzaju, grupy (produktów, usług) odbywać się będzie w odniesieniu do dochodu ustalonego dla tego samego rodzaju, tej samej grupy (produktów, usług), w których wykorzystane jest to samo kwalifikowane IP. Należy jednak mieć na uwadze, iż podatnik w pierwszej kolejności jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych IP oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP.

Mechanizm zastosowany w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT ma zatem charakter wyjątku od zasady i nie powinien być przenoszony na ewidencjonowanie kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania szóstego należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Co do zasady podatnik w pierwszej kolejności jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych IP, a w konsekwencji do ustalenia przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania szóstego wyjątkiem od zasady ustalania dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane IP jest sytuacja, w której ustalenie dochodu (straty) przypadającego na poszczególne kwalifikowane IP jest niemożliwe. Wówczas podatnik jest uprawniony na podstawie art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT do ustalenia dochodu (straty) z kwalifikowanego IP na poziomie produktu lub usługi (grupy produktów lub usług), w których zostało wykorzystane dane kwalifikowane IP.

Wówczas podatnik będzie mógł obliczyć kwalifikowany dochód (stratę) dla tego samego rodzaju produktu lub usługi, lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane IP.

Podkreślenia po raz kolejny wymaga, że preferencja IP BOX skierowana jest wyłącznie do podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz prawnych prowadzących działalność, która kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa osiągających dochód z kwalifikowanego IP (np. dochód ze sprzedaży kwalifikowanego IP), przy spełnieniu innych ustawowych wymogów np. ewidencyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania siódmego należy zatem uznać za prawidłowe.

Podatnik, w tym samym roku podatkowym może skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej oraz preferencyjnej stawki podatku wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT wobec różnych kategorii dochodu, tj. ulgi badawczo-rozwojowej wobec dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych oraz preferencyjnej stawki podatku wobec dochodu z kwalifikowanego IP. Wskazać należy, że przy obliczaniu dochodu, czy to dochodu z kwalifikowanego IP czy z pozostałych źródeł, koszty uzyskania przychodów mogą być uwzględnione tylko raz.

Zatem ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP BOX, a więc podatnik nie może „łącznie” (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Koszty rozpoznawane w ramach ulgi B+R (tj. koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową) wpływają natomiast na kalkulację dochodu z kwalifikowanego IP z preferencyjną stawką 5% oraz są brane pod uwagę dla kalkulacji współczynnika nexus.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ósmego należy zatem uznać za prawidłowe.

Z uwagi na powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową - jest prawidłowe;
proporcjonalnego ustalania kosztów kwalifikowanych - jest nieprawidłowe;
możliwości zastosowania opodatkowania dochodu na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT - jest prawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub
w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx 1 qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin