2021.07.20 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-1.4012.309.2021.1.MG
z 20 lipca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 maja 2021 r. (data wpływu 20 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.) oraz z dnia 5 lipca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji zbycia działki nr 1 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji zbycia działki nr 1. Wniosek uzupełniono w dniu 28 maja 2021 r. o pełnomocnictwo, natomiast w dniu 5 lipca 2021 r. również o pełnomocnictwo.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A
Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: B
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” (zwany dalej: Wnioskodawcą) jest zarejestrowany w Rejestrze Stowarzyszeń, innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Samodzielnych Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej (prowadzonym przez Krajowy Rejestr Sądowy).

Wnioskodawca jest związkiem zawodowym i posiada osobowość prawną. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 263 ze zm.), zgodnie z którą, jest on dobrowolną i samorządną organizacją ludzi pracy, powołaną do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych. Związek zawodowy jest niezależny w swojej działalności statutowej od pracodawców, administracji państwowej i samorządu terytorialnego oraz od innych organizacji.

Pierwszym zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest „B” (zwana dalej: Zainteresowanym). Zainteresowany posiada osobowość prawną i działa na podstawie ustawy o związkach zawodowych oraz statutu „(…)”.

Osobowość prawna Zainteresowanego wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych zgodnie z którym ,,Związek zawodowy oraz jego jednostki organizacyjne wskazane w statucie nabywają osobowość prawną z dniem zarejestrowania”. Zgodnie z § 17 statutu związek „B” posiada osobowość prawną. Ponadto osobowość prawną posiadają: organizacje zakładowe, organizacje międzyzakładowe, organizacje podzakładowe, regiony, krajowe sekretariaty branżowe, Krajowy Sekretariat Emerytów i Rencistów, Krajowa Sekcja Morska Marynarzy i Rybaków.

Zainteresowany został zarejestrowany w Rejestrze Podstawowych Jednostek Organizacyjnych Związku „B” pod numerem (…) w dniu xx września 19xx r.

Zainteresowany zatem jako zarejestrowana „B” zgodnie z ustawą i statutem jest osobą prawną.

W uzupełnieniu należy wskazać, że Podmiot „B” jest wpisany w Rejestrze Stowarzyszeń, innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Samodzielnych Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej (prowadzonym przez Krajowy Rejestr Sądowy) pod numerem (…) jako ogólnokrajowy związek międzybranżowy.

Nadmienić należy również, że stosowne dokumenty (niepodlegające badaniu w toku merytorycznego rozpoznawania wniosku o interpretację) stanowią załącznik do wniosku – jako element umocowania pełnomocnika do reprezentacji Zainteresowanego (Zainteresowany jest reprezentowany przez umocowanych przedstawicieli Komisji Międzyzakładowej, czyli organu wykonawczego Zainteresowanego).

Zarówno Wnioskodawca, jak i pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania prowadzą swoją działalność związkową na rzecz pracowników (…), która jest dużą spółką produkującą m.in. akumulatory.

Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, jak również i nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania są natomiast użytkownikami wieczystymi działki gruntu numer 1 objętej księgą wieczystą Nr 4 (dalej jako: Nieruchomość). Udział każdego w prawie użytkowania wieczystego wynosi 1/2 (po 50%). Nieruchomość znajduje się w (…) miejscowości (...), gmina (...). Przedmiotem zapytania nie jest druga działka gruntu objęta tą samą księgą wieczystą, a oznaczona numerem 3. Nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę oraz pierwszego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w roku 2002 w formie darowizny. W związku z powyższym Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie odliczyli podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości, ani nie odliczali nigdy podatku VAT naliczonego od innych wydatków.

Na wskazanej działce 1 posadowione jest 16 budynków o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, których Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania są współwłaścicielami (w udziale po 1/2). Budynki te stanowią tzw. domki letniskowe w ilości 15 sztuk oraz 1 budynek stanowiący świetlicę z wydzielonym lokalem handlowym z bezpośrednim dostępem do ulicy. Zgodnie z wypisem z ewidencji budynków uzyskanym od właściwego starosty są to drewniane budynki wybudowane w roku 1975.

Działki nr 1 oraz nr 3 mimo, że są objęte jedną księga wieczystą nie graniczą ze sobą, lecz są od siebie oddalone. Na jednej i drugiej działce znajdują się domki wczasowe.

Wskazać należy, że Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie prowadzili ośrodków wypoczynkowych na działkach nr 1 oraz nr 3 w (...), lecz zajmowała się tym spółka D z siedzibą w (...), na podstawie stosownej umowy dzierżawy. W zakresie Nieruchomości (czyli działki nr 1) umowa dzierżawy została rozwiązana ze spółką D z dniem 31 stycznia 2021 r. w związku z planowaną sprzedażą tej działki przez Wnioskodawcę i pierwszego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

Planowana sprzedaż Nieruchomości nastąpić ma na rzecz drugiego Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania, tj. Pana C (dalej jako: Kupujący).

Kupujący jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie m.in. świadczenia usług zakwaterowania w turystycznych obiektach noclegowych. Jest on zarejestrowanym podatkiem VAT czynnym, a także będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny na moment nabycia Nieruchomości od Sprzedających. Kupujący ma miejsce zamieszkania w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym.

W marcu 2021 r. Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej również jako: Sprzedający) zawarli z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (tj. działki nr 1 wraz ze znajdującymi się na działce 16 budynkami). Zgodnie z umową przedwstępną planowane jest zawarcie umowy sprzedaży do dnia 1 września 2021 r. (choć termin ten może ulec zmianie), przy czym umowa sprzedaży ma zostać zawarta z zastrzeżeniem warunku, gdyż spółce E przysługuje prawo pierwokupu, a przedmiotowy warunek zostanie spełniony, gdy wskazana spółka nie skorzysta z przysługującego jej prawa pierwokupu.

Jeszcze na etapie negocjacji postanowień umowy przedwstępnej sprzedaży zawarta pomiędzy Sprzedającymi oraz Kupującym umowa dzierżawy Nieruchomości (obowiązująca od lutego 2021 r.). Umowa dzierżawy zawarta jest na czas nieoznaczony, przy czym w momencie końcowego nabycia umowy przez Kupującego umowa dzierżawy z mocy prawa wygaśnie.

Kwoty czynszu dzierżawnego otrzymane (lub mające być otrzymane) przez Wnioskodawcę oraz przez Zainteresowanego – uzyskane z tytułu dzierżawy, czy to od spółki D, czy od Kupującego nie przekroczyły i nie przekroczą w danych latach podatkowych kwoty tzw. zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług uregulowanego w art. 113 ustawy o VAT. Po stronie Sprzedających nie wystąpił zatem obowiązek rejestracji jako podatników VAT czynnych.

Jednocześnie w umowie przedwstępnej strony zgodnie postanowiły, że cena sprzedaży ulegnie zmniejszeniu o kwotę czynszów dzierżawnych należnych za okres do dnia zawarcia warunkowej umowy sprzedaży.

W związku z zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości na Kupującego nie przejdą od Sprzedających jakiekolwiek prawa związane z wynajęciem domków letniskowych, czy jakimikolwiek pracownikami. Nabyciu podlega jedynie działka gruntu wraz z opisanymi budynkami.

Dodatkowo wskazać należy, że w umowie przedwstępnej pomiędzy Sprzedającymi oraz Kupującym postanowiono, przy udziale i za zgodą spółki D, że rozliczenie nakładów na Nieruchomość, które za zgodą Sprzedających poczyniła spółka D na wskazanej Nieruchomości, nastąpi wyłącznie pomiędzy Sprzedającymi oraz spółką D we własnym zakresie po sprzedaży Nieruchomości. Rozliczenia te nie obciążają zatem Kupującego, lecz pozostają wewnętrzną sprawą Sprzedających oraz spółki D.

Nakłady poczynione przez spółkę D na wskazanej Nieruchomości ponoszone były sukcesywnie od wielu lat i polegały na modernizacji wszystkich budynków znajdujących się na przedmiotowej działce wraz z instalacjami wodno-kanalizacyjnymi, elektrycznymi, antenowymi oraz modernizacjami terenów wokół domków na terenie ośrodka wypoczynkowego. Nakłady te stanowiły dla spółki D inwestycje w obcym środków trwałym i podlegały amortyzacji. Spółka D amortyzowała wskazane środki trwałe oraz odliczała podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystywanych do modernizacji. Ostatnie wydatki modernizacyjne zostały poniesione przez spółkę D w roku 2015.

Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie dokonywali nabyć towarów i usług na modernizację Nieruchomości, w związku z tym nie odliczali podatku VAT naliczonego.

Zaznaczyć ponadto należy, że wysokość ceny sprzedaży przypadającej na każdego ze Sprzedających spowoduje przekroczenie zarówno po stronie Wnioskodawcy oraz Zainteresowanego wartość sprzedaży wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem kwotę 200 000 zł.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość na własne potrzeby związane z prowadzoną działalnością w zakresie usług noclegowych według własnego uznania. Wskazana działalność Kupującego będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający oraz Kupujący nie będą składać oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Po nabyciu nabyta działka nr 1 zostanie wyodrębniona do odrębnej księgi wieczystej od działki nr 3, która pozostanie pod dotychczasowym numerem księgi wieczystej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym planowana przez Sprzedających i Kupującego transakcja zbycia Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
W przypadku gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna i transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej to, czy Kupującemu w związku z opisaną w zdarzeniu przyszłym transakcją nabycia Nieruchomości od Sprzedających, przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur (wystawionych przez Sprzedających) dokumentujących dostawę (sprzedaż) udziałów w przedmiotowej Nieruchomości (tj. budynków znajdujących się na Nieruchomości)?

Zdaniem Zainteresowanych:

Planowana sprzedaż przez Sprzedających na rzecz Kupującego wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przypadku gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 byłaby negatywna i transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, to Kupującemu w związku z opisaną w zdarzeniu przyszłym transakcją nabycia Nieruchomości od Sprzedających, przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur (wystawionych przez Sprzedających) dokumentujących dostawę (sprzedaż) udziałów w przedmiotowej Nieruchomości (tj. budynków znajdujących się na Nieruchomości).

Ad.1

Regulacja art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT ,,przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6”.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, aktualnie stawka podstawowa została podniesiona z 22% do 23%.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla będzie uzależnione od sposobu opodatkowania budynku lub budowli na tym gruncie posadowionych.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Na podstawie powyższych przepisów, stwierdzić należy, że grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju.

Podkreślić przy tym należy, że żaden z przepisów ustawy o VAT ani przepisów wykonawczych nie wskazują ani nie odsyłają do innych aktów prawnych w zakresie ustalenia definicji gruntu, czy nieruchomości. W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Podkreślenia wymaga fakt, iż przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT nawiązuje do treści ww. art. 46 § 1 K.c.

Pojęcie gruntu należy jednak interpretować w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być grunt rozumiany jako nieruchomość, mogąca być przedmiotem obrotu. Uwzględnić również należy fakt, iż na gruncie ustawy o VAT istnieje przesunięcie akcentów z prawnych na ekonomiczne aspekty transakcji, stąd też przedmiotem obrotu może być każda nieruchomość, do której sprzedający przenosi prawo do rozporządzania nią jak właściciel. W przypadku gruntu przedmiotem obrotu może być wydzielona działka lub udział w niej. Zatem, co do zasady, w przypadku dostawy wyodrębnionych ewidencyjnie działek, objętych jedną księgą wieczystą, dostawę tą w rozumieniu przepisów podatkowych, należy rozpatrywać odrębnie dla każdej działki gruntu bez względu na status gruntu objętego jedną księgą wieczystą. Zatem stwierdzić należy, że poszczególne działki winny być traktowane jako odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Decydujące bowiem znaczenie – z punktu widzenia każdej nieruchomości – ma na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług - kryterium fizyczne, tj. wydzielona samodzielna nieruchomość.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 58 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2204 ze zm.) Minister Sprawiedliwości, w drodze rozporządzenia określi szczegółowy sposób prowadzenia ksiąg wieczystych, wzory ksiąg wieczystych oraz szczegółową treść i sposób dokonywania wpisów w księgach wieczystych.

Jak stanowi § 114 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 15 lutego 2016 r. w sprawie zakładania i prowadzenia ksiąg wieczystych w systemie teleinformatycznym, część nieruchomości może być odłączona tylko wtedy, gdy zostaną przedstawione dokumenty stanowiące podstawę oznaczenia nieruchomości zarówno co do części odłączonej, jak i co do części pozostałej. Nie narusza to ograniczeń podziału nieruchomości określonych w przepisach szczególnych.

Zatem objęcie jedną księgą dwóch działek gruntów nie oznacza, że można traktować transakcję sprzedaży tak określonej nieruchomości jako jedną dostawę. Każda działka gruntu wchodząca w skład nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą stawką podatkową lub zwolnioną z takiego opodatkowania. Wobec powyższego określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji (vide: interpretacja indywidualna Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach) z dnia 11 czerwca 2015 r., znak: IBPP1/4512-269/15/LSz).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że każda z dwóch działek wchodząca w skład nieruchomości (objętej jedną księgą wieczystą) stanowi odrębną jednostkę gruntu, która stanowi odrębny towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy.

Przy czym cytowany wyżej przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT oznacza, że do dostawy zabudowanego gruntu (nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży) stosuje się stawkę podatku właściwą przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem – z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisy ustawy o VAT przewidują jednak sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Wnioskodawcę, należy przeanalizować, czy planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy też będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki podstawowej 23%.

Mając na uwadze, że działka 1 jest zabudowana 16 budynkami, należy wskazać, że ww. art. 29a ust. 8 ustawy o VAT będzie miał zastosowanie.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle powyższego, zasadnicze dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Art. 43 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, że oświadczenie powyższe musi zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla będzie uzależnione od sposobu opodatkowania budynku lub budowli na tym gruncie posadowionych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży będzie działka nr 1 wraz z posadowionymi na tej działce 16 budynkami.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić ww. podstawa do zastosowania zwolnienia od tego podatku.

W celu ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy budynków na działce nr 1 znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynków znajdujących się na działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Opierając się na wykładni prounijnej powyższej regulacji, wyrażonej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp z o.o., należy podkreślić, że poprzez pierwsze zasiedlenie rozumieć się powinno każde oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po wybudowaniu lub ulepszeniu, nie jest tym samym konieczne, aby użytkowanie to nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Powyższy wyrok znalazł odzwierciedlenie w aktualnej treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Mając na uwadze treść przedstawionego zdarzenia przyszłego nie budzi wątpliwości, że w stosunku do wszystkich budynków znajdujących się na działce nr 1 pierwsze zasiedlenie nastąpiło – budynki zostały wybudowane w roku 1975 oraz użytkowane przez wiele lat w ośrodku wypoczynkowym.

Ponadto, jak wskazano w zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca i Zainteresowany nie ponosili wydatków na modernizację wskazanych 16 budynków. Wydatki takie ponosił dzierżawca Nieruchomości – D, przy czym ostatnie wydatki ponoszone były w roku 2015. Od momentu poniesienia wszystkich nakładów na wymienionych powyżej budynkach upłynął zatem okres dłuższy niż 2 lata.

Dzierżawcy, czyli D z tytułu nabycia wszelkich wyżej opisanych nakładów na budynkach przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony.

Analiza ww. regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku budynków, których wniosek dotyczy, doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Nawet jeżeli uznać wydatki ponoszone przez dzierżawcę na modernizację budynków jako wydatki, które mogłyby doprowadzić do ponownego pierwszego zasiedlenia, to i tak od momentu ich poniesienia minęło już ponad 2 lata, a zatem ponoszenie wydatków przez dzierżawcę nie ma istotnego wpływu na podstawę zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w przypadku wszystkich budynków, których wniosek dotyczy doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. Równocześnie, w stosunku zatem do wszystkich 16 budynków, ich sprzedaż nastąpi po okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Mając na względzie powyższe, dostawa budynków w niniejszym przypadku nie jest związana z pierwszym zasiedleniem, ani nie odbywa się w okresie 2 lat po nim, w związku z czym, w ocenie Wnioskodawcy, powyższy stan przyszły spełnia warunki konieczne, aby strony mogły skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz nie planują składać oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Sprzedający i Kupujący nie zrezygnują zatem ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, planowana sprzedaż przez Sprzedających na rzecz Kupującego budynków znajdujących się na działce nr 1 podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Mając na względzie powyższe, stanowisko Wnioskodawcy oraz zainteresowanych w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W zdarzeniu przyszłym wskazano, że Kupujący jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a także będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny na moment nabycia Nieruchomości od Sprzedających. Kupujący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. świadczenia usług noclegowych według własnego uznania. Wskazana działalność Kupującego pozostaje opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość na własne potrzeby związane z prowadzoną działalnością w zakresie usług noclegowych. Działalność ta będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi wyjątkami, które nie mają zastosowania w niniejszym stanie przyszłym.

Jednakże na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W związku z powyższym należy zauważyć, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuje wyłącznie w sytuacji gdy, dana transakcja podlega pod opodatkowanie podatkiem VAT i nie jest z niego zwolniona. W opinii Wnioskodawcy i Zainteresowanych, w sytuacji gdy organ na pytanie nr 1 odpowie negatywnie, czyli potwierdzi, że przedmiot transakcji podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, Sprzedający będą zobowiązani do dokonania rejestracji jako podatnicy VAT czynni w związku z przekroczeniem wartości obrotu wynikającego z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT oraz do wystawienia faktur VAT z uwzględnieniem podatku VAT według stawki podstawowej, a Kupującemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż udziałów w Nieruchomości, gdyż wykorzystywana ona będzie do prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur VAT dokumentujących dokonane czynności, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur (wystawionych przez Sprzedających) dokumentujących dostawę (sprzedaż) przedmiotowej Nieruchomości (tj. udziałów w budynkach wraz z udziałem w działce gruntu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt, budynek, budowle lub ich część spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Stosownie do art. 198 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Zatem, skoro Zainteresowani (Sprzedający) wydzierżawiali przedmiotową zabudowaną działkę nr 1, to wykorzystywali ją do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a czynność ta wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, sprzedaż udziałów w nieruchomości (zabudowanej działce gruntu) będzie stanowić po stronie Sprzedających w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.

Powyższe przepisy wskazują, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości zabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 11).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest związkiem zawodowym i posiada osobowość prawną. Związek zawodowy jest niezależny w swojej działalności statutowej od pracodawców, administracji państwowej i samorządu terytorialnego oraz od innych organizacji.

Pierwszym zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest „B”, która posiada osobowość prawną i działa na podstawie ustawy o związkach zawodowych oraz statutu (…).

Zarówno Wnioskodawca jak i pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania prowadzą swoją działalność związkową na rzecz pracowników spółki E w (…), która jest dużą spółką produkującą m.in. akumulatory.

Wnioskodawca oraz Zainteresowany są natomiast użytkownikami wieczystymi działki gruntu numer 1 objętej księgą wieczystą. Udział każdego w prawie użytkowania wieczystego wynosi 1/2 (po 50%). Nieruchomość znajduje się w (…) miejscowości. Nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę oraz pierwszego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w roku 2002 w formie darowizny. W związku z powyższym Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie odliczyli podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości, ani nie odliczali nigdy podatku VAT naliczonego od innych wydatków.

Działki nr 1 oraz nr 3 mimo, że są objęte jedną księga wieczystą nie graniczą ze sobą, lecz są od siebie oddalone. Na jednej i drugiej działce znajdują się domki wczasowe.

Wskazać należy, że Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie prowadzili ośrodków wypoczynkowych na działkach nr 1 oraz nr 3, lecz zajmowała się tym spółka D z, na podstawie stosownej umowy dzierżawy. W zakresie Nieruchomości (czyli działki nr 1) umowa dzierżawy została rozwiązana z D z dniem 31 stycznia 2021 r. w związku z planowaną sprzedażą tej działki przez Wnioskodawcę i pierwszego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

Planowana sprzedaż Nieruchomości nastąpić ma na rzecz drugiego Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania, tj. Pana C.

Kupujący jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarcza w zakresie m.in. świadczenia usług zakwaterowania w turystycznych obiektach noclegowych. Jest on zarejestrowanym podatkiem VAT czynnym, a także będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny na moment nabycia Nieruchomości od Sprzedających. Kupujący ma miejsce zamieszkania w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym.

W marcu 2021 r. Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania zawarli z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (tj. działki nr 1 wraz ze znajdującymi się na działce 16 budynkami). Zgodnie z umową przedwstępną planowane jest zawarcie umowy sprzedaży do dnia 1 września 2021 r. (choć termin ten może ulec zmianie), przy czym umowa sprzedaży ma zostać zawarta z zastrzeżeniem warunku, gdyż spółce E przysługuje prawo pierwokupu, a przedmiotowy warunek zostanie spełniony, gdy wskazana spółka nie skorzysta z przysługującego jej prawa pierwokupu.

Kwoty czynszu dzierżawnego otrzymane (lub mające być otrzymane) przez Wnioskodawcę oraz przez pierwszego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania Zainteresowanego – uzyskane z tytułu dzierżawy, czy to od spółki D, czy od Kupującego nie przekroczyły i nie przekroczą w danych latach podatkowych kwoty tzw. zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług uregulowanego w art. 113 ustawy o VAT. Po stronie Sprzedających nie wystąpił zatem obowiązek rejestracji jako podatników VAT czynnych.

Zaznaczyć ponadto należy, że wysokość ceny sprzedaży przypadającej na każdego ze Sprzedających spowoduje przekroczenie zarówno po stronie Wnioskodawcy oraz pierwszego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wartość sprzedaży wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem kwotę 200 000 zł.

Sprzedający oraz Kupujący nie będą składać oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Po nabyciu nabyta działka nr 1 zostanie wyodrębniona do odrębnej księgi wieczystej od działki nr 3, która pozostanie pod dotychczasowym numerem księgi wieczystej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy opisana w zdarzeniu przyszłym planowana przez Sprzedających i Kupującego transakcja zbycia Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy działki nr 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdujących się na niej budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, i spełnia warunek korzystania z budynku przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić również uwagę na fakt zawarcia umowy przedwstępnej z kupującym.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nabyli działkę nr 1 w 2002 roku w formie darowizny. Na wskazanej działce 1 posadowione jest 16 budynków o funkcji pozostałe budynki niemieszkalne, których Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania są współwłaścicielami (w udziale po 1/2). Budynki te stanowią tzw. domki letniskowe w ilości 15 sztuk oraz 1 budynek stanowiący świetlicę z wydzielonym lokalem handlowym z bezpośrednim dostępem do ulicy. Są to drewniane budynki wybudowane w 1975 roku. Wskazać należy, że Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie prowadzili ośrodka wypoczynkowego na działce nr 1, lecz zajmowała się tym spółka D, na podstawie stosownej umowy dzierżawy. W zakresie działki nr 1 umowa dzierżawy została rozwiązana ze spółką D z dniem 31 stycznia 2021 r. w związku z planowaną sprzedażą tej działki przez Wnioskodawcę i Zainteresowanego. Jeszcze na etapie negocjacji postanowień umowy przedwstępnej sprzedaży zawarta pomiędzy Sprzedającymi oraz Kupującym umowa dzierżawy Nieruchomości (obowiązująca od lutego 2021 r.). Umowa dzierżawy zawarta jest na czas nieoznaczony, przy czym w momencie końcowego nabycia umowy przez Kupującego umowa dzierżawy z mocy prawa wygaśnie. Dodatkowo wskazać należy, że w umowie przedwstępnej pomiędzy Sprzedającymi oraz Kupującym postanowiono, przy udziale i za zgodą spółki D, że rozliczenie nakładów na Nieruchomość, które za zgodą Sprzedających poczyniła spółka D na wskazanej Nieruchomości, nastąpi wyłącznie pomiędzy Sprzedającymi oraz spółką D we własnym zakresie po sprzedaży Nieruchomości. Ponadto nakłady poczynione przez spółkę D na wskazanej Nieruchomości ponoszone były sukcesywnie od wielu lat i polegały na modernizacji wszystkich budynków znajdujących się na przedmiotowej działce wraz z instalacjami wodno-kanalizacyjnymi, elektrycznymi, antenowymi oraz modernizacjami terenów wokół domków na terenie ośrodka wypoczynkowego. Nakłady te stanowiły dla spółki D inwestycje w obcym środków trwałym i podlegały amortyzacji. Spółka D amortyzowała wskazane środki trwałe oraz odliczała podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystywanych do modernizacji. Ostatnie wydatki modernizacyjne zostały poniesione przez spółkę D w roku 2015. Z kolei Wnioskodawca oraz pierwszy Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie dokonywali nabyć towarów i usług na modernizację Nieruchomości, w związku z tym nie odliczali podatku VAT naliczonego.

Zatem, jak wynika z przedstawionego powyżej opisu sprawy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków usytuowanych na działce nr 1, a planowaną transakcją upłynie okres powyżej 2 lat i tym samym do dostawy budynków znajdujących się na nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy nadmienić, że Wnioskodawca i Zainteresowany (drugi współwłaściciel) nie ponosili wydatków na ulepszenie tych budynków. Wydatki takie do roku 2015 ponosił dzierżawca nieruchomości. Jednak do dnia sprzedaży na rzecz nabywcy ww. nieruchomości między zbywcami a spółką D nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez spółkę D na przedmiotowej nieruchomości. Ponadto nieruchomość ta była przez cały czas dzierżawiona.

Wobec przysługującego zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy bezprzedmiotowym jest ustalenie zwolnienia z opodatkowania dostawy ww. działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy gruntu, na którym budynki są posadowione, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Istotny jest również fakt, że z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz nie planują składać oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy. Sprzedający i Kupujący nie zrezygnują zatem ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, opisana w zdarzeniu przyszłym planowana przez Sprzedających i Kupującego transakcja zbycia Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również – w przypadku gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna i transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej to, czy Kupującemu w związku z opisaną w zdarzeniu przyszłym transakcją nabycia Nieruchomości od Sprzedających, przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur (wystawionych przez Sprzedających) dokumentujących dostawę (sprzedaż) udziałów w przedmiotowej Nieruchomości (tj. budynków znajdujących się na Nieruchomości).

Tut. Organ wskazuje, że w związku z tym, że planowana sprzedaż przez Sprzedających na rzecz Kupującego wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 należało uznać za bezzasadną.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin