2021.07.08 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-3.4012.176.2021.2.MR
z 8 lipca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 26 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 25 czerwca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania przez Wnioskodawcę stawki podatku VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów, przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania przez Wnioskodawcę stawki podatku VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów, przechowywanych wyłącznie w formie elektronicznej. Wniosek uzupełniono w dniu 5 lipca 2021 r. o właściwe oświadczenie Wnioskodawcy oraz o prawidłowy adres ePUAP pełnomocnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest spółką prawa polskiego mającą siedzibę na terytorium Polski, zarejestrowaną na potrzeby podatku VAT w Polsce. Posiada również numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tzw. VAT UE).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca sprzedaje towary do kontrahentów niebędących polskimi podatnikami VAT. Kontrahenci posiadają właściwe i ważne numery identyfikacyjne dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (zagraniczne numery VAT UE). Towary transportowane są z terytorium Polski do miejsc znajdujących się na terytorium Unii Europejskiej. Faktyczna realizacja transportu zlecana jest niezależnym firmom spedycyjnym. Dla Spółki opisane transakcje stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej: WDT), natomiast dla kontrahentów – wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów (dalej: WNT) w ich krajach.

Transakcje WDT opodatkowane są stawką podatku w wysokości 0%, przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, tj.:

podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju;
podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Spółka składa w ustawowych terminach informacje podsumowujące i deklaracje o dokonanych przez nią WDT. Spółka gromadzi też konkretne dokumenty na dowód, iż sprzedany przez nią towar został przetransportowany poza terytorium Polski i odebrany przez kontrahenta na terytorium innego państwa UE. Lista dokumentów, które są dostarczane Spółce od nabywcy/przewoźnika w celu potwierdzenia WDT – rodzaj dokumentu zależy od sposobu wykonywania transportu oraz od ustaleń umownych między stronami:

CMR – list przewozowy potwierdzający dostawę towaru do nabywcy drogą lądową;
Konosament – list przewozowy potwierdzający dostawę towaru do nabywcy drogą morską;
Dokument dostawy DD lub wydanie towaru WZ lub Delivery note – podpisany przez nabywcę;
Goods In Confirmation – specyfikacja poszczególnych sztuk ładunków (dokument wystawiany przez nabywcę po otrzymaniu towaru);
Potwierdzenie odbioru (Confirmation of receiving) – dokument potwierdzający odbiór towaru przez nabywcę (wysyłany w przypadku braku CMR).

Spółka podejmuje wszystkie czynności w celu posiadania tych dowodów przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Jednak ze względu na wydłużony czas dostarczenia ww. dokumentów przez przewoźników/nabywców zdarza się, iż Spółka nie posiada niezbędnych dokumentów do zastosowania stawki 0% we właściwym okresie. W takiej sytuacji Spółka nie wykazuje transakcji jako WDT, a czeka na otrzymanie stosownych potwierdzeń od przewoźników/nabywców. Ostatecznie Spółka zawsze otrzymuje dokumenty potwierdzające WDT i wykazuje te transakcje w korekcie deklaracji w okresie dwóch miesięcy od dokonania faktycznej dostawy.

Po odebraniu dokumentu elektronicznego Spółka nie będzie miała możliwości dokonywania jakichkolwiek zmian w jego treści (format pliku, w którym przechowywany będzie zeskanowany dokument, będzie uniemożliwiał ingerencję w jego treść). Tym samym zapewniona zostanie autentyczność pochodzenia dokumentów elektronicznych oraz integralność ich treści.

Spółka zaznacza, iż przyjęcia modelu archiwizowania elektronicznego dokumentów potwierdzających WDT dla niektórych przewoźników/dostawców nie wyklucza przechowywania oryginałów dokumentów przewozowych dla pozostałych odbiorców. Docelowo możliwe jest przechowywania wszystkich dokumentów w formie elektronicznej, jednak proces ten zakłada długotrwałą integrację systemową i prowadzenia rozmów z poszczególnymi kontrahentami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR), specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumenty uzupełniające, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, gromadzone i przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej (tj. jako skan stanowiący załącznik do wiadomości e-mail otrzymanej od przewoźnika lub kontrahenta), bez jednoczesnego przechowywania ich w formie papierowej, będą uprawniać Wnioskodawcę do stosowania stawki 0% dla realizowanych przez nią transakcji WDT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR), specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumenty uzupełniające, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, gromadzone i przechowywane przez Spółkę wyłącznie w formie elektronicznej np. e-mail, skan lub faks dokumentu załączony do wiadomości e-mail, otrzymanej od przewoźnika lub kontrahenta Spółki bez jednoczesnego przechowywania ich w formie papierowej, będą miały moc dowodową dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, tak samo jak dokumenty papierowe, będą one uprawniać Spółkę do stosowania stawki 0% dla realizowanych przez nią transakcji WDT.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Aby podatnik mógł zastosować stawkę 0% dla WDT powinien przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiadać w swojej dokumentacji dowody potwierdzające fakt, że towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT). Dokumentami, o których mowa powyżej, są dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).

W ocenie Wnioskodawcy, za dokumenty przewozowe, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o VAT można uznać w szczególności skan podpisanego przez nabywcę towarów, dokumentu przewozowego otrzymanego od przewoźnika (skan podpisanego przez nabywcę dokumentu CMR) oraz skan dokumentu stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt, że przepisy ustawy o VAT nie stanowią o formie dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, każda forma tych dokumentów jest dopuszczalna. Należy zauważyć, że w przywołanym artykule nie wskazano, w jakiej formie dokumenty powinny występować, aby uznać je za wystarczające do zakwalifikowania ich jako dowody uprawniające do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla WDT. W rezultacie rozróżnienie dokumentów dla celów dowodowych, na dokumenty w formie papierowej (podpisany przez nabywcę egzemplarz dokumentu CMR lub specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku), czy elektronicznej (e-mail, skan lub faks dokumentu), nie powinno mieć wpływu na możliwość zastosowania stawki podatku 0% dla WDT, o ile jednoznacznie będą dowodzić wywozu i dostarczenia towaru do nabywcy w kraju członkowskim UE innym niż Polska.

Podobnie w przypadku dokumentów uzupełniających, opisanych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, ustawodawca nie wskazał, aby zachodziła konieczność ich posiadania w formie papierowej. Tym samym, dla możliwości skorzystania ze stawki 0% dla WDT, wystarczające będzie, jak Wnioskodawca będzie posiadał ww. dokumenty w formie elektronicznej – e-mail, skan lub faks dokumentu – i jednocześnie zapewniona zostanie autentyczność pochodzenia takich dokumentów oraz integralność ich treści.

Również organy podatkowe akceptują takie podejścia, np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z dnia 12 czerwca 2020 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.117.2020.1.PC wskazał:

„Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzają fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy. Wobec powyższego uznać należy, że uprawnienie Wnioskodawcy do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT nie jest uzależnione od posiadania oryginałów dokumentów CMR, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, bądź dokumentów uzupełniających w formie papierowej. Tym samym nie ma podstaw do odmówienia mocy dowodowej dokumentom dostarczonym w formie elektronicznej (skan), za pomocą wiadomości e-mail w formacie, który uniemożliwia ingerencję w treść dokumentu (PDF). W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że będąc w posiadaniu ww. dokumentów jedynie w formie elektronicznej (tj. w formie skanu), będzie uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”.

Ponadto, Wnioskodawca zwraca uwagę na treść objaśnień podatkowych z dnia 17 grudnia 2020 r. w sprawie dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla celów podatku od towarów i usług (dalej: Objaśnienia) https://www.podatki.gov.pl/vat/wyjasnienia/dokumentowanie-wdt-dla-celow-vat/].

W Objaśnieniach podkreślono, iż:

„Należy zwrócić uwagę, że przepisy Ordynacji podatkowej (jak i ustawy o VAT) nie zawierają definicji legalnej «dokumentu». Definicji «dokumentu» (w znaczeniu materialnym), odpowiadającą potrzebom systemowym prawa podatkowego, należy zatem poszukiwać w przepisach innych gałęzi prawa. W tym zakresie można się więc pomocniczo odwołać do art. 77³ Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, dokumentem jest nośnik informacji umożliwiający zapoznanie się z jej treścią.

Przepisy ustawy o VAT nie uzależniają możliwości zastosowania stawki 0% dla WDT od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy stanowią jedynie o dokumencie, należy przyjąć, że każda forma dokumentu jest dopuszczalna.

Mając powyższe na względzie, jeżeli podatnik dysponuje dokumentem elektronicznym lub dokumentem udostępnionym w formie elektronicznej (np. e-mail, skan lub faks dokumentu), w tym wygenerowanym za pośrednictwem systemu elektronicznego np. systemu EDI czy ERP, to może on stanowić dowód, o którym mowa w analizowanych przepisach ustawy o VAT”.

Ponadto Wnioskodawca zaznacza, że w identycznym stanie faktycznym została wydana pozytywna interpretacja dla spółki powiązanej z Wnioskodawcą – interpretacja indywidualna z dnia 6 kwietnia 2021 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zatem dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej „rozporządzeniem 2018/1912”. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem wykonawczym 2018/1912:

Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
1. sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2. sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
  1. pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
  2. co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
  3. nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
1. dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2. następujące dokumenty:
  1. polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
  2. dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
  3. poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Należy tu zauważyć, że warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy, stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8,

– chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
(uchylony),
specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
(uchylony),

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto należy zauważyć, że ustawa nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia „dokumentu przewozowego”, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

W konsekwencji dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Podkreślenia wymaga fakt, że obowiązujące od 1 stycznia 2020 r. rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, w art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy rozporządzenia 2018/1912, od 1 stycznia 2020 r. domniemanie to stanowi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Przy czym niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy będzie uprawniało do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego mającą siedzibę na terytorium Polski, zarejestrowaną na potrzeby podatku VAT w Polsce. Posiada również numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca sprzedaje towary do kontrahentów niebędących polskimi podatnikami VAT. Kontrahenci posiadają właściwe i ważne numery identyfikacyjne dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (zagraniczne numery VAT UE). Towary transportowane są z terytorium Polski do miejsc znajdujących się na terytorium Unii Europejskiej. Faktyczna realizacja transportu zlecana jest niezależnym firmom spedycyjnym. Dla Spółki opisane transakcje stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej: WDT), natomiast dla kontrahentów – wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów w ich krajach. Transakcje WDT opodatkowane są stawką podatku w wysokości 0%, przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka składa w ustawowych terminach informacje podsumowujące i deklaracje o dokonanych przez nią WDT. Spółka gromadzi też konkretne dokumenty na dowód, iż sprzedany przez nią towar został przetransportowany poza terytorium Polski i odebrany przez kontrahenta na terytorium innego państwa UE. Dokumenty te są następujące:

kopia faktury, która zawiera numery identyfikacyjne Spółki i nabywcy towarów
specyfikacja poszczególnych sztuk ładunków – dokument DD
oryginały w formie papierowej listów przewozowych z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Dokumenty, które są dostarczane Spółce od nabywcy/przewoźnika w celu potwierdzenia WDT – rodzaj dokumentu zależy od sposobu wykonywania transportu oraz od ustaleń umownych między stronami:

CMR – list przewozowy potwierdzający dostawę towaru do nabywcy drogą lądową;
konosament – list przewozowy potwierdzający dostawę towaru do nabywcy drogą morską;
dokument dostawy DD lub wydanie towaru WZ lub Delivery note – podpisany przez nabywcę;
Goods In Confirmation – specyfikacja poszczególnych sztuk ładunków (dokument wystawiany przez nabywcę po otrzymaniu towaru);
potwierdzenie odbioru (Confirmation of receiving) – dokument potwierdzający odbiór towaru przez nabywcę (wysyłany w przypadku braku CMR).

Ze względu na zmieniające się otoczenie gospodarcze oraz chęć ułatwienia komunikacji z niektórymi przewoźnikami Wnioskodawca rozważa odstąpienie od formy papierowej gromadzenia i przechowywania dokumentów potwierdzających zrealizowanie transakcji WDT, na rzecz ich gromadzenia i przechowywania wyłącznie w formie elektronicznej, bez jednoczesnego przechowywania tych dokumentów w formie papierowej. Zgodnie z rozważanym przez Spółkę modelem archiwizacji (digitalizacji), dokumenty potwierdzające zrealizowane transakcje WDT, tj. dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR), specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumenty uzupełniające, wskazane w art. 42 ust. 11 ustawy VAT odbierane będą przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej np. e-mail, skan lub faks dokumentu załączony do wiadomości e-mail, otrzymanej od przewoźnika lub kontrahenta Spółki. Po odebraniu dokumentu elektronicznego Spółka nie będzie miała możliwości dokonywania jakichkolwiek zmian w jego treści (format pliku, w którym przechowywany będzie zeskanowany dokument, będzie uniemożliwiał ingerencję w jego treść). Tym samym zapewniona zostanie autentyczność pochodzenia dokumentów elektronicznych oraz integralność ich treści. Spółka zaznacza, iż przyjęcia modelu archiwizowania elektronicznego dokumentów potwierdzających WDT dla niektórych przewoźników/dostawców nie wyklucza przechowywania oryginałów dokumentów przewozowych dla pozostałych odbiorców. Docelowo możliwe jest przechowywanie wszystkich dokumentów w formie elektronicznej, jednak proces ten zakłada długotrwałą integrację systemową i prowadzenia rozmów z poszczególnymi kontrahentami.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dokumenty wymienione przez Wnioskodawcę tj.: CMR – list przewozowy potwierdzający dostawę towaru do nabywcy drogą lądową, konosament – list przewozowy potwierdzający dostawę towaru do nabywcy drogą morską, dokument dostawy DD lub wydanie towaru WZ lub Delivery note – podpisany przez nabywcę, Goods In Confirmation – specyfikacja poszczególnych sztuk ładunków (dokument wystawiany przez nabywcę po otrzymaniu towaru) oraz potwierdzenie odbioru (Confirmation of receiving) – dokument potwierdzający odbiór towaru przez nabywcę (wysyłany w przypadku braku CMR) przechowywane przez Wnioskodawcę wyłącznie w formie elektronicznej, np. e-mail, skan lub faks dokumentu załączony do wiadomości e-mail, otrzymanej od przewoźnika lub kontrahenta Spółki (przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia oraz integralności treści i czytelności), stanowią/będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie potwierdzają i będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Tym samym upoważniają oraz będą upoważniały Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W konsekwencji dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR), specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumenty uzupełniające (wymienione w opisie sprawy), o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy, gromadzone i przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej (tj. jako skan stanowiący załącznik do wiadomości e-mail otrzymanej od przewoźnika lub kontrahenta), bez jednoczesnego przechowywania ich w formie papierowej, stanowią/będą stanowić dowody dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i uprawniają/będą uprawniać Wnioskodawcę do stosowania stawki 0% dla realizowanych przez niego transakcji WDT (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin