2021.07.28 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-1.4012.306.2021.2.WK
z 28 lipca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

opodatkowania wpłaconej I raty zwanej zaliczkową oraz II raty zwanej dopłatą na rachunek bankowy od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
sposobu dokumentowania ww. wpłat (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
opodatkowania dotacji otrzymanej na rachunek bankowy Gminy od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych według właściwej stawki, tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w „stu” oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 i 4),
pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poczynionych na inwestycję (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

opodatkowania wpłaconej I raty zwanej zaliczkową oraz II raty zwanej dopłatą na rachunek bankowy od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
sposobu dokumentowania ww. wpłat (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
opodatkowania dotacji otrzymanej na rachunek bankowy Gminy od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych według właściwej stawki, tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w „stu” oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 i 4),
pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatek naliczonego od wydatków poczynionych na inwestycję (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

W dniu 20 lipca 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o: określenie, które pytania zadane we wniosku dotyczą stanu faktycznego, a które pytania dotyczą zdarzeń przyszłych, doprecyzowanie pytań, doprecyzowanie opisu sprawy, doprecyzowanie własnego stanowiska oraz o brakującą kwotę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (zwana dalej: Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina przystąpiła do realizacji zadania inwestycyjnego pod nazwą „ (...)” (dalej: Projekt, Zadanie, Inwestycja), w ramach którego prowadzona będzie budowa przyłączy kanalizacyjnych do poszczególnych budynków mieszkańców Gminy. Na realizację tego Zadania, Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: Fundusz), w ramach Programu Priorytetowego pn. „Wykonanie podłączeń kanalizacyjnych”.

Zadanie polega na dofinansowaniu przez Fundusz w wysokości 70% kosztów kwalifikowanych (wartość netto), ale nie więcej niż 2.500,00 zł na jednego stałego mieszkańca, osobę czasowo przebywającą, użytkownika obiektu użyteczności publicznej (1RLM). Rozliczenie kosztów Zadania następuje wyłącznie w kwotach netto.

Koszty uznane za kwalifikowalne do objęcia dofinansowaniem to:

zakup materiałów niezbędnych do wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej,
roboty budowlano-montażowe związane z usługą wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej.

Struktura finansowania ww. kosztów kwalifikowanych przy tym Projekcie przedstawia się następująco:

70% kwoty netto – dotacja z Funduszu;
30% kwoty netto – wpłata indywidualna mieszkańca Gminy, któremu udzielono dofinansowania;
podatek VAT – zostanie poniesiony przez beneficjentów końcowych, czyli mieszkańców gminy zgodnie z umowami, które zostały z nimi zawarte.

Koszty niesłużące uzyskaniu efektu rzeczowego i ekologicznego są kosztami niekwalifikowanymi i nie podlegają dofinansowaniu z Funduszu. Należą do nich:

wykonanie dokumentacji projektowej,
pomiary geodezyjne,
nadzór inwestorski,
inne nie wymienione koszty.

Wydatki z ww. tytułów w kwocie brutto zostaną poniesione przez Gminę.

Po podpisaniu przez Gminę umowy o dofinansowanie Zadania z Funduszem, sporządzone zostały umowy cywilnoprawne z mieszkańcami określające zasady rozliczeń finansowych, wynikające z budowy przyłączy do posesji mieszkańca. Według tych umów, wkład własny właściciela nieruchomości będzie płatny w ratach:

pierwsza rata, obejmuje zaliczkę w wysokości 500,00 zł wpłaconą w terminie 14 dni od podpisania umowy,
druga rata, obejmuje koszt brutto wykonanego przyłącza pomniejszony o należną dotację i kwotę zaliczki w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty.

Warunkiem rozliczenia dofinansowania jest przedłożenie w Funduszu przez Gminę:

kserokopii protokołów odbioru technicznego z wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej, w odniesieniu do każdego Beneficjenta końcowego,
zestawienie umów na odbiór ścieków komunalnych z budynków podłączonych w ramach zadania.

Wypłata dofinansowania przez Fundusz następuje na podstawie faktur i rachunków wystawionych na Gminę.

Każdy uczestnik Projektu zobowiązał się do partycypacji w kosztach budowy przyłącza pozostałej kwoty kosztów całkowitych, wynikającej z wysokości dofinansowania z Funduszu, tj. wysokość dotacji na jedno podłączenie budynku, ustala się do 70% kosztów kwalifikowanych netto realizowanego Zadania, jednak nie więcej niż 2.500,00 zł na 1 RLM. Wpłaty z tego tytułu będą wpłacone przez mieszkańca na rachunek bankowy Gminy na podstawie podpisanej umowy. Podpisanie umowy o przyłączenie i opłacenie stosownej opłaty z tego tytułu będzie warunkiem koniecznym do faktycznego przyłączenia mieszkańca do sieci kanalizacyjnej. Środki finansowe wpłacone przez mieszkańca na konto bankowe Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych, wprowadzone zostaną do budżetu Gminy jako dochody i przeznaczone będą na pokrycie kosztów realizacji tej Inwestycji.

Po przyłączeniu mieszkańca do infrastruktury kanalizacyjnej zostanie z nim zawarta umowa o odprowadzanie ścieków. Umowa będzie zawarta pomiędzy mieszkańcem, a Spółką. Z tytułu faktycznego zużycia wody (odebranych ścieków) Spółka będzie naliczała na rzecz mieszkańca opłaty, które będzie ujmować we własnym rejestrze sprzedaży oraz będzie odprowadzać z tego tytułu stosowny podatek należny VAT. Do Inwestycji opisanej powyżej, nie będą podłączone żadne jednostki budżetowe Gminy, ani też sam Urząd Gminy. W tym zakresie Inwestycja nie będzie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz jednostek własnych Gminy (usług wewnętrznych), które podlegałyby wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Realizując usługę budowy przyłączy kanalizacyjnych, Gmina przeprowadzi procedurę przetargową dotyczącą wyłonienia wykonawców tego Zadania. Wyłonione firmy na zlecenie Gminy wykonają przyłącza kanalizacyjne, a po wykonaniu zlecenia wystawią faktury zawierające kwoty podatku VAT. Firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, tylko swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy.

Umowę z Wykonawcą na całość robót podpisze Gmina. Koszty budowy przyłączy będą finansowane ze środków dotacji (70% kosztów kwalifikowanych), środków własnych Gminy (w zakresie dokumentacji, pomiarów geodezyjnych i nadzorów inwestorskich, które stanowią koszty niekwalifikowalne) oraz ze środków pochodzących od uczestników Zadania, do których nieruchomości zostaną podłączone przyłącza kanalizacyjne (30% kosztów kwalifikowalnych + podatek VAT). Do wyliczenia kwoty stanowiącej koszty uczestnika Zadania będą uwzględnione kwoty netto.

Warunki umowy na budowę przyłączy kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców, ale wysokość dofinansowania będzie różna dla konkretnych nieruchomości. Wysokość dofinansowania jest zależna od długości przyłącza i od ilości osób, które zamieszkuje daną nieruchomość.

Gmina całe otrzymane dofinansowanie przeznaczy na częściowe pokrycie kosztów budowy przyłączy kanalizacji sanitarnej, które obejmują:

zakup materiałów niezbędnych do wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej;
roboty budowlano-montażowe związane z usługą wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej.

Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości wykonanych przyłączy kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych.

Gmina zobowiązana będzie do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Funduszem. Rozliczenie odbywać się w następujący sposób:

rozliczenie umowy nastąpi na podstawie faktur i rachunków wystawionych na Beneficjenta;
warunkiem rozliczenia dofinansowania jest przedłożenie w Funduszu przez Beneficjenta:
1. kserokopii protokołów odbioru technicznego wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej – w odniesieniu do każdego Beneficjenta końcowego;
2. zestawienia umów na odbiór ścieków komunalnych.

W przypadku niezrealizowania Zadania inwestycyjnego Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Wnioskodawca w dniu 20 lipca 2021 r. uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Czy realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania realizowałaby Projekt?
Tak, realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania z WFOŚiGW nie wykonywałby podłączeń kanalizacyjnych na obszarze Gminy. Umowa o dofinansowanie z Funduszem została podpisana 29 grudnia 2020 r. co umożliwiło Gminie przystąpienie do Projektu.
Czy gdyby ww. inwestycja nie była dofinansowana, opłaty pobierane od Mieszkańców na jej realizację byłyby wyższe?
Gdyby ww. inwestycja nie była dofinansowana, Gmina nie wykonywałaby podłączeń kanalizacyjnych na obszarze Gminy, a więc opłaty od mieszkańców w takiej sytuacji nie byłyby w ogóle pobierane. Realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.
Czy w trakcie realizacji zadania Gmina będzie zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać?
W trakcie realizacji zadania Gmina nie będzie zobowiązana do rozliczania się. Wypłata środków finansowych dotacji nastąpi po zakończeniu inwestycji. Wysokość, przeznaczenie i uruchomienie dofinansowania zostało określone w podpisanej umowie z Funduszem.
Wypłata dotacji nastąpi po:
- ustanowieniu prawnych zabezpieczeń,
- stwierdzeniu przez Fundusz terminowej realizacji Zadania zgodnie z harmonogramem,
- przedstawieniu przez Gminę kserokopii rachunków/faktur w terminie na co najmniej 20 dni przed datą planowanego przekazania dotacji,
- przedstawieniu Funduszowi umowy z wykonawcą/dostawcą wraz z oświadczeniami dotyczącymi wyboru wykonawcy,
- w rozliczeniu środków z dotacji uwzględnione będą rachunki/faktury wystawione od dnia 29 września 2020 r. na Wnioskodawcę. Przekazanie środków na rachunek wskazany przez Gminę w złożonym Funduszowi oświadczeniu traktowane będzie jako zrealizowanie wypłaty dotacji w dacie obciążenia rachunku bankowego Funduszu.
Czy towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług? Jeśli nie, to należy szczegółowo wskazać, do jakich czynności (tj. opodatkowanych, zwolnionych czy niepodlegających), były/są/będą wykorzystywane ww. wydatki.
Towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina zapłaci podatek VAT należny od wpłat mieszkańców uregulowanych z tytułu wykonania podłączeń kanalizacyjnych oraz VAT należny od otrzymanej dotacji z WFOŚiGW.
Czy Gmina może przeznaczyć ww. dofinansowanie na inny cel niż Zadanie objęte wnioskiem? Jeśli tak, na jaki?
Gmina nie może przeznaczyć ww. dofinansowania na inny cel niż inwestycja objęta wnioskiem.
Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie może być przeznaczone na jej ogólną działalność?
Gmina nie może przeznaczyć ww. dofinansowania na jej ogólną działalność.
Czy uczestnikami biorącymi udział w projekcie są wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i niebędące podatnikami podatku VAT, czy też uczestnikami są również podatnicy podatku VAT, podatnicy podatku od wartości dodanej lub osoby prawne niebędące podatnikami?

Na podstawie „(…)” zebrano oświadczenia od mieszkańców na temat czy w budynku mieszkalnym, który będzie podłączony do gminnej kanalizacji sanitarnej jest/nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Wszyscy uczestnicy projektu oświadczyli, że w przyłączanych budynkach mieszkalnych nie prowadzą działalności gospodarczej.
Umowy o dofinansowanie pomiędzy Gminą a wnioskodawcą zostały podpisane wyłącznie z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.
Czy wpłaty rat uiszczane przez uczestników następują w formie zaliczki przed wykonaniem przyłączy kanalizacyjnych?
Wg umowy z mieszkańcami o dofinansowanie wkład własny uiszczany będzie w dwóch ratach tj.:
- I rata obejmuje zaliczkę w wysokości 500 zł wpłaconą przez właściciela nieruchomości w terminie 14 dni od dnia podpisania umowy o dofinasowanie z Gminą. Zaliczki te zostały już wpłacone przez wszystkich uczestników projektu.
- II rata zwaną dopłatą obejmuje koszt brutto wykonania przyłącza pomniejszony o należną dotację i kwotę zaliczki w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty. Wezwania zostaną wysłane do uczestników projektu po wyłonieniu wykonawcy przyłączy kanalizacyjnych, ale przed przystąpieniem do prac instalatorskich na każdej nieruchomości.
W przypadku wskazania, że wpłaty uczestników będą miały miejsce również po realizacji przyłączy kanalizacyjnych należy wskazać, czy wszystkie wpłaty dokonywane przez uczestników na rzecz Gminy z tytułu wykonania przyłączy kanalizacyjnych będą miały miejsce przed przekazaniem na własność mieszkańcom tych przyłączy?
Wszystkie wpłaty mieszkańca na rzecz Gminy będą dokonane przed realizacją przyłączy kanalizacyjnych i przed przekazaniem na własność przyłączy. Uregulowanie należności względem Wnioskodawcy jest jednym z podstawowych warunków przystąpienia inwestora do wykonania przyłączy na konkretnej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 15 lipca 2021 r.):

Czy od wpłaconej I raty zwanej zaliczką oraz II raty zwaną dopłatą od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych należy odprowadzić VAT należny do Urzędu Skarbowego w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano tej wpłaty na rachunek bankowy Gminy?
Czy i w jakim terminie należy wystawić fakturę dokumentującą wpłaty poszczególnych rat?
Czy otrzymana na rachunek bankowy Gminy dotacja od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych, powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w "stu"?
Jeśli tak, to kiedy występuje moment powstania obowiązku podatkowego od tej czynności?
Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poczynionych na przedmiotową inwestycję w całości?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 15 lipca 2021 r.):

Od wpłaconej I raty zwanej zaliczką oraz od II raty zwanej dopłatą od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych należy odprowadzić VAT należny do Urzędu Skarbowego w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano tej wpłaty na rachunek bankowy, gdyż otrzymane na rachunek bankowy Gminy na podstawie zawartych umów wpłaty mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych powinny być opodatkowane podatkiem VAT.
Otrzymanie zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług powoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT. Pobraną sumę traktuje się wówczas jako kwotę brutto, zawierającą VAT. W związku z tym, obowiązek podatkowy przy I racie obejmującej zaliczkę w wysokości 500,00 zł wystąpi w dniu wpłaty tej kwoty na rachunek bankowy Gminy. Według umowy termin ten ustalony był na 14 dni od dnia podpisania umowy z właścicielem nieruchomości. Wpłata zaliczki jest zaistniałym stanem faktyczny w omawianym wniosku.
Obowiązek podatkowy przy II racie obejmującej koszt brutto wykonanego przyłącza pomniejszony o należną dotację i kwotę zaliczki, wystąpi w dniu wpłaty tej kwoty na rachunek bankowy Gminy. Według umowy termin ten ustalony jest na 14 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty. Wpłata II raty jest zdarzeniem przyszłym w omawianym wniosku.
Gmina może, ale nie musi wystawić faktury zaliczkowej dokumentującej otrzymanie części zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi od nabywcy będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, gdy nabywca nie wystąpił z takim żądaniem. Niewystawienie faktury nie ma wówczas żadnego wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, który zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy powinien być rozpoznany.
Gmina w zakresie tego Zadania będzie zobowiązana do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT od otrzymanej kwoty dotacji z Funduszu.
Moment powstania obowiązku podatkowego od dotacji wystąpi z chwilą wpływu kwoty dotacji na rachunek Gminy.
Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poczynionych na przedmiotową inwestycję w całości, ponieważ nabywane towary i usługi będą służyły czynnościom opodatkowanym.

Uzasadnienie:

Ad 1)

W ramach umów, które będą zawierane z mieszkańcami na wybudowanie przyłącza kanalizacyjnego na gruncie, mieszkaniec zobowiąże się względem Gminy do wniesienia opłaty z tytułu wykonania takiej usługi, a w zamian Gmina wybuduje na gruncie należącym do mieszkańca przyłącze kanalizacyjne łączące nieruchomość z siecią kanalizacyjną.

Wpłaty mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie, które zapłacą oni za wykonaną usługę. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie powoduje rozwiązanie umowy i eliminuje mieszkańców z udziału w zadaniu.

Umowy mają charakter zobowiązaniowy przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności ma charakter bezpośredni i płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w zadaniu pozostają w ścisłym związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności.

Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Gminę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na budowę przyłączy oraz umowy z uczestnikami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od uczestników będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników Zadania.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy, otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy o wybudowanie przyłączy kanalizacyjnych powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Ad.2)

Gmina może, ale nie musi wystawić faktury zaliczkowej dokumentującej otrzymanie części zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi od nabywcy będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, gdy nabywca nie wystąpił z takim żądaniem. Niewystawienie faktury nie ma wówczas żadnego wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, który zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy powinien być rozpoznany.

Ad. 3)

Zdaniem Gminy, otrzymana na rachunek bankowy Gminy dotacja od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych, powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki, tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w „stu”.

Otrzymywane przez Gminę wpłaty (wkład mieszkańców) są dla niej wynagrodzeniem za świadczenie polegające na budowie przyłączy kanalizacyjnych, tj. za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Gmina zwraca uwagę, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, do podstawy opodatkowania należy włączyć również otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. W opisanym przez Gminę zdarzeniu przyszłym, otrzymana dotacja dotyczyłaby konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Gmina stoi na stanowisku, iż mamy tu do czynienia z pojęciem „dotacji bezpośrednio związanej z ceną”, od której uzależniona jest wysokość odpłatności za konkretne świadczenie (dzięki otrzymanej dotacji dane świadczenie ma cenę niższą o konkretną kwotę). Gmina kalkulowała podstawę opodatkowania opisanego świadczenia nie tylko przy uwzględnieniu wysokości opłat pobranych od mieszkańców, ale również środków otrzymanych w ramach dotacji. Wpływają one bowiem na obniżenie ceny świadczonych na rzecz mieszkańców usług. Należy wskazać, iż otrzymane przez Gminę dofinansowanie zadania z Funduszu będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, i co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Ad. 4)

W zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego od otrzymanej dotacji Gmina twierdzi, iż obowiązek ten powstanie z chwilą wypłaty całości lub części dotacji od Funduszu. Stanowisko to Gmina opiera na art. 19a ust. 5 punkt 2 ustawy VAT o brzmieniu: „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1”.

Ad 5)

Podstawowe zasady odliczenia reguluje art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki:

odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług,
oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i świadczyć będzie odpłatne usługi na podstawie umów z mieszkańcami, które są umowami cywilnoprawnymi. Powyższe oznacza, że w analizowanym przypadku nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i tym samym Gmina w związku ze świadczeniem usług na rzecz mieszkańców występuje jako podatnik VAT.

W ramach inwestycji, Gmina wykona na rzecz posiadaczy poszczególnych nieruchomości przyłącza kanalizacyjne. Usługa wykonania przyłączy będzie odpłatna, a Gmina ujmie takie transakcje we własnym rejestrze sprzedaży oraz w JPK_V7M a także odprowadzi z tego tytułu podatek należny do urzędu skarbowego.

Wobec powyższego Gminie, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z wydatków dotyczących całego zadania związanego z budową przyłączy kanalizacyjnych, ponieważ wydatki te związane są z czynnościami opodatkowanymi, jakie wykonuje Gmina, a związek dokonanych zakupów z działalnością Gminy ma charakter bezpośredni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

opodatkowania wpłaconej I raty zwanej zaliczkową oraz II raty zwanej dopłatą na rachunek bankowy od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
sposobu dokumentowania ww. wpłat (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
opodatkowania dotacji otrzymanej na rachunek bankowy Gminy od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych według właściwej stawki, tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w „stu” oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 i 4),
pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poczynionych na inwestycję (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

– jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina przystąpiła do realizacji Zadania, w ramach którego prowadzona będzie budowa przyłączy kanalizacyjnych do poszczególnych budynków mieszkańców Gminy. Na realizację tego Zadania, Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków z Funduszu. Koszty uznane za kwalifikowalne do objęcia dofinansowaniem to: zakup materiałów niezbędnych do wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej, roboty budowlano-montażowe związane z usługą wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej.

Koszty niesłużące uzyskaniu efektu rzeczowego i ekologicznego są kosztami niekwalifikowanymi i nie podlegają dofinansowaniu z Funduszu. Należą do nich: wykonanie dokumentacji projektowej, pomiary geodezyjne, nadzór inwestorski, inne nie wymienione koszty. Wydatki z ww. tytułów w kwocie brutto zostaną poniesione przez Gminę.

Po podpisaniu przez Gminę umowy o dofinansowanie Zadania z Funduszem, sporządzone zostały umowy cywilnoprawne z mieszkańcami określające zasady rozliczeń finansowych wynikające z budowy przyłączy do posesji mieszkańca. Według tych umów, wkład własny właściciela nieruchomości będzie płatny w ratach: pierwsza rata, obejmuje zaliczkę w wysokości 500,00 zł wpłaconą w terminie 14 dni od podpisania umowy; druga rata, obejmuje koszt brutto wykonanego przyłącza pomniejszony o należną dotację i kwotę zaliczki w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty. Wypłata dofinansowania przez Fundusz następuje na podstawie faktur i rachunków wystawionych na Gminę.

Każdy uczestnik Projektu zobowiązał się do partycypacji w kosztach budowy przyłącza pozostałej kwoty kosztów całkowitych, wynikającej z wysokości dofinansowania z Funduszu. Wpłaty z tego tytułu będą wpłacone przez mieszkańca na rachunek bankowy Gminy na podstawie podpisanej umowy. Środki finansowe wpłacone przez mieszkańca na konto bankowe Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych, wprowadzone zostaną do budżetu Gminy jako dochody i przeznaczone będą na pokrycie kosztów realizacji tej Inwestycji.

Warunki umowy na budowę przyłączy kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców.

Umowa z mieszkańcami przewiduje możliwość odstąpienia od umowy ze skutkiem natychmiastowym, w przypadku niepokrycia kosztów własnych przez Beneficjenta końcowego w terminie i wysokości określonej w umowie. Gmina zobowiązana będzie do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Funduszem. W przypadku niezrealizowania Zadania inwestycyjnego Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania z WFOŚiGW nie wykonywałby podłączeń kanalizacyjnych na obszarze Gminy. W trakcie realizacji zadania Gmina nie będzie zobowiązana do rozliczania się. Wypłata środków finansowych dotacji nastąpi po zakończeniu inwestycji. Wysokość, przeznaczenie i uruchomienie dofinansowania zostało określone w podpisanej umowie z Funduszem.

Wypłata dotacji nastąpi po:

ustanowieniu prawnych zabezpieczeń,
stwierdzeniu przez Fundusz terminowej realizacji Zadania zgodnie z harmonogramem,
przedstawieniu przez Gminę kserokopii rachunków/faktur w terminie na co najmniej 20 dni przed datą planowanego przekazania dotacji,
przedstawieniu Funduszowi umowy z wykonawcą/dostawcą wraz z oświadczeniami dotyczącymi wyboru wykonawcy,
w rozliczeniu środków z dotacji uwzględnione będą rachunki/faktury wystawione od dnia 29 września 2020 r. na Wnioskodawcę. Przekazanie środków na rachunek wskazany przez Gminę w złożonym Funduszowi oświadczeniu traktowane będzie jako zrealizowanie wypłaty dotacji w dacie obciążenia rachunku bankowego Funduszu.

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina zapłaci podatek VAT należny od wpłat mieszkańców uregulowanych z tytułu wykonania podłączeń kanalizacyjnych oraz VAT należny od otrzymanej dotacji z WFOŚiGW. Gmina nie może przeznaczyć ww. dofinansowania na inny cel niż inwestycja objęta wnioskiem. Wszystkie wpłaty mieszkańca na rzecz Gminy będą dokonane przed realizacją przyłączy kanalizacyjnych i przed przekazaniem na własność przyłączy. Uregulowanie należności względem Wnioskodawcy jest jednym z podstawowych warunków przystąpienia inwestora do wykonania przyłączy na konkretnej nieruchomości.

W pierwszej kolejności wątpliwość Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy od wpłacanej I raty zwanej zaliczką oraz II raty zwanej dopłatą od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych należy odprowadzić podatek VAT należny w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano tej wpłaty na rachunek Gminy.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentującą zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jak Gmina wskazała we wniosku, każdy uczestnik Projektu zobowiązał się do partycypacji w kosztach budowy przyłącza pozostałej kwoty kosztów całkowitych, wynikającej z wysokości dofinansowania z Funduszu, tj. wysokość dotacji na jedno podłączenie budynku, ustala się do 70% kosztów kwalifikowanych netto realizowanego Zadania, jednak nie więcej niż 2.500,00 zł na 1 RLM. Wpłaty z tego tytułu będą wpłacone przez mieszkańca na rachunek bankowy Gminy na podstawie podpisanej umowy. Według tych umów, wkład własny właściciela nieruchomości będzie płatny w ratach:

pierwsza rata, obejmuje zaliczkę w wysokości 500,00 zł wpłaconą w terminie 14 dni od podpisania umowy,
druga rata, obejmuje koszt brutto wykonanego przyłącza pomniejszony o należną dotację i kwotę zaliczki w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty.

Podpisanie umowy o przyłączenie i opłacenie stosownej opłaty z tego tytułu będzie warunkiem koniecznym do faktycznego przyłączenia mieszkańca do sieci kanalizacyjnej. Wszystkie wpłaty mieszkańca na rzecz Gminy będą dokonane przed realizacją przyłączy kanalizacyjnych i przed przekazaniem na własność przyłączy. Uregulowanie należności względem Wnioskodawcy jest jednym z podstawowych warunków przystąpienia inwestora do wykonania przyłączy na konkretnej nieruchomości.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi w zakresie budowy przyłączy kanalizacyjnych do posesji mieszkańca. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca.

Należy wskazać, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych, powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1.

W myśl jednak art. 19a ust. 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Ponadto stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na budowę przyłączy kanalizacyjnych, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości Projektu.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych dotyczą usługi w zakresie wybudowania tych przyłączy na rzecz mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem, czynność ta jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez Mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki). W konsekwencji, Wnioskodawca będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT z chwilą otrzymania wpłat.

Podsumowując, od wpłacanej I raty zwanej zaliczką oraz II raty zwanej dopłatą od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych należy odprowadzić podatek VAT należny a obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wpłaty każdej z wyznaczonych rat ustalonych w umowach.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Następnie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy i w jakim terminie Gmina powinna wystawić fakturę dokumentującą wpłaty poszczególnych rat.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei w myśl art. 106b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2. czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
3. dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Według art. 106b ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:
1. czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,
2. czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:
1. przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,
2. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT, chyba że wystąpią przesłanki wskazane w art. 106b ust. 3 ustawy, tj. osoba ta (nabywca) wystąpi w przewidywanym w przepisie terminie z żądaniem wystawienia faktury.

Przedmiotem Projektu jest zakup i montaż przyłączy kanalizacji sanitarnej na rzecz Mieszkańców – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wobec tego Gmina nie będzie zobowiązana – na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy – do wystawienia faktur dokumentujących wniesione przez mieszkańców wpłaty. Jednakże, stosownie do treści art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, wyłącznie na żądanie nabywcy ww. usługi (uczestnika Projektu), jeżeli żądanie jej wystawienia zostanie zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty, Gmina będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej zawartą transakcję.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Natomiast według art. 106i ust. 3 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż:

30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a;
60. dnia od dnia wydania towarów - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b, z zastrzeżeniem ust. 4;
90. dnia od dnia wykonania czynności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. c;
z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 3, fakturę wystawia się:

zgodnie z ust. 1 i 2 – jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone do końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty;
nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania – jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca, o którym mowa w pkt 1.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

W myśl art. 106i ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Odnosząc się zatem do terminu wystawienia faktur dokumentujących wpłaty Mieszkańców należy wskazać, że jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone do końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę albo otrzymano całość lub część zapłaty, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty. Natomiast, jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania.

Podsumowując, Gmina nie ma obowiązku wystawienia faktur dokumentujących wpłaty poszczególnych wpłat dokonywanych przez Mieszkańców będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Jednakże, stosownie do treści art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, wyłącznie na żądanie nabywcy ww. usługi (uczestnika projektu), jeżeli żądanie jej wystawienia zostanie zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty, Gmina będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej zawartą transakcję. Ponadto, fakturę tę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty, jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone do końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę albo otrzymano całość lub część zapłaty. Jeżeli natomiast żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało zatem uznać za prawidłowe.

Przechodząc do pytań nr 3 i 4 tj., wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalenia, czy otrzymana na rachunek bankowy Gminy dotacja od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych, powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w „stu” i kiedy nastąpi obowiązek podatkowy od tej czynności tut. Organ wskazuje, co następuje.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z cytowanych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust.1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z okoliczności sprawy wynika, że na realizację podmiotowego zadania Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, tj. wysokość 70% kosztów kwalifikowanych (wartość netto, ale nie więcej niż 2.500,00 zł na jednego stałego mieszkańca, osobę czasowo przebywającą, użytkownika obiektu użyteczności publicznej (1RLM). Gmina nie może przeznaczyć ww. dofinansowania na inny cel niż inwestycja objęta wnioskiem. Gmina z dofinansowania pokryje zakup materiałów niezbędnych do wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej i roboty budowlano-montażowe związane z usługą wykonania podłączeń budynków do kanalizacji sanitarnej. Realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku, jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania z WFOŚiGW nie wykonywałby podłączeń kanalizacyjnych na obszarze Gminy. Gmina zobowiązana będzie do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Funduszem. W przypadku niezrealizowania Zadania inwestycyjnego Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Zatem uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców usług budowy przyłączy kanalizacyjnych będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłat, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w zadaniu inwestycyjnym zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. Zadania inwestycyjnego w części, w jakiej mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Tak więc kwota podatku należnego powinna być wyliczona metodą „w stu”, traktując otrzymane dofinansowanie, jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny. Zatem prawidłowy będzie sposób obliczenia podstawy opodatkowania przy zastosowaniu metody „w stu”, ponieważ otrzymane dofinansowanie będzie obejmować kwotę podatku od towarów i usług. W konsekwencji, otrzymana dotacja będzie stanowić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w kwocie brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy, dotacja objęta zakresem pytania związana jest ze świadczonymi przez Gminę usługami w ramach realizowanego Projektu, tj. budową podłączeń kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych. Skoro zatem – jak wyżej wskazano – otrzymaną na realizację Projektu dotację Wnioskodawca winien wliczyć do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, to obowiązek podatkowy dla otrzymanej dotacji powstanie z chwilą jej otrzymania w całości lub w części, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 ustawy.

Podsumowując, otrzymana na rachunek bankowy Gminy dotacja od Funduszu na budowę przyłączy kanalizacyjnych, powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tj. od kwoty otrzymanej należy odprowadzić podatek VAT metodą w „stu”. Z kolei obowiązek podatkowy odnośnie otrzymanej dotacji powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 3 i 4, należało je uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków na przedmiotową inwestycję w całości od wpłat mieszkańców i otrzymanej przez Gminę dotacji, należy wskazać że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wyżej wskazano świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą, odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT. Ponadto, umowy o dofinansowanie pomiędzy Gminą a wnioskodawcą zostały podpisane wyłącznie z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina zapłaci podatek VAT należny od wpłat mieszkańców uregulowanych z tytułu wykonania podłączeń kanalizacyjnych oraz VAT należny od otrzymanej dotacji z WFOŚiGW.

Należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do pełnego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony – jak bowiem wskazał Wnioskodawca – Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto, towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W tym zakresie Inwestycja nie będzie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz jednostek własnych Gminy (usług wewnętrznych), które podlegałyby wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując, Gminie od wpłat mieszkańców i otrzymanej dotacji będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków na przedmiotową inwestycję w całości. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Niniejsza interpretację wydano w szczególności w oparciu o informację że, koszty budowy przyłączy będą finansowane ze środków dotacji (70% kosztów kwalifikowanych), środków własnych Gminy (w zakresie dokumentacji, pomiarów geodezyjnych i nadzorów inwestorskich, które stanowią koszty niekwalifikowalne) oraz ze środków pochodzących od uczestników Zadania, do których nieruchomości zostaną podłączone przyłącza kanalizacyjne (30% kosztów kwalifikowalnych + podatek VAT). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin