2021.06.28 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-2.4011.318.2021.3.AG
z 28 czerwca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2021 r. (data wpływu 21 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków związanych z: ubezpieczeniem na życie, ubezpieczeniem nieruchomości, niezamortyzowaną częścią wartości tej nieruchomości, całkowitą spłatą kredytu oraz wykreśleniem hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości – jest nieprawidłowe,
w pozostałej części – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 23 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (…) maja 2017 r. pod firmą (…), zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (…) i numerem REGON: (…), przy ul. (…). Przeważająca działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawcę to PKD 68.20.Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca pozostaje w małżeńskiej wspólności majątkowej. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej zwana „ustawą o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to skala podatkowa.

W marcu 2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli nieruchomość do majątku prywatnego – przedwojenny dom jednorodzinny do całkowitego remontu. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnęli kredyt hipoteczny na to przedsięwzięcie. Kredyt hipoteczny finansował również część kosztu remontu oraz modernizacji budynku. Czynności poprzedzające nabycie budynku również wiązały się z kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę. Na tę kwotę składały się wydatki na wynagrodzenie agenta nieruchomości, sporządzenie umowy przedwstępnej, taksę notarialną. Dodatkowe koszty, jakie poniósł Wnioskodawca to podatek od czynności cywilnoprawnych, nabycia ubezpieczenia na życie warunkujące otrzymanie kredytu hipotecznego oraz ubezpieczenie nieruchomości. Wnioskodawca zaliczył te dodatkowe koszty na poczet kosztów uzyskania przychodu. Po nabyciu nieruchomości budynek przeszedł remont generalny. Remont w części finansowany był z kredytu, pozostała część wydatków pokryta była z majątku prywatnego.

Po doprowadzeniu budynku do stanu kompletności oraz gotowości do użytku Wnioskodawca w październiku 2019 r. wprowadził nieruchomość do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca obliczył wartość początkową środka trwałego. Na tę kwotę składały się koszty nabycia nieruchomości, cena nieruchomości oraz koszty remontu. Biorąc pod uwagę poniesione nakłady na remont nieruchomości przed wprowadzeniem jej do ewidencji środków trwałych Wnioskodawca zastosował podwyższoną stawkę amortyzacji w wysokości 10%. Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych na podstawie całkowitej wartości początkowej nieruchomości, ponieważ małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym samym nie wprowadziła rzeczonej nieruchomości do ewidencji środków trwałych.

Następnie Wnioskodawca poniósł koszty wyposażenia mieszkania w przedmioty ruchome oraz części składowe nieruchomości. Nabyte wyposażenie stanowiły: piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, meble, półki, biurka, zabudowa kuchenna, kuchenka, zlewozmywak, krzesła, grzejniki, brodzik, karnisze z zasłonami, regały, rolety, lodówki (3 szt.), pralka, lampy i żyrandole, zabudowa w łazience, zestawy WC, umywalki z szafkami i pozostałych drobnych elementów wyposażenia mieszkania (kolumny natryskowe, mydelniczki, uchwyty na papier, szczotki do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarki do bielizny, baterie, lustra, sztućce, kosze na śmieci, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka, profile wykończeniowe, listwy wykończeniowe, itp.). W ramach powyższego wyposażenia część składową nieruchomości, trwale z nią połączone stanowią piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, niektóre meble (zabudowy kuchenne i łazienkowe), brodziki, umywalki, grzejniki, kuchenka, zlewozmywaki, lampy i żyrandole, listwy i profile wykończeniowe, oprawy sufitowe, zestawy WC. Wnioskodawca potraktował te części składowe jako ulepszenia i dodał sumę wydatków na nie poniesionych do wartości początkowej nieruchomości. Wnioskodawca pozostałą część z wymienionych przedmiotów zaliczył jako wydatki na poczet kosztów uzyskania przychodu. Od stycznia 2020 r. odsetki od kredytu Wnioskodawca odlicza od przychodu, jako koszty jego uzyskania.

Wnioskodawca zamierza wycofać nieruchomość z ewidencji środków trwałych, a następnie ją zbyć.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

Na jakie własne cele mieszkaniowe zamierza Pan przeznaczyć uzyskany przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o której mowa we wniosku?

Wnioskodawca oznajmia, że uzyskany przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości chciałby przeznaczyć na wykonanie robót w jednorodzinnym budynku mieszkalnym z przeznaczeniem na własne potrzeby mieszkalne.

Jakie materiały i prace budowlane będzie obejmować wykończenie ww. garażu; czy garaż przylega do budynku mieszkalnego; czy garaż znajduje się w bryle budynku mieszkalnego?

Wnioskodawca oznajmia, że wykończenie ww. garażu będzie obejmować wykonanie posadzki z płytek ceramicznych, wykończenie okładzin, pomalowanie ścian, uszczelnienie drzwi garażowych, ocieplenie sufitu oraz wykonanie obróbki z pomalowaniem. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że garaż znajduje się w bryle budynku mieszkalnego.

Jakie materiały i prace budowlane będzie obejmować wykończenie ww. kotłowni; czy kotłownia znajduje się w bryle budynku mieszkalnego?

Wnioskodawca oznajmia, że wykończenie ww. kotłowni będzie obejmować wykonanie posadzki z płytek, uszczelnienie drzwi kotłowni, wykończenie ścian płytkami ceramicznymi i farbą łatwozmywalną. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że kotłownia znajduje się w bryle budynku mieszkalnego.

Jakie materiały i prace budowlane będzie obejmować wykończenie i zabezpieczenie tarasu; czy taras będzie trwale połączony z elementami konstrukcyjnymi/budowlanymi budynku?

Wnioskodawca oznajmia, że:

wykończenie i zabezpieczenie tarasu nr 1 (który znajduje się nad garażem) będzie obejmować zerwanie tymczasowego prowizorycznego zabezpieczenia przed przeciekaniem wody, wykonanie wylewki wraz z ociepleniem styrodurem oraz wykonanie warstwy hydroizolacyjnej wraz z warstwą wykończeniową. Ww. taras jest trwale połączony z elementami konstrukcyjnymi budynku i stanowi równocześnie dach garażu;
wykończenie i zabezpieczenie tarasu nr 2 (który znajduje się przed domem) będzie obejmować wykonanie wylewki, zabezpieczenia hydroizolacyjnego oraz zadaszenia drewnianego z warstwą poliwęglanu. Ww. taras jest trwale połączony z domem poprzez płytę fundamentową, a po wykonaniu prac Wnioskodawcy będzie on połączony z wieńcem parteru.

Jakie meble zostaną przez Pana zakupione; czy meble będą zakupione na wymiar i będą zawierały elementy konstrukcyjne zamocowane trwale do ściany lub wnęki, wykorzystując ściany w ww. budynku mieszkalnym jako boczną i tylną konstrukcję szafek (czy szafki będą posiadały boki i tył oraz fronty niezależne od ścian w budynku mieszkalnym), a w przypadku demontażu utracą one swoją funkcję; czy Wnioskodawca poniesie także koszt składania/zamontowania takich mebli?

Wnioskodawca ma zamiar zakupić i zamontować wieszaki na rowery, wieszaki na opony, szafki stojące i wiszące na akcesoria samochodowe, meble, które są brane pod uwagę nie są meblami na wymiar.

Czy będzie Pan posiadał rachunki i faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą prac budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na rozbudowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego, które zostaną poniesione przez Pana ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości?

Wnioskodawca oznajmia, że będzie posiadał wszelkie rachunki i faktury potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na rozbudowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego, które zostaną poniesione przez Wnioskodawcę ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Czy z przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zakupi Pan także sprzęty AGD (np. piekarnik, zlewozmywak, zmywarkę, inne artykuły gospodarstwa domowego); jeżeli tak, to czy urządzenia te będą zamontowane w stałej zabudowie?

Wnioskodawca oznajmia, że z przychodu odpłatnego zbycia nieruchomości nie zakupi sprzętów AGD.

Czy w budynku mieszkalnym, który będzie rozbudowywany oraz remontowany będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, tj. będzie Pan w nim zamieszkiwał; czy dom będzie udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim?

Wnioskodawca oznajmia, że w budynku mieszkalnym, który będzie rozbudowywany oraz remontowany będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie zamierza udostępniać odpłatnie lub nieodpłatnie osobom trzecim.

Jaka jest przewidywana data sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku, w szczególności czy sprzedaż ta nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości?

Wnioskodawca oznajmia, że nieruchomość została sprzedana (…) marca 2020 r. Sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Czy podatek od czynności cywilnoprawnych został poniesiony od transakcji nabycia nieruchomości czy też ustanowienia hipoteki?

Wnioskodawca oznajmia, że podatek od czynności cywilnoprawnych został poniesiony od transakcji nabycia nieruchomości.

W związku z jaką umową został poniesiony przez Pana wydatek na taksę notarialną?

Wydatek na taksę notarialną został poniesiony przez Wnioskodawcę w związku z umową nabycia nieruchomości (akt notarialny).

Czy posiada Pan dowody poniesienia kosztów związanych z nabyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku?

Wnioskodawca oznajmia, że posiada dowody poniesienia kosztów związanych z nabyciem nieruchomości w postaci faktur VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, jeżeli przeznaczy część dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe?
Czy Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, który po pomniejszeniu o koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6c-6f ww. ustawy będzie opodatkowany stawką 19% zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PIT?
Czy koszty jakie Wnioskodawca poniósł w związku z nabyciem nieruchomości takie jak:
- wynagrodzenie agenta nieruchomości,
- wynagrodzenie za sporządzenie umowy przedwstępnej,
- taksę notarialną oraz podatek od czynności cywilnoprawnych,
- nabycie ubezpieczenia na życie oraz ubezpieczenia nieruchomości,
- niezamortyzowana część wartości tej nieruchomości,
- koszty związane z całkowitą spłatą kredytu,
- koszt wykreślenia hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości,
będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o PIT?
Czy wydatki jakie Wnioskodawca poniósł w związku z wyposażeniem nieruchomości, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ustawy o PIT czy też ulepszenia środka trwałego w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 2-4. Natomiast w zakresie pytania nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy osiągnie On przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, który po pomniejszeniu o koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6c-6f ww. ustawy będzie opodatkowany stawką 19% zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PIT.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT, powyższych przepisów nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Biorąc jednak pod uwagę treść art. 10 ust. 3 ustawy o PIT, Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ponieważ przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Wnioskodawca poprzez zbycie nieruchomości nie osiągnie przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a, tzn. przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku będących: środkami trwałymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Stanie się tak, ze względu na dyspozycję art. 14 ust. 2c ustawy o PIT, która potwierdza treść art. 10 ust. 3 ww. ustawy, wskazując, że „Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio”.

Wobec powyższego Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. Odpłatne zbycie nie będzie następować w wykonaniu działalności gospodarczej oraz odbędzie się przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Ponadto zgodnie z art. 10 ust. 3, jeżeli odpłatne zbycie dotyczy budynku mieszkalnego oraz gruntu związanego z tą nieruchomością to również zastosowanie znajdą regulacje art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, dotyczące odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednocześnie Wnioskodawca nie osiągnie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a, ponieważ zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o PIT do tej kategorii przychodów nie zaliczamy przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością budynków mieszkalnych oraz gruntów z nich związanych.

Dodatkowo na mocy art. 14 ust. 2c do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości stosuje się art. 30e. Wobec tego dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie opodatkowany stawką 19%. Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o PIT będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy (które stanowią treść pytania nr 3) powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanej nieruchomości.

Podsumowując, Wnioskodawca postąpi słusznie rozliczając sprzedaż rzeczonej nieruchomości jako jej odpłatne zbycie, stosując stawkę 19% do osiągniętego dochodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Na mocy art. 22 ust. 6c ustawy o PIT ustawodawca stwierdził, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy, poczynione w czasie ich posiadania.

Wobec powyższego należy zauważyć, że kosztami nabycia budynku będącego przedmiotem wniosku o interpretację są wydatki na:

wynagrodzenie agenta nieruchomości,
wynagrodzenie za sporządzenie umowy przedwstępnej,
taksę notarialną oraz podatek od czynności cywilnoprawnych,
nabycie ubezpieczenia na życie oraz ubezpieczenia nieruchomości,
niezamortyzowana część wartości tej nieruchomości,
koszty związane z całkowitą spłatą kredytu,
koszt wykreślenia hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości,

dlatego też Wnioskodawca uważa, że powyższe koszty powinien zaliczyć na poczet kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT. Za takim zaliczeniem tych kosztów opowiada się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi. W wyroku z 27.11.2012 r., I SA/Łd 1107/12 skład orzekający stwierdził, że „Pod pojęciem kosztów nabycia nieruchomości należy uznawać każdy uzasadniony wydatek poniesiony na nabycie nieruchomości, a w tym cenę zapłaconą za nieruchomość, wynikającą z umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Cena nabycia nieruchomości jest tylko jednym z elementów kosztu nabycia”.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Na podstawie powyższej definicji należy zauważyć, że środkiem trwałym wykorzystywanym do działalności może być wyłącznie kompletny i zdatny do użytku budynek. Składnik majątku spełnia powyższe kryteria uznania go za kompletny i zdatny do używania, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku" należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. W konsekwencji, aby zakupiony przez Wnioskodawcę budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie podlegać amortyzacji zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, musiał być w dniu przyjęcia do użytkowania kompletny i zdatny do użytku. Kompletność środka trwałego oznacza, że stanowi on funkcjonalną całość, jest zupełny, całkowity i da się wykorzystać samodzielnie.

Z kolei środek trwały zdatny do użytku to taki środek, który jest przydatny w danej działalności, właściwy i odpowiedni do funkcji jakie ma spełniać. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania budynku dla celów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesione przed przekazaniem go do użytkowania, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych. Przy czym, przekazanie do użytkowania może nastąpić dopiero gdy określony składnik majątku podatnika jest kompletny i zdatny do użytku (w ww. rozumieniu) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się natomiast od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ustawy o PIT. Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się: 16. w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia (pkt 1), 17. w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia (pkt 2). Zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Od wytworzenia środka trwałego należy rozróżnić jego ulepszenie, które dotyczy składnika majątku uznanego uprzednio za środek trwały, a więc składnika kompletnego i zdatnego już do użytku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22g ust. 17 ustawy o PIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000,00 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000,00 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Od ww. wydatków ulepszeniowych, należy odróżnić wydatki remontowe dot. środków trwałych, które podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o PIT. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają natomiast definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Jak już wskazano, w odniesieniu do wydatków na ulepszenie środka trwałego co do zasady, wydatki na jego remont, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, adaptacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji (w rozumieniu ustawy o PIT), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Powyższa zasada nie dotyczy jednak przypadku, w którym nakłady zostały poniesione w celu przystosowania określonego składnika do używania w celu uzyskania statusu środka trwałego. Takie wydatki powinny bowiem stanowić element wartości początkowej środka trwałego niezależnie od tego czy mają „charakter remontowy”, czy też „ulepszeniowy”. Mogą zatem wpływać na wysokość kosztów uzyskania przychodów, ale wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne, a nie bezpośrednio. Dlatego zanim Wnioskodawca mógł wprowadzić rzeczoną nieruchomość do ewidencji środków trwałych swojej działalności musiał ponieść nakłady na jej remont, ponieważ w dniu nabycia nieruchomości nie była ona kompletna i zdatna do użytku.

Koszt remontu tej nieruchomości wynosił więcej niż 30% ceny nabycia. Wnioskodawca zastosował indywidualną stawkę amortyzacji środka trwałego w wysokości 10% od wartości początkowej powiększonej o koszty nabycia, remontu i modernizacji nieruchomości. W konsekwencji wartość początkową tego budynku należało ustalić według zasad wynikających z art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy o PIT, tj. według kosztu wytworzenia.

Zatem wskazane we wniosku wydatki poniesione na jego „remont” będą stanowić składnik jego wartości początkowej (element kosztu wytworzenia). Wydatki te mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne. Wskazać przy tym należy, że do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca może zaliczać odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ww. środka trwałego, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek ten wykorzystywany będzie w prowadzonej działalności gospodarczej. Od tego bowiem momentu przedmiotowy budynek jako kompletny i zdatny do użytku, zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami, będzie stanowić środek trwały, podlegający ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wtedy też Wnioskodawca miał możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej tego środka trwałego.

Wobec powyższego, Wnioskodawca słusznie dodał powyższe wydatki do wartości początkowej środka trwałego.

Tym samym Wnioskodawca właściwie uzna poniesione wydatki jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
musi być należycie udokumentowany.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

‒ wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a -22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10.000,00 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Wyposażenie wynajmowanego mieszkania, którego wartość nie przekracza 10.000,00 zł – o ile nie zostało zaliczone do środków trwałych – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Wyposażenie lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawcę polegało na zakupie: mebli ruchomych, półek, biurek, krzeseł, karniszy z zasłonami, regałów, rolet, lodówek (3szt.), pralki i pozostałych drobnych elementów wyposażenia mieszkania (kolumn natryskowych, mydelniczek, uchwytów na papier, szczotek do wc, koszyków na akcesoria toaletowe, wieszaków, naczyń, suszarek do bielizny, baterii, luster, sztućców, koszy na śmieci, drążka do prysznica, włączników, gniazdek, itp.). –kwalifikując je jako elementy wyposażenia. Jeśli chodzi o wyposażenie – żaden z elementów nie przekraczał jednostkowej kwoty 10.000,00 zł. Ponadto okres użytkowania wszystkich elementów wyposażenia Wnioskodawcy szacuje na ponad 1 rok. Bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca zaliczył wydatki na wyposażenie lokalu do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ zostały poniesione wyłącznie w celu uzyskania przychodu i jego zabezpieczenia. Wnioskodawca zamierzał osiągać przychody z najmu wyposażonej nieruchomości. Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wyposażenie wynajmowanego mieszkania (w postaci wyżej wymienionych przedmiotów) mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu bezpośrednio, w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania, ponieważ wartość jednostkowa wyposażenia nie przekraczała kwoty 10.000,00 zł i wyposażenie nie zostało zaliczone do środków trwałych.

Zauważyć bowiem należy, że poniesienie wydatków przed rozpoczęciem najmu nie wyklucza możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów z najmu, jeżeli wydatki te miały na celu osiągnięcie przychodu, a ww. poniesione wydatki na wyposażenie mające na celu przygotowanie lokalu do wynajęcia, niewątpliwie miały wpływ na osiągnięcie przychodów z najmu. Istnieje bowiem związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatków z tego tytułu, a osiąganiem przychodów. Jedynie w sytuacji, gdy elementy wyposażenia będą stanowiły środki trwałe podlegające amortyzacji, wówczas kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne według stawek ustawowych, możliwe jest przy tym – w przypadku środków trwałych o wartości początkowej niższej niż 10.000,00 zł, dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego. Podsumowując, Wnioskodawca słusznie zaliczył wydatki na wyposażenie nieruchomości jako koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej. Wobec tego przy sprzedaży nieruchomości wraz z wyposażeniem, to koszty zakupu wyposażenia pomniejszą wyłącznie przychód pochodzący z ich sprzedaży.

Wnioskodawca poniósł również inne wydatki na wyposażenie nieruchomości, jednakże ich charakter wskazuje na trwałe połączenie z budynkiem. Mowa tutaj o piecu CO i CW, kominie do pieca CO i CW, niektórych meblach (zabudowy kuchenne i łazienkowe), brodziku, umywalce, grzejnikach, kuchence, zlewozmywaku, lampach i żyrandolach, umywalkach, listwach i profilach wykończeniowych, oprawach sufitowych czy zestawach WC i tym podobnych. Biorąc pod uwagę definicję zawartą w art. 47 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.) (dalej jako: K.C.): „ § 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. § 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. § 3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych”. Należy rozpatrywać powyższe wydatki jako części składowe nieruchomości, a tym samym wpływają na wartość początkową środka trwałego i odliczenie tych kosztów następuje pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne. Wnioskodawca opiera swoją ocenę w zakresie trwałego połączenia ww. elementów wyposażenia z nieruchomością o fakt, że ich usunięcie skutkowałoby koniecznością remontu budynku.

Przykładowo, odłączenie armatury łazienkowej pozostawi elementy ścian lub podłogi z uszkodzeniami, które będą wymagać napraw. Również elementy zabudowy kuchennej zostaną ściśle zintegrowane z elementami zabudowy (w tym w szczególności z meblami w zabudowie) i trwale połączone z instalacją elektryczną. Elementy będą trwale związane z danym lokalem poprzez specjalne mocowania i wykonane struktury (elementy stalowe), wykorzystujące w istotny sposób elementy konstrukcyjne danego lokalu (a w konsekwencji budynku). Meble w zabudowie stanowią części składowe budynku (lokalu mieszkalnego). Wykazują one bowiem nierozerwalny związek z budynkiem będąc jego częścią składową. Demontaż wskazanych wyżej elementów faktycznie pozbawiłby budynek funkcji mieszkalnej (z perspektywy użyteczności). Stanowisko takie zostało potwierdzone przez Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26.11.2020 r., III SA/Wa 1130/20, LEX nr 3114016. Jak orzekł sąd: „Z zabudową meblową o charakterze trwałym mamy do czynienia także wówczas, gdy demontaż takiej zabudowy powoduje uszkodzenie elementów tej zabudowy, a także uszkodzenia trwałych elementów konstrukcyjnych budynku (lokalu), wynikające z usunięcia mocowania elementów meblowych, natomiast sama konstrukcja budynku rozumiana jako fundament, nadproża, stropy, ściany, dach nie doznaje uszczerbku poprzez fakt demontażu mebli. W tym kontekście mebli do zabudowy, który następuje z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu), i który jednocześnie nie pozwala na swobodne przemieszczanie mebli bez uszkodzenia ścian, uzasadnia przyjęcie, że taka zabudowa ma cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas”. Ponadto jak podniósł Sąd w wyroku: „W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazano wprawdzie, że modernizacją jest takie wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, które stanowiłoby wraz z zabudową określoną funkcję użytkową, nie warunkuje się jednak tego wykorzystaniem dodatkowych materiałów budowlanych, jak cegły czy płyty kartonowo-gipsowe ani koniecznością uszkodzenia konstrukcji budynku przy usuwaniu trwałej zabudowy meblowej. Nieuzasadnione jest odwoływanie się do definicji słownikowych pojęć takich jak „remont", „instalacja", czy „montaż" i wyprowadzanie z nich takich wniosków, że modernizacja może dotyczyć jedynie elementów konstrukcyjnych budynku. Należy przypomnieć, że w uchwale o sygn. akt I FPS 2/13, która stosownie do art. 269 § 1 p.p.s.a. wiąże Sąd w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów meblowych w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części, bowiem po trwałym połączeniu tych komponentów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części podnoszą one standard takiego obiektu. Na marginesie można wskazać, że art. 47 § 2 k.c., określa jako część składową nie tylko to, co nie może być od rzeczy odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, ale także to, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączanego. Tym bardziej nie uzasadnia to stanowiska o tym, że za modernizację można uznać tylko taką zabudowę, usunięcie której doprowadzi do uszkodzenia konstrukcji budynku”. Zgodnie z powyższą argumentacją Wnioskodawca słusznie zaliczył elementy zabudowy, trwale połączone z budynkiem jako jego części składowe, a tym samym jako ulepszenia. Suma wydatków na części składowe nieruchomości wyniosła więcej, niż 10.000,00 zł w skali roku. Wobec powyższego wydatki poniesione na te przedmioty powinny zostać zaliczone do „ulepszeń”, a w konsekwencji do wartości początkowej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych w zakresie:

zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków związanych z: ubezpieczeniem na życie, ubezpieczeniem nieruchomości, niezamortyzowaną częścią wartości tej nieruchomości, całkowitą spłatą kredytu oraz wykreśleniem hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości – jest nieprawidłowe,
w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

pozarolnicza działalność gospodarcza,
odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,
jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy: przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak wynika z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 14 ust. 2c powoływanej ustawy: do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Należy przy tym wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego. W tym przypadku należy się odwołać do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Jak wynika z pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że − co do zasady − przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości o charakterze mieszkalnym wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważająca działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawcę to PKD 68.20.Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca pozostaje w małżeńskiej wspólności majątkowej. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to skala podatkowa. W marcu 2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli nieruchomość do majątku prywatnego – przedwojenny dom jednorodzinny do całkowitego remontu. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnęli kredyt hipoteczny na to przedsięwzięcie. Po doprowadzeniu budynku do stanu kompletności oraz gotowości do użytku Wnioskodawca w październiku 2019 r. wprowadził nieruchomość do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość została sprzedana 22 marca 2020 r. Sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Mając na uwadze opis zaistniałego stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w omawianej sprawie z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego, nie powstanie przychód z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyjątek zawarty we wskazanym wyżej art. 14 ust. 2c ww. ustawy.

Skutki podatkowe opisanej w złożonym wniosku sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym przychód ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a powołanej ustawy powstaje wtedy, gdy ich odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym je nabyto lub wybudowano. Tym samym, dla ustalenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanej we wniosku istotne znaczenie ma data jej nabycia.

Z opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że dom jednorodzinny został nabyty przez Wnioskodawcę i jego małżonkę w marcu 2019 r. Natomiast sprzedaż nieruchomości nastąpiła 22 marca 2020 r., a więc sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji odpłatne zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy koszty jakie Wnioskodawca poniósł w związku z nabyciem nieruchomości takie jak:

wynagrodzenie agenta nieruchomości,
wynagrodzenie za sporządzenie umowy przedwstępnej,
taksa notarialna oraz podatek od czynności cywilnoprawnych,
nabycie ubezpieczenia na życie oraz ubezpieczenia nieruchomości,
niezamortyzowana część wartości tej nieruchomości,
koszty związane z całkowitą spłatą kredytu,
koszt wykreślenia hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości,

będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o PIT.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy: podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do takich kosztów można zaliczyć m.in.:

związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego;
prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości;
koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości;
wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy sprzedaży;
opłatę notarialną, koszty i opłaty sądowe, związane z odpłatnym zbyciem.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ww. ustawy, bowiem przedstawiony lokal mieszkalny został nabyty odpłatnie.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy: koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy: wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia zgodnie z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczyć można:

udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia;
udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania, których wysokość ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia zbywanej nieruchomości powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość tej zbywanej nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że skoro wydatek w jakiś sposób z różnych względów towarzyszy, np. nabyciu, to należy uznać go za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na nabycie bądź wytworzenie zbywanej nieruchomości lub prawa, podobnie jak nie każdy wydatek będzie uznany za nakład na nieruchomość zwiększający jej wartość. Określając zatem koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę tylko te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód i zostały wymienione w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w omawianej sprawie dochodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jest różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. – co do zasady – wartością nieruchomości wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania tego przychodu ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy obejmującymi udokumentowane koszty nabycia nieruchomości: cenę nabycia nieruchomości, wynagrodzenie za sporządzenie umowy przedwstępnej, prowizję biura nieruchomości przy zakupie nieruchomości, opłaty notarialne dotyczące czynności nabycia nieruchomości, podatki obciążające Wnioskodawcę z tytułu czynności jej nabycia (podatek od czynności cywilnoprawnych). Dochód ten podlega opodatkowaniu według stawki podatku wynoszącej 19%, stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do wydatku poniesionego przez Wnioskodawcę dotyczącego wynagrodzenia za sporządzenie umowy przedwstępnej należy wskazać, że umowa przedwstępna jest instytucją prawa zobowiązań służącą stronom, które dążą do zawarcia określonej umowy, ale z różnych powodów nie chcą lub nie mogą jej zawrzeć, a pragną zapewnić sobie jej zawarcie w przyszłości. Można powiedzieć, że umowa przedwstępna tworzy swoisty mechanizm obligacyjny i organizuje tym samym proces zawierania umowy.

Biorąc pod uwagę cytowany art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że do kosztów nabycia domu mieszkalnego można zaliczyć wydatki bezpośrednio związane z zakupem nieruchomości, takie jak np. cena wynikająca z aktu notarialnego, koszty sporządzenia aktu notarialnego, jeżeli poniósł je nabywca, a także inne wydatki konieczne, aby transakcja nabycia nieruchomości doszła do skutku.

W kontekście powyższego, zasadnym jest więc przyjąć, że opłaty notarialne poniesione w związku z zawarciem umowy przedwstępnej mogą stanowić „udokumentowane koszty nabycia”, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Nie wszystkie wydatki wymienione przez Wnioskodawcę mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, poniesionych wydatków na: nabycie ubezpieczenia na życie, ubezpieczenia nieruchomości, całkowitą spłatę kredytu oraz kosztów wykreślenia hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości, tutejszy Organ wskazuje, że mając na uwadze treść przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowiącego odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów), wydatki związane z kredytem zaciągniętym na poczet zakupu przez Wnioskodawcę domu jednorodzinnego nie stanowią kosztów uzyskania przychodu z tytułu jego odpłatnego zbycia. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup sprzedanego domu mieszkalnego, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jego nabycie, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Wydatki te wynikają bowiem wyłącznie z faktu nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości za środki z kredytu bankowego. Nie są to zatem w żadnym wypadku koszty nabycia tej nieruchomości, tylko koszty na jakie podatnik godzi się w momencie zawierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na jej zakup i nie zmieni tego fakt, niekwestionowany przez tutejszy Organ, że celem kredytu był zakup domu jednorodzinnego.

Stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, np.: wyrok NSA z dnia 8 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1203/11, wyrok NSA z dnia 15 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1299/11, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 960/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1084/11, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 960/10.

W wyroku z dnia 15 lutego 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że „(…) kosztem nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu będzie więc cena nabycia nieruchomości określona w akcie notarialnym, wraz z kosztami tegoż aktu notarialnego (…). Według art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest udokumentowany koszt wyłącznie związany z nabyciem nieruchomości lub prawa majątkowego, a nie koszt uzyskania przychodu związany z określonym źródłem przychodu (…). Zaciągnięcie kredytu jest więc sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny nabywanej nieruchomości a kosztem uzyskania przychodu nie są w świetle art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty spłaty kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu nieruchomości, lecz wyłącznie koszty nabycia tej nieruchomości (…).”

W odniesieniu natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii czy może niezamortyzowaną część wartości nieruchomości uznać za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Organ ponownie przypomina, że powyższy przepis jest regulacją szczególną, która w sposób wyczerpujący określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy. Koszty uzyskania przychodów w tym zakresie zostały sprecyzowane przez ustawodawcę poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że art. 22 ust. 6c ww. ustawy nie przewiduje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części wartości nieruchomości.

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z cytowanym wcześniej art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Reasumując – koszty jakie Wnioskodawca poniósł w związku z nabyciem nieruchomości, takie jak: wynagrodzenie agenta nieruchomości, wynagrodzenie za sporządzenie umowy przedwstępnej, taksę notarialną poniesioną w związku z umową nabycia nieruchomości oraz podatek od czynności cywilnoprawnych poniesiony od transakcji nabycia nieruchomości, stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o PIT. Natomiast koszty jakie Wnioskodawca poniósł w związku z nabyciem nieruchomości, tj.: ubezpieczenie na życie, ubezpieczenie nieruchomości, niezamortyzowana część wartości tej nieruchomości, koszty związane z całkowitą spłatą kredytu oraz koszt wykreślenia hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii, czy wydatki jakie Wnioskodawca poniósł w związku z wyposażeniem nieruchomości, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też ulepszenia środka trwałego w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że poniósł koszty wyposażenia mieszkania w przedmioty ruchome oraz części składowe nieruchomości. Nabyte wyposażenie stanowiły: piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, meble, półki, biurka, zabudowa kuchenna, kuchenka, zlewozmywak, krzesła, grzejniki, brodzik, karnisze z zasłonami, regały, rolety, lodówki (3 szt.), pralka, lampy i żyrandole, zabudowa w łazience, zestawy WC, umywalki z szafkami i pozostałych drobnych elementów wyposażenia mieszkania (kolumny natryskowe, mydelniczki, uchwyty na papier, szczotki do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarki do bielizny, baterie, lustra, sztućce, kosze na śmieci, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka, profile wykończeniowe, listwy wykończeniowe, itp.). W ramach powyższego wyposażenia część składową nieruchomości, trwale z nią połączone stanowią piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, niektóre meble (zabudowy kuchenne i łazienkowe), brodziki, umywalki, grzejniki, kuchenka, zlewozmywaki, lampy i żyrandole, listwy i profile wykończeniowe, oprawy sufitowe, zestawy WC. Wnioskodawca potraktował te części składowe jako ulepszenia i dodał sumę wydatków na nie poniesionych do wartości początkowej nieruchomości. Wnioskodawca pozostałą część z wymienionych przedmiotów zaliczył jako wydatki na poczet kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodów z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodów z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością ‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały, musi:

stanowić własność lub współwłasność podatnika,
zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,
być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 tej ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo ‒ w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Co warte podkreślenia w kontekście niniejszej sprawy – jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony jest od sposobu ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 omawianej ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ponadto należy wskazać, że wydatki, które zostały poniesione w celu przystosowania środka trwałego do używania (wykorzystywania go w działalności gospodarczej), niezbędne do uczynienia z niego składnika majątku kompletnego i zdatnego do użytku, stanowią element ceny nabycia środka trwałego (art. 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Od powyższych wydatków należy odróżnić wydatki poniesione na ulepszenie środków trwałych (a więc składników majątku spełniających definicję środków trwałych i ujętych już w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), które powiększają wartość początkową tych środków trwałych, zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy.

W przypadku Wnioskodawcy wydatki na trwale związane z nieruchomością, tj. wydatki poniesione na piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, niektóre meble (zabudowy kuchenne i łazienkowe), brodziki, umywalki, grzejniki, kuchenka, zlewozmywaki, lampy i żyrandole, listwy i profile wykończeniowe, oprawy sufitowe, zestawy WC poniesione zostały przed wprowadzeniem nieruchomości do środków trwałych, a więc stanowią element ceny nabycia środka trwałego.

W odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z zakupem elementów wyposażenia, takich jak: meble, półki, biurka, krzesła, karnisze z zasłonami, regały, rolety, lodówki (3 szt.), zestawy WC, kolumny natryskowe, mydelniczki, uchwyty na papier, szczotki do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarki do bielizny, baterie, lustra, sztućce, kosze na śmieci, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka, należy zauważyć, że wydatki te nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Należy jednak podkreślić, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy. Na podatniku zatem spoczywa obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu.

Uwzględniając powyższe należy wskazać, że elementy wyposażenia domu nabyte na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej można uznać za wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z tym wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę trwale związane z nieruchomości, tj. piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, niektóre meble (zabudowy kuchenne i łazienkowe), brodziki, umywalki, grzejniki, kuchenka, zlewozmywaki, lampy i żyrandole, listwy i profile wykończeniowe, oprawy sufitowe, zestawy WC zwiększają wartość początkową środka trwałego i są kosztem uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Natomiast przedmioty ruchome, takie jak: meble, półki, biurka, krzesła, karnisze z zasłonami, regały, rolety, lodówki (3 szt.), zestawy WC, kolumny natryskowe, mydelniczki, uchwyty na papier, szczotki do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarki do bielizny, baterie, lustra, sztućce, kosze na śmieci, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka są kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Wnioskodawca, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla współwłaściciela sprzedanej nieruchomości – żony Wnioskodawcy, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin