Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-1.4011.516.2021.2.ISL
z 6 września 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 sierpnia 2021 r. (data wpływu 19 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box), uzupełniony pismem z dnia 12 sierpnia 2021 r. (data wpływu 19 sierpnia 2021 r.), na wezwanie Organu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Na potrzeby wniosku, określenie „Zamawiający” oznacza polską spółkę prawa handlowego zajmującą się tworzeniem i rozwojem oprogramowania na rzecz podmiotów trzecich. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy, w charakterze podwykonawcy usługi polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania oraz na opracowaniu dokumentacji systemów, materiałów informacyjnych i marketingowych, w tym tekstów i/lub filmów wideo, na rzecz Zamawiającego, na podstawie zawartej z nim ramowej umowy o świadczenie usług. Oprogramowanie jest tworzone i rozwijane na zlecenie klientów Zamawiającego. Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zamawiający prowadzi działalność usługową w branży programistycznej i komputerowej, polegającą w szczególności na projektowaniu oprogramowania i aplikacji, a także na ich rozwijaniu i ulepszaniu dla klientów docelowych Zamawiającego, którzy prowadzą działalność na rynkach całego świata. Fachowa wiedza programistów współpracujących z Zamawiającym, w tym Wnioskodawcy, umożliwia poprawę wyników biznesowych przedsiębiorców oraz start-upów. Większość klientów Zamawiającego pochodzi z Niemiec, Skandynawii, Stanów Zjednoczonych Ameryki oraz Wielkiej Brytanii. Efektem pracy Wykonawcy jest nowe oprogramowanie lub nowe funkcjonalności oprogramowania, tworzone przy wykorzystaniu istniejących technologii informatycznych (języków programowania, bibliotek, frameworków). Tworzenie i rozwój oprogramowania przez Wnioskodawcę następuje w oparciu o stworzony przez Niego kod źródłowy. Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawcę oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych oraz/lub nowych technologii, które mogą zmienić znane do tej pory rozwiązania. Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca powstaje w wyniku Jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu kodu źródłowego. Aby kod źródłowy spełniał indywidualne potrzeby Zamawiającego, musi być każdorazowo opracowany w inny sposób. Każdy kod źródłowy należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Zatem, stworzone, ulepszone i rozwijane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez Niego czynności - w drodze własnych doświadczeń oraz testów, wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku Oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych). Wnioskodawca podkreśla, że wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych, ani okresowych zmian wprowadzanych do Oprogramowania. Stałe, systematyczne oraz kreatywne tworzenie przez Wnioskodawcę Oprogramowania nie może być uznane za jednorazową lub rutynową czynność. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza, obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Jego działalności gospodarczej - jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe. Dodatkowo, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez Niego Oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca:

1. powstają programy komputerowe, które są rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór (dalej jako „Utwór”), który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.);
2. są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ww. ustawy.
   
   

Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegające na tworzeniu nowego kodu źródłowego stanowiącego uzupełnienie istniejącego Oprogramowania, dotyczą poszerzenia o nowy kod źródłowy Oprogramowania zarówno wytworzonego przez Wnioskodawcę, jak i takiego uzupełnienia Oprogramowania, którego On nie wytworzył. Podkreślić należy, że w zakresie rozwijania/ulepszania Oprogramowania przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do zmiany istniejącego już kodu źródłowego, a do jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie dopełnienie, dodatkowy element kodu, który już wcześniej istniał. Skoro więc dochodzi do powstania nowego kodu źródłowego, który nie modyfikuje już istniejącego, ale powoduje powstanie nowych funkcjonalności lub nowych sposobów działania to należy uznać, że również w przypadku rozwoju lub ulepszenia oprogramowania mamy w istocie do czynienia z nowym programem komputerowym (zgodnie z definicją Słownika PWN: „program [gr.]. inform. przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer”. Zgodnie z umową, Wnioskodawca z chwilą przyjęcia przez Zamawiającego poszczególnych Utworów, przenosi na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy (tj. Utworów) - określonego w zamówieniu i akceptacji wykonania zamówienia programu komputerowego (komponentu, funkcjonalności, aplikacji), na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres. Przekazanie Utworów następuje niezwłocznie po ich ukończeniu przez Wnioskodawcę. Z chwilą przejścia na Zamawiającego majątkowych praw autorskich Utworów, następuje też przeniesienie na niego praw do nośnika, na jakim zostały one zapisane. Zgodnie z zawartą z Zamawiającym umową, Zamawiający, w ramach wynagrodzenia umownego, nabywa od Wnioskodawcy, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo, Wnioskodawca upoważnia Zamawiającego do wykonywania swoich autorskich praw osobistych. Wnioskodawca także zezwala Zamawiającemu na wykonywanie zależnych praw autorskich. Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód nie dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi. Zamawianie tworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych następuje poprzez indywidualne ustalenia dokonywane na bieżąco z Zamawiającym. Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, strony potwierdzają zakres wykonanych usług przy pomocy oświadczeń pełniących rolę protokołów zdawczo-odbiorczych. Rodzaj i ilość stworzonych programów komputerowych jest wskazywana w ww. protokołach. Odbiór Utworów następuje w terminie 14 dni od daty przekazania ich Zamawiającemu przez Wnioskodawcę. Kod źródłowy umieszczany jest na bieżąco w repozytorium własnym Zamawiającego lub jego klienta. Zdarza się, że w ramach świadczonych usług, Wnioskodawca wykonuje usługi, które nie polegają na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (udział w spotkaniach wewnętrznych, usługi utrzymaniowe, itp.). Wnioskodawca wystawia Zamawiającemu faktury VAT za zlecone usługi w miesięcznych okresach, z jedną pozycją „programowanie systemów informatycznych”. Faktura Vat zostaje doręczona Zamawiającemu do 5-tego dnia miesiąca, w którym nastąpić ma zapłata. Wnioskodawca dodatkowo, w ramach swojej działalności gospodarczej, poza usługami świadczonymi na rzecz Zamawiającego, zajmuje się także tworzeniem gier publikowanych na platformach …. i ….. oraz nagrywaniem dźwięków, które będą sprzedawane przez Internet, jednakże osiągane z tego tytułu dochody nie będą objęte ulgą IP Box. Składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy są odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności wobec osób trzecich. Czynności zlecone Wnioskodawcy na podstawie wskazanej we wniosku umowy o współpracy, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca także jako wykonujący czynności opisane we wniosku ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. (poprzez złożenie stosownej korekty po otrzymaniu pozytywnej indywidualnej interpretacji podatkowej) oraz 2021 r., rozumieć należy przez to opodatkowanie ww. stawką dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca od 24 lipca 2013 r. prowadzi działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca w 2020 r. poniósł opisane poniżej koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

1. koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (m. in. dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery);
2. koszt abonamentu za telefon oraz Internet - dokumentowany w postaci faktur VAT wystawionych przez dostawców tych usług;
3. koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa, koszty niezbędnych przeglądów, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód;
4. koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy);
5. koszt wyposażenia biura (biurko ergonomiczne).
   
   

Wnioskodawca w 2021 r. planuje ponieść opisane poniżej koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

1. koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (m. in. dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery, karty pamięci);
2. koszt komputera;
3. koszt abonamentu za telefon oraz Internet - dokumentowany w postaci faktur VAT wystawionych przez dostawców tych usług;
4. koszt obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy);
5. koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa, koszty niezbędnych przeglądów, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód.
   
   

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, abonamentu za telefon oraz Internet, obsługi księgowości, użytkowania samochodu oraz wyposażenia biura. Wnioskodawca, nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (m.in. dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery, karty pamięci), które umożliwiają mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym Oprogramowaniem. Kluczowe dla Wnioskodawcy pozostają także ponoszone przez Niego opłaty abonamentowe na telefon oraz Internet, używane przez Niego w celach służbowych, niezbędne do pozostawania w stałym kontakcie z Zamawiającym oraz do testowania oprogramowania działającego w trybie online. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem Jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt utrzymania i użytkowania samochodu (w tym koszt paliwa, niezbędnych przeglądów, napraw, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach dojazdu do biura Zamawiającego celem pracy nad Oprogramowaniem. Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego oprogramowaniem w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, na który składają się odpowiednie meble - biurko zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem - umożliwiające wydajną i wygodną wielogodzinną pracę, w warunkach siedzących, nad ww. Oprogramowaniem. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania. Dodatkowo, wszystkie ww. wydatki zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność gospodarczą związaną z wytwarzaniem, ulepszaniem (rozwijaniem) oprogramowania komputerowego lub jego części, tj. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa we wniosku. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2020 r. prowadzi na bieżąco, szczegółową, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów na Zamawiającego).

W ewidencji tej są wyodrębnione:

1. przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących programy komputerowe na Zamawiającego, odrębnie dla każdego miesiąca;
2. zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów;
3. dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w pkt a) i b).
   
   

Ww. ewidencja jest prowadzona przez Wnioskodawcę na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia/ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencja prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W piśmie z dnia 30 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzona przez Niego działalność jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, z późn. zm.). Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.). Na podstawie umowy zawartej z Zamawiającym Wnioskodawca udziela Zamawiającemu zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania i przenosi na Zamawiającego prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija Oprogramowanie, Wnioskodawca nie jest jego właścicielem, ani też współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego Oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Wspomniane rozwijanie Oprogramowania odbywa się na podstawie umowy zawartej z Zamawiającym. Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego, stanowiącego uzupełnienie istniejącego Oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienie poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie uzupełnienie kodu już istniejącego. Art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z którego dochody mogą podlegać opodatkowaniu 5% na podstawie art. 30ca ust. 1, stanowi autorskie prawo do programu komputerowego. Zgodnie z definicją podaną przez Encyklopedię PWN - program komputerowy - to „przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer. W trakcie cyklu opracowywania program przyjmuje kilka postaci: postać źródłowa stanowi algorytm zapisany tekstowo w pewnym języku programowania - w sposób niezależny od komputera, na którym program ma być wykonywany; postać binarna albo relokowalna powstaje po skompilowaniu (kompilacja) i zawiera ciąg instrukcji języka wewnętrznego konkretnego komputera, wartości zapisywane w pamięci (np. stałe liczbowe i tekstowe) oraz dodatkowe informacje niezbędne do współpracy z innymi programami, postać ładowalna lub wykonywalna powstaje w wyniku scalenia programu z wykorzystywanymi przezeń procedurami i zawiera dokładny początkowy obraz pamięci, który jest ładowany do pamięci komputera, w celu zainicjowania wykonywania programu w środowisku zdefiniowanym przez pewien proces (inform.)” (źródło: https://.....). Każdy ciąg czynności (a więc napisany kod źródłowy) stanowi nowy program. Zatem działania opierające się na ulepszeniu lub rozwinięciu istniejącego Oprogramowania, poprzez uzupełnienie go o nowo napisany kod w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego, który staje się częścią większego Oprogramowania już istniejącego. Prawa autorskie do tak zdefiniowanych utworów powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających Oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku. Ulepszenia i modyfikacje, dokonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego. Nowy kod źródłowy staje się częścią większego, istniejącego wcześniej Oprogramowania. Każdy ciąg czynności (wytworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy) stanowi nowe prawo własności intelektualnej - nowy program komputerowy. Ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go nowo napisanym kodem, w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (nowych kodów oraz algorytmów w językach programowania). Prawa autorskie do zdefiniowanych powyżej utworów, powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających Oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku tj. przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu na Zamawiającego. Natomiast w przypadku, gdyby Wnioskodawca dokonywał ulepszeń i modyfikacji polegających na poprawie tj. „nadpisaniu” istniejącego już kodu źródłowego to należy uznać, że dochodzi do powstania utworu zależnego, do którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe na Zamawiającego i z tytułu tego przeniesienia autorskich praw majątkowych uzyskuje dochód („Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz”, red. dr Arkadiusz Michalak, CH Beck, Warszawa 2019: „Utworem zależnym zatem ma szansę być zarówno dokończenie nieukończonego jeszcze (ale objętego już ochroną) utworu, jak i kontynuacja gotowego utworu”). W związku z powyższym, Wnioskodawcy nie przysługuje licencja wyłączna do korzystania z tego prawa kwalifikowanego, ani nie staje się On właścicielem/współwłaścicielem tego Oprogramowania. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia Oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Jeśli Wnioskodawca dokonuje ulepszenia/modyfikacji Oprogramowania, którego On nie wytworzył, poprzez Jego uzupełnienie, tj. poprzez wytworzenie nowego kody źródłowego, to stanowi on utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia Oprogramowania, bądź jego części, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do ulepszenia/rozwinięcia Oprogramowania na rzecz Zamawiającego w sposób opisany we wniosku. W związku z ulepszeniem/modyfikacją ww. Oprogramowania, Wnioskodawca osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest autorskie prawo do programu komputerowego i jak wskazano we wniosku właśnie z wytworzeniem lub ulepszeniem tego konkretnego kwalifikowanego IP wiążą się wymienione we wniosku koszty. Wnioskodawca ponosi wymienione koszty w związku z tworzeniem każdego Oprogramowania, które powstaje w ramach Jego jednoosobowej działalności gospodarczej (poniesione koszty w równym stopniu są konieczne dla wytworzenia każdego Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca, nie byłby w stanie wytwarzać, ulepszać, czy modyfikować Oprogramowania bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. W celu wytwarzania, ulepszania, czy modyfikowania Oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery, karty pamięci), które umożliwiają Mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym Oprogramowaniem, a także pozwalają na komunikację z Zamawiającym oraz na bezpieczne przechowywanie Oprogramowania. Kluczowe dla Wnioskodawcy w celu wytwarzania, ulepszania, czy modyfikowania Oprogramowania pozostają także ponoszone przez Niego opłaty abonamentowe na telefon oraz Internet, używane przez Niego w celach służbowych, niezbędne do pozostawania w stałym kontakcie z Zamawiającym oraz do testowania Oprogramowania działającego w trybie online. W celu wytwarzania, ulepszania, czy modyfikowania Oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem Jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt utrzymania i użytkowania samochodu (koszt paliwa, niezbędnych przeglądów, napraw, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach dojazdu do biura Zamawiającego celem pracy nad Oprogramowaniem, aby wytwarzać, ulepszać, czy modyfikować Oprogramowanie. Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego Oprogramowaniem, a zatem wytwarzać, ulepszać czy modyfikować Oprogramowanie w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, na który składają się odpowiednie meble - biurko zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem - umożliwiające wydajną i wygodną wielogodzinną pracę, w warunkach siedzących, nad ww. Oprogramowaniem. Wnioskodawca, nie byłby w stanie osiągać dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. W celu osiągania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery, karty pamięci) które umożliwiają Mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym Oprogramowaniem, a także pozwalają na komunikację z Zamawiającym oraz na bezpieczne przechowywanie Oprogramowania. Kluczowe dla Wnioskodawcy w celu osiągania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostają także ponoszone przez niego opłaty abonamentowe na telefon oraz Internet, używane przez Niego w celach służbowych, niezbędne do pozostawania w stałym kontakcie z Zamawiającym oraz do testowania Oprogramowania działającego w trybie online. W celu uzyskiwania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt utrzymania i użytkowania samochodu (koszt paliwa, niezbędnych przeglądów, napraw, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach dojazdu do biura Zamawiającego celem pracy nad Oprogramowaniem, aby osiągać dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego Oprogramowaniem, a zatem osiągać dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, na który składają się odpowiednie meble - biurko zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem - umożliwiające wydajną i wygodną wielogodzinną pracę, w warunkach siedzących, nad ww. Oprogramowaniem. Wnioskodawca, nie byłby w stanie osiągać przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w obszarze IT bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy nad Oprogramowaniem musi być sprzętem najnowszej generacji. Wnioskodawca posiada samochód marki Opel ….., Rok modelowy: 2018, Kod silnika: …. W związku z zakupem mebli na wyposażenie biura Wnioskodawca poniósł tylko wydatek na biurko ergonomiczne. Sprzęt komputerowy, który zakupił/zakupi Wnioskodawca nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności. Może się zdarzyć, że sprzęt komputerowy Wnioskodawcy będzie wykorzystywany również do działalności innej niż działalność badawczo-rozwojowa, tj. do usług informatycznych w ramach, których nie powstaje kwalifikowane IP. W takim przypadku, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca uznaje, że powinien uznać koszt sprzętu wskazany we wniosku nie w całości jako koszt kwalifikowany, ale proporcjonalnie do stosunku swoich dochodów w skali roku z kwalifikowanego IP oraz z pozostałych usług informatycznych. Wyodrębnienie wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego dokonywane jest w następujący sposób - Wnioskodawca wystawia Zamawiającemu co miesiąc faktury VAT z jedną pozycją - programowanie systemów informatycznych. Zdarza się, że w ramach świadczonych usług, Wnioskodawca wykonuje usługi, które nie polegają na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (udział w spotkaniach projektowych oraz w spotkaniach wewnętrznych, itp.). W takim przypadku usługi te objęte są wprawdzie w tej samej pozycji na fakturze co usługi związane z bezpośrednim stworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jednakże ich wyodrębnienie następuje podczas potwierdzenia zakresu wykonanych usług przy pomocy oświadczeń pełniących rolę protokołów zdawczo-odbiorczych. Rodzaj i ilość stworzonych programów komputerowych jest wskazywana właśnie w opisanych protokołach zdawczo-odbiorczych i na ich podstawie możliwe jest wyodrębnienie wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego od pozostałej części wynagrodzenia Wnioskodawcy. Pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną stawkę 5% podatku Wnioskodawca osiągnął po dniu 1 stycznia 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu?
2. Czy wymienione we wniosku w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na: komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, abonament za telefon oraz Internet, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu oraz wyposażenie biura, stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
3. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” kosztu komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, abonamentu za telefon oraz Internet, obsługi księgowości, użytkowania samochodu oraz wyposażenia biura?
4. Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, abonamentu za telefon oraz Internet, obsługi księgowości, użytkowania samochodu oraz wyposażenia biura, w takim procencie jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w skali roku?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko do pytania Nr 2 i Nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione przez Niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się:

• badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
  

• badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
  
  

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego ponoszone przez Niego wydatki oraz wydatki, które w przyszłości będzie ponosić stanowią koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność. Wnioskodawca, nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej, a zatem tworzyć oprogramowania bez profesjonalnego komputera, który, aby zapewnić najwyższą jakość pracy musi być sprzętem najnowszej generacji. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, której celem jest tworzenie i rozwijanie oprogramowania, Wnioskodawca musi ponosić koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych (dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery, karty pamięci) które umożliwiają mu sprawną, wygodną i efektywną pracę nad tworzonym oprogramowaniem, a także pozwalają na komunikację z Zamawiającym oraz na bezpieczne przechowywanie Oprogramowania.

Kluczowe dla Wnioskodawcy pozostają także ponoszone przez Niego opłaty abonamentowe na telefon oraz Internet, używane przez Niego w celach służbowych, niezbędne do pozostawania w stałym kontakcie z Zamawiającym oraz do testowania oprogramowania działającego w trybie online. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej opierającej się na tworzeniu Oprogramowania Wnioskodawca musi ponosić opłaty na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem Jego księgowości oraz prowadzeniem prawidłowej odrębnej ewidencji na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca musi także ponosić koszt utrzymania i użytkowania samochodu (koszt paliwa, niezbędnych przeglądów, napraw, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód), koniecznego do przemieszczania się w celach zawodowych, przede wszystkim w celach dojazdu do biura Zamawiającego celem pracy nad Oprogramowaniem. Wnioskodawca także nie mógłby pracować nad wytwarzanym przez Niego Oprogramowaniem w nieodpowiednich warunkach, dlatego też ponosi koszt wyposażenia biura, na który składają się odpowiednie meble - biurko zapewniające ergonomiczną pracę przed komputerem - umożliwiające wydajną i wygodną wielogodzinną pracę, w warunkach siedzących, nad ww. Oprogramowaniem. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem Oprogramowania.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych:

• z dnia 17 kwietnia 2020 r., Nr 0115-KDIT1.4011.36.2020.2.MN,
  

• z dnia 24 kwietnia 2020 r., Nr 0115-KDIT1.4011.46.2020.2.MST,
  

• z dnia 21 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.
  
  

Ad. 3.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

[(a+b)x 1,3]/(a+b+c+d)

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza On wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

• kosztu sprzętu i akcesoriów komputerowych (dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery, karty pamięci);
  

• kosztu komputera;
  

• kosztu abonamentu za telefon oraz Internet - dokumentowanego w postaci faktur VAT wystawionych przez dostawców tych usług;
  

• kosztu obsługi księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy);
  

• kosztu użytkowania samochodu - na który składają się: koszty zakupu paliwa, koszty niezbędnych przeglądów, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód;
  

• kosztu wyposażenia biura.
  
  

Art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych oraz ponoszonych w przyszłości, bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, abonament za telefon oraz Internet, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu oraz wyposażenie biura. Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania; przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co istotne, zgodnie z art. 30 ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na: komputer, sprzęt i akcesoria komputerowe, abonament za telefon oraz Internet, obsługę księgowości, użytkowanie samochodu oraz wyposażenie biura, do litery „a” wskaźnika nexus.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że koszty komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, abonamentu za telefon oraz Internet, obsługi księgowości, użytkowania samochodu oraz wyposażenia biura w równym stopniu są przez Niego wykorzystywane zarówno w tej części Jego działalności, która jest związana z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak też w celu świadczenia innych usług na rzecz Zamawiającego. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że koszty te powinny zostać zakwalifikowane do kosztów wskazanych w art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnione przy obliczaniu składnika nexus nie w całości, ale w części odpowiadającej procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę od Zamawiającego w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
   
   

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy, ulepsza i rozwija programy komputerowe lub ich części w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2. Wnioskodawca tworzy, ulepsza i rozwija programy komputerowe lub ich części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3. wytwarzane przez Wnioskodawcę programy komputerowe lub ich części, stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4. w wyniku podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności i działań polegających na rozwinięciu oprogramowania, tworzone są nowe kody i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. W efekcie rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania powstają odrębne od niego programy podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5. w związku z tworzeniem, ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
6. od dnia 1 stycznia 2020 r. prowadzona jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencja w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
   
   

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.), stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Zamawiającego, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia lub Wnioskodawca będzie dokonywał ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie Zamawiającego (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Reasumując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszane/modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za 2020 r. i będzie mógł skorzystać w zeznaniu za 2021 r. (przy założeniu, że Jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie) według 5% stawki podatku dochodowego.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia kosztów prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
  

• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
  

• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
  
  

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
  

• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
  

• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
  
  

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w 2020 r. i w 2021 r. na:

1. sprzęt i akcesoria komputerowe (m.in.: dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery);
2. abonament za telefon oraz Internet - dokumentowany w postaci faktur VAT wystawionych przez dostawców tych usług;
3. użytkowanie samochodu - na które składają się: koszt zakupu paliwa, koszty niezbędnych przeglądów, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód;
4. obsługę księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy),
5. wyposażenie biura (biurko ergonomiczne),

- o ile są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa.

Należy również podkreślić, że przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Zatem wydatki te ponoszone przez Wnioskodawcę, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Reasumując – wymienione w opisie sprawy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na:

1. sprzęt i akcesoria komputerowe (m.in.: dyski zewnętrzne, klawiatura, kable, słuchawki, mikrokontrolery);
2. abonament za telefon oraz Internet - dokumentowany w postaci faktur VAT wystawionych przez dostawców tych usług;
3. użytkowanie samochodu - na które składają się: koszt zakupu paliwa, koszty niezbędnych przeglądów, ubezpieczenia pojazdu oraz opłaty leasingowej za samochód;
4. obsługę księgowości (opłaty ponoszone na rzecz biura rachunkowego zajmującego się prowadzeniem księgowości Wnioskodawcy);
5. wyposażenie biura (biurko ergonomiczne)

- stanowią koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wobec powyższego, w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. komputera, sprzętu i akcesoriów komputerowych, abonamentu za telefon oraz Internet, obsługi księgowości, użytkowania samochodu oraz wyposażenia biura, w takim procencie jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w skali roku.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe różnić się będzie od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu/zdarzenia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.