Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-2.4011.547.2021.2.MB
z 20 września 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2021 r. (data wpływu 24 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

• jest nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania poniesionego wydatku na prowadzenie konta firmowego za koszt do obliczenia wskaźnika nexus,
• jest nieprawidłowe – w części dotyczącej braku możliwości rozliczenia dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% przy obliczaniu zaliczek na ten podatek,
• jest prawidłowe – w pozostałej części.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismami z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 9 sierpnia 2021 r.) oraz z 21 sierpnia 2021 r. (data wpływu 21 sierpnia 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 5.04.2021 r. złożył wniosek do CEIDG w sprawie rejestracji jednoosobowej działalności gospodarczej pod nazwą (…), świadczącej usługi pod kodami PKD 6201Z (przeważający) oraz PKD 6202Z (dodatkowy) oraz niebędącej czynnym płatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca rozlicza się na zasadach ogólnych, będąc jednocześnie zatrudnionym na umowę o pracę, podlegając z tytułu działalności wyłącznie obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu. Rozliczenie za rok 2020 dokonywane było wspólnie z współmałżonkiem, jak również ta sama forma rozliczenia planowana jest w ramach rozliczenia za rok bieżący.

W miesiącu kwietniu Wnioskodawca wziął udział jako oferent w postępowaniu związanym z zapytaniem ofertowym (…).

W chwili obecnej Wnioskodawca po wybraniu jego oferty jako najkorzystniejszej przez Zamawiającego jest na etapie realizacji umowy. Zakres ogólny wniosku Zamawiającego obejmuje (…).

W jego ramach prace ujęte w postępowaniu, w którym wziął udział Wnioskodawca, obejmują wykonanie „Dedykowanego oprogramowania (…)”.

W szczegółowych warunkach zamówienia Zamawiający wyszczególnia m.in. (…).

Dalsze doprecyzowanie zakresu prac zawarte jest w zawartej przez Zamawiającego i Wnioskodawcę umowie, stanowiąc m.in., że:

1. Przedmiotem umowy jest wykonanie przez Wykonawcę unikalnego programu komputerowego na zlecenie Zamawiającego („Program komputerowy”) oraz przeniesienie pełni autorskich praw majątkowych na Zamawiającego.
2. Program komputerowy spełniać będzie wymagania związane z obsługą wypracowywanych przez Zamawiającego innowacyjnych technologii.
   
   

W ramach umowy uregulowana została także kwestia wynagrodzenia, które płatne będzie jednorazowo z tytułu zbycia majątkowych prac autorskich do Programu, po zakończeniu prac i odbiorze przez Zamawiającego, na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury.

Szczegółowe zapisy umowy stanowią, iż z chwilą stworzenia w ramach wykonania umowy Utworu (lub jakiejkolwiek jego części) Wykonawca przenosi na Zamawiającego autorskie prawa majątkowe, a także prawa zależne do Utworu i wszystkich jego części, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, tj. na terytorium całego świata, na wszystkich polach eksploatacji, a w szczególności określonych w (…).

Dodatkowo, założona jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie uzyskała dotychczas żadnego dochodu, jak również w związku z wybraniem oferty Wnioskodawcy w postępowaniu Zamawiającego, nie jest planowane pozyskiwanie innych źródeł dochodu dla działalności przed ukończeniem prac dla Zamawiającego. W związku z tym w okresie realizacji prac wszystkie koszty ponoszone z tytułu działalności związane będą z wykonywaniem prac na rzecz zamówionego przez Zamawiającego programu komputerowego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

Czy Pana działalność w zakresie wykonywania, w ramach opisanego zamówienia, oprogramowania obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619), tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność Wnioskodawcy w kontekście przedmiotowego zamówienia oprogramowania wyczerpuje znamiona prac rozwojowych poprzez m.in. tworzenie nowego produktu w postaci dedykowanego oprogramowania, wykonywanego pod kątem określonych potrzeb Klienta, wynikających bezpośrednio z realizowanych przez Klienta prac B+R. Wykonywane oprogramowanie stanowi immamentną część wyjściowego produktu Klienta w postaci procesu wytwórczego i jako takie opiera się nie na połączeniu istniejących i powszechnie dostępnych modułów oprogramowania, lecz na wykonaniu przez Wnioskodawcę indywidualnego, celowanego w potrzeby oprogramowania. W szczególności oprogramowanie przedmiotowe nie ma charakteru ulepszenia istniejącego programu, od początku stanowiąc nowy, wyspecjalizowany produkt.

Czy Pana działalność w zakresie tworzenia opisanego programu komputerowego jest podejmowana w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia ww. oprogramowania jest prowadzona w sposób metodyczny, pozwalając zarówno na stosowanie posiadanej i nabywanej wiedzy w procesie wytwórczym, jak również jej poszerzanie w kontekście całokształtu działalności – tj. Wnioskodawca, nabywając celowaną wiedzę związaną z oprogramowaniem w zastosowaniach medycznych, znacząco zwiększa zasób wiedzy oraz potencjał działalności.

Czy wytwarzanie przez Pana oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wytwarzane oprogramowanie w całości jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej.

Czy efektem prowadzonych prac jest zaprojektowanie i stworzenie przez Pana produktu, który – w stosunku do dotychczasowej Pana działalności – ma nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy produkt ten w znacznym stopniu odróżnia się od tych dotychczas funkcjonujących w Pana ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej.

Efektem prac jest zaprojektowane i wytworzone oprogramowanie (produkt) o całkowicie nowym charakterze w ramach działalności, co wynika z faktu m.in., iż jest on pierwszym produktem działalności Wnioskodawcy (nowo otwarta działalność).

Czy wytwarzane przez Pana oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062).

Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062).

Czy:

1. usługi świadczone przez Pana dla Zamawiającego, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
   Organizacja i forma usług związana z przedmiotowym zamówieniem i wykonawstwem, w tym szczególnie miejsce i czas projektowania oraz wytwarzania oprogramowania, pozostają w gestii Wnioskodawcy, nie Zamawiającego,
2. wykonując te usługi, ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością,
   Wykonując ww. usługi, Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z prowadzoną działalnością.
3. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Pana oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi Pan czy zlecający wykonanie tych czynności.
   Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę ponosi Wnioskodawca.
   
   

Czy w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej poniósł Pan/zamierza Pan ponieść koszty, o których mowa w pytaniu nr 3, tj. np. zakup literatury fachowej, sprzętu komputerowego koniecznego do realizacji zadania, opłacenia usług księgowych, część kosztów paliwa w związku z użytkowaniem samochodu prywatnego; należy bowiem zauważyć, że w opisie sprawy nie wskazał Pan, że ponosi/zamierza ponieść jakiekolwiek koszty; informacje te – skoro mają stanowić przedmiot oceny Organu – winny znaleźć odzwierciedlenie w opisie zdarzenia przyszłego, gdyż interpretacja musi odnosić się do skonkretyzowanego zdarzenia, co do którego zakłada Pan, że wystąpi w przyszłości; interpretacja nie może natomiast odnosić się do sytuacji czysto hipotetycznych, zagadnień sformułowanych jedynie w celu poglądowym i przykładowym.

Co należy rozumieć pod pojęciem zakupu literatury fachowej.

Co należy rozumieć pod pojęciem sprzętu komputerowego.

Czy poszczególne koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zostały faktycznie poniesione na prowadzoną przez Pana działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; prosimy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu każdego ze wskazanych wydatków z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania.

W związku z upływem czasu od złożenia wniosku o interpretację, wzmiankowane koszty w pierwotnym wniosku określane jako planowe, zostały faktycznie poniesione w toku wykonywania usług związanych z przedmiotowym zamówieniem.

Uszczegóławiając, Wnioskodawca poniósł następujące koszty:

• koszty w postaci zakupu literatury związanej z uczeniem maszynowym i sztuczną inteligencją, związanej z informatyką w zastosowaniach medycznych oraz modelowaniem obiektów biologicznych (biocybernetyka i bionika) oraz związanej z funkcjonowaniem układów biologicznych – biofizyka, fizjologia. Posiadanie literatury umożliwia Wnioskodawcy współpracę z Zamawiającym w zakresie wymagań stawianych systemowi. Należy zauważyć, iż prowadzone przez Zlecającego prace badawczo-rozwojowe powodują niemożność a priori określenia dokładnego zakresu i formy działania systemu (np. naszkicowania widoków GUI) ze względu na charakterystyczny dla B+R fakt nieznajomości rezultatu przed wykonaniem prac. W związku z tym współpraca z Zamawiającym ma znamiona intensywnej kooperacji, wymagającej rozumienia przez Wnioskodawcę kontekstu medycznego, rzutującego np. na zakładane ramy czasowe etapów procesów wytwórczych, które muszą być odzwierciedlone w systemie w ramach np. procesu identyfikowalności składowych produktu. Jednocześnie Wnioskodawca ma świadomość, iż poniesione w zakresie literatury koszty stanowią również wartość dodaną w kontekście całości działalności, gdyż od początku Wnioskodawca planuje realizować usługi w zakresie inżynierii biomedycznej, informatyki medycznej oraz modelowania komputerowego systemów biologicznych, co znajduje wyraz m.in. w nazwie działalności, mającej od razu sugerować potencjalnym klientom jej profil,
• koszty w postaci dwukrotnego tankowania samochodu prywatnego, używanego m.in. do dojazdów do Zlecającego celem ustalania szczegółów umowy, prezentacji cząstkowych wyników prac, prowadzenia przeszkolenia itp.,
• zakup komputera w postaci jednostki klasy PC, używanego do scalania zaimplementowanych modułów w ramach całościowego, ostatecznego rozwiązania. Sprzęt używany jest także w celach testowania (m.in. responsywności rozwiązania, połączeń do bazy danych, testów funkcjonalnych) oraz wdrożeniowych (budowanie solucji, publikowanie rozwiązania, połączenia do zdalnych hostów), jak również w celu wchodzącego w zakres zawartej umowy utrzymywania rozwiązania (poprawki, reagowanie na ewentualne awarie, optymalizacja). Stosowany w pierwszym etapie działalności sprzęt komputerowy wykazywał niewystarczającą wydajność, jak również ze względu na zaawansowany wiek, nie zapewniał odpowiedniego bezpieczeństwa kodu (ryzyko utraty danych w wyniku awarii),
• składka zdrowotna opłacana co miesiąc w ryczałtowej wartości 381,81 PLN, nie uwzględniana jako koszt uzyskania przychodu.
  
  

Wnioskodawca poniesione koszty posiada udokumentowane za pomocą faktur oraz wprowadzone do KPiR prowadzonej za pośrednictwem biura rachunkowego, jak również ujęte w ewidencji prowadzonej na potrzeby IP BOX.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z 14 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4011.55.2020.2.APO, Wnioskodawca zalicza w ww. ewidencji koszty (zakup literatury, paliwa, sprzętu) na poczet przychodu z tytułu kwalifikowanego IP w kwotach proporcjonalnych do udziału przychodu z tytułu kwalifikowanego IP w całości przychodów. Ponieważ działalność związana z przedmiotowym zamówieniem jest do chwili bieżącej jedyną formą działalności Wnioskodawcy, udział IP w całości przychodów równy jest 1, z którego to tytułu Wnioskodawca zalicza ww. koszty w całości (uwzględniając 20% próg w przypadku kosztów paliwa). Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, iż konieczność prowadzenia ewidencji na potrzeby ulgi IP BOX na bieżąco, potwierdzona opiniami organów skarbowych w innych sprawach, uniemożliwiła oczekiwanie z zaliczeniem ww. kosztów w ewidencji do uzyskania interpretacji, gdyż zwłoka taka czyniłaby całość wniosku w zakresie uwzględnienia kosztów bezprzedmiotowym.

Czy sprzęt komputerowy stanowi środki trwałe w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Sprzęt komputerowy nie stanowi środka trwałego ze względu na wartość poniżej 10 tys. PLN.

Co należy rozumieć pod pojęciem usług księgowych.

Usługi księgowe związane z prowadzeniem księgi przychodów i rozchodów, przygotowywania rozliczeń oraz prowadzenia ewidencji dokumentów, realizowane za pomocą biura rachunkowego powiązanego z kontem firmowym (usługa oferowana przez ING Bank Śląski). W pierwszym okresie 6 miesięcy usługi te są darmowe ze względu na promocję, do której zakwalifikowała się działalność. Od miesiąca lipca pobrana została opłata miesięczna za użytkowanie konta firmowego. Wnioskodawca weryfikuje swoje stanowisko w stosunku do pierwotnego wniosku, uznając, iż ze względu na uzyskanie darmowego prowadzenia księgowości w czasie pierwszych 6 miesięcy, koszty z tego tytułu nie będą jednak ponoszone, a więc i rozliczane. Wnioskodawca jednocześnie modyfikuje zapytanie, czy koszty związane z prowadzeniem konta firmowego (pobierana przez bank opłata) mogą być rozliczane analogicznie do pozostałych.

Co należy rozumieć pod pojęciem części kosztów paliwa w związku z użytkowaniem samochodu prywatnego w ramach Pana działalności.

Jak zostało wspomniane, część kosztów paliwa oznacza w rozumieniu Wnioskodawcy 20% wartości brutto faktury VAT za paliwo do samochodu prywatnego, wykorzystywanego do kontaktu z klientem oraz prowadzenia działalności (np. dojazdu na prowadzone szkolenia z obsługi systemu).

Czy prowadzi Pan księgi rachunkowe czy podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Księga przychodów jest prowadzona na rzecz działalności w formie elektronicznej przez wzmiankowane biuro rachunkowe.

Czy w księgach rachunkowych lub – w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – w odrębnej ewidencji wyodrębnia Pan:

• każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
• przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej
• koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
  
  

Ewidencja na rzecz IP BOX, w tym szczególnie spis kwalifikowanych praw własności intelektualnej (w przypadku Wnioskodawcy jest to jak dotychczas jedno prawo związane z przedmiotowym systemem), przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód oraz koszty (w zakresie omówionym powyżej) w kontekście ww. praw, prowadzona jest przez Wnioskodawcę osobiście (nie za pośrednictwem biura rachunkowego).

Od kiedy prowadzi Pan, zgodnie ze wskazaniami pkt 14, księgi rachunkowe lub odrębną ewidencję.

Ewidencja określona w pkt 15 prowadzona jest przez Wnioskodawcę od pierwszego dnia działalności, tj. 7.04.2021 r.

Czy i w jaki sposób obliczy Pan tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca wg stanu bieżącego planuje obliczyć wskaźnik nexus jako iloraz, w którym koszty kategorii „a” obejmują koszty zakupu sprzętu, paliwa oraz opłaty pobrane przez bank za prowadzenie konta w okresie kwiecień-lipiec 2021 r., koszty kategorii „b” (nabycie wyników prac B+R) obejmują zakup literatury w zakresie opisanym powyżej (w rozumieniu Wnioskodawcy literatura, opisując stan wiedzy, stanowi de facto wynik prac badawczych ich autorów), zaś koszty kategorii „c” i „d” wynoszą zero – Wnioskodawca nie nabywa wyników prac B+R od podmiotów powiązanych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wartość wskaźnika nexus wynosi więc 1,3, co po obniżeniu do dopuszczalnych ram daje wartość równą 1. Interpretacja Wnioskodawcy wynika z faktu, iż od początku działalności do dnia dzisiejszego włącznie całość wykonywanej działalności wykonywana jest w bezpośrednim związku z przedmiotowym zamówieniem.

Ze względu na angażujący charakter prac i wymagający produkt końcowy Wnioskodawca nie podejmuje na razie działań związanych z pozyskiwaniem równolegle innych klientów, wobec czego całość wysiłku i kosztów ponoszonych na rzecz działalności ponoszonych jest na rzecz przedmiotowego zamówienia i związanego z nim prawa własności intelektualnej podlegającego zbyciu na rzecz Zamawiającego.

Czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, będzie wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19, tj. do wszelkich czynności związanych ze zwalczaniem zakażenia, zapobieganiem rozprzestrzenianiu się, profilaktyką oraz zwalczaniem skutków, w tym społeczno-gospodarczych, COVID-19.

Przedmiotowe oprogramowanie będzie używane przez klienta w związku ze zwalczaniem skutków gospodarczych COVID-19, gdyż umożliwia mu wdrożenie jego własnych wyników prac B+R związanych z innowacyjnym procesem, co stanowi fragment strategii klienta związanej z rozwojem w okresie pandemii oraz po pandemii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowa jest interpretacja własna Wnioskodawcy, iż możliwe jest w stosunku do przychodów planowanych do uzyskania z tytułu opisanej umowy zastosowanie przepisów art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 5% stawki podatku dochodowego?
2. Czy Wnioskodawca w przypadku potwierdzenia możliwości stosowania 5% stawki podatku dochodowego jest uprawniony zarówno do opłacania zaliczki zgodnie z standardowymi stawkami (oraz rozliczeniu nadpłaty przy rozliczeniu rocznym), jak również do opłacania zaliczki obniżonej (5%), pozostawiając wybór w gestii Wnioskodawcy?
3. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do rozliczania ponoszonych przez działalność kosztów, np. zakup literatury fachowej lub sprzętu komputerowego koniecznego do realizacji zadania, związanych z prowadzeniem konta firmowego (pobierana przez bank opłata), część kosztów paliwa w związku z użytkowaniem samochodu prywatnego w ramach działalności w ramach przychodu z tytułu wykonania umowy z Zamawiającym, tj. czy podstawa obliczenia podatku w przypadku możliwości stosowania 5% stawki może być obniżona w stosunku do przychodu o ww. koszty?
4. Czy w przypadku możliwości stosowania 5% stawki podatku dochodowego odliczalna część płaconej z tytułu działalności składki zdrowotnej podlega odliczeniu od podatku obliczonego z użyciem preferencyjnej stawki, jednocześnie nie mogąc zostać odliczoną od podatku należnego z innych tytułów (np. umowy o pracę)?
   
   

Treść pytania 3 Wnioskodawca przeformułował w uzupełnieniu wniosku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W opinii Wnioskodawcy wykonanie nowego programu komputerowego, stanowiącego dla Zamawiającego istotny komponent projektowanego innowacyjnego rozwiązania, stanowi przejaw działalności twórczej i innowacyjnej i dochód z tytułu zbycia praw autorskich do w/w programu kwalifikuje się do rozliczania z użyciem stawki 5%.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W opinii Wnioskodawcy zaliczka opłacona musi zostać z użyciem standardowej wartości skali podatkowej (32% gdyż podatnik wyczerpuje próg 17% w ramach pracy na etacie), rozliczając ulgę IPBOX w postaci stawki 5% dopiero przy rozliczeniu rocznym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W opinii Wnioskodawcy skupienie całości działalności w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na przedmiotowym projekcie pozwala na uwzględnienie kosztów działalności w ramach przychodu z tytułu zbycia praw autorskich do przedmiotowego programu. Jednocześnie koszty takie jak (np. literatura fachowa z obszaru informatyki, biocybernetyki czy medycyny) mogą stanowić koszt bezpośredni uwzględniany w wskaźniku Nexus w kategorii „a” ze względu na realizację programu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy składki zdrowotne nie mogą pomniejszać podatku należnego od przychodów objętych ulgą IPBOX, mogą być odliczone od podatku należnego z tytułu dochodów nieobjętych ww. ulgą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania poniesionego wydatku na prowadzenie konta firmowego za koszt do obliczenia wskaźnika nexus,
• nieprawidłowe – w części dotyczącej braku możliwości rozliczenia dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% przy obliczaniu zaliczek na ten podatek,
• jest prawidłowe – w pozostałej części.
  
  

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

----------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy unikalny program komputerowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; prace te świadczy na zlecenie Zamawiającego; jak wskazał Wnioskodawca – program komputerowy spełniać będzie wymagania związane z obsługą wypracowywanych przez Zamawiającego innowacyjnych technologii,
2. czynności Wnioskodawcy w kontekście opisanego oprogramowania wyczerpują znamiona prac rozwojowych przez m.in. tworzenie nowego produktu w postaci dedykowanego oprogramowania, wykonywane oprogramowanie stanowi immamentną część wyjściowego produktu w postaci procesu wytwórczego i jako takie opiera się nie na połączeniu istniejących i powszechnie dostępnych modułów oprogramowania, lecz na wykonaniu przez Wnioskodawcę indywidualnego, celowanego w potrzeby oprogramowania, w szczególności oprogramowanie to nie ma charakteru ulepszenia istniejącego programu, od początku stanowiąc nowy, wyspecjalizowany produkt; jak wskazał Wnioskodawca – tworzenie oprogramowania jest prowadzone w sposób metodyczny, pozwalając zarówno na stosowanie posiadanej i nabywanej wiedzy w procesie wytwórczym, jak również jej poszerzanie w kontekście całokształtu działalności, tj. Wnioskodawca – nabywając celowaną wiedzę związaną z oprogramowaniem w zastosowaniach medycznych – znacząco zwiększa zasób wiedzy oraz potencjał działalności; jak podał Wnioskodawca – wytwarzane oprogramowanie w całości jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej; efektem prac Wnioskodawcy jest zaprojektowane i wytworzone oprogramowanie (produkt) o całkowicie nowym charakterze,
3. wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4. Wnioskodawca przeniesie całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego programu komputerowego i w zamian otrzyma wynagrodzenie,
5. Wnioskodawca od 7 kwietnia 2021 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (na ten moment tylko to jedno aktualnie wytwarzane oprogramowanie) oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
   
   

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać od kwietnia 2021 r. z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując – Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 5% stawki opodatkowania wobec dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP, na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, przez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2020 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych – według stawek określonych w skali podatkowej lub stawki podatku liniowego. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana, chyba że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Natomiast zgodnie z art. 52u ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy, o których mowa w art. 30ca, osiągający w okresie od 2020 r. do końca roku podatkowego, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które wykorzystywane są do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, mogą stosować w trakcie roku podatkowego do opodatkowania tych dochodów stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy.

Jednocześnie w myśl art. 52u ust. 3 tej ustawy: przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku, gdy podatnik nie posiada kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ani ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa, pod warunkiem zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, za który przy obliczaniu zaliczki na podatek zastosował 5% stawkę podatku.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o „przeciwdziałaniu COVID-19” rozumie się przez to wszelkie czynności związane ze zwalczaniem zakażenia, zapobieganiem rozprzestrzenianiu się, profilaktyką oraz zwalczaniem skutków, w tym społeczno-gospodarczych, choroby, o której mowa w ust. 1.

Mając powyższe na uwadze, umożliwiono podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych korzystanie z ulgi IP Box w trakcie roku podatkowego w stosunku do dochodu kwalifikowanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które są wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że: przedmiotowe oprogramowanie będzie używane przez klienta w związku ze zwalczaniem skutków gospodarczych COVID-19, gdyż umożliwia mu wdrożenie jego własnych wyników prac B+R związanych z innowacyjnym procesem, co stanowi fragment strategii klienta związanej z rozwojem w okresie pandemii oraz po pandemii.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do zastosowania do jego dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej art. 52u ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – ze względu na okoliczności sprawy i zacytowane przepisy, Wnioskodawca jest uprawniony do odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Przechodząc do kwestii wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
  
  

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

W odniesieniu do kosztów użytkowania samochodu należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, w tym koszty wskazane przez Wnioskodawcę na zakup literatury, tankowanie samochodu, zakup komputera PC oraz prowadzenie konta firmowego.

Kosztem uzyskanie przychodów nie będzie natomiast składka zdrowotna.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
  
  

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego wydatki, które ponosi Wnioskodawca na: zakup literatury, tankowanie samochodu, zakup komputera PC oraz składkę zdrowotną, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odnosząc się natomiast do kwestii uznania wydatków za prowadzenie konta firmowego za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Organ podatkowy wskazuje, że należy mieć na uwadze treść art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, m.in. w szczególności opłat finansowych.

Ustawodawca na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował pojęcia „opłata finansowa”. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – „opłata – to:

• pieniądze płacone za świadczenia, usługi itp.,
• opłacenie albo opłacanie czegoś.”
  
  

Należy zatem stwierdzić, że opłaty finansowe, o których mowa w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć jako wynagrodzenie uiszczane za świadczone usługi finansowe, np. za prowadzenie rachunku bankowego, czyli opłaty bankowe.

Wobec tego – wydatki za prowadzenie konta firmowego nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus. W konsekwencji koszty te nie mogą stanowić kosztów, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kosztów związanych z bezpośrednio prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Z uzupełnienia wniosku wynika, ze usługa prowadzona przez bank zawiera w sobie zarówno usługę finansową (związaną stricte z prowadzeniem rachunku bankowego) jak dodatkową usługę księgowości. Tym samym wyłączona ze wskaźnika nexus jest ta opłata lub część, która dotyczy usług finansowych.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup literatury, tankowanie samochodu, zakup komputera PC oraz prowadzenie konta firmowego są kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup literatury, tankowanie samochodu, zakup komputera PC, a także składkę zdrowotną mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast kosztu bezpośrednio związanego z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie mogą stanowić wydatki za prowadzenie konta firmowego.

Przechodząc do kwestii odliczenia części składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłacanej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej od podatku dochodowego obliczonego wg 5% stawki opodatkowania wobec dochodów osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1398 ze zm.):

1. opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
2. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych
   – obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
   
   

Z powyższych unormowań wynika, że o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne można obniżyć wyłącznie podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że o składkę zdrowotną obniżamy podatek od dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, czyli wg skali, bądź wg podatku liniowego. Natomiast opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, czyli tzw. ulga IP Box, zostało uregulowane w art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia części opłacanej składki na ubezpieczenie zdrowotne od podatku dochodowego, obliczonego wg 5% stawki opodatkowania wobec dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP.

Reasumując – Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia składek na ubezpieczenie zdrowotne od podatku dochodowego obliczonego wg 5% stawki opodatkowania wobec dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.