Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT3.4011.22.2019.2.MR
z 8 marca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2019 r. (data wpływu 17 stycznia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 11 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

• w zakresie kwalifikacji podatkowej przychodów uzyskanych na podstawie umowy o pracę (pyt. nr 1) – jest prawidłowe;
• w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym w sytuacji zawarcia umowy o pracę (pyt. nr 2) – jest nieprawidłowe;
• w zakresie obowiązków płatnika (pyt. nr 3) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji podatkowej przychodów uzyskanych na podstawie umowy o pracę, możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym w sytuacji zawarcia umowy o pracę oraz obowiązków płatnika.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi aktualnie jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie programistycznym obejmującym pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Wnioskodawca korzysta aktualnie z opodatkowania liniowego zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obecnie wykonuje w ramach działalności gospodarczej zlecenia z zakresu programistycznego dla podmiotów z Austrii i Niemiec wystawiając na powyższe podmioty faktury sprzedaży. Podatnik ma miejsce zamieszkania, miejsce prowadzenia działalności a także życie rodzinne na terenie Polski. Większość prac wykonuje na terenie Polski zdalnie ze swojego biura. Sporadycznie wyjeżdża do innych krajów celem realizacji zleconych zadań.

Podmiot z Niemiec w przyszłości chce podpisać z podatnikiem umowę o pracę i realizować zakres działań programistycznych (wchodzących aktualnie w zakres działalności gospodarczej podatnika) na podstawie wyżej wymienionej umowy. Podmiot niemiecki nie chce już realizowania powyższych czynności w ramach działalności gospodarczej podatnika.

Podmiot z zagranicy nie posiada na terenie Polski ani siedziby, ani oddziału ani filii. Wnioskodawca w ramach podpisanej umowy o pracę, będzie wykonywał pracę zdalnie ze swojego domu znajdującego się na terenie Polski, ponadto może sporadycznie wyjeżdżać na krótkie okresy np. około tygodnia za granicę celem realizacji powierzonych dodatkowych zadań. Odpowiedzialność za rezultat oraz wykonanie powierzonych zleceń wobec osób trzecich będzie ponosił Zleceniodawca czyli podmiot z Niemiec. Zleceniodawca (podmiot niemiecki) chcący podpisać umowę o pracę z Wnioskodawcą będzie wskazywał miejsce i czas realizacji zleceń. Ponadto wszystkie czynności będą podlegały szczegółowym instrukcjom podawanym przez przyszłego pracodawcę, tj. podmiot z Niemiec.

Wnioskodawca nie będzie ponosił ryzyka gospodarczego związanego z wykonywanymi czynnościami na rzecz podmiotu z Niemiec.

Wnioskodawca po zawarciu umowy o pracę z podmiotem z Niemiec, w zależności od dostępności czasu może kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej, jednakże w ramach tejże działalności nie będzie uzyskiwał przychodów ze świadczenia usług na rzecz podmiotu z Niemiec odpowiadających czynnościom, które będzie wykonywał w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy podatnik wykonując w ramach umowy o pracę te same czynności, które wchodziły uprzednio w zakres jego działalności gospodarczej i na które wystawiał faktury sprzedaży, będzie podlegać pod dyspozycję artykułu 5b ust. 1 ustawy o pdof, tj. przychody uzyskiwane z umowy o pracę nie będą kwalifikowane do przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej?
2. Czy podatnik traci możliwość rozliczania liniowego w podatku dochodowym w ramach działalności w momencie podpisania umowy o pracę?
3. Czy jako podatnik może pełnić obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu umowy o pracę podpisanej z zagranicznym pracodawcą niemającym siedziby ani filii na terenie Polski na podstawie art. 44 ust. 1a pkt 1?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on możliwość wykonywania tych samych czynności w ramach działalności gospodarczej i umowy o pracę. Jednakże wówczas konieczna jest analiza artykułu 5b ust. 1 ustawy o pdof, wskazująca warunki, w których Wnioskodawca nie musi uznać przychodów z umowy o pracę jako przychodu działalności gospodarczej.

Analizując zapisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 13 pkt 2 i 8, art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a także art. 5b ust. 1 ww. ustawy, który mówi: za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością; można wnioskować, iż Wnioskodawca spełnia łącznie ww. warunki w zakresie przyszłej umowy o pracę. Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultaty wykonywanych czynności, zadania będą wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wskazanym przez zlecającego czynności oraz nie będzie ponosił w ramach wykonywanych czynności na rzecz podmiotu niemieckiego - ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym przychody uzyskiwane z tytułu umowy o pracę nie będą kwalifikowane w ramach przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie podpisania umowy o pracę, na czynności wchodzące obecnie w zakres działalności gospodarczej utraci z tym dniem, możliwość rozliczania podatkowego swojej działalności gospodarczej według podatku linowego na podstawie art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jeżeli Wnioskodawca, który wybrał sposób opodatkowania, według art. 30c ustawy o PIT, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, (podatnik traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c).

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie treść artykułu 44 ust. 1a pkt 1 - Podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a. Czyli Wnioskodawca, uznając, iż podmiot zagraniczny zatrudniający go na umowę o pracę, nie mający siedziby, ani filii, ani agencji na terenie Polski, może wystąpić w roli płatnika i sam rozliczać z zaistniałego stosunku pracy podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• kwalifikacji podatkowej przychodów uzyskanych na podstawie umowy o pracę (pyt. nr 1) – jest prawidłowe;
• możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym w sytuacji zawarcia umowy o pracę (pyt. nr 2) – jest nieprawidłowe;
• obowiązków płatnika (pyt. nr 3) – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych.

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie art. 5b ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności (pkt 1),
• są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności (pkt 2),
• wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (pkt 3).

Podkreślić należy, że przepis ten wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w nim przesłanek dla uznania, że podejmowane w warunkach opisanych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez osoby fizyczne działania nie stanowią działalności gospodarczej.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych w cytowanym powyżej art. 5b ust. 1 pkt 1 do 3 ww. ustawy przesłanek powoduje, że czynności należy uznać za działalność gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu przedmiotowej umowy o pracę – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie podlegają zaliczeniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano bowiem jednoznacznie, że odpowiedzialność za rezultat oraz wykonanie powierzonych zleceń wobec osób trzecich będzie ponosił Zleceniodawca czyli podmiot z Niemiec. Zleceniodawca (podmiot niemiecki) chcący podpisać umowę o pracę z Wnioskodawcą będzie wskazywał miejsce i czas realizacji zleceń. Ponadto wszystkie czynności będą podlegały szczegółowym instrukcjom podawanym przez przyszłego pracodawcę, tj. podmiot z Niemiec. Wnioskodawca nie będzie ponosił ryzyka gospodarczego związanego z wykonywanymi czynnościami na rzecz podmiotu z Niemiec.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Natomiast na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 9a ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1. (uchylony),
2. wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

• w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Z powyższych przepisów wynika, że możliwość opodatkowania dochodów 19% zgodnie z art. 30c ww. ustawy dotyczy tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, możliwość opodatkowania zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Uwzględniając powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy, bowiem jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca po zawarciu umowy o pracę z podmiotem z Niemiec, w zależności o dostępności czasu może kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej, jednakże w ramach tejże działalności nie będzie uzyskiwał przychodów ze świadczenia usług na rzecz podmiotu z Niemiec odpowiadających czynnościom, które będzie wykonywał w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym – w momencie podpisania umowy o pracę – Wnioskodawca nie traci prawa do opodatkowania dochodów uzyskanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem wg 19% stawki liniowej, na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

W tej sytuacji stanowiska Wnioskodawcy w kwestii określonej w pyt. nr 2 nie można uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do obowiązków płatnika wyjaśnić trzeba, że na mocy art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzeń m.in. ze stosunku pracy zostały uregulowane w art. 31 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Jak wynika z treści art. 44 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Z powołanego wyżej art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wynika, że płatnikiem nie może być podmiot zagraniczny, jednakże należy zauważyć, że nałożenie przez ustawodawcę w art. 44 ust. 1a pkt 1 tej ustawy, obowiązku rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych bezpośrednio przez osoby fizyczne, które otrzymują wynagrodzenie bez pośrednictwa płatnika, wskazuje na to, że podmioty zagraniczne nie są traktowane jako płatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że zarówno Wnioskodawca jak i podmiot z Niemiec (pracodawca zagraniczny niemający w Polsce siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności) nie jest płatnikiem w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń z tytułu umowy o pracę.

Jednakże w odniesieniu do Wnioskodawcy – pracownika uzyskującego dochody ze stosunku pracy z zagranicy, zastosowanie znajdzie zasada samodzielnego obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, na zasadach określonych w art. 44 ust. 1a pkt 1, ust. 3a ustawy.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku w ogóle nie jest zatem zasadne badanie obowiązków przynależnych płatnikowi gdyż taki status – jak wskazano powyżej – Wnioskodawcy nie przysługuje. Stąd nie można uznać za prawidłowe stanowiska w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.