INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2011 r. (data wpływu 24 luty 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Aktualnymi udziałowcami Wnioskodawcy są osoby fizyczne XXX oraz YYY. Jednocześnie na dalszym etapie działań planowane jest przekształcenie Zainteresowanego w spółkę osobową, np. w spółkę komandytową (dalej: SpK)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w związku z Jego przyszłym przekształceniem w SpK będzie jako płatnik zobowiązany na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru i odprowadzenia jedynie podatku od zysków niepodzielonych...

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje w art. 24 ust. 5 pkt 8 powstanie obowiązku podatkowego w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową jedynie w odniesieniu do zysków niepodzielonych. W konsekwencji w przypadku, gdy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 9 września 1994 r. o rachunkowości (j. t. w Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz.1223 ze zm., dalej: UstRach) przekształcona spółka kapitałowa nie wykazuje zysków niepodzielonych, operacja przekształcenia będzie dla wspólnika spółki przekształconej neutralna podatkowo.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych, wymienione zostały: dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w którym podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Zainteresowany pragnie wskazać, iż pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. W myśl tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe, przy czym przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, jedyną kategorią podlegającą u wspólnika spółki kapitałowej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową jest kwota zysków niepodzielonych w spółce przekształcanej.

Generalnie należy wskazać, iż pojęcie zysków niepodzielonych nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych ani rachunkowych. Niemniej jednak wydaje się, iż termin „zysk niepodzielony” użyty przez ustawodawcę w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nawiązuje wyraźnie do instytucji podziału zysku spółki kapitałowej, uregulowanej w art. 191 - 193, 347 i 348 Kodeksu spółek handlowych. W związku z powyższym, określając zakres pojęcia zysków niepodzielonych należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którymi można zdefiniować zysk niepodzielony jako zysk, który nie został podzielony zgodnie z umową spółki lub uchwałą podjętą przez odpowiednie organy spółki, niezależnie od tego czy zysk ten został rozdysponowany pomiędzy wspólników, czy też został przekazany na kapitały spółki (np. fundusze rezerwowe lub kapitał zapasowy w części utworzonej z zysku).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w poglądach doktryny, m.in. wyrażone zostało przez XXX w artykule opublikowanym w „Gazecie Prawnej” (nr 5, 8 stycznia 2009 r.), w którym autor stwierdził, iż „Dla sposobu interpretacji znowelizowanych przepisów konieczne będzie ustalenie definicji zysków niepodzielonych. Wydaje się, że należy odwołać się do przepisów kodeksu spółek handlowych i uznać, że zyskiem niepodzielonym jest zysk, który nie został podzielony zgodnie z umową spółki lub uchwałą podjętą przez odpowiednie organy spółki, niezależnie od sposobu podziału zysku, tj. przekazania na kapitały spółki czy też do wspólników”.

Stosownie do art. 30a ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowany podatek dochodowy od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów).

Zgodnie z art. 41 ust. 4c ww. ustawy spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 41 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że czynność przekształcenia Wnioskodawcy w SpK spowoduje powstanie po stronie wspólników Zainteresowanego obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie w zakresie, w jakim przekształcana spółka wykaże zyski niepodzielone na dzień tego przekształcenia. Jednocześnie Wnioskodawca (po przekształceniu SpK) działający w roli płatnika z tytułu wspomnianych dochodów będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych wyłącznie z tego tytułu we wskazanym w przepisach terminie.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, z których jako przykładowe można wymienić:

• interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 16 marca 2010 r. (nr ILPB1/415-23/10-4/IM), w której organ podatkowy stwierdza, że: „(…) Sp. z o.o w związku z jej przekształceniem w Spółkę komandytową będzie jako płatnik zobowiązana na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru i odprowadzenia podatku od zysków niepodzielonych zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.”;
• interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 27 grudnia 2010 r. (nr ILPB1/415-1172/10-2/IM), w której organ podatkowy uznał, iż „(…)wartość niepodzielonych zysków Spółki z o.o, wykazanych na dzień przekształcenia, będzie podlegała opodatkowaniu, jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i Spółka powstała w wyniku przekształcenia będzie płatnikiem tego podatku. (…) na moment przekształcenia nie wystąpi obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości innych, niż niepodzielone zyski.”
  
  

Reasumując, w związku z planowanym przekształceniem Wnioskodawcy w SpK, Zainteresowany będzie na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zobowiązany do poboru i odprowadzenia jedynie podatku z tytułu dochodów, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytową.

Z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia) co oznacza, iż następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego.

Kontynuacja bytu prawnego oraz to, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej oznacza jednocześnie, że majątek przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staje się majątkiem przekształconej spółki komandytowej.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane odrębnie w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, a w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymienia te przychody.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z kapitałów pieniężnych m.in. są dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, iż w związku z planowanym przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową u udziałowca powstanie obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości niepodzielonych zysków wypracowanych przez spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej.

Wnioskodawca, jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie w żadnej sytuacji płatnikiem niezależnie od faktu, czy w związku z przedmiotowym przekształceniem wystąpią inne dochody do opodatkowania niż zyski niepodzielone.

Wartość innych zysków niż niepodzielone, wypracowanych przez spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej nie będzie bowiem podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów).

Spółka komandytowa będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru ww. zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. ustawy spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, bowiem obowiązki te w sytuacji poboru zaliczki z tytułu zysków niepodzielonych będą spoczywały na nowo powstałej spółce komandytowej.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych należy stwierdzić, iż wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.