2019.03.25 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-1.4010.34.2019.1.BK
z 25 marca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 stycznia 2019 r. (data wpływu do Organu 25 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna uwzględniać saldo ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy w nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna uwzględniać saldo ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (sp. z o.o.) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, który prowadzi działalność m.in. w zakresie obrotu, przechowywania, przeładunku i transportu zbóż, ziaren roślin oleistych, olei oraz śrutu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosi koszty oraz uzyskuje przychody związane z finansowaniem dłużnym otrzymanym i udzielonym, które jest wyrażone zarówno w złotych polskich, jak i w walutach obcych.

Jedną z form finansowania dłużnego wykorzystywanego przez Spółkę jest finansowanie przekazywane poprzez rachunek bankowy Spółki (overdraft). Ta forma finansowania charakteryzuje się tym, że w ciągu roku salda na rachunkach bankowych Spółki wykazują zarówno dodatnie (nadwyżka), jak i ujemne (kredyt w rachunku bieżącym) wartości środków finansowych. Od nadwyżki środków Spółka otrzymuje przychody o charakterze odsetkowym, od ujemnych sald ponosi koszty finansowania dłużnego.

W związku z powyższym Spółka rozpoznaje dodatnie oraz ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym tj. zarówno dodatnie lub ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym, jakie Spółka uzyskuje od innych podmiotów, jak i dodatnie lub ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym, jakie Spółka udziela innym podmiotom. Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozlicza różnice kursowe metodą bilansową, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka powinna uwzględniać saldo ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym?

(we wniosku pytanie oznaczone Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w wartości podatkowej EBITDY, Spółka nie powinna uwzględniać salda ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym.

Zgodnie z brzmieniem art. 4 ust. 1 Dyrektywy ATAD, nadwyżka kosztów finansowania zewnętrznego podlega odliczeniu w okresie rozliczeniowym, w którym koszty te zostały poniesione, jedynie do wysokości 30% wyniku finansowego podatnika przed uwzględnieniem odsetek, opodatkowania, deprecjacji i amortyzacji (EBITDA). Z kolei w myśl art. 4 ust. 2 Dyrektywy ATAD „EBITDA jest obliczany przez dodanie do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych w państwie członkowskim podatnika skorygowanych o podatek kwot z tytułu nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego, a także skorygowanych o podatek kwot z tytułu deprecjacji i amortyzacji. Dochodu zwolnionego z podatku nie uwzględnia się w EBITDA podatnika.

W wyniku implementacji Dyrektywy ATAD do polskiego porządku prawnego, polski ustawodawca posłużył się zmodyfikowanym dla celów podatkowych wskaźnikiem EBITDA, służącym określeniu wysokości kosztów finansowania dłużnego niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. W tym zakresie, w celu obliczenia podatkowego wskaźnika EBITDA dla potrzeb art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa PDOP”) należy użyć wyłącznie wartości przyjętych dla celów podatkowych. W szczególności, aby ustalić podatkową EBITDA należy od całości przychodów podatnika, pomniejszonych o przychody o charakterze odsetkowym, odjąć koszty podatnika pomniejszone o koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej oraz wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych. Tym samym, podobnie jak w Dyrektywie ATAD. na wysokość podatkowej EBITDA, o której mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o PDOP”) nie powinna mieć wpływu nadwyżka kosztów finansowania dłużnego.

W tym kontekście należy wskazać, że kalkulacja nadwyżki kosztów finansowania dłużnego stanowi jeden z etapów kalkulacji wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c ust. 1 ustawy PDOP. Kolejnym etapem jest ustalenie podatkowej EBITDY, która w świetle brzmienia art. 15c ust. 1 ustawy PDOP nie powinna uwzględniać zarówno przychodów o charakterze odsetkowym, jak i kosztów finansowania dłużnego. W tym zakresie zdaniem Spółki zarówno dodatnie, jak i ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym otrzymanym i udzielonym nie powinny być uwzględniane w wartości podatkowej EBITDY.

Zdaniem Wnioskodawcy, saldo ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z finansowaniem dłużnym otrzymanym i udzielonym będzie miało wpływ na ustalenie nadwyżki kosztów finansowania dłużnego. Tym samym, saldo dodatnich oraz ujemnych różnic kursowych nie powinno być uwzględniane w wartości podatkowej EBITDY. W ocenie Wnioskodawcy, art. 15c ust. 1 ustawy o PDOP wskazuje bowiem wprost, że dla celów kalkulacji podatkowej EBITDA całość przychodów należy pomniejszyć o przychody o charakterze odsetkowym, natomiast koszty podatnika o koszty finansowania dłużnego.

Tym samym, Spółka stoi na stanowisku, że saldo ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym nie powinno mieć żadnego wpływu na wysokość podatkowej EBITDY.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BK, za prawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w nadwyżce kosztów finansowania dłużnego Spółka powinna uwzględniać różnice kursowe poprzez ujęcie salda ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymywanym i udzielanym finansowaniem dłużnym. Jednocześnie nadmienić należy, iż stosownie do zadanego pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ustalenie, czy w nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna uwzględniać saldo ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym. Oznacza to, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest określenie sposobu ustalenia limitu finansowania dłużnego określonego w art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż jak wynika z ww. art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Limit wysokości nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, jaka może być przez podatnika ujęta w kosztach uzyskania przychodów bazuje na wskaźniku EBITDA stosowanym w analizie finansowej przedsiębiorstw. Art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi go jednak do kategorii podatkowych, wynikających z prowadzonej przez podatników ewidencji podatkowej.

Wynik EBITDA jest przy tym ustalany jako nadwyżka sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów (pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym) nad sumą kosztów uzyskania przychodów, które są pomniejszone o wartość podatkowych odpisów amortyzacyjnych oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionej w wartości początkowej aktywów trwałych. Poprzez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się zgodnie z art. 15c ust. 3 ustawy o CIT, kwotę o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT, koszty finansowania dłużnego, stanowią wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Natomiast za przychody o charakterze odsetkowym w myśl art. 15c ust. 13 ustawy o CIT, rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Powyższe regulacje są efektem implementacji do polskiego porządku prawnego Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej: „Dyrektywa” lub „Dyrektywa ATAD”).

W myśl art. 4 ust. 1 Dyrektywy nadwyżka kosztów finansowania zewnętrznego podlega odliczeniu w okresie rozliczeniowym, w którym koszty te zostały poniesione, jedynie do wysokości 30% wyniku finansowego podatnika przed uwzględnieniem odsetek, opodatkowania, deprecjacji i amortyzacji (EBITDA).

EBITDA to zatem zysk operacyjny przedsiębiorstwa przed potrąceniem odsetek od zaciągniętych zobowiązań oprocentowanych (kredytów, obligacji), podatków, amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych oraz amortyzacji (deprecjacji) rzeczowych aktywów trwałych.

Art. 2 pkt 2 Dyrektywy stanowi, że nadwyżka kosztów finansowania zewnętrznego oznacza kwotę, o którą podlegające odliczeniu koszty finansowania zewnętrznego ponoszone przez podatnika przewyższają podlegające opodatkowaniu przychody z odsetek i inne równoważne ekonomicznie, podlegające opodatkowaniu przychody, które podatnik otrzymuje zgodnie z prawem krajowym.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 1 Dyrektywy: „koszty finansowania zewnętrznego” oznaczają wydatki z tytułu odsetek od wszystkich form zadłużenia, inne koszty ekonomicznie równoważne odsetkom i wydatki poniesione w związku z pozyskiwaniem finansowania, zgodnie z definicją w prawie krajowym, w tym – choć nie tylko – płatności w ramach pożyczek partycypacyjnych, odsetki kalkulacyjne z tytułu takich instrumentów jak obligacje zamienne i obligacje zerokuponowe, kwoty w ramach alternatywnych uzgodnień dotyczących finansowania, takich jak finansowanie typu islamskiego, element odsetkowy finansowania w przypadku płatności z tytułu leasingu finansowego, odsetki skapitalizowane ujęte w wartości bilansowej danego składnika aktywów, lub amortyzacja skapitalizowanych odsetek, kwoty określane przez odniesienie do zwrotu z finansowania w ramach zasad dotyczących ustalania cen transferowych, w stosownych przypadkach, kwoty odsetek nominalnych w ramach instrumentów pochodnych lub uzgodnień dotyczących zabezpieczenia związanych z finansowaniem zewnętrznym, z którego korzysta dany podmiot, określone zyski i straty z tytułu różnic kursowych wynikające z zaciągniętych pożyczek i instrumentów związanych z pozyskiwaniem finansowania, opłaty gwarancyjne związane z uzgodnieniami dotyczącymi finansowania, opłaty związane z uzgodnieniami i podobne koszty związane z zaciąganiem pożyczek.

W świetle powyższego zgodnie z regulacjami Dyrektywy ATAD zarówno zyski jak i straty z tytułu różnic kursowych związanych z finansowaniem powinny być uwzględnione w kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego. Powyższe wynika bezpośrednio z brzmienia Dyrektywy.

Jednocześnie, jak wynika z art. 15c ust. 5 ustawy CIT, w celu wyliczenia limitu, o którym mowa w ust. 1 (wartości odpowiadającej 30% EBITDA) oraz przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie uwzględnienia się pomniejszeń kosztów uzyskania przychodów, wynikających z zastosowania ust. 1 oraz art. 15e ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosi koszty oraz uzyskuje przychody związane z finansowaniem dłużnym otrzymanym i udzielonym, które jest wyrażone zarówno w złotych polskich, jak i w walutach obcych.

W związku z powyższym Spółka rozpoznaje dodatnie oraz ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym, tj. zarówno dodatnie lub ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym, jakie Spółka uzyskuje od innych podmiotów, jak i dodatnie lub ujemne różnice kursowe związane z finansowaniem dłużnym, jakie Spółka udziela innym podmiotom. Przy czym Wnioskodawca rozlicz różnice kursowe metodą bilansową, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na względzie, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż ustalając kwotę podatkowego EBITDA, nie jest on zobowiązany do uwzględniania salda ujemnych oraz dodatnich różnic kursowych związanych z otrzymanym i udzielonym finansowaniem dłużnym.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. Nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin