Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP2/443-86/13-4/JS
z 14 maja 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży kart telefonicznych oraz sposobu udokumentowania tej sprzedaży – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2013 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży kart telefonicznych oraz sposobu udokumentowania tej sprzedaży.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego, kwestie związane z reprezentacją oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Sp. z o.o. jest dystrybutorem kart telefonicznych bezabonamentowych tzw. pre-paid. Działalność Spółki sklasyfikowana jest jako PKD 6190Z. Dystrybuowane karty znane są pod marką X, siedziba spółki Y mieści się w Niemczech. Karty nie są zakupywane bezpośrednio od Y, tylko od niezależnego dystrybutora Z. z siedzibą w Niemczech.

Karty mogą być użytkowane na terenie konkretnego kraju UE, na który karta jest przeznaczona, np. Niemcy, Holandia. Karta przeznaczona na Niemcy nie może być aktywowana i wykorzystywana na terenie innego Państwa Unijnego. Każda karta opatrzona jest unikatowym kodem aktywacyjnym. Na terenie Niemiec obrót kartami X odbywa się na zasadzie obrotu dewizą i nie jest opodatkowany podatkiem VAT. Cena dla dystrybutora i ostatecznego odbiorcy jest taka sama i wynosi tyle ile stanowi wartość doładowania, czyli np. doładowanie o wartości 7,50 EUR kupuje się za 7,50 EUR. Zatem sprzedaż samych kart odbywa się bez marży. Zysk każdego pośrednika stanowi wynagrodzenie prowizyjne za ilość aktywacji sprzedanych kart.

Podatek VAT od sprzedaży kart odprowadza spółka Y w momencie aktywacji karty. Podatek VAT od prowizji odprowadzany jest przez dystrybutora zgodnie z przepisami obowiązującymi na terenie danego kraju. Odbiorcami polskiej spółki są w większości przygraniczne stacje benzynowe.

W Polsce co do zasady sprzedaż kart telefonicznych jest opodatkowana stawką krajową VAT 23% i tak też Spółka opodatkowywała dostawę kart telefonicznych. Zasadą nadrzędną struktury sprzedaży kart X jest ich sprzedaż po cenie brutto oznaczonej na karcie. Zatem polska spółka ponosi stratę na sprzedaży kart w wysokości …%. Ponadto sprzedaż kart dystrybuowanych w Polsce jest podwójnie opodatkowana na terenie UE podatkiem VAT: raz przez Wnioskodawcę, a raz przez Y, co stoi w sprzeczności z art. 59a i 59b (mówiących o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nieopodatkowania) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.

Zarówno spółka Y z siedzibą w Niemczech, jak i Z. z siedzibą w Niemczech są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Zainteresowany uzyskuje wynagrodzenie prowizyjne w zależności od ilości pozyskanych klientów. Jednocześnie Wnioskodawca kupuje karty telefoniczne w celu dalszej odsprzedaży. Płaci za karty w EUR równowartość ich doładowania, tj. 10,00 EUR za kartę o wartości rozmów 10,00 EUR. Następnie Wnioskodawca odsprzedaje tę kartę w Polsce stosując stawkę krajową VAT 23% za 10,00 EUR brutto, czyli obecnie uzyskuje stratę na sprzedaży.

Wynagrodzenie prowizyjne jest płacone od pośrednika w sprzedaży kart X, tj. przez spółkę Z.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż kart X w Polsce jest opodatkowana stawką krajową 23%, czy też nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2. Czy dokumentem potwierdzającym sprzedaż kart X powinna być faktura, czy też nota obciążeniowa?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, dotychczasowe opodatkowywanie sprzedaży kart X stawką krajową było błędne z uwagi na naruszenie przepisów UE, a w szczególności art. 59a i 59b (mówiących o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nieopodatkowania) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Transakcja sprzedaży kart X była dwukrotnie opodatkowana podatkiem VAT – raz przez Wnioskodawcę na terenie RP, a raz przez Y. Ponadto faktyczne świadczenie usługi telekomunikacyjnej ma miejsce poza terenem RP w chwili aktywacji karty przez ostatecznego odbiorcę.

Sprzedaż kart X na terenie RP powinna być dokumentowana notą obciążeniową, gdyż de facto sprzedaż nie występuje, a jedynie mamy do czynienia z wymianą środków płatniczych na doładowanie karty o tej samej wartości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Zgodnie zaś z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wynika z przytoczonego powyżej przepisu podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi. Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1. określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2. może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3. może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne przedmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.
   
   

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym powyżej artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania zawarto w rozdziale 3 ww. rozporządzenia.

I tak, na mocy § 4 ust. 1 powołanego powyżej rozporządzenia, fakturę wystawia:

1. zarejestrowany podatnik VAT czynny;
2. podatnik, o którym mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

W myśl ust. 2 ww. paragrafu rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r., faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni.

Z kolei § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że faktura powinna zawierać:

1. datę jej wystawienia;
2. kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku;
13. sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem.
    
    

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE, jest dystrybutorem kart telefonicznych bezabonamentowych tzw. pre-paid. Działalność Spółki sklasyfikowana jest jako PKD 6190Z. Dystrybuowane karty znane są pod marką X, siedziba spółki Y mieści się w Niemczech. Karty nie są zakupywane bezpośrednio od Y, tylko od niezależnego dystrybutora Z. z siedzibą w Niemczech. Zarówno spółka Y z siedzibą w Niemczech, jak i Z. z siedzibą w Niemczech są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy.

Karty mogą być użytkowane na terenie konkretnego kraju UE, na który karta jest przeznaczona, np. Niemcy, Holandia. Karta przeznaczona na Niemcy nie może być aktywowana i wykorzystywana na terenie innego Państwa Unijnego. Każda karta opatrzona jest unikatowym kodem aktywacyjnym. Na terenie Niemiec obrót kartami X odbywa się na zasadzie obrotu dewizą i nie jest opodatkowany podatkiem VAT. Cena dla dystrybutora i ostatecznego odbiorcy jest taka sama i wynosi tyle ile stanowi wartość doładowania. Zatem sprzedaż samych kart odbywa się bez marży. Zasadą nadrzędną struktury sprzedaży kart X jest ich sprzedaż po cenie brutto oznaczonej na karcie. Zysk każdego pośrednika stanowi wynagrodzenie prowizyjne za ilość aktywacji sprzedanych kart. Wynagrodzenie prowizyjne jest płacone od pośrednika w sprzedaży kart X, tj. przez spółkę Z. Zainteresowany uzyskuje wynagrodzenie prowizyjne w zależności od ilości pozyskanych klientów. Jednocześnie Wnioskodawca kupuje karty telefoniczne w celu dalszej odsprzedaży. Płaci za karty w EUR równowartość ich doładowania, tj. 10,00 EUR za kartę o wartości rozmów 10,00 EUR. Następnie Wnioskodawca odsprzedaje tę kartę w Polsce stosując stawkę krajową VAT 23% za 10,00 EUR brutto, czyli obecnie uzyskuje stratę na sprzedaży.

Podatek VAT od sprzedaży kart odprowadza spółka Y w momencie aktywacji karty. Podatek VAT od prowizji odprowadzany jest przez dystrybutora zgodnie z przepisami obowiązującymi na terenie danego kraju. Odbiorcami polskiej spółki są w większości przygraniczne stacje benzynowe.

Odnosząc się do usług telekomunikacyjnych należy powołać przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), a mianowicie art. 24 ust. 2 gdzie zawarto definicję „usługi telekomunikacyjnej” zgodnie z którą usługi te oznaczają usługi dotyczące transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesja praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych.

Z definicji usługi telekomunikacyjnej wynika, że usługa ta obejmuje nie tylko transmisję sygnałów i dźwięków jako taką, lecz również wszystkie usługi „polegające” na takiej transmisji oraz odnośne przeniesienie praw do używania środków dla zapewnienia takiej transmisji. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie C-520/10 Lebara Ltd przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywając przedmiotowe karty od dystrybutora, a następnie odsprzedając je innym podmiotom działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Przy czym należy podkreślić, iż wraz z nabyciem karty telefonicznej bezabonamentowej, tzw. pre-paid, opatrzonej unikatowym kodem aktywacyjnym, nabywane jest prawo do korzystania z infrastruktury w celu wykonywania połączeń telefonicznych, co mieści się w wyżej powołanej definicji usługi telekomunikacyjnej. A zatem Wnioskodawca sprzedając przedmiotowe karty telefoniczne dokonuje dostawy usługi telekomunikacyjnej.

Wobec powyższego sprzedaż kart telefonicznych bezabonamentowych, tzw. pre-paid na rzecz polskich stacji benzynowych jest świadczeniem usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, polegającym na sprzedaży usługi telekomunikacyjnej, która – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z uwagi na okoliczność, iż zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do tej ustawy, dla tych czynności nie przewidziano zwolnienia z opodatkowania ani stawek preferencyjnych, przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Zainteresowany będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, świadcząc na rzecz polskich stacji benzynowych ww. usługi w ramach prowadzonej działalności, jest zobowiązany do wystawienia faktury, w oparciu o przepisy art. 106 ust. 1 ustawy oraz uregulowania rozdziału 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż powołane przez Wnioskodawcę przepisy art. 59a i art. 59b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie, bowiem dotyczą one kwestii ustalania miejsca świadczenia (opodatkowania) usług, w przypadku, gdy usługi są świadczone, co do zasady, pomiędzy podmiotami z różnych krajów. Kwestia taka natomiast nie występuje w przedmiotowej sprawie, bowiem zakres zadanego pytania we wniosku dotyczy transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz polskich przedsiębiorców.

Jak stanowi bowiem art. 59a Dyrektywy 2006/112/WE w celu zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, nieopodatkowaniu lub zakłóceniu konkurencji w odniesieniu do usług, których miejsce świadczenia regulują przepisy art. 44, 45, 56 i 59, państwa członkowskie mogą uznać:

1. miejsce świadczenia takich usług, które znajdowałoby się na ich terytorium, za znajdujące się poza terytorium Wspólnoty, jeżeli faktyczne użytkowanie i wykorzystanie usług ma miejsce poza terytorium Wspólnoty;
2. miejsce świadczenia takich usług, które znajdowałoby się poza terytorium Wspólnoty, za znajdujące się na ich terytorium, jeżeli faktyczne użytkowanie i wykorzystanie usług ma miejsce na ich terytorium.
   
   

Z kolei w myśl art. 59b ww. Dyrektywy Państwa członkowskie stosują art. 59a lit. b) do usług telekomunikacyjnych oraz usług nadawczych radiowych i telewizyjnych, o których mowa w art. 59 lit. j) akapit pierwszy, świadczonych na rzecz osób niebędących podatnikami, które mają siedzibę albo stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w państwie członkowskim, przez podatnika, który ma siedzibę działalności gospodarczej poza Wspólnotą lub ma tam stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi, lub który, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza Wspólnotą.

Ponadto należy wskazać, iż podatek VAT jest pobierany na każdym etapie sprzedaży pomiędzy stronami transakcji. Fakt opodatkowania usługi telekomunikacyjnej przez spółkę Y nie wyklucza zatem opodatkowania tej czynności na kolejnym etapie sprzedaży występującej pomiędzy Wnioskodawcą a polskimi stacjami benzynowymi. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do naruszenia zasady podwójnego opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży przedmiotowych kart telefonicznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.