Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-1.4012.564.2018.1.MMA
z 13 listopada 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późń. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2018 r. (data wpływu 18 września 2018 r.) uzupełniony pismem Strony z dnia 31 października 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 22 października 2018 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.564.2018.2.MMA (skutecznie doręczone Stronie w dniu 25 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 31 października 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 22 października 2018 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.564.2018.2.MMA.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zamierza zbyć nieruchomość położoną w miejscowości B. na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działek nr 64/21 i nr 64/22. Dla nieruchomości urządzona jest księga wieczysta w Sądzie Rejonowym.

1. Działka nr 64/21 o pow. 0,0779 ha jest zabudowana budynkiem mieszkalnym (którego kubatura składa się z dwóch części, tj. budynku z częścią mieszkalną oraz budynku gospodarczego), ogrodzona płotem. Jednakże zgodnie z wypisem z kartoteki budynków oraz wyrysem z mapy ewidencji gruntów na nieruchomości posadowiony jest jeden budynek, tj. budynek mieszkalny oznaczony w starostwie numerem 338. Działka jest uzbrojona w sieć infrastruktury technicznej, tj. sieć energetyczną, wodociągową, telekomunikacyjną, na działce usytuowany jest zbiornik bezodpływowy (stanowiący budowlę), przez działkę przebiega sieć infrastruktury technicznej, nie będąca własnością spółki.
   
   

Przedmiotem sprzedaży będą:

1. lokal mieszkalny nr 1 o pow. użytkowej 69,7 m², w budynku mieszkalnym, do którego przynależy pięć pomieszczeń usytuowanych w piwnicy o łącznej pow. 19 m² wraz ze związanym z tym lokalem udziałem wynoszącym 0,3410 części w nieruchomości wspólnej. Lokal jest przedmiotem najmu na podstawie umowy zawartej w dniu 9 maja 2013 r. (będącej kontynuacją umowy z dnia 1 października 1994 r.) na czas nieokreślony;
2. lokal mieszkalny nr 2 o pow. użytkowej 42,1 m², w budynku mieszkalnym, do którego przynależy pomieszczenie usytuowane w piwnicy o pow. 5,1 m² wraz ze związanym z tym lokalem udziałem wynoszącym 0,1815 części w nieruchomości wspólnej. Lokal był przedmiotem najmu na podstawie umowy zawartej w dniu 8 maja 2013 r. (będącej kontynuacją umowy z dnia 1 lipca 1997 r.). Obecnie lokal zajmowany jest bezumownie. Sąd Rejonowy wyrokiem z dnia 28 marca 2017 r. nakazał opuszczenie, opróżnienie i wydanie lokalu;
3. lokal mieszkalny nr 3 o pow. użytkowej 36,6 m², w budynku mieszkalnym, do którego przynależy pomieszczenie usytuowane w piwnicy o pow. 4,0 m² wraz ze związanym z tym lokalem udziałem wynoszącym 0,1561 części w nieruchomości wspólnej. Lokal jest przedmiotem najmu na podstawie umowy zawartej w dniu 9 maja 2013 r. (będącej kontynuacją umowy z dnia 1 października 1994 r.) na czas nieokreślony;
4. lokal użytkowy nr 4 o pow. użytkowej 62,5 m², w budynku mieszalnym, do którego przynależą trzy pomieszczenia gospodarcze usytuowane w tymże budynku o łącznej pow. 21,1 m² wraz ze związanym z tym lokalem udziałem wynoszącym 0,3214 części w nieruchomości wspólnej. Lokal użytkowy był do dnia 1 czerwca 2010 r. wykorzystywany przez spółkę na potrzeby prowadzonej statutowej działalności gospodarczej, funkcjonowała tam placówka. Obecnie stanowi pustostan. Pomieszczenia gospodarcze (wszystkie trzy) były najmowane przez lokatorów na podstawie umów zawartych w dniu 29 grudnia 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. Obecnie stanowią pustostan.
   
   

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

2. Działka nr 64/22 o pow. 0,0989 ha jest niezabudowana. Przez działkę przebiega sieć infrastruktury technicznej, nie będąca własnością spółki. Przebiegająca przez działkę sieć infrastruktury technicznej (linia) jest to telekomunikacyjny obiekt budowlany. Jak wynika z przepisu § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219 poz. 1864), określenie użyte w rozporządzeniu: telekomunikacyjny obiekt budowalny oznacza m.in. linię kablową podziemną, linię kablową nadziemną, kanalizację kablową.
   
   

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Nabycie przez P. i T. (poprzednika prawnego Spółki ) przedmiotowej nieruchomości z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r., zostało potwierdzone decyzją uwłaszczeniową Wojewody z dnia 18 października 1996 r., zmienioną decyzją z dnia 4 grudnia 1998 r. Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna.

W 2014 r. na mocy decyzji Wójta Gminy z dnia 27 maja 2014 r., nieruchomość została podzielona na dwie działki: nr 64/21 o pow. 0,0779 ha i nr 64/22 o pow. 0,0989 ha. Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynku mieszkalnego znajdującego się na działce 64/21. Wnioskodawca wskazał również, że przebiegająca przez działkę sieć infrastruktury technicznej (linia), telekomunikacyjny obiekt budowalny nie jest własnością spółki w związku z tym Wnioskodawca nie posiada informacji na podstawie jakich dokumentów/decyzji wybudowano budowlę. Spółka nie jest w posiadaniu dokumentów/decyzji zezwalającej na wybudowanie wymienionej sieci. Ustalono, że sieć połączona jest z przebiegającą w drodze krajowej nsiecią, która jest własnością Y. S.A. (wcześniej Z. S.A.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 31 października 2018 r.):

1. Czy dostawa wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki zabudowanej, tj. działki nr 64/21 będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2. Czy transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego działki niezabudowanej nr 64/22, w przypadku której nastąpi dostawa wyłącznie samego gruntu – gdyż spółka nie posada władztwa ekonomicznego nad budowlą w postacie sieci infrastruktury technicznej i nie może dokonać jej zbycia - będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W ocenie Wnioskodawcy dostawa wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego działki zabudowanej nr 64/21 korzystała będzie ze zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2. Dostawa działki niezabudowanej nr 64/22 korzystała będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
   
   

Uzasadnienie

W zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Spółki, w przypadku sprzedaży przedmiotowych nieruchomości zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowanie gdyż nieruchomość była wykorzystywana jednocześnie nie tylko do czynności zwolnionych ale również do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wobec tego konieczne jest przeanalizowanie zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym dotyczącym działki nr 64/21, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Lokal mieszkalny nr 1 wraz pomieszczeniami przynależnymi, jak i lokal mieszkalny nr 3 wraz pomieszczeniami przynależnymi są przedmiotem najmu, a więc są oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

Z kolei lokal mieszkalny nr 2 wraz pomieszczeniami przynależnymi był przedmiotem najmu, a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

Lokal użytkowy nr 4 wykorzystywany był przez spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej, a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili ich sprzedaży minie co najmniej dwa lata. Natomiast pomieszczenia gospodarcze przynależne do tego lokalu użytkowego były przedmiotem najmu, a więc były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

Zatem w wyniku wykorzystywania budynku mieszkalnego zarówno do prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, jak i poprzez najemcę, doszło do pierwszego zasiedlenia.

Dodatkowo spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co oznacza, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że spółka otrzymała wiele interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych w podobnym stanie faktycznym - interpretacja z dnia 29 kwietnia 2016 r. (nr IPPP1/4512-123/16-2/JL).

Ponadto należy wskazać, iż art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13 stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Spółka wskazuje również, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwsze zasiedlenie” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-308/16 z dnia 16 listopada 2017 r. w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwsze zasiedlenie stwierdził: „że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Odnośnie wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej TSUE wskazał, że jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczności wskazanego zwolnienia. (...) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.514.2017.2.JG - wydana dla P.).

W ww. wyroku C-308/16 TSUE odniósł się również do pojęcia „ulepszenia”, użytego w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi o tym, że państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”. Również różne jej wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zamiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Zatem „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć również, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec tego w ocenie Spółki, dostawa działki zabudowanej nr 64/21 korzystała będzie ze zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą jest dłuższy niż dwa lata.

W zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powyższego wynika, że w przypadku dokonania zbycia nieruchomości gruntowej niezabudowanej i zabudowanej, na gruncie VAT, dochodzi do czynności opodatkowanej polegającej na dostawie towarów w postaci budynków, budowli lub gruntu. Należy jedocześnie wskazać, że zgodnie z przepisem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, w przypadku dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie (niezależnie od tego czy podatnikowi przysługuje prawa własności czy też użytkowania wieczystego) brak jest podstaw do wyodrębnienia z podstawy opodatkowania budynku lub budowali wartości gruntu.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, iż dotyczy to możliwości faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzaniem nią w sensie prawnym. W przypadku dostawy towarów, nie musi bowiem następować przeniesienie prawa własności. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż zwrot „prawo do rozporządzania jak właściciel” należy interpretować jako własność ekonomiczną, nie zaś jako prawo własności. Własność ekonomiczna odnosi się do sytuacji, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przeniesienia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przeniesienie własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej definiując wyrażenie „dostawa towarów”, wskazuje na „własność ekonomiczną”, która funkcjonuje w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 TSUE wyraził pogląd, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że miało miejsce przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459) - dalej: K.c. nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do art. 48 K.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z wyrażoną w powołanym art. 48 K.c. zasadą superficies solo cedit - co jest z gruntem trwale związane (w tym budynek) jest własnością właściciela gruntu. Od tej zasady przewidziane są jednak wyjątki.

Zgodnie z art. 235 § 1 K.c. budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest natomiast związanym z użytkowaniem wieczystym (§ 2 powołanego artykułu). Budynki wzniesione przez użytkownika wieczystego lub nabyte przez niego przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność.

Co do zasady, prawo wieczystego użytkowanie gruntu będące przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to w szczególności, że w sytuacji gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż lub zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku. W analizowanej sytuacji, spółka nie dokonuje jednak dostawy budynków ani budowli, gdyż nie ma władztwa ekonomicznego w odniesieniu do przebiegającej przez działkę nr 64/22 sieci infrastruktury technicznej, stanowiącej budowlę w rozumieniu Prawa budowalnego. Zdaniem Spółki, budowla to obiekt budowalny niebędący budynkiem ani obiektem małej architektury. Budowlą może być również urządzenie budowlane zapewniające możliwość korzystania z obiektu budowlanego do jakiego należy zgodnie z jego przeznaczeniem. Dla określenia konsekwencji podatkowych dla planowanej transakcji, sposób opodatkowania budynków/budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie nie będzie więc podlegał analizie. W celu zastosowania właściwej stawki podatku zasadne jest natomiast określenie przeznaczenia przedmiotowego gruntu.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 19 kwietnia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 2196/09), w którym Sąd uznał, iż podatnik - jako użytkownik wieczysty gruntu (na którym znajdują się nieruchomości nie wybudowane przez podatnika, a przez działającą we własnym imieniu i na własny rachunek osobę trzecią, która nie dokonała rozliczenia nakładów z podatnikiem) dokona dostawy nieruchomości niezabudowanej. W sporze przed Sądem Minister Finansów argumentował, iż strona dokona zbycia nieruchomości zabudowanej tylko w sensie faktycznym. W sensie prawnym następuje dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu z wyłączeniem posadowionego na nim budynku. Ostatecznie jednak Minister Finansów (reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPP1-443/S/640/09-6/JL), zgodził się ze stanowiskiem podatnika. Uznano, iż podatnik nie może dokonać sprzedaży prawa wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim obiektem, gdyż nie jest on własnością podatnika powstałą w wyniku budowy lub nabycia i w efekcie przedmiotem dostawy będzie nieruchomość niezabudowana, stanowiąca teren budowalny.

Spółka wskazuje także, że otrzymała interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną w podobnym stanie faktycznym z dnia 30 maja 2017 r. (nr 0114-KDIP4.4012.47.2017.2.MPE), w której organ podatkowy stwierdził, że skoro znajdujące się na działkach (...) przewody przesyłowe jak i tory kolejowe są własnością przedsiębiorstwa (...) to przedmiotem dostawy przez spółkę prawa użytkowania wieczystego wskazanych działek będzie jedynie grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym należy zgodzić się ze spółką, że w niniejszych okolicznościach przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż sprzedaż gruntu niezabudowanego podlega zwolnieniu w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są tereny inne niż budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa niezabudowanych gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Ze zwolnienia z VAT korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Przez „grunt przeznaczony pod zabudowę” o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego, jako przeznaczone pod zabudowę, a w przypadku braku takiego planu - grunty, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z wydaną przez Ministra Finansów interpretacją ogólną z dnia 14 czerwca 2013 r. (nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639), w przypadku, gdy brak jest wyżej wymienionych dokumentów, nie należy kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. miały istotne znaczenie.

W przedmiotowej sprawie, działka nr 64/22, będąca przedmiotem sprzedaży nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej nieruchomości nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wobec tego, przedmiotem transakcji jest sprzedaż gruntu, tutaj prawa wieczystego użytkowania. W związku z tym sprzedaż niniejszej działki będzie objęta zwolnieniom od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, w kwestii podniesionej przez Wnioskodawcę wykładni „pierwszego zasiedlenia” należy zwrócić uwagę, że z perspektywy podatnika wyrok w sprawie C-308/16 skutkuje tym, że do czasu zmiany odpowiednich przepisów prawa krajowego (definicji pierwszego zasiedlenia - art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) podatnicy mogą zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16. Obowiązek wykładni prounijnej jest ograniczony przez ogólne zasady prawa i nie może służyć dokonywaniu wykładni prawa krajowego contra legem, rezultat wykładni prounijnej nie może być sprzeczny z jednoznaczną treścią przepisu prawa krajowego (tj. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), natomiast to po stronie podatnika jest prawo wyboru obowiązujących norm prawa krajowego albo bezpośredniego zastosowania przepisów dyrektywy oraz orzeczenia TSUE. Zatem niniejszego rozstrzygnięcia dokonano przy uwzględnieniu przyjętej przez Wnioskodawcę definicji pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.