Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-1.4012.725.2018.4.MSU
z 23 listopada 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2018r. (data wpływu), uzupełnionym pismem w dniu 19 września 2018r. oraz pismem z dnia 2 listopada 2018r. (data wpływu 7 listopada 2018r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości nr 546/5 - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2018r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości nr 546/5.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 19 września 2018r. o potwierdzenie opłaty oraz w dniu 7 listopada 2018r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe „……” Spółka Jawna (zwana dalej Spółką) jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym sprzedaż opodatkowaną. Działalność sklasyfikowana jest wg PKD jako 46.73.Z sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego. W majątku Spółki znajduje się nieruchomość położona w miejscowości …... Na nieruchomość tę składają się dwie działki wydzielone z działki 546/3 (Postanowienie z dnia …... - podział na działki 543/4 i 546/5) nabytej w 2007r. w drodze aportu od wspólnika, osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy ….., działka 546/3 położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową, oznaczonym na rysunku planu symbolem U/3 i w części na poszerzenie drogi klasy dojazdowej wraz z „trójkątem widoczności”, oznaczonej na rysunku planu symbolem KDD/14 (wypis z 10 września 2018r.). Na wydzielonej działce nr 546/4 położony jest budynek hurtowni wraz z przyległymi placami, bramami wyjazdowymi i ogrodzeniem.

Na drugiej wydzielonej działce nr 546/5 wykonany jest utwardzony plac, znajdują się bramy wjazdowe wraz z ogrodzeniem.

Spółka odliczyła podatek VAT od materiałów i usług zużytych do wykonania placu, bram i ogrodzenia działki nr 546/5. Działka nr 546/5 służyła Spółce jako plac manewrowy.

Spółka planuje sprzedaż działki nr 546/5 na rzecz podmiotu deklarującego wybudowanie na tym terenie dużego sklepu wielofunkcyjnego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, na pytanie nr 1 Organu „Czy Wnioskodawca udostępniał nieruchomość nr 546/5 osobom trzecim? Jeżeli tak, to należy wskazać, na podstawie jakich umów (np. najem, dzierżawa, użyczenie) oraz czy było to udostępnianie odpłatne, czy nieodpłatne”, Wnioskodawca wskazał „Tak, grunt jest udostępniany odpłatnie na podstawie umowy najmu”.

Następnie na pytanie nr 2 Organu „Czy przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do celów działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług”, Wnioskodawca odpowiedział, iż „Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana jedynie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług”.

Z kolei na pytanie nr 3 „Czy obiekty, o których mowa we wniosku (utwardzony plac, bramy wjazdowe, ogrodzenie) są budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018r., poz. 1202, z późn. zm.)? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdego z ww. obiektów”, Wnioskodawca wskazał, iż:

• Utwardzenie gruntu - nie stanowi budowli, jest urządzeniem budowalnym.Samo utwardzenie gruntu poprzez np. nawiezienie kruszywa i jego ubicie (tak np. WSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r. - sygn. akt VII SA/Wa 885/14), ułożenie kostki, elementów betonowych czy płyt na uprzednio przygotowanej powierzchni, zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - dalej pr. bud., na działce budowlanej nie wymaga ani uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę, ani dokonania zgłoszenia właściwemu organowi administracji architektoniczno-budowlanej.Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 2 pkt 5 prawo budowlane, w zw. z art. 30 prawo budowlane, pozwolenia na budowę nie wymaga wykonywanie robot budowlanych polegających na utwardzeniu powierzchni gruntu na działkach budowlanych. Katalog robót, co do których ustawodawca ustanowił konieczność dokonania zgłoszenia nie zawiera zaś robót budowlanych polegających na utwardzeniu powierzchni gruntu na działkach budowlanych.
  Utwardzenie gruntu na działkach budowlanych zaliczane jest zwykle do urządzeń budowlanych, czyli urządzeń technicznych związanych z obiektem budowlanym, zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (np. przejazdy, place postojowe, place pod śmietniki). W takim przypadku utwardzenie pełni rolę podrzędną w stosunku do obiektu budowlanego znajdującego się na działce. Wynika to pośrednio z tego, że prawo budowlane utwardzenie wymienia w ust. 2 art. 29 a nie w ust. 1, czyli tam gdzie są roboty budowlane, a nie budowa obiektów.
  W omawianym przepisie ustawodawca nie określił, jakiemu celowi ma służyć wykonanie tych robót, ani jakie ma być przeznaczenie utwardzonego terenu. Niemniej jednak w rezultacie utwardzenia nie powinien powstać obiekt budowlany (budowla) wymagający pozwolenia na budowę.
  Taki sposób rozumienia tego przepisu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, na przykład w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2012 r. o sygn. akt II OSK 1283/11: „Skoro ustawodawca w art. 25 ust. 2 pkt 5 nie ograniczył w żaden sposób, jakim celom ma służyć utwardzenie powierzchni gruntu na działkach budowlanych, jakie ma być przeznaczenie tak utwardzonego gruntu, to nie można w drodze wykładni wprowadzać tu ograniczeń. Jeżeli ktoś, zgodnie z powyższym przepisem wykona roboty budowlane polegające na utwardzeniu powierzchni gruntu na działce budowlanej, to nie można po wykonaniu tych robót mówić, że jest to budowa obiektu budowlanego, ponieważ utwardzony teren jest wykorzystywany, np. jako plac składowy. Jeżeli na utwardzonej powierzchni gruntu, zgodnie z art. 29 ust. 2 pkt 5 Prawa budowlanego, mogą lądować helikoptery lub poruszać się samochody to jeszcze nie oznacza, że jest to lotnisko, czy droga czyli budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, gdyż takie rozumienie wykluczałoby całkowicie zastosowanie art. 29 ust. 2 pkt 5 Prawa budowlanego. (...) Należy przyjąć, że skoro utwardzenie powierzchni gruntu na działkach budowlanych zostało zamieszczone w ust. 2 pkt 5 art. 29, a nie w ust. 1, to utwardzenie to jest zaliczane do tego typu robót budowlanych, które z założenia nie są budową i nie mogą prowadzić w efekcie końcowym do powstania budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, chyba że zakwestionuje się sam sposób utwardzenia powierzchni gruntu, który wykracza poza granice rozumienia tego pojęcia. Wyznacznikiem rozumienia art. 29 ust. 2 pkt 5 Prawa budowlanego nie może być przeznaczenie, sposób użytkowania utwardzonej powierzchni gruntu działki budowlanej.”
• Bramy wjazdowe - nie stanowią budowli, są urządzeniem budowalnym
  „... brama wjazdowa stanowi ogrodzenie, które to zgodnie z art. 3 ust. 9 ustawy Prawo budowalne, wchodzi w zakres pojęcia „urządzenia budowlanego”. Przedmiotowa brama wjazdowa jest bramą przesuwną ogrodzeniową umożliwiającą zabezpieczenie dużych rozmiarów wjazdu. Pełni na przedmiotowej nieruchomości rolę otoczenia działki, terenu czyli ogrodzenia, mającą na celu ochronę przed dostępem osób trzecich lub zwierząt niemających prawa wstępu, co mogłoby wiązać się z wyrządzeniem na terenie nieruchomości szkody materialnej” (Interpretacja indywidualna WFN.RPL.3120.36.9.2013)
• Ogrodzenie - nie stanowi budowli, jest urządzeniem budowalnym
  W aktualnym stanie prawnym, brak jest samodzielnej, legalnej definicji „ogrodzenia”. Zgodnie z art. 3 ust. 12 Ustawy Prawo budowlane pojęcie „ogrodzenia” wchodzi w zakres pojęcia „urządzenia budowlanego”. Ogrodzenie należy definiować jako otoczenie nieruchomości gruntowej za pomocą urządzenia ochronnego (niezależnie czy będzie to płot, mur, czy żywopłot, etc.) mające na celu ochronę przed dostępem osób trzecich bądź zwierząt.
  „...Z kolei urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, do którego także odsyła art. la pkt 2 cytowanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, są urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (III S.A./Wr 579/10 wyrok WSA we Wrocławiu z 5 stycznia 2011)
  
  
  

Natomiast na pytanie nr 4 Organu „Czy ww. obiekty są trwale związane z gruntem”, Wnioskodawca wskazał:

„Ogrodzenie - jedynie słupki ogrodzenia posadowione są w betonie.

Bramy wjazdowe - słupki bram posadowione są w betonie, przestrzeżeń między słupkami wylana jest betonem.

Plac - utwardzony jest luźno rozsypanym tłuczniem”.

Następnie, na pytanie nr 5 Organu „Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie ww. obiektów budowlanych, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.)”, Wnioskodawca wskazał, iż „Plac utwardzony PKOB 2112, Ogrodzenie i bramy wjazdowe PKOB 2420”.

Z kolei na pytanie Organu nr 6 „Jeżeli obiekty znajdujące się na działce nr 546/5 stanowią budowle, należy wskazać czy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną datę”, Wnioskodawca odpowiedział: „Zgodnie z interpretacjami przytoczonymi w ad. 3, plac utwardzony, bramy wjazdowe, ogrodzenie nie stanowią budowli w myśl Prawa budowlanego. Są urządzeniami budowlanymi”.

W dalszej kolejności na pytania Organu oznaczone jako nr 7, 8, 9 „W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 6 należy wskazać, w wyniku jakich czynności nastąpiło pierwsze zasiedlenie budowli lub ich części?, kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie do używania budowli? należy wskazać dokładną datę oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem/zajęciem przedmiotowych budowli lub ich części a ich dostawą, upłynie okres dłuższy niż 2 lata”, Wnioskodawca wskazał, iż „Brak odpowiedzi, gdyż pytania dotyczą sytuacji, w której plac utwardzony, bramy wjazdowe i ogrodzenie stanowiłyby budowle a zgodnie z przytoczonymi interpretacjami w ad. 3, zgodnie z Prawem budowlany, stanowią urządzenie budowlane”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działki nr 546/5 wydzielonej z działki 546/3 wraz z znajdującym się na niej placem utwardzonym, bramami oraz ogrodzeniem, nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę

towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne.

Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r, poz. 1073, z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu, następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego:
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
   
   

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku - decyzja o warunkach zabudowy albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższego należy wywieść, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów, prowadzi do stwierdzenia, że skoro w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka nr 546/3 obręb ..., będąca przedmiotem dostawy, znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową, oznaczonym na rysunku planu symbolem U/3 i w części na poszerzenie drogi klasy dojazdowej wraz z „trójkątem widoczności”, oznaczonej na rysunku planu symbolem KDD/14, to stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Podsumowując, sprzedaż działki niezabudowanej nr 546/5 wydzielonej z działki 546/3 obręb ...., nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dostawa ww. działki niezabudowanej nie będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy nie wynika, aby działka była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Tym samym dostawa gruntu będzie podlegać opodatkowaniu wg podstawowej, tj. 23% stawki podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt jak i budynek spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym sprzedaż opodatkowaną. W majątku Spółki znajduje się nieruchomość położona w miejscowości ….. - działka nr 546/3 - którą Spółka nabyła w 2007r. w drodze aportu od wspólnika, osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku VAT. Na nieruchomość tę składają się dwie działki wydzielone z działki 546/3. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy ……, działka 546/3 położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową, oznaczonym na rysunku planu symbolem U/3 i w części na poszerzenie drogi klasy dojazdowej wraz z „trójkątem widoczności”, oznaczonej na rysunku planu symbolem KDD/14 (wypis z 10 września 2018r.). Na wydzielonej działce nr 546/5 wykonany jest utwardzony plac, znajdują się bramy wjazdowe wraz z ogrodzeniem. Obiekty te stanowią urządzenia budowlane. Spółka odliczyła podatek VAT od materiałów i usług zużytych do wykonania placu, bram i ogrodzenia działki nr 546/5. Działka nr 546/5 służyła Spółce jako plac manewrowy. Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana jedynie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, pod pojęciem tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
   
   

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Należy wskazać, że utwardzenie gruntu, bramy wjazdowe oraz ogrodzenie znajdujące się na działce nr 546/5, nie stanowią samodzielnych budowli, zdefiniowanych w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, ww. składniki majątku stanowią urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym. W związku z tym, że urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynków/budowli, podlegających opodatkowaniu łącznie z budynkami/budowlami, z którymi są powiązane, to dostawa ww. urządzeń budowlanych będzie zwolniona z opodatkowania VAT, jeżeli zwolniona będzie dostawa budynku, z którym są związane.

Jak wynika z okoliczności sprawy na przedmiotowej działce nie znajdują się żadne budynki czy budowle, a jedynie utwardzenie gruntu, bramy wjazdowe oraz ogrodzenie. Natomiast ww. obiekty zalicza się do urządzeń budowlanych w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. W związku z powyższym należy uznać, że działka nr 546/5 jest działką niezabudowaną. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka będąca przedmiotem dostawy, znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową, oznaczonym na rysunku planu symbolem U/3 i w części na poszerzenie drogi klasy dojazdowej wraz z „trójkątem widoczności”, oznaczonej na rysunku planu symbolem KDD/14. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie ww. działka stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
   
   

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie dostawa działki nr 546/5 również nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana jedynie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, nie będzie spełniona przesłanka warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Podsumowując, dostawa działki nr 546/5 (nieruchomości niezabudowanej stanowiącej teren budowlany), będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.