Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-3.4011.554.2018.ID
z 17 grudnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2018 r. (data wpływu 18 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą byłym członkom spółdzielni nadwyżki bilansowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą byłym członkom spółdzielni nadwyżki bilansowej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 oraz 14b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismem z dnia 9 listopada 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.554.2018.1.ID, (doręczonym w dniu 15 listopada 2018 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 27 listopada 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 22 listopada 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca będący do 30 września 2018 r. spółdzielnią pracy przekształcił się z dniem 1 października 2018 r., zgodnie z art. 203e-203x ustawy Prawo Spółdzielcze w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Oświadczenie o uczestnictwie w spółce złożyła tylko część członków spółdzielni, ok 50%. Spółdzielnia pracy od szeregu lat osiągała dodatni wynik i w ramach podziału nadwyżki bilansowej, wypłacała swoim członkom oprocentowanie udziałów członkowskich w wysokości każdorazowo ustalanej przez Zebranie Przedstawicieli (zastępujące Walne Zgromadzenie).

Także, na dzień zamknięcia ksiąg, czyli 30 września 2018 r. w sprawozdaniu finansowym za okres działalności spółdzielni, wykazana będzie nadwyżka bilansowa.

Na Zebraniu Przedstawicieli podjęta została także uchwała określająca zasady podziału nadwyżki bilansowej (zysku), wypracowanej za okres działalności spółdzielni w 2018 r., w której postanowiono, że 1/3 nadwyżki bilansowej przeznaczona zostaje na wypłaty dla członków spółdzielni.

W spółdzielni pracy członkowie spółdzielni są jednocześnie pracownikami spółdzielni. Podział zysku za 2018 r. wypracowanego do dnia przekształcenia i za okres działalności spółki w tym roku nastąpi już w spółce uchwałą zgromadzenia wspólników.

Spółka będzie jednak sukcesorem praw i obowiązków spółdzielni, w tym także podjętej uchwały o zasadach podziału nadwyżki bilansowej za okres działalności spółdzielni w 2018 r., w zakresie wypłaty 1/3 wypracowanej nadwyżki bilansowej dla członków spółdzielni.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że ustawa Prawo spółdzielcze nie zawiera podstawy prawnej do podejmowania uchwał w sprawie zasad podziału zysku. W art. 38 pkt 4 ustawy Prawo spółdzielcze, mówi się tylko o podejmowaniu przez zgromadzenie wspólników uchwał w sprawie podziału nadwyżki bilansowej.

Uchwała w sprawie określenia zasad podziału zysku, podjęta została z uwagi na zagwarantowanie praw członków spółdzielni przyjmując, że Zgromadzenie Wspólników Spółki, będzie się do niej stosować przy podejmowaniu uchwały o podziale zysku wypracowanego w spółdzielni. Planowana forma wypłaty nadwyżki bilansowej – oprocentowanie udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy spółka, jako płatnik, w związku z wypłatą na rzecz byłych członków spółdzielni, pracowników spółki, kwot wynikających z ich udziału w zysku wypracowanym przez spółdzielnię do dnia jej przekształcenia, zobowiązana będzie:

• do pobierania i odprowadzania od tych wypłat zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jak od wypłat wynagrodzeń za pracę (art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
  

• czy też od tych wypłat zobowiązana będzie do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku, jak od przychodu z udziału w zyskach osób prawnych (art. 41 ust. 4 o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata części nadwyżki bilansowej na rzecz członków spółdzielni za okres działalności spółdzielni w 2018 r., stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wypłata dotyczy części nadwyżki bilansowej wypracowanej za okres działalności spółdzielni, do której członkowie spółdzielni są uprawnieni z mocy postanowień statutu spółdzielni oraz wskazanej wyżej uchwały o zasadach podziału nadwyżki bilansowej za 2018 r.

Ponadto w spółdzielni prawo członka do udziału w podziale nadwyżki bilansowej związane jest z posiadanymi udziałami członkowskimi i korzystaniem z nich przez spółdzielnię, tj. związane jest z posiadanym kapitałem – wypłatami na udziały członkowskie.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że w związku z wypłatą na rzecz byłych członków spółdzielni części nadwyżki bilansowej wypracowanej do dnia przekształcenia spółdzielni, w Jego ocenie, wyniknie obowiązek pobrania zryczałtowanego 19% podatku, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

–wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółki.

W myśl art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych),
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
   
   

Według zapisu art. 93a § 1 wskazanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

–wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Stosownie natomiast do treści art. 93a § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
   1. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
   2. spółki kapitałowej;
2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
   
   

Z powyższego wynika, iż następstwo prawne w prawie podatkowym związane jest przede wszystkim ze zdarzeniami prawnymi określonymi jako: przekształcenie, połączenie, podział, komercjalizacja i prywatyzacja przedsiębiorstw państwowych.

Przepisy traktujące o przekształceniu spółdzielni pracy w spółki handlowe zostały dodane do ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2018 r. poz. 1285), na mocy art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 25 maja 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r. Nr 106, poz. 622). Powyższe przepisy zawarte są w części I w tytule II w dziale VI (Spółdzielnie pracy) ww. ustawy Prawo spółdzielcze.

I tak, zgodnie z art. 203f ustawy Prawo spółdzielcze, spółdzielnia pracy może być przekształcona w spółkę handlową (spółkę przekształconą), czyli m.in. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 203e ustawy Prawo spółdzielcze w zw. z art. 4 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1577 z późn. zm.).

Na podstawie art. 203g tej ustawy, przekształcenie spółdzielni pracy w spółkę handlową następuje z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla z rejestru spółdzielnię.

Zgodnie z art. 203e pkt 2 ww. ustawy – określenie członek spółdzielni uczestniczący w przekształceniu oznacza członka spółdzielni, który złożył oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej.

Przepis art. 203p ww. ustawy stanowi, że spółdzielnia pracy wzywa swoich członków do złożenia, w sposób wskazany w statucie, oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, w terminie miesiąca od dnia podjęcia uchwały o przekształceniu spółdzielni w spółkę handlową. Oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Natomiast stosownie do art. 203w § 1 i 2 ww. ustawy, członkowi spółdzielni pracy, który nie złożył oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, przysługuje roszczenie o wypłatę kwoty odpowiadającej wysokości wniesionego do spółdzielni wpisowego, wpłaconego udziału członkowskiego oraz udziału członkowskiego z podziału nadwyżki bilansowej, zgodnie ze sprawozdaniem finansowym sporządzonym dla celów przekształcenia. Spółka przekształcona dokonuje wypłaty, o której mowa w § 1, nie później niż w terminie sześciu miesięcy od dnia przekształcenia.

Z powyższych uregulowań wynika, że członkowi spółdzielni uczestniczącemu w przekształceniu spółdzielni w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie są zwracane należne mu kwoty, bowiem zarówno wpłacone przez niego wpisowe, udziały, jak i udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej z dniem przekształcenia stają się wkładami wniesionymi na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej spółki. Natomiast wypłata następuje na rzecz członków nieuczestniczących w przekształceniu.

Wskazać należy, że w myśl przywołanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4. wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
   
   

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Zasady opodatkowania dochodu (przychodu), o którym mowa powyżej, zostały określone w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Należy zatem zauważyć, że na powstałej w wyniku przekształcenia spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ciążą obowiązki, o których mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący do 30 września 2018 r. spółdzielnią pracy przekształcił się z dniem 1 października 2018 r., zgodnie z art. 203e-203x ustawy Prawo Spółdzielcze w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Oświadczenie o uczestnictwie w spółce złożyła tylko część członków spółdzielni, ok 50%. Spółdzielnia pracy od szeregu lat osiągała dodatni wynik i w ramach podziału nadwyżki bilansowej, wypłacała swoim członkom oprocentowanie udziałów członkowskich w wysokości każdorazowo ustalanej przez Zebranie Przedstawicieli (zastępujące Walne Zgromadzenie). Także, na dzień zamknięcia ksiąg, czyli 30 września 2018 r. w sprawozdaniu finansowym za okres działalności Spółdzielni, wykazana będzie nadwyżka bilansowa. Na Zebraniu Przedstawicieli podjęta została także uchwała określająca zasady podziału nadwyżki bilansowej (zysku), wypracowanej za okres działalności spółdzielni w 2018 r., w której postanowiono, że 1/3 nadwyżki bilansowej przeznaczona zostaje na wypłaty dla członków spółdzielni. W spółdzielni pracy członkowie spółdzielni są jednocześnie pracownikami spółdzielni. Podział zysku za 2018 r. wypracowanego do dnia przekształcenia i za okres działalności spółki w tym roku nastąpi już w spółce uchwałą zgromadzenia wspólników. Spółka będzie jednak sukcesorem praw i obowiązków spółdzielni, w tym także podjętej uchwały o zasadach podziału nadwyżki bilansowej za okres działalności spółdzielni w 2018 r., w zakresie wypłaty 1/3 wypracowanej nadwyżki bilansowej dla członków spółdzielni. W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że ustawa prawo Spółdzielcze nie zawiera podstawy prawnej do podejmowania uchwał w sprawie zasad podziału zysku. W art. 38 pkt 4 Prawa Spółdzielczego, mówi się tylko o podejmowaniu przez zgromadzenie wspólników uchwał w sprawie podziału nadwyżki bilansowej. Uchwała w sprawie określenia zasad podziału zysku, podjęta została z uwagi na zagwarantowanie praw członków Spółdzielni przyjmując, że Zgromadzenie Wspólników Spółki, będzie się do niej stosować przy podejmowaniu uchwały o podziale zysku wypracowanego w Spółdzielni. Planowana forma wypłaty nadwyżki bilansowej – oprocentowanie udziałów.

Zgodnie z art. 75 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2018 r., poz. 1285 z późn. zm.), zysk spółdzielni, po pomniejszeniu o podatek dochodowy i inne obciążenia obowiązkowe wynikające z odrębnych przepisów ustawowych, stanowi nadwyżkę bilansową.

Natomiast zgodnie z art. 77 § 2 ww. ustawy, zasady podziału nadwyżki bilansowej między członków spółdzielni określa statut.

W myśl art. 77 § 4 ww. ustawy, jeżeli podział części nadwyżki bilansowej między członków ma nastąpić w formie oprocentowania udziałów, w podziale tym uwzględnia się byłych członków (ich spadkobierców), którym przysługują roszczenia o wypłatę udziałów.

W myśl natomiast art. 183 § 1 ww. ustawy za pracę w spółdzielni członek spółdzielni otrzymuje wynagrodzenie, na które składa się wynagrodzenie bieżące i udział w części nadwyżki bilansowej przeznaczonej do podziału między członków zgodnie z zasadami ustalonymi w statucie.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że zgodnie z ustawą Prawo spółdzielcze udział w nadwyżce bilansowej spółdzielni jest składnikiem wynagrodzenia za pracę. Przyjęto jednak, że zgodnie z ww. ustawą, a w szczególności art. 77 § 2 i art. 183 § 1 tego Prawa o podziale nadwyżki bilansowej decyduje walne zgromadzenie (zebranie przedstawicieli), a zasady podziału nadwyżki bilansowej między członków określa statut. Prawo spółdzielcze nie zawiera zatem w tym względzie żadnych wytycznych, pozostawiając członkom spółdzielni swobodę w ustalaniu w postanowieniach statutu kryteriów podziału nadwyżki bilansowej między członków. Zatem podział nadwyżki bilansowej w spółdzielniach może nastąpić według różnych kryteriów. Jednym z tych kryteriów może być decyzja o wypłacie nadwyżki bilansowej w formie oprocentowania udziałów. Udział członków spółdzielni w nadwyżce bilansowej w formie oprocentowania udziałów stanowić będzie, stosownie do ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b przychód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej, którą jest spółdzielnia. Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika bowiem, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach.

Reasumując, Wnioskodawca, tj. Spółka powstała z przekształcenia spółdzielni jako jej następca prawny, jest zobowiązana od wypłaconej byłym członkom spółdzielni nadwyżki bilansowej za 2018 r. (oprocentowania udziałów) do pobrania 19% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Należy również zastrzec, że zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.