Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL3-3.4011.73.2018.2.KP
z 11 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2018 r. (data wpływu 19 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia altany i nasadzeń – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 21 marca 2018 r. (mata wpływu 23 marca 2018 r.) o – wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia altany i nasadzeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2013 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli działkę nr X od Polskiego Związku Działkowców Rodzinny Ogród Działkowy. Warunkiem nabycia prawa do użytkowania działki była spłata zadłużenia poprzedniego działkowca od 2010 roku. 14.06.2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali decyzję o przyjęciu ich w poczet Członków Polskiego Związku Działkowców i Zarząd ROD przydzielił im prawo do użytkowania działki nr X. Działka była przez kilka lat nie użytkowana, altana na działce była w stanie tragicznym – zarwany dach, popękane ściany, podłogi. Koszty ponoszone były z własnych opodatkowanych dochodów z umów o pracę. Podczas użytkowania działki panowała między małżonkami wspólnota majątkowa. W 2016 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali zbycia prawa do użytkowania działki na podstawie potwierdzonej notarialnie umowy „Przeniesienia praw do działki”, za co nabywca uiścił określoną w umowie należności oraz zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych. Wynagrodzenie ze zbycia prawa do użytkowania działki Wnioskodawczyni wraz z mężem wykazała w zeznaniu podatkowym za rok 2016 w poz. 5 – Inne źródła i zapłacili podatek dochodowy.

W piśmie z 21 marca 2018 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała, że altana oraz nasadzenia zostały sprzedane po upływie ponad pół roku od ich nabycia:

• altana została nabyta w 2013 (tak jak ujęła to Wnioskodawczyni we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej). W 2013 r. i kolejnych latach Wnioskodawczyni wraz z mężem altanę tylko remontowała. Ostatnie prace zakończono zimą w 2015 roku,
• ostatnie nasadzenia zostały dokonane w 2015 roku.

Umowa przeniesienia praw do działki została sporządzona w dniu 12.07.2016 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6.04.2017 sygn. akt II FSK 3660/16, w którym mowa jest, że wynagrodzenie otrzymane ze sprzedaży prawa do działki należy zaliczyć do przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy – altany, nasadzeń, Wnioskodawczyni wraz z mężem ma zapytanie, czy prawidłowo został przez nich wykazany przychód w zeznaniu podatkowym za rok 2016?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wg wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2017 roku, nie powinna wraz z mężem wykazywać przychodu ze zbycia działki w zeznaniu podatkowym za rok 2016 i z tego powodu Wnioskodawczyni wraz z mężem powinna otrzymać zwrot nadpłaconego podatku za rok 2016.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli w 2013 r. działkę i w kolejnych latach remontowali znajdującą się na działce altanę. Ostatnie prace zakończyli zimą 2015 r., także ostatnie nasadzenia zostały dokonane w 2015 r. W dniu 12 lipca 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali zbycia prawa do użytkowania działki na podstawie potwierdzonej notarialnie umowy „Przeniesienie praw do działki”, za co nabywca uiścił określoną w umowie należność oraz zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych. Wynagrodzenie ze zbycia prawa do użytkowania działki Wnioskodawczyni wraz z mężem wykazali w zeznaniu podatkowym za 2016 r. w poz. 5 – Inne źródła i zapłacili podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2176): ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 przytoczonej ustawy).

Stosownie natomiast do art. 66 pkt 2 cytowanej ustawy: prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki) ustanowione na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, przekształca się w prawo do działki w rozumieniu niniejszej ustawy, ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej.

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe (art. 28 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych).

W myśl art. 28 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: umowa, o której mowa w ust. 1, może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD.

Stosownie natomiast do art. 28 ust. 3 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: umowę, o której mowa w ust. 1, zawiera się w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Zgodnie z treścią art. 28 ust. 4 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej.

W myśl art. 28 ust. 5 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: do dzierżawy działkowej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny dotyczące dzierżawy.

Natomiast stosownie do art. 28 ust. 6 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: do ochrony dzierżawy działkowej stosuje się odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Analiza przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prowadzi do wniosku, że pod pojęciem obiektów i urządzeń, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy tylko takie obiekty i urządzenia, które wzniesione zostały na działce zgodnie z postanowieniami ustawy i regulaminu, a dzięki którym wykonanie prawa dzierżawy działkowej staje się możliwe (tzn. takie, które pozwalają na korzystanie z działki zgodnie z jej przeznaczeniem). Mogą być to więc altana oraz budynki gospodarcze, a także ogrodzenia i urządzenia.

Za nasadzenia z kolei należy uznać wszelkie rośliny posadzone przez działkowca lub nabyte przez niego wraz z prawem do działki.

Pod pojęciem obiektów i urządzeń nie mogą więc zawierać się inne składniki majątkowe znajdujące się na działce, takie jak wyposażenie altan ogrodowych, np. meble, sprzęt kuchenny, czy też sprzęt ogrodniczy wykorzystywany do prac. Przedmioty te nie są związane z faktem posiadania prawa dzierżawy działkowej, a jedynie z faktycznym korzystaniem z działki.

Należy zauważyć, że w art. 41 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych ustanowione zostały nowe zasady zbywania praw do działki.

I tak – art. 30 ust. 1 tej ustawy stanowi, że: działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy: w razie wygaśnięcia prawa do działki, działkowcowi przysługuje wynagrodzenie za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność. Wynagrodzenie nie przysługuje za nasadzenia, urządzenia i obiekty wykonane niezgodnie z prawem.

W myśl art. 42 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych: w razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

W niniejszej sprawie należy przede wszystkim ustalić, do jakiego źródła przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód z opisanej we wniosku transakcji, tj. z tytułu przeniesienia własności altany i nasadzeń.

Z uwagi na brak definicji pojęcia „nieruchomości” i „rzeczy” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

I tak zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.): rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Stosownie zaś do treści art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego: nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 Kodeksu cywilnego) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego: część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego: przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że regulacja zawarta w powyższym przepisie stanowi zasadę, od której przewidziane są ustawowe wyjątki. Może je zawierać sam kodeks lub mogą pochodzić z innych ustaw.

Wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeks cywilnego stanowi powołany powyżej przepis art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych.

Rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz Polskiego Związku Działkowców. Nie stanowią one własności użytkownika działki. Zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali ustawa o rodzinnych ogrodach działkowych ma pierwszeństwo przed zastosowaniem przepisów Kodeksu cywilnego. Zatem użytkownik jest właścicielem rzeczy znajdujących się na terenie ogrodu działkowego. Za takim rozumieniem przepisu art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych przemawia zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa oraz funkcjonalna. Ustawodawca wyraźnie rozgraniczył prawo do działki i jego charakter od prawa własności nasadzeń, obiektów i urządzeń wykonanych lub nabytych ze środków finansowych działkowca. Dodatkowo można zauważyć, że zgodnie z art. 42 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, w przypadku przeniesienia praw do działki działkowcowi przysługuje wynagrodzenie za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność. Należy zatem uznać, że działkowcowi nie przysługuje wynagrodzenie za przeniesienie „samego” prawa do korzystania z działki, bez nasadzeń, urządzeń i obiektów.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z brzmieniem ww. art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. W rezultacie rzeczami w rozumieniu prawa cywilnego są materialne części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, na tyle wyodrębnione (w sposób naturalny lub sztuczny), że w stosunkach społeczno-gospodarczych mogą być traktowane jako dobra samoistne. Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że z tytułu przeniesienia własności altany i nasadzeń, będących na gruncie Rodzinnych Ogródków Działkowych, po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie, nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy także podkreślić, że przeniesienie własności altany i nasadzeń, będących na gruncie Rodzinnych Ogródków Działkowych przez Wnioskodawczynię należy kwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do przychodów z odpłatnego zbycia rzeczy. Jednak z uwagi na fakt, że przeniesienie własności altany i nasadzeń – jak wskazała Wnioskodawczyni – nastąpiło po upływie ustawowego okresu, tj. po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie, obowiązek podatkowy nie powstanie.

Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenie otrzymane za przeniesienie praw własności (zbycie) nasadzeń oraz altany nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że sytuacja przedstawiona we wniosku upoważnia Wnioskodawczynię do dokonania korekty sporządzonego za 2016 r. zeznania podatkowego.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa: jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Stosownie do treści art. 81 § 2 cytowanej ustawy: skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 5 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania (…).

Należy wskazać, że korekta jest jednym z uprawnień podatników, w związku z czym każdy podatnik ma prawo złożyć korektę deklaracji, nawet kilkukrotnie.

Korektę deklaracji składa się wówczas, gdy następują – w wyniku jakichkolwiek zdarzeń gospodarczych (np. autokorekta, zakończona kontrola podatkowa) – zmiany w zakresie danych wykazywanych w tych deklaracjach (np. po stronie przychodów, kosztów ich uzyskania, zwolnień, odliczeń, wysokości podatku należnego).

Na gruncie prawa podatkowego dokonanie korekty deklaracji podatkowej wywołuje takie skutki, jak pierwotne złożenie deklaracji. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym (poprawnym już) wypełnieniu formularza podatkowego z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Korekta może dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji.

Jednocześnie w sytuacji dokonania przez Wnioskodawczynię korekty zeznania rocznego za 2016 r., zbadanie zasadności takiej korekty, a także ewentualny zwrot powstałej w jej wyniku nadpłaty należy do kompetencji organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawczyni.

Reasumując – wynagrodzenie otrzymane za przeniesienie praw własności (zbycie) nasadzeń oraz altany nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawczyni nie miała obowiązku wykazywania ww. wynagrodzenia w zeznaniu podatkowym za 2016 r. Jednocześnie Wnioskodawczyni przysługuje prawo do złożenia korekty ww. zeznania podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Należy wskazać, że z uwagi na to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawczynię – jako współwłaścicielkę zbywanych nasadzeń i altany, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego ze współwłaścicieli, tj. męża Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.