Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-3.4012.119.2018.1.KM
z 11 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2018 r. (data wpływu 21 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką podatku w wysokości 23% usługi koparką świadczonej przez Wnioskodawcę na terytorium kraju na rzecz kontrahenta z Czech – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką podatku w wysokości 23% usługi koparką świadczonej przez Wnioskodawcę na terytorium kraju na rzecz kontrahenta z Czech.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W miesiącach od października do grudnia 2016 r. Wnioskodawca wykonywał dla firmy X z siedzibą na terytorium Republiki Czeskiej, usługi koparką przy budowie drogi leśnej w obrębie terenu podlegającego Nadleśnictwu. Zakres prac budowlanych obejmował: wykonanie pasa drogowego, skarp, wykopów i nasypów, rowów, ścieków i innych urządzeń odwadniających, zjazdów na szlaki zrywkowe i składnice przyzrębowe, wykonanie mijanek, czyli miejsc poszerzenia jezdni w celu wymijania dwóch pojazdów, skrzyżowań. Wykonanie usług zostało udokumentowane fakturami VAT; opodatkowane stawką 23% podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT stanowiącym, iż miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu Cywilnego (k.c.), „nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

W myśl zapisów art. 24 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, „nieruchomością jest część powierzchni ziemskiej, dla której urządzono księgę wieczystą. Fakt utworzenia dla nieruchomości odrębnej księgi wieczystej jest wymogiem formalnym jej wyodrębnienia. Księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości”. Jednak w ramach jednej księgi wieczystej mogą być ujawnione działki, które niekoniecznie muszą spełniać warunki określone w przytoczonym powyżej art. 46 § 1 k.c. Podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są dane katastru nieruchomości. Nieruchomości leśne nie są precyzyjnie zdefiniowane w Kodeksie Cywilnym, w celu ich zidentyfikowania stosuje się łączne przepisy ustawy o lasach oraz rozporządzenie z dnia 29 marca 2001 r. – w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Nieruchomość leśna to nieformalny termin stosowany w polskim systemie prawnym w oparciu o definicję lasu określoną w ustawie o lasach z dnia 28 września 1991 r. jako grunt: – o zwartej powierzchni co najmniej 0,1 h, pokryty roślinnością leśną (uprawami leśnymi) – drzewami i krzewami oraz runem leśnym, lub przejściowo jej pozbawiony, który jest:

• przeznaczony do produkcji leśnej,
• rezerwatem przyrody lub częścią parku narodowego,
• wpisany do rejestru zabytków

– związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywanie dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne (bibliografia: Jarosiewicz M. „Nieruchomości” Prawo rolne pod redakcją M. Jarosiewicza i K. Kozikowskiej; Kraków 2007 s. 20).

Z definicji nieruchomości i nieruchomości leśnej wynika zatem, iż droga leśna jest nieruchomością leśną. Zatem biorąc pod uwagę, iż nieruchomość leśna (droga leśna), na której była wykonywana przez Wnioskodawcę usługa budowlana koparką jest położona na terytorium RP, a co za tym idzie została opodatkowana stawką 23% podatku od towarów i usług obowiązującą dla tego typu usług, w wyżej wymienionym okresie. Podatek od towarów i usług został odprowadzony do Urzędu Skarbowego.

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace budowlane na rzecz firmy z Czech polegały na wykonaniu, profilowaniu i wyrównywaniu pasa drogowego, profilowaniu skarp wykopów, nasypów, rowów, ścieków i innych urządzeń odwadniających, wyrównywaniu i profilowaniu zjazdów, wykonaniu mijanek.

Wnioskodawca oświadcza, iż usługę koparką wykonywał osobiście, posiada on niezbędne uprawnienia do obsługi tegoż sprzętu. Realizował on prace wykazane powyżej. Świadczył prace pod nadzorem kierownika budowy czeskiej firmy. Kierownik wskazywał codziennie zakres robót do wykonania, z czego Wnioskodawca musiał się wywiązać. Za wykonane prace Wnioskodawca był odpowiedzialny przed kierownikiem budowy, ewentualne niedociągnięcia były poprawiane na bieżąco na jego polecenie. Za całość budowy odpowiedzialna była firma X.

Koparka nie była wynajmowana jako sprzęt, ale Wnioskodawca świadczył usługę powyższym sprzętem. Jest to koparka kołowa-obrotowa, która posiada funkcję samodzielnego poruszania się.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym wykonywanie usług koparką przy budowie drogi leśnej należało opodatkować 23% stawką podatku od towarów i usług? Jeżeli nie jest prawidłowe, to jaką stawką należało opodatkować wyżej wymienione usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przytoczonymi definicjami nieruchomości oraz z przepisem art. 28e ustawy o VAT, opodatkowanie przez niego usług koparką 23% stawką podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie powołano przepisy w brzmieniu obowiązującym w momencie świadczenia usług będących przedmiotem pytania, tj. w 2016 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich.

Firma z Czech spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepisowi art. 28e ustawy odpowiada zapis art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zmiany w tym zakresie obowiązują od dnia 1 stycznia 2017 r., jednak również do czynności wykonywanych przed dniem 1 stycznia 2017 r. stanowią wskazówkę, jak powinny być rozumiane w ramach wykładni pro wspólnotowej przepisów ustawy pojęcia „nieruchomość” i „usługa związana z nieruchomością”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1. każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2. każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3. każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4. każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.
   
   

W tym miejscu należy wskazać, że droga leśna stanowi nieruchomość w rozumieniu art. 13b lit. a rozporządzenia 282/2011.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
   
   

Na podstawie art. 31b rozporządzenia 282/2011 – jeżeli sprzęt jest pozostawiony do dyspozycji usługobiorcy w celu przeprowadzenia prac dotyczących nieruchomości, transakcja ta jest świadczeniem usług związanych z nieruchomościami jedynie wtedy, gdy usługodawca ponosi odpowiedzialność za wykonane prace. Przyjmuje się, że usługodawca, który dostarcza usługobiorcy sprzęt wraz z odpowiednim personelem obsługującym w celu przeprowadzenia prac, bierze odpowiedzialność za wykonanie tych prac. Domniemanie, że usługodawca jest odpowiedzialny za wykonanie prac, można obalić za pomocą jakichkolwiek istotnych przesłanek wynikających ze stanu faktycznego lub prawnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w miesiącach od października do grudnia 2016 r. wykonywał dla firmy z siedzibą na terytorium Republiki Czeskiej, usługi koparką przy budowie drogi leśnej położonej na terytorium Polski. Wykonywane przez niego prace budowlane polegały na wykonaniu, profilowaniu i wyrównywaniu pasa drogowego, profilowaniu skarp, wykopów, nasypów, rowów, ścieków i innych urządzeń odwadniających, wyrównywaniu i profilowaniu zjazdów, wykonaniu mijanek.

Wnioskodawca usługę koparką wykonywał osobiście, pod nadzorem kierownika budowy czeskiej firmy. Kierownik wskazywał codziennie zakres robót do wykonania, z czego Wnioskodawca musiał się wywiązać. Wnioskodawca był odpowiedzialny za wykonane prace przed kierownikiem budowy, a ewentualne niedociągnięcia były poprawiane na bieżąco na jego polecenie. Za całość budowy była natomiast odpowiedzialna firma czeska. Koparka nie była wynajmowana jako sprzęt, ale Wnioskodawca świadczył usługę powyższym sprzętem.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wykonując usługę koparką na rzecz firmy z Czech przy budowie drogi leśnej położonej na terytorium kraju prawidłowo opodatkował ją w Polsce, jako usługę związaną z nieruchomością na podstawie art. 28e ustawy i zastosował stawkę podatku w wysokości 23%.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczona usługa koparką, którą Wnioskodawca wykonywał osobiście jest usługą związaną z nieruchomością. Koparka nie była wynajmowana jako sprzęt, lecz Wnioskodawca osobiście świadczył usługę tą koparką. Jak wynika z art. 31b rozporządzenia 282/2011, usługa jest związana z nieruchomością, jeżeli usługodawca ponosi odpowiedzialność za wykonane prace dotyczące nieruchomości. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonując usługę koparką ponosił odpowiedzialność za wykonane prace. Wobec tego należy stwierdzić, że usługa ta jest usługą związaną z nieruchomością.

Zatem w niniejszej sprawie miejsce świadczenia usługi koparką ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę na nieruchomości znajdującej się na terytorium Polski podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca nie przewidział obniżonej stawki podatku dla wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi koparką. Zatem usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując, wykonaną przez Wnioskodawcę na rzecz firmy z Czech usługę koparką przy budowie drogi leśnej należało opodatkować na terytorium kraju, jako usługę związaną z nieruchomością i zastosować do niej stawkę podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy: „Jeżeli nie jest prawidłowe, to jaką stawką należało opodatkować wyżej wymienione usługi?”, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania jego stanowiska za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.