2018.05.16 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL4.4012.126.2018.2.AR
z 16 maja 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków ponoszonych w związku z budową kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków ponoszonych w związku z rozbudową sieci wodociągowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków ponoszonych w związku z budową kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków ponoszonych w związku z rozbudową sieci wodociągowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z dnia 18 kwietnia 2018 r.)

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku ze wzrostem zapotrzebowania mieszkańców Gminy na infrastrukturę kanalizacyjną, Gmina buduje sieć kanalizacyjną oraz przebudowuje sieć wodociągową. Budowa sieci kanalizacji sanitarnej oraz przebudowa sieci wodociągowej realizowana jest w ramach zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych zgodnie z art. 7 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.).

W związku z powyższym Gmina realizuje inwestycję pn. „(…)” – operacja typu „(…)” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina zamierza sfinansować ww. zadanie ze środków pochodzących z Programu Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 oraz ze środków własnych. Podatek VAT w tym projekcie będzie kosztem niekwalifikowanym.

Gmina nie wykonuje samodzielnie robót budowlanych związanych z budową sieci kanalizacji sanitarnej oraz przebudową sieci wodociągowej. Realizuje je Wykonawca – podatnik VAT czynny wyłoniony przez Gminę w ramach przeprowadzonego przetargu. Wykonawca wystawi faktury z wykazanym podatkiem, wskazując Gminę jako nabywcę.

Bezpośrednio po wybudowaniu/oddaniu do użytkowania infrastruktura kanalizacyjna nie zostanie przeniesiona ani wydzierżawiona na rzecz podmiotu trzeciego, lecz zostanie przekazana do eksploatacji Przedsiębiorstwu Komunalnemu Sp. z o.o., które jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Po zakończeniu inwestycji z mieszkańcami i innymi podmiotami funkcjonującymi na terenie miejscowości (…) Gmina będzie zawierała umowy cywilnoprawne na odprowadzanie i oczyszczanie ścieków oraz będzie wystawiała faktury VAT.

Sieć kanalizacyjna będzie więc wykorzystywana przez Gminę, a przy tym co do zasady do czynności opodatkowanych VAT, polegających na odpłatnym świadczeniu usług – odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Gmina będzie wykorzystywała infrastrukturę również do odprowadzania ścieków z budynku będącego własnością Gminy, tj. z świetlicy wiejskiej.

W świetlicy prowadzona jest:

działalność publiczna, która nie podlega VAT – sala jest udostępniana nieodpłatnie na cele gminne, tj. np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania wyborów, w celach charytatywnych, etc.,
działalność gospodarcza opodatkowana związana z odpłatnym najmem na rzecz osób fizycznych i prawnych/organizacji społecznych na potrzeby zorganizowania imprez okolicznościowych np. urodzin, styp, wesel, rocznic itp. (tzw. udostępnianie komercyjne).

Wybudowana sieć kanalizacyjna wykorzystywana będzie do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza; nie będzie natomiast wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Działalność gospodarcza Gminy w przypadku budowy sieci kanalizacji sanitarnej na terenie miejscowości (…) polegać będzie na usłudze odbioru i oczyszczania ścieków od osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych, za którą wystawiane będą faktury VAT ze stawką 8%.

Działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie występować wyłącznie w świetlicy wiejskiej i tylko w przypadku zorganizowania imprez nieodpłatnych takich jak zebrania wiejskie, spotkania z mieszkańcami.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują między innymi utrzymanie instytucji kultury takich jak świetlice wiejskie.

Nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych wydatków związanych z budową kanalizacji do czynności dających prawo do odliczenia i nie dających takiego prawa, ponieważ nie można przewidzieć ilości zawieranych umów cywilnoprawnych odpłatnych (imprezy okolicznościowe w celach prywatnych, zabawy taneczne, szkolenia i pokazy w celach komercyjnych) i umów nieodpłatnych (zebranie mieszkańców wsi, spotkania organizowane przez wójta, wybory).

Dnia 31 grudnia 2016 r. Gmina przekazała aportem Przedsiębiorstwu Komunalnemu Sp. z o.o. zorganizowaną część przedsiębiorstwa m.in. majątek wodociągowy (interpretacja indywidualna).

Wobec powyższego sieć wodociągowa nie należy do środków trwałych będących własnością Gminy ,należy do Przedsiębiorstwa Komunalnego Sp. z o.o. To właśnie Przedsiębiorstwo zawiera umowy cywilnoprawne z odbiorcami, zajmuje się dostarczaniem wody i z tego tytułu wystawia faktury VAT.

Efekty realizacji dotyczące przebudowy sieci wodociągowej nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Usługą dostarczania wody mieszkańcom oraz innym podmiotom gospodarczym na terenie miejscowości (…) będzie zajmowało się Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o., które jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przedsiębiorstwo Komunalne dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 18 kwietnia 2018 r.):

Czy Gmina będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków poniesionych na realizację inwestycji – budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…)?
Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków poniesionych w związku z rozbudową sieci wodociągowej?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 18 kwietnia 2018 r.),

Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu proporcji ustalonej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, o której mowa w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), które zostało wydane na podstawie przepisu art. 86 ust. 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Przepis art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi, że „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji”.
Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników Gmina określiła proporcję na podstawie danych sprawozdawczych za rok 2016. Wobec powyższego, Gmina z faktur dokumentujących wykonanie usługi polegającej na budowie kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) odliczy podatek VAT przy zastosowaniu proporcji, ponieważ nie jest możliwe przyporządkowanie tych usług tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej. Efekty realizacji inwestycji pod nazwą pn. „(…)” będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
Nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych wydatków związanych z budową kanalizacji do czynności dających prawo do odliczenia i nie dających takiego prawa, ponieważ nie można przewidzieć ilości zawieranych umów cywilnoprawnych odpłatnych (imprezy okolicznościowe w celach prywatnych, zabawy taneczne, szkolenia i pokazy w celach komercyjnych) i umów nieodpłatnych (zebranie mieszkańców wsi, spotkania organizowane przez wójta, wybory).
Wobec powyższego Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od faktur dokumentujących budowę kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…) tylko przy zastosowaniu proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
Wobec powyższego Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur związanych z przebudową sieci wodociągowej, ponieważ nie występuje w roli sprzedawcy usług związanych z dostarczaniem wody odbiorcom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m. in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W związku z powyższym wskazać należy, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i poza działalnością gospodarczą).

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
jednostkę budżetową,
zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku ze wzrostem zapotrzebowania mieszkańców Gminy na infrastrukturę kanalizacyjną, Gmina buduje sieć kanalizacyjną oraz przebudowuje sieć wodociągową. Budowa sieci kanalizacji sanitarnej oraz przebudowa sieci wodociągowej realizowana jest w ramach zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych zgodnie z art. 7 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym Gmina realizuje inwestycję pn. „(…)” objętą Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina zamierza sfinansować ww. zadanie ze środków pochodzących z ww. Programu oraz ze środków własnych. Podatek VAT w tym projekcie będzie kosztem niekwalifikowanym.

Gmina nie wykonuje samodzielnie robót budowlanych związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji. Realizuje je Wykonawca – podatnik VAT czynny wyłoniony przez Gminę w ramach przeprowadzonego przetargu. Wykonawca wystawi faktury z wykazanym podatkiem, wskazując Gminę jako nabywcę.

Bezpośrednio po wybudowaniu/oddaniu do użytkowania infrastruktura kanalizacyjna nie zostanie przeniesiona ani wydzierżawiona na rzecz podmiotu trzeciego, lecz zostanie przekazana do eksploatacji Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Przedsiębiorstwu Komunalnemu, które jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Sieć kanalizacyjna będzie więc wykorzystywana przez Gminę a przy tym co do zasady do czynności opodatkowanych VAT, polegających na odpłatnym świadczeniu usług – odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Gmina będzie wykorzystywała infrastrukturę również do odprowadzania ścieków z budynku będącego własnością Gminy, tj. z świetlicy wiejskiej. W świetlicy prowadzona jest działalność publiczna, która nie podlega VAT (sala jest udostępniana nieodpłatnie na cele gminne, tj. np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania wyborów, w celach charytatywnych etc.) oraz działalność gospodarcza opodatkowana, związana z odpłatnym najmem na rzecz osób fizycznych i prawnych/organizacji społecznych na potrzeby zorganizowania imprez okolicznościowych np. urodzin, styp, wesel, rocznic itp. (tzw. udostępnianie komercyjne).

Nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych wydatków związanych z budową kanalizacji do czynności dających prawo do odliczenia i nie dających takiego prawa.

W roku 2016 Gmina przekazała majątek wodociągowy aportem Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wobec powyższego sieć wodociągowa nie należy do środków trwałych będących własnością Gminy, należy do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zawiera umowy cywilnoprawe z odbiorcami, zajmuje się dostarczaniem wody i z tego tytułu wystawia faktury VAT.

Efekty realizacji dotyczące przebudowy sieci wodociągowej nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Usługą dostarczania wody mieszkańcom oraz innym podmiotom gospodarczym na terenie miejscowości (…) będzie zajmowała się Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT oraz dokonuje odrębnych od Wnioskodawcy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Zainteresowanego w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uprawnienia Gminy do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków poniesionych na realizację inwestycji – budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…).

Jak wskazano w opisie sprawy, „wybudowana sieć kanalizacyjna wykorzystywana będzie do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza; nie będzie natomiast wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku VAT”. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków związanych z realizacją inwestycji – w części dotyczącej budowy kanalizacji sanitarnej – do czynności dających prawo do odliczenia i nie dających takiego prawa.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zaznaczyć, że powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Wówczas kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane powyżej, sposób określenia proporcji, uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej m.in. przez jednostki samorządu terytorialnego działalności i dokonywanych przez nich nabyć wyznacza ww. rozporządzenie.

W tym miejscu podkreślić raz jeszcze należy, że – zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia – w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Mając na uwadze powołane przepisy należy wskazać, że w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Sposób określenia proporcji ustala się dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej sposób określania proporcji znajdzie zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i przez jednostkę samorządu terytorialnego, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów „mieszanych”.

W związku z powyższym – w analizowanej sprawie – Zainteresowany winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy i przepisów rozporządzenia.

Podsumowując, Wnioskodawca dokonując odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację inwestycji – budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (…), które będą związane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej i poza działalnością gospodarczą (w sytuacji, gdy nie jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej), nie będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości. Gmina powinna zastosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, wyliczony przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków poniesionych w związku z rozbudową sieci wodociągowej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w ramach opisanej we wniosku inwestycji – w części dotyczącej przebudowy sieci wodociągowej, która nie należy do środków trwałych będących własnością Gminy – a która jest własnością Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – należy wskazać, że Gmina nie będzie wykorzystywać ww. majątku wodociągowego do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem – jak wskazano we wniosku – efekty realizacji inwestycji dotyczące przebudowy sieci wodociągowej nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a usługą dostarczania wody mieszkańcom oraz innym podmiotom gospodarczym na terenie miejscowości (…) będzie zajmowała się Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Przedsiębiorstwo Komunalne, która jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT (zawiera umowy cywilnoprawe z odbiorcami, zajmuje się dostarczaniem wody i z tego tytułu wystawia faktury VAT).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że – mimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione, bowiem efekty realizacji zadania dotyczącego przebudowy sieci wodociągowej nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z rozbudową sieci wodociągowej. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją zadania nie będą służyć do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że infrastruktura kanalizacyjna po wybudowaniu „zostanie przekazana do eksploatacji Przedsiębiorstwu Komunalnemu Sp. z o.o.” i „będzie więc wykorzystywana przez Gminę (…) co do zasady do czynności opodatkowanych VAT, polegających na odpłatnym świadczeniu usług” oraz, że „wybudowana sieć kanalizacyjna wykorzystywana będzie do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza; nie będzie natomiast wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku VAT” i, że „efekty realizacji dotyczące przebudowy sieci wodociągowej nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r., poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin