INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2011r. (data wpływu do tut. Biura 27 września 2011r.), uzupełnionym w dniu 12 grudnia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• zwolnienia z opodatkowania otrzymanego z urzędu marszałkowskiego dofinansowania z tytułu stosowania obwiązujących ulg ustawowych – jest prawidłowe,
• obowiązku wyksięgowania z podatkowej księgi przychodów i rozchodów wydatków stanowiących równowartość dopłat w części przeznaczonej na bieżące wydatki firmy oraz cele prywatne – jest prawidłowe,
• braku obowiązku wyksięgowania z podatkowej księgi przychodów i rozchodów kosztów stanowiących równowartość dopłat w części przeznaczonej na zakup środków trwałych – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania z urzędu marszałkowskiego dofinansowania z tytułu stosowania obwiązujących ulg ustawowych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 listopada 2011r. Znak: IBPBI/1/415-1019/11/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 12 grudnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (osoba fizyczna) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług m.in. przewozów autobusowych, opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych na „zasadach ogólnych”. W ramach ww. działalności podatnik stosuje ulgi krajowe wobec uprawnionych osób na mocy ustawy z dnia 20 czerwca 1992r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznymi transportu zbiorowego. Wnioskodawca sporządza miesięczne zestawienia i zgodnie z zawartą umową z Urzędem Marszałkowskim otrzymuje dopłatę do sprzedanych biletów ulgowych. Dopłata ta jest liczona jako różnica pomiędzy wartością biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ulgi, a wartością biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Wnioskodawca otrzymuje dopłatę zazwyczaj w danym miesiącu za miesiąc poprzedni. Wyjątek stanowi miesiąc grudzień, gdzie dopłatę otrzymuje w tym samym miesiącu (akonto grudnia). Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy otrzymywane dopłaty do sprzedawanych biletów ulgowych są opodatkowane podatkiem dochodowym...

Czy należy wyksięgować z podatkowej księgi przychodów i rozchodów tę część kosztów, która stanowi równowartość otrzymywanych dopłat z Urzędu Marszałkowskiego, jeśli otrzymane dopłaty zostały przeznaczone na inne cele (np. prywatne bądź bieżące wydatki firmy)...

Czy należy wyksięgować z podatkowej księgi przychodów i rozchodów tę część kosztów, która stanowi równowartość otrzymywanych dopłat z Urzędu Marszałkowskiego, jeśli otrzymane dopłaty zostały przeznaczone na zakup środków trwałych...

Zdaniem Wnioskodawcy, dopłata otrzymywana z Urzędu Marszałkowskiego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z podatkowej księgi przychodów i rozchodów należy wyksięgować tę część kosztów, która stanowi równowartość otrzymywanych dopłat z Urzędu Marszałkowskiego, jeśli otrzymane dopłaty zostały przeznaczone na inne cele (np. prywatne bądź bieżące wydatki firmy).

Nie należy wyksięgowywać z podatkowej księgi przychodów i rozchodów tej części kosztów która stanowi równowartość otrzymywanych dopłat z Urzędu Marszałkowskiego, jeżeli została przeznaczona na zakup środków trwałych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymania dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

• dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
• ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.
  
  

Konsekwencją otrzymania ww. środków na inny cel niż zakup lub wytworzenie środków trwałych jest, co do zasady, konieczność ich uznania za przychód podatkowy. Zatem dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę do sprzedawanych biletów ulgowych, jako nie związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych stanowią przychód z działalności gospodarczej. Bez znaczenia w tym względzie pozostaje fakt, późniejszego przeznaczenia otrzymanych środków na zakup środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Stosownie do art. 127 ust. 1 ustawy, dotacjami celowymi są środki przeznaczone na:

1. finansowanie lub dofinansowanie:
   1. zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
   2. ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
   3. bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
   4. zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b,
   5. zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,
   6. kosztów realizacji inwestycji,
2. dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.
   
   

Dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na:

1. realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe,
2. realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b,
3. finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5, 7 i 14,
4. realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c i d,
5. współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
6. wyprzedzające finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej, o którym mowa w odrębnych przepisach, w części podlegającej refundacji ze środków Unii Europejskiej.
   
   

Z kolei zgodnie z przepisem art. 8a ust. 1a ustawy z dnia 20 czerwca 1992r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami transportu zbiorowego (t.j. Dz. U. z 2002r. Nr 175, poz. 1440 ze zm.), koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa. Przy czym, w myśl art. 8a ust. 2 ww. ustawy, samorządy województw, z zastrzeżeniem ust. 2a, przekazują przewoźnikom wykonującym krajowe autobusowe przewozy pasażerskie dopłaty do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich, z zastrzeżeniem ust. 4. Kwotę dopłaty, o której mowa w ust. 2, stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi (art. 8a ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 8a ust. 4 tej ustawy, uprawnienie do otrzymywania dopłat, o których mowa w ust. 2, nabywa przewoźnik, który:

1. posiada zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym, wydane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 125, poz. 1371 ze zm.)
2. stosuje kasy rejestrujące posiadające pozytywną opinię ministra właściwego do spraw finansów publicznych, które umożliwiają określenie kwoty dopłat do przewozów w podziale na poszczególne kategorie ulg ustawowych,
3. zawarł umowę z samorządem województwa określającą zasady przekazywania przewoźnikom dopłat.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że samorządy województw przekazują przewoźnikom dopłaty do krajowych autobusowych przejazdów pasażerskich z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w tych przewozach. Kwotę dopłaty stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Oznacza to, iż dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż otrzymane, z Urzędu Marszałkowskiego dotacje do sprzedaży biletów ulgowych, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na mocy wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Jako przychód zwolniony, środki te nie podlegają ujęciu w prowadzonej przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych sfinansowania z otrzymanych dopłat wydatków poniesionych na cele osobiste oraz bieżących wydatków firmy, stwierdzić należy, iż w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Co do zasady, każdy wydatek spełniający warunki wynikające z art. 22 ust. 1 tej ustawy, może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie znajduje się on w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonym w art. 23 ww. ustawy. Za koszt taki nie sposób jednakże uznać wydatków przeznaczonych na cele osobiste Wnioskodawcy. Tym samym wydatki przeznaczone na ww. cel, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, w związku z czym nie podlegają one ujęciu w prowadzonej dla celów ewidencyjnych podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jeżeli zatem wydatki te ujęto w księdze, jako stanowiące koszt podatkowy, to koniecznym jest w tym zakresie dokonanie stosownej korekty.

W przypadku wydatków przeznaczonych na bieżącą działalność firmy, zastosowanie znajdzie natomiast art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Wobec powyższego, wydatki sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 129 (zwolnionych od opodatkowania) nie będą uznawane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, wydatki te nie podlegają również ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jeżeli zatem Wnioskodawca zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztu podatkowego nie stanowią, powinien dokonać stosownej korekty ww. kosztów, poprzez ich wyksięgowanie z podatkowej księgi przychodów i rozchodów , zamieszczając stosowną adnotację w kolumnie „Uwagi” tej księgi.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b i c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na:

• nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
• ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zatem w świetle ww. przepisu wydatki poniesione m.in. na nabycie składników majątku uznawanych za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w prowadzonej działalności gospodarczej, w myśl ww. art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Kosztem tym (choć pośrednio), mogą być odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23. Jednakże w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Na gruncie przedmiotowej sprawy, oznacza to, iż odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej składników majątku, które uznane zostaną przez Wnioskodawcę za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, która sfinansowana została dopłatą (podlegającą zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy), nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

Oznacza to, iż w takiej części, w jakiej zakup środków trwałych został sfinansowany otrzymanymi z Urzędu Marszałkowskiego dopłatami do biletów ulgowych, odpisy amortyzacyjne w ww. zakresie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem Wnioskodawca zaliczył bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatek związany z zakupem środka trwałego, to wydatek ten winien zostać wyksięgowany z prowadzonej ewidencji księgowej. Przy czym zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów i ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mogą podlegać jedynie odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tego środka trwałego, jednakże jedynie w tej części w jakiej wydatek ten nie został sfinansowany otrzymaną dotacją.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

• zwolnienia z opodatkowania otrzymanego z Urzędu Marszałkowskiego dofinansowania z tytułu stosowania obwiązujących ulg ustawowych – jest prawidłowe,
• obowiązku wyksięgowania z podatkowej księgi przychodów i rozchodów wydatków stanowiących równowartość dopłat w części przeznaczonej na bieżące wydatki firmy oraz cele prywatne – jest prawidłowe,
• braku obowiązku wyksięgowania z podatkowej księgi przychodów i rozchodów kosztów stanowiących równowartość dopłat w części przeznaczonej na zakup środków trwałych – jest nieprawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.