Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-3.4010.100.2018.3.MS
z 13 lipca 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2018 r. (data wpływu 30 marca 2018 r.) uzupełnionym na wezwania z dnia 2 maja 2018r. nr 0114-KDIP2-3.4010.100.2018.1.MS oraz z dnia 7 czerwca 2018r. nr 0114-KDIP2-3.4010.100.2018.2.MS pismem z dnia 16 maja 2018r. oraz pismem z dnia 19 czerwca 2018r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawca z tytułu zakupu Usługi Koordynowania Projektami, Usługi Hostingu Aplikacji, Usługi Wsparcia oraz Usługi Administracyjnej, świadczonych na rzecz Wnioskodawcy na mocy umowy Hostingu przez podmiot powiązany w rozumieniu art. 11 updop, mieszczą się w katalogu świadczeń zawartych w art. 15e ust. 1 pkt 1 – 3 updop w odniesieniu do:

• Usługi Koordynowania Projektami – jest nieprawidłowe,
  

• Usługi Hostingu Aplikacji – jest prawidłowe,
  

• Usługi Wsparcia – jest prawidłowe,

• Usługi Administracyjnej – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawca z tytułu zakupu Usług Koordynowania Projektami, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych, świadczonych na rzecz Wnioskodawcy na mocy umowy Hostingu przez podmiot powiązany w rozumieniu art. 11 updop, mieszczą się w katalogu świadczeń zawartych w art. 15e ust. 1 pkt 1 – 3 updop.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł umowę z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2017.2343, ze zm.; dalej: updop), której przedmiotem jest świadczenie Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych (dalej: „Umowa Hostingu”).

Szczegółowy opis usług objęty ww. Umową Hostingu jest następujący:

1. „Usługa Koordynacji Projektów” — tj. usługi administracji i koordynacji globalnych projektów w zakresie usług i produktów infrastruktury teleinformatycznej, w tym aktualizacja statusu i przeprowadzanie przeglądów tych projektów, tworzenie narzędzi do śledzenia ich postępu, plany projektów oraz doradztwo w zakresie ryzyka i problemów związanych z takimi projektami.
   
2. „Usługa Hostingu Aplikacji” — usługa główna polegająca na wynajmie mocy obliczeniowej serwerów i wsparciu infrastruktury aplikacji. W ramach tejże usługi można wyodrębnić następujące podkategorie:
   
   1. W zakresie Baz danych — usługi wsparcia, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji bazami danych,
      
   2. W zakresie infrastruktury teleinformatycznej:
      • Usługi zapewnienia ciągłości wsparcia komponentów urządzeń (hardware) i oprogramowani (software),
        
      • SAN (Storage Area Network) – zapewnienie pamięci dla serwerów,
        
      • Serwery i komputery – zapewnienie kopii bezpieczeństwa dla danych przechowywanych na współdzielonej powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy,
        
      • Usługi dla platformy Unix – usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dla serwerów w środowisku Unix (AIX, Solaris I Linux),
        
      • Vmware – usługi wirtualizacji serwerów dedykowanych dla Wnioskodawcy,
        
      • Usługi dla infrastruktury platformy Wintel 1.3 - usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dla serwerów w środowisku Wintel,
   3. W zakresie kluczowej infrastruktury teleinformatycznej:
      • Zapewnienie powierzchni dyskowej dla kluczowych rozwiązań i systemów, dodatkowa analiza wydajności oraz przekazywanie najlepszych praktyk w obszarze kluczowych środowisk teleinformatycznych,
        
      • Usługi hostingu aplikacji i wsparcia kluczowej infrastruktury teleinformatycznej,
   4. Usługi hostingu innych aplikacji i wsparcia infrastruktury teleinformatycznej,
      
   5. W zakresie platformy sieciowej/aplikacji – usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego.
3. „Usługi Wsparcia” – tj. wsparcie centrum przetwarzania danych dla infrastruktury należącej wyłącznie do Wnioskodawcy, zainstalowanej w pomieszczeniach technicznych w W., obejmujące:
   1. W zakresie infrastruktury teleinformatycznej:
      
      • Serwer – przechowywanie plików – pamięci sieciowe – zapewnienie współdzielonej powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy,
        
      • Serwery i komputery – kopie bezpieczeństwa i przechowywanie danych - zapewnienie kopii bezpieczeństwa dla danych przechowywanych na współdzielonej powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy,
   2. W zakresie platformy sieciowej/aplikacji – usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego.
4. „Usługi Administracyjne” – tj. koordynowanie i prawidłowe administrowanie opisanymi wyżej Usługami Koordynacji Projektów, Usługami Hostingu Aplikacji oraz Usługami Wsparcia, obejmujące określone niżej czynności:
   1. Ciągłość działania – usługi służące zapewnieniu ciągłości świadczenia usług infrastruktury teleinformatycznej,
      
   2. Zarządzanie Zdarzeniami – monitoring wszystkich komponentów i aplikacji; centralny punkt kontaktu dla incydentów masowej infrastruktury teleinformatycznej,
      
   3. Zarządzanie Incydentami – koordynacja rozwiązywania incydentów dotyczących infrastruktury teleinformatycznej,
      
   4. System zarządzania bezpieczeństwem informacji – usługi zapewnienia zachowania standardów bezpieczeństwa informacji dla danych przetwarzanych z wykorzystaniem infrastruktury teleinformatycznej,
      
   5. Zarządzanie Poważnymi Incydentami – koordynacja rozwiązywania zaistniałych incydentów o wysokim stopniu oddziaływania na infrastrukturę teleinformatyczną,
      
   6. Zarządzanie Problemami – koordynacja i analiza źródła problemów wywołujących incydenty w środowisku teleinformatycznym oraz działania prewencyjne w celu zapobieżenia ich wystąpieniu w przyszłości,
      
   7. Centrum Wsparcia Klienta (Wnioskodawcy) – centralny punkt kontaktu dla wsparcia użytkownika końcowego w zakresie podstawowych produktów teleinformatycznych,
      
   8. Zarządzanie Poziomem Świadczenia Usług – usługi zapewnienia dotrzymywania warunków Umowy pod kątem poziomu świadczenia usług,
      
   9. Zarządzanie Zasobami – planowanie, modelowanie, prognozowanie i wymiarowanie zasobów w celu ich efektywnego wykorzystania,
      
   10. Zarządzanie Zmianami – usługi zapewnienia dotrzymania standardów i procedur Wnioskodawcy dla zmian wprowadzanych w środowisku teleinformatycznym,
       
   11. Zarządzanie Wydawaniem i Wdrażaniem nowych wersji sprzętu i oprogramowania w środowisku teleinformatycznym.
       
   
   

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop Wnioskodawca jest obowiązany wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty m.in. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze oraz koszty innych usług wskazanych w tym przepisie – w zakresie, w jakim są one ponoszone na rzecz podmiotów powiązanych i przekraczają limit kwotowy obliczony zgodnie z art. 15e ust. 1.

Dlatego na potrzeby stosowania art. 15e ust. 1 updop Wnioskodawca ocenia, czy wydatki dokonywanie przez niego w zawiązku z umowami zawartymi z podmiotami powiązanymi należą do kategorii podlegających ww. limitowaniu.

Pismem z dnia 2 maja 2018 r. znak 0114-KDIP2-3.4010.100.2018.1.MS, doręczonym w dniu 8 maja 2018 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1. uzupełnienie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez wskazanie różnicy pomiędzy Usługami Administracyjnymi dotyczącymi Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia a wymienionymi w art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych usługami zarządzania i kontroli,
2. wskazanie różnicy pomiędzy ponoszonymi przez Spółkę opłatami z tytułu czynności w zakresie Usługi Hostingu Aplikacji polegającej na wynajmie mocy obliczeniowej serwerów i wsparciu infrastruktury aplikacji (punkt 2) w części dotyczącej platformy sieciowej/aplikacji (podpunkt V) a czynnościami odnoszącymi się do Usługi Wsparcia, tj. wsparcia centrum przetwarzania danych (punkt 3) w części dotyczącej platformy sieciowej/aplikacji (podpunkt II).
   
   

Uzupełnienia dokonano w dniu 14 maja 2018 r. (data wpływu: 16 maja 2018 r.). W piśmie stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu Wnioskodawca wyjaśnił, że:

Ad 1.

Jak wskazano we wniosku z dnia 28 marca 2018 r., Usługi Administracyjne polegają na wykonywaniu czynności niezbędnych do prawidłowego (tj. nieprzerwanego i na wysokim poziomie) wykonania usług głównych, które stanowią o istocie Umowy Hostingu, tj. Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia. Wskazano również, że usługi te nie mają waloru samodzielności i występują wyłącznie w związku z innymi świadczeniami będącymi przedmiotem Umowy Hostingu. Należy zatem patrzeć na nie jak na zbiór procedur i standardów, których dotrzymanie zapewnia satysfakcjonujący poziom usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dotychczasową praktyką organów podatkowych, przez „usługi zarządzania i kontroli”, o których mowa w art. 15e, jak również w art. 21 updop, należy rozumieć czynności polegające na sprawowaniu zarządu nad przedsiębiorstwem, takie jak wydawanie poleceń osobom podwładnym zarządzającemu, przy jednoczesnym sprawowaniu kontroli nad jakością ich pracy. W tym rozumieniu nabycie usługi zarządzania i kontroli pozwala na przeniesienie do podmiotu zewnętrznego funkcji decyzyjnych, tj. kształtowania i wpływania na decyzje biznesowe i organizacyjne przedsiębiorstwa, przy jednoczesnym sprawowaniu kontroli nad jego działalnością.

W omawianym stanie faktycznym, tak rozumiane zarządzanie i kontrola – w zakresie infrastruktury teleinformatycznej – nie są przedmiotem Umowy Hostingu i pozostają wyłączną domeną Wnioskodawcy, co potwierdzają wewnętrzne polityki i procedury Wnioskodawcy. Wnioskodawca samodzielnie podejmuje decyzje strategiczne dotyczące infrastruktury, uwzględniając przy tym specyfikę międzynarodowej grupy kapitałowej, której jest częścią i z którą współpracuje, jak również samodzielnie dokonuje kontroli swojej działalności w tym zakresie.

Dlatego, mimo że opis Usług Administracyjnych posługuje się pojęciem „zarządzanie” dla opisania niektórych czynności wykonywanych przez usługodawcę, nie można – zdaniem wnioskodawcy – utożsamiać ich z „zarządzaniem i kontrolą”, o których mowa w art. 15e updop. Główną cechą Usług Administracyjnych jest bowiem komplementarność względem usług głównych a podstawowym celem – efektywne ukształtowanie współpracy między dostawcą, a odbiorcą usług (w tym zapewnienie ciągłości działania, bezpieczeństwa informacji, kanałów kontaktu oraz dotrzymania standardów i procedur), a nie przejęcie obowiązków związanych z podejmowaniem decyzji o kierunku rozwoju infrastruktury informatycznej Wnioskodawcy lub sprawowania kontroli w tym zakresie.

Ad 2.

Zarówno w pkt 2, podpunkt (v), jak i w pkt 3, podpunkt (ii) opisu stanu faktycznego wnioskodawca wskazał usługi w zakresie platformy sieciowej/aplikacji – tj. usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego.

Zgodnie z Umową Hostingu są one świadczone jako:

• element Usługi Hostingu Aplikacji realizowanej poprzez dostarczenie wnioskodawcy zarówno przestrzeni dyskowej na serwerach, będących własnością usługodawcy, jak i wykonanie usług wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju
  i administracji dot. hostingu aplikacji, o których mowa w pkt 2, podpunkt (v) opisu stanu faktycznego;
  

• element Usługi Wsparcia, realizowanej w zakresie infrastruktury należącej do Wnioskodawcy, zainstalowanej w pomieszczeniach technicznych w W. (pkt 3, podpunkt (ii) opisu stanu faktycznego).
  
  
  

We wskazanych wyżej fragmentach opisu stanu faktycznego mamy zatem do czynienia z rodzajowo takimi samymi czynnościami, ale wykonywanymi albo w odniesieniu do infrastruktury (serwerów) należącej do usługodawcy i udostępnionej Wnioskodawcy albo w odniesieniu do infrastruktury będącej własnością Wnioskodawcy.

Mając na uwadze obowiązek precyzyjnego opisania stanu faktycznego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – czyli w tym przypadku zakresu przedmiotowego Umowy Hostingu Wnioskodawca uznał za zasadne powtórzenie opisu ww. usług zarówno jako elementu Usług Hostingu Aplikacji, jak i elementu Usługi Wsparcia, mimo że obydwa ww. fragmenty dotyczą rodzajowo tych samych czynności wykonywanych przez usługodawcę.

Z uwagi na fakt, że w odpowiedzi na wezwanie Spółka w piśmie z dnia 11 maja 2018 r. (data wpływu 16 maja 2018r.) podkreśliła złożony charakter usług nabytych w ranach Umowy Hostingu organ – pismem z dnia 7 czerwca 2018r. znak 0114-KDIP2-3.4010.100.2018.2.MS., doręczonym 13 czerwca 2018 r. – wezwał Spółkę do uzupełnienia opisu stany faktycznego poprzez jednoznaczne wskazanie w opisie stanu faktycznego symbolu PKWiU dla każdej z usług wykonywanych przez Podmiot Powiązany na rzecz Wnioskodawcy (a mających być przedmiotem interpretacji), według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. 2015, poz.1676 ze zm.).

W odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 18 czerwca 2018 r. (data wpływu: 19.06.2018 r.) – Wnioskodawca wskazał symbole PKWiU 2015 dla usług nabywanych na podstawie Umowy Hostingu, o której mowa w opisie stanu faktycznego ww. wniosku, przyporządkowane zgodnie z klasyfikacją wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U.2015.1676 ze zm.) z uwzględnieniem Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Wnioskodawca dokonał klasyfikacji kierując się również pkt 7.6.2 Zasad Metodycznych, tj. gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazywała na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, przyjęto następujące reguły klasyfikowania:

• grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, zostało uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
  

• usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, została zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
  

• usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret l, 2) zaklasyfikowano w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.
  
  
  

Usługi wskazane w opisie stanu faktycznego ww. wniosku Wnioskodawca klasyfikuje jako:

1. „Usługa Koordynacji Projektów” — tj. usługi administracji i koordynacji globalnych projektów w zakresie usług i produktów infrastruktury teleinformatycznej, w tym aktualizacja statusu i przeprowadzanie przeglądów tych projektów, tworzenie narzędzi do śledzenia ich postępu, plany projektów oraz doradztwo w zakresie ryzyka i problemów związanych z takimi projektami — 70.22.20.0 — Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych,
   
2. „Usługa Hostingu Aplikacji” — usługa główna polegająca na wynajmie mocy obliczeniowej serwerów i wsparciu infrastruktury aplikacji. W ramach tejże usługi można wyodrębnić następujące podkategorie:
   1. W zakresie Baz danych — usługi wsparcia, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji bazami danych — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych,
      
   2. W zakresie infrastruktury teleinformatycznej:
      
      • Usługi zapewnienia ciągłości wsparcia komponentów urządzeń (hardware) i oprogramowania (software) — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • SAN (Storage Area Network) — zapewnienie pamięci dla serwerów — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • Serwery i komputery — zapewnienie kopii bezpieczeństwa dla danych przechowywanych na współdzielonej powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • Usługi dla platformy Unix — usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dla serwerów w środowisku Unix (AIX, Solaris / Linux) — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • Vmware — usługi wirtualizacji serwerów dedykowanych dla Wnioskodawcy — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • Usługi dla infrastruktury platformy Wintel 1.3 – usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dla serwerów w środowisku Wintel — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
   3. W zakresie kluczowej infrastruktury teleinformatycznej:
      
      • Zapewnienie powierzchni dyskowej dla kluczowych rozwiązań i systemów, dodatkowa analiza wydajności oraz przekazywanie najlepszych praktyk w obszarze kluczowych środowisk teleinformatycznych — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • Usługi hostingu aplikacji i wsparcia kluczowej infrastruktury teleinformatycznej — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
   4. Usługi hostingu innych aplikacji i wsparcia infrastruktury teleinformatycznej — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
      
   5. W zakresie platformy sieciowej/aplikacji – usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego — 63.11.12.0 — Usługi zarządzania stronami internetowymi (hosting)
3. „Usługi Wsparcia” — tj. wsparcie centrum przetwarzania danych dla infrastruktury należącej wyłącznie do Wnioskodawcy, zainstalowanej w pomieszczeniach technicznych w W., obejmujące:
   1. W zakresie infrastruktury teleinformatycznej:
      • Serwer przechowywanie plików — pamięci sieciowe - zapewnienie współdzielonej powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
        
      • Serwery i komputery — kopie bezpieczeństwa i przechowywanie danych - zapewnienie kopii bezpieczeństwa dla danych przechowywanych na współdzielonej powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
   2. W zakresie platformy sieciowej/aplikacji — usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego — 63.11.19.0 — Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych
4. „Usługi Administracyjne” — tj. koordynowanie i prawidłowe administrowanie opisanymi wyżej Usługami Koordynacji Projektów, Usługami Hostingu Aplikacji oraz Usługami Wsparcia, obejmujące określone niżej czynności:
   1. Ciągłość działania — usługi służące zapewnieniu ciągłości świadczenia usług infrastruktury teleinformatycznej — 62.09.20.0 — Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane
      
   2. Zarządzanie Zdarzeniami — monitoring wszystkich komponentów i aplikacji; centralny punkt kontaktu dla incydentów masowej infrastruktury teleinformatycznej — 62.02.30.0 — Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego
      
   3. Zarządzanie Incydentami koordynacja rozwiązywania incydentów dotyczących infrastruktury teleinformatycznej — 62.02.30.0 — Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego
      
   4. System zarządzania bezpieczeństwem informacji — usługi zapewnienia zachowania standardów bezpieczeństwa informacji dla danych przetwarzanych z wykorzystaniem infrastruktury teleinformatycznej — 62.09.20.0 — Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane
      
   5. Zarządzanie Poważnymi Incydentami — koordynacja rozwiązywania zaistniałych incydentów o wysokim stopniu oddziaływania na infrastrukturę teleinformatyczną — 62.02.30.0 — Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego
      
   6. Zarządzanie Problemami — koordynacja i analiza źródła problemów wywołujących incydenty w środowisku teleinformatycznym oraz działania prewencyjne w celu zapobieżenia ich wystąpieniu w przyszłości — 62.02.30.0 — Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego
      
   7. Centrum Wsparcia Klienta (Wnioskodawcy) — centralny punkt kontaktu dla wsparcia użytkownika końcowego w zakresie podstawowych produktów teleinformatycznych — 62.02.30.0 — Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego
      
   8. Zarządzanie Poziomem Świadczenia Usług — usługi zapewnienia dotrzymywania warunków Umowy pod kątem poziomu świadczenia usług — 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane
      
   9. Zarządzanie Zasobami — planowanie, modelowanie, prognozowanie i wymiarowanie zasobów w celu ich efektywnego wykorzystania — 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane
      
   10. Zarządzanie Zmianami — usługi zapewnienia dotrzymania standardów i procedur Wnioskodawcy dla zmian wprowadzanych w środowisku teleinformatycznym — 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane
       
   11. Zarządzanie Wydawaniem i Wdrażaniem nowych wersji sprzętu i oprogramowania w środowisku teleinformatycznym — 62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu zakupu Usług Zarządzania Projektami, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych, świadczonych na rzecz Wnioskodawcy na mocy Umowy Hostingu przez podmiot powiązany w rozumieniu art. 11 updop, mieszczą się w katalogu świadczeń zawartym w art. 15e ust. 1 pkt 1-3 updop?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy Usługa Koordynacji Projektów, Usługa Hostingu Aplikacji, Usługa Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mieszczą się w katalogu usług wprowadzonym przez art. 15e ust. 1 pkt 1-3 updop i tym samym wydatki poniesione na ich nabycie nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na zasadach opisanych w art. 15e updop.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

— poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Ustawa przewiduje również wyjątki od powyższej zasady.

Zgodnie z art. 15e ust 11 updop ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1. kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi;
2. kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług;
   • usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7;
     
   • gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.
     
   
   

Zgodnie z ust. 14 ograniczenie, o którym mowa w ust.1, nie ma również zastosowania do kosztów poniesionych przez spółkę tworzącą podatkową grupę kapitałową na rzecz innych spółek z tej podatkowej grupy kapitałowej.

Z kolei ust. 15 stanowi, że ograniczenie to, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, w zakresie, w jakim decyzja w sprawie uznania prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy podmiotami powiązanymi obejmuje prawidłowość kalkulacji wynagrodzenia za te usługi, opłat i należności, w okresie, którego ta decyzja dotyczy.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe zastosowanie art. 15e updop sprowadza się w przedstawionym stanie faktycznym do:

1. określenia, czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów powiązanych mieszczą się w katalogu świadczeń wprowadzonym przez art. 15e ust. 1 pkt 1-3,
   
2. jeżeli tak — sprawdzeniu, czy dla takich wydatków istnieje możliwość zastosowania wyjątków, o których mowa m.in. ust. 11, 14 i 15,
   
3. wyłączenia wydatków zidentyfikowanych jako ponoszone w związku z usługami, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1-3 oraz niestanowiących ww. wyjątków z kosztów uzyskania przychodów — w zakresie, w jakim przekraczają limit kwotowy, o którym mowa w art. 15e ust. 1.
   
   

Aby rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy należy zatem w pierwszym kroku rozstrzygnąć czy usługi świadczone na podstawie Umowy Hostingu mieszczą się w zakresie przedmiotowym katalogu usług wprowadzonego przez art. 15e ust. 1 pkt 1-3 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że wydatki te nie dotyczą:

1. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop oraz
2. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze – tj. usług, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 i 3 updop.
   
   

Wynika to jednoznacznie z opisu nabywanych przez Wnioskodawcę usług, zawartego w opisie stanu faktycznego i, zdaniem Wnioskodawcy, nie wymaga bardziej szczegółowego uzasadnienia.

Poniżej przedstawiono analizę usług świadczonych na podstawie Umowy Hostingu w odniesieniu do katalogu świadczeń zawartego w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop oraz wnioski w zakresie możliwości uznania ich za usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczenia o podobnym charakterze.

Jak wynika z powyższego wywodu, na gruncie niniejszego wniosku będzie to decydujące dla uznania, czy ponoszone w związku z ich nabyciem wydatki podlegają limitowaniu, o którym mowa w art. 15e updop.

1. Usługa Koordynacji Projektów
   
   

Usługa ta polega na koordynowaniu projektów dotyczących usług i produktów związanych z infrastrukturą teleinformatyczną. W szczególności w ramach tej usługi wykonywane są czynności takie jak: aktualizacja statusu projektów, przeprowadzanie przeglądów projektów, tworzenie narzędzi do śledzenia projektów, tworzenie planów projektów oraz doradztwo w zakresie ryzyka i problemów związanych z takimi projektami. Szczegółowy opis Usługi Koordynacji Projektów znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane wyżej czynności bez wątpienia nie stanowią usług badania rynku, usług reklamowych, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji lub poręczeń.

Aby rozstrzygnąć, czy można je zakwalifikować jako usługi i zarządzania i kontroli lub usługi
doradcze, należy najpierw wyczerpująco zdefiniować te kategorie świadczeń.

Z powodu braku legalnych definicji tych pojęć, należy odwołać się do literalnego znaczenia słów takich jak: „zarządzać”, „kontrolować” i „doradzać” w języku polskim.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (sjp.pwn.pl) „zarządzać” to wydawać polecenia, sprawować nad czymś zarząd. „Kontrolować” to sprawdzać, badać coś, ale też sprawować nad kim lub nad czymś nadzór. Z kolei „doradzać” to udzielać porad, wskazywać sposób postępowania w jakiejś sprawie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, ze z powyższych definicji można wywieść, że ustawodawca, posługując się w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop sformułowaniem „usługi zarządzania i kontroli”, miał na myśli czynności związane ze sprawowaniem zarządu nad przedsiębiorstwem, polegające na wydawaniu poleceń osobom podwładnym zarządzającemu, przy jednoczesnym sprawowaniu kontroli nad jakością ich pracy. Tymczasem Usługa Koordynacji Projektów skupiają czynności związane przede wszystkim z planowaniem i śledzeniem postępów realizowanych przedsięwzięć. Umowa Hostingu nie daje też usługodawcy uprawnień do „zarządzania” rozumianego jako podejmowanie decyzji dotyczących zakresu i zasadności prowadzonych projektów. Tym samym usługodawca dostarcza usługi o charakterze organizacyjnym, które zapewniają efektywną pracę w ramach prowadzonych projektów, które jednak nie mają cech zarządzania i kontroli, rozumianych jak wyżej.

Podobnie należy odnieść się do zakresu pojęcia „usługi doradcze”. Jak wskazano wyżej, doradztwo polega na udzielaniu porad, które mogą, choć nie muszą, zostać wykorzystane przez ich odbiorcę. Strony Umowy Hostingu posłużyły się sformułowaniem „doradztwo w zakresie ryzyka i problemów związanych z projektami” przy opisie Usługi Koordynacji Projektów dla zbiorczego określenia czynności polegających na informowaniu o problemach i ryzykach związanych z realizacją projektów. Stanowi to nieodłączny element np. opisywanych wcześniej czynności związanych ze śledzeniem postępów w realizacji projektów — nie byłyby one wykonane skutecznie, gdyby usługodawca nie informował Wnioskodawcy o napotkanych problemach lub przewidywanych ryzykach.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, nie można zakwalifikować Usługi Koordynacji Projektów ani do usług zarządzania i kontroli, ani do usług doradczych — w rozumieniu art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

2. Usługa Hostingu Aplikacji
   
   

Usługa ta polega przede wszystkim na wynajmie mocy obliczeniowej serwerów (hosting). W ramach tejże usługi dochodzi również do wykonywania czynności takich jak: konfiguracja i administrowanie bazami danych, zapewnienie ciągłości wsparcia urządzeń (hardware) i oprogramowania (software) oraz zapewnienie kopii bezpieczeństwa dla danych przechowywanych na powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy. Szczegółowy opis Usługi Hostingu Aplikacji znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane wyżej czynności nie mieszczą się w katalogu art. 15e ust. 1 pkt 1, w szczególności nie stanowią usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Usługa Hostingu Aplikacji bez wątpienia nie ma cech świadczenia o charakterze doradczym lub związanym z zarządzaniem lub kontrolą, jak również żadnych elementów związanych z badaniem rynku, reklamą, ubezpieczeniem, gwarancją, poręczeniem ani świadczeń o podobnym charakterze wynika to wprost z opisu tychże usług.

Zdaniem Wnioskodawcy Usługa Hostingu Aplikacji nie stanowi również przetwarzania danych. Zgodnie z techniczną definicją „hostingu” oraz opisem stanu faktycznego, „hosting” polega na udostępnianiu przez dostawcę usług zasobów serwerowni poprzez oddanie do dyspozycji określonej objętości zasobów dyskowych (serwerów). Z punktu widzenia dostawcy takich usług polega ona głównie na dbaniu o stałe, poprawne działanie dysków i połączenie serwera z siecią komputerową, jak również na ochronie przechowywanych danych przed kradzieżą lub zniszczeniem. Istotne jest również zapewnienie szybkiej i stałej dostępności do przechowywanych zasobów.

Natomiast definicja techniczna „przetwarzania danych” stanowi, że polega ono na przekształcaniu danych wejściowych w celu uzyskania określonego wyniku w postaci danych wyjściowych, poprzez wykonywanie systematycznych operacji. Przykładem przetwarzania danych może być zasilanie bazy danych, tworzenie raportów, konwersja danych, itp.

Ww. definicja jest przy tym spójna ze znaczeniem słowa „przetwarzać” w języku polskim. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (sjp.pwn.pl) przetworzyć, to: (i) przekształcić coś twórczo, (ii) zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd lub (iii) opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową.

Mając na uwadze powyższe rozważania nt. definicji usługi „hostingu” oraz „przetwarzania danych’, jak również fakt, że w opisanym stanie faktycznym istotą Usługi Hostingu Aplikacji nie jest zmiana, przekształcenie ani opracowanie przechowywanych danych, ale ich bezpieczne przechowywanie, usługa ta nie stanowi usługi przetwarzania danych, o której mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

3. Usługi Wsparcia
   
   

Usługa ta polega przede wszystkim na dostarczaniu wsparcia dla infrastruktury należącej do Wnioskodawcy, zainstalowanej w pomieszczeniach technicznych w W., w tym na przechowywaniu plików, zapewnieniu kopii bezpieczeństwa oraz hostingu w warstwie internetowej. Szczegółowy opis Usługi Wsparcia znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie Usług Wsparcia właściwa jest ta sama argumentacja, którą przedstawiono na potrzeby Usług Hostingu Aplikacji. W konsekwencji należy uznać, ze nie stanowi ona żadnej z kategorii usług wskazanych w art. 15e ust. 1 updop.

4. Usługi Administracyjne
   
   

Usługa ta polega na wykonywaniu czynności administracyjnych niezbędnych do prawidłowego wykonania Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia. Szczegółowy opis Usługi Administracyjnych znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy celem tychże czynności jest zapewnienie świadczenia pozostałych usług objętych umową w sposób nieprzerwany i na wysokim poziomie. Nie stanowią one samodzielnej usługi i występują wyłącznie w związku z innymi świadczeniami będącymi przedmiotem Umowy Hostingu. Innymi słowy, Usługi Administracyjne stanowią zbiór czynności o charakterze operacyjnym oraz zbiór procedur, do których zapewnienia zobowiązał się usługodawca, aby zagwarantować niezawodne świadczenie Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia.

Należy również zauważyć, że szczegółowy opis Usług Administracyjnych zawarty w Umowie Hostingu oraz przedstawiony w opisie stanu faktycznego, wprawdzie posługuje się pojęciem „zarządzanie”, ale istotą tychże usług bez wątpienia nie jest „sprawowanie zarządu nad przedsiębiorstwem, polegające na wydawanie poleceń osobom podwładnym zarządzającemu przy jednoczesnym sprawowaniu kontroli nad jakością ich pracy”. W zakresie Usług Administracyjnych prawdziwe pozostają więc wszystkie wnioski przedstawione w części uzasadnienia dot. Usług Koordynacji Projektów.

Mając na uwadze komplementarny charakter Usług Administracyjnych oraz zakres czynności, które obejmują, zdaniem Wnioskodawcy nie należą one do żadnej z kategorii usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

wnioskodawca pragnie również podkreślić, że jego zdaniem Usługi Koordynacji Projektów, Usługi Hostingu Aplikacji, Usługi Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mogą zostać zakwalifikowane jako „świadczenia o podobnym charakterze” do usług wymienionych wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

Zasady interpretacji sformułowania „świadczenia o podobnym charakterze” przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 25 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 3002/16. Dokonując wykładni art. 21 updop Sąd stwierdził, że celem tego zwrotu jest porównanie świadczeń wymienionych w przepisie do tych faktycznie otrzymanych, a nie otwarcie drogi do opodatkowania wszelkiego rodzaju usług niematerialnych. Sformułowanie „o podobnym charakterze” zastosowane w stosunku do poszczególnych kategorii usług oznacza zatem: równorzędne pod względem prawnym, rodzące takie same obowiązki i prawa. Inaczej mówiąc, zdaniem Sądu o danej klasyfikacji usług na gruncie art. 21 updop powinna decydować ich faktyczna treść, a nie ich nazwa stosowana przez strony umowy. Dlatego za „świadczenia o podobnym charakterze” należy uznać takie świadczenia, które mimo innej nadanej im nazwy stanowią co do swojej istoty usługę doradczą, reklamową, zarządzania, itd.

ZdaniemWnioskodawcy powyższe rozważania można przełożyć bezpośrednio na treść art. 15e updop, który również posługuje się pojęciem „świadczenia o podobnym charakterze”. Mając na uwadze opis usług zawarty w niniejszym wniosku Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Usługa Koordynacji Projektów, Usługa Hostingu Aplikacji, Usługa Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mają „podobnego charakteru” do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń. Świadczenia faktycznie otrzymane przez Wnioskodawcę nie są równorzędne pod względem prawnym z wymienionymi wyżej kategoriami usług. Nie kryją również pod swoją nazwą czynności, których treścią jest de facto świadczenie usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji lub poręczeń.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że Usługa Koordynacji Projektów, Usługa Hostingu Aplikacji, Usługa Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mieszczą się w katalogi świadczeń, o którym mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1-3 updop i tym samym nie podlegają limitowaniu na zasadach określonych przez art. 15e.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby rozstrzygnięcia postawionego w niniejszym wniosku pytania, nie jest wymagane ustalenie, czy znajdą zastosowanie wyjątki, o których mowa w art. 15e ust. 11, 14 i 15 updop, gdyż z konstrukcji art. 15e wynika, że stosuje się je do wydatków, które uprzednio zakwalifikowano do katalogu świadczeń zawartego w ust. 1, co — jak wykazano wyżej — nie zachodzi w przedstawionym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu zakupu świadczonych na rzecz Wnioskodawcę na mocy Umowy Hostingu przez podmiot powiązany w rozumieniu art. 11 updop, w odniesieniu do:

• Usługi Koordynowania Projektami – uznaje się za nieprawidłowe,
  

• Usługi Hostingu Aplikacji – uznaje się za prawidłowe,
  

• Usługi Wsparcia – uznaje się za prawidłowe,

• Usługi Administracyjnej – uznaje się za prawidłowe.
  
  
  

Na wstępie należy zauważyć, że wydając przedmiotową interpretację organ podatkowy oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175, dalej ustawa nowelizująca) z dniem 1 stycznia 2018 r. wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nowy przepis art. 15e, którego istota polega na ograniczeniu wysokości kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług niematerialnych i praw.

Rozpatrując nabywane przez Spółkę poszczególne świadczenia organ podatkowy ograniczył się w niniejszej interpretacji do przeprowadzenia analizy wydatków ponoszonych przez Spółkę pod kątem możliwości zastosowania postanowień art. 15e updop, a nie do kwestii spełnienia warunków ogólnych uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 15e ust. 1 pkt 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

– poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

Jak wynika z opisu przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca zawarł umowę z podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 udop, której przedmiotem jest świadczenie Usług Koordynacji (Zarządzania) Projektów, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych. Na ww. usługi składa się zespół różnorodnych czynności.

Rolą organu wydającego interpretację indywidualną jest ocena charakteru czynności i działań podejmowanych przez podmioty powiązane, a przedstawionych szczegółowo w opisie stanu faktycznego wniosku.

W opinii organu podatkowego nabywane przez Spółkę usługi dotyczące:

1. hostingu aplikacji,
2. wsparcia,
3. administracji

– nie zostały wymienione w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 updop. Nie stanowią również świadczeń podobnych do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. W rezultacie wysokość tych usług nie podlega ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e updop.

Tym samym stanowisko Spółki wyrażone w tej części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie Umowy Hostingu Wnioskodawca nabywa od podmiotów powiązanych również Usługi Koordynacji Projektów. W tym miejscu zauważyć należy, że sam Wnioskodawca odnosząc się do Usługi Koordynacji Projektów posługuje się również pojęciem „Usługi Zarządzania Projektami”(patrz. treść pytania).

W przedmiotowej kwestii istotne będzie odkodowanie znaczenia użytego w art. 15e ust. 1 updop pojęcia: „usług zarządzania i kontroli”.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia: „usług zarządzania i kontroli”. Wobec braku w ustawie definicji należy, zdaniem organu podatkowego, posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei kontrola, to:

1. porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,
2. nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.
   
   

Według organu podatkowego pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania, realizowanych w następującej sekwencji: planowanie, organizowanie, przewodzenie oraz kontrola (klasyczne funkcje zarządcze).

Należy zaznaczyć, że w doktrynie prawa przyjęło się uważać, że zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16), wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Z treści wniosku wynika, że Spółka nabywa usługi koordynacji projektów polegające na administrowaniu i koordynowaniu globalnych projektów w zakresie usług i produktów infrastruktury teleinformatycznej, tj. aktualizowaniu statusu projektów i prowadzania ich przeglądów, tworzeniu narzędzi do śledzenia projektów, planów projektów oraz doradztwie w zakresie ryzyk i problemów związanych z realizacją projektów.

Termin „koordynacja projektów” utożsamia się w literaturze przedmiotu z pojęciem „zarządzania projektami”. Pojęcie to definiuje się jako „zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów”. Innymi słowy, zarządzanie projektami to po prostu zarządzanie wszystkimi elementami projektu w taki sposób, żeby projekt został zrealizowany zgodnie z założeniami, czyli spełnił wszystkie wymagania klienta, a jednocześnie nie przekroczył zakładanego czasu i budżetu.

W skład tradycyjnego zarządzania projektami wchodzi pięć rodzajów działań:

1. definiowanie,
2. planowanie,
3. wykonanie planu,
4. kontrola,
5. zamykanie projektu (zob. Robert K. Wysocki, Rudd McGary Efektywne zarządzanie projektami, wydanie VI, Warszawa 2014).
   
   

Podkreślić należy, że Spółka we wniosku zakwalifikowała przedmiotowe usługi do grupowania PKWiU 70.22.20.0 – Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych

W ocenie organu podatkowego czynności i działania dotyczące koordynacji projektów stanowią usługi zarządzania. Element zarządczy powyższych usług determinuje ich główny i zasadniczy charakter. Wychodząc z powyższych założeń należy stwierdzić, że powyższe usługi stanowią usługi wskazane w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy. Będąca przedmiotem interpretacji usługi podobnie jak wskazane wprost w treści przywołanego przepisu usługi, stanowią usługi niematerialne polegającą na zarządzaniu. W rezultacie powyższe usługi podlegają limitowaniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e ust. 1 updop.

Tym samym stanowisko Spółki wyrażone w tej części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.