Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-429/11-3/MM
z 8 grudnia 2011 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB3/423-429/11-3/MM
Data
2011.12.08
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
kontrakt terminowy
koszty uzyskania przychodów
nabycie
opcja walutowa
pochodne instrumenty finansowe
potrącalność kosztów
powstanie przychodu
przychody należne
przychód
rozliczanie (rozliczenia)
strata
transakcja
Istota interpretacji
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów związanych z rozliczeniem instrumentów pochodnych.
Wniosek ORD-IN 583 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 01 września 2011 r. (data wpływu 08 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów związanych z rozliczeniem instrumentów pochodnych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 08 września 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 07 grudnia 2011 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów związanych z rozliczeniem instrumentów pochodnych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i handlu różnego rodzaju sprzętu AGD. Część zarówno sprzedaży, jak i zakupów Spółki dokonywana jest w walutach obcych, co wiąże się z występowaniem ryzyka walutowego po stronie Spółki. W celu zabezpieczenia tego ryzyka, Spółka wykorzystuje m.in. instrumenty pochodne w formie kontraktów forward. Zabezpieczana w ten sposób jest przede wszystkim sprzedaż produktów i towarów oraz zakupy towarów. Niektóre z kontraktów forward mają charakter rzeczywisty - rozliczane są poprzez faktyczną dostawę waluty po ustalonym kursie (rozumianą jako dostawa przez bank w przypadku kontraktu na zakup waluty lub dostawa przez podatnika - w przypadku kontraktu na sprzedaż waluty); część kontraktów ma natomiast charakter nierzeczywisty - rozliczana jest jedynie w kwocie netto - tzn. wynikiem na transakcji. Spółka posiada również kredyty i z różnym terminem zapadalności, oprocentowane wg zmiennej stopy procentowej. W celu ograniczenia ryzyka związanego ze zmiennością stóp procentowych, w których udzielone są kredyty, Spółka zawiera transakcje SWAP. Spółka stosuje instrumenty pochodne typu I(…) („I”) oraz C(…) („C”), jako zabezpieczenie odsetkowych przepływów pieniężnych z tytułu płatności odsetek od kredytów. Transakcja „I” polega na wymianie z bankiem płatności odsetkowych opartych na stopie zmiennej WIBOR na strumień płatności wg stopy stałej (Spółka płaci odsetki wg stopy stałej). W wyniku zawartej transakcji, Spółka ogranicza ryzyko wzrostu stóp procentowych stanowiących bazę dla posiadanych kredytów. Zawierając transakcję „C” Spółka dodatkowo (oprócz zamiany płatności odsetkowych wg stopy zmiennej na płatności wg stopy stałej) dokonuje także zmiany waluty, w której następuje zapłata odsetek. W przypadku transakcji „C” zawartych przez Spółkę, dokonuje ona wymiany płatności odsetkowych wg stopy zmiennej w PLN na stałe w EUR oraz wg stopy zmiennej w PLN na stałe w CHF. Spółka prowadzi księgi rachunkowe według regulacji Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (dalej: MSR) / Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (dalej: MSSF). W związku z tym, podstawą dla rozliczania instrumentów pochodnych są normy ujęte w MSR 39 - „Instrumenty finansowe - ujmowanie i wycena” oraz w MSR 32 - „Instrumenty finansowe – prezentacja” i wskazówkach implementacyjnych do MSR 39 i MSR 32 opublikowanych w grudniu 2003 roku a także - MSSF 7 „Instrumenty finansowe - ujawnianie informacji”. W przypadku braku odpowiednich uregulowań zawartych w MSR/MSSF, Spółka stosuje również przepisy ustawy o rachunkowości z dn. 29 września 1994 r., w szczególności art. 35 i 35a, dotyczące aktualizacji wartości aktywów finansowych oraz zasady ewidencji instrumentów finansowych, a także przepisy zawarte w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dn. 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych. Dla celów ujęcia w księgach wyceny kontraktów, Spółka stosuje zasady rachunkowości zabezpieczeń przyjęte przez Grupę, do której należy. Polityka zabezpieczeń Grupy przedstawia stopień ryzyka związanego ze zmianami kursów walut i zmianami stóp procentowych oraz określa sposoby zarządzania tymi ryzykami przy wykorzystaniu instrumentów zabezpieczających, w tym instrumentów pochodnych. Zgodnie z polityką zabezpieczeń, sposób ujęcia wyceny instrumentu pochodnego w księgach zależny jest od charakteru instrumentu, tj. wyróżnia się zasadniczo trzy podstawowe grupy instrumentów pochodnych:
Spółka dokonuje okresowej wyceny (przeszacowania) wartości instrumentów pochodnych na dany dzień. Wycena odzwierciedla teoretyczną wartość tego instrumentu na dany dzień, a różnice z przeszacowania instrumentu (dodatnie lub ujemne) dla celów księgowych wpływają w danym okresie na wynik finansowy lub kapitał z aktualizacji wyceny, w zależności od przynależności do jednej z wymienionych wyżej grup oraz od cyklu życia powiązania zabezpieczającego. Wycena dokonywana jest kwartalnie. Dla ustalania różnic kursowych przy rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka stosuje metodę określoną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tzw. metoda rachunkowa). Zgodnie z informacją przedstawioną przez audytora Spółki, różnice z przeszacowania opisanych powyżej instrumentów nie stanowią różnic kursowych w rozumieniu księgowym. Spółka dla celów podatkowych ujmuje rozliczenia związane z instrumentami pochodnymi, zgodnie z art. 12 ust. 3a oraz zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to znaczy - do kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych brany pod uwagę jest jedynie faktycznie zrealizowany wynik na zamkniętych kontraktach forward, bez względu na ich przynależność do grup wymienionych wyżej. Wyceny dotyczące kontraktów terminowych forward, sporządzane przed zamknięciem kontraktu nie są zatem uwzględniane w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych. Podatkowy sposób traktowania transakcji SWAP jest analogiczny jak w przypadku kontraktów forward, mianowicie wszelkie różnice z przeszacowania kontraktów nie mają wpływu na rozliczenia podatku dochodowego. Dopiero faktyczne przepływy środków pieniężnych związane z tymi instrumentami rodzą skutki podatkowe. Pismem uzupełniającym z dnia 07 grudnia 2011 r. Spółka wyjaśniła, iż w przeważającej liczbie przypadków realizacja praw z danego instrumentu następuje poprzez dokonanie faktycznej płatności. W nielicznych przypadkach, realizacja praw z instrumentu może nastąpić w inny sposób, nie wiążący się z płatnością. Ten drugi przypadek nie jest jednak przedmiotem pytania i wniosku złożonego przez Spółkę. Oznacza to, że w stanie faktycznym, którego dotyczy pytanie Spółki, data realizacji praw z danego instrumentu jest tożsama z datą uregulowania płatności przez bank. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy:
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1. Moment rozpoznania kosztów związanych z nabyciem instrumentów pochodnych. Artykuł 16 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawiera definicję instrumentów pochodnych, zgodnie z którą, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, rozumie się przez to prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe. Opisane powyżej instrumenty pochodne stosowane przez Spółkę spełniają powyższą definicję. Spółka stoi na stanowisku, że w odniesieniu do momentu rozpoznania wszelkich kosztów i wydatków związanych z nabyciem instrumentów pochodnych zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków związanych z nabyciem instrumentów pochodnych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z praw albo ich odpłatnego zbycia. Z powyższego wynika, że wszelkie wydatki związane z nabyciem instrumentów pochodnych, w tym np. zapłacone prowizje, premie opcyjne, jak również płatność realizowana przez Spółkę na rzecz banku z tytułu negatywnej wyceny instrumentu stają się kosztami uzyskania przychodów w momencie realizacji praw wynikających z tego instrumentu, czyli w dacie rozliczenia (wygaśnięcia) kontraktu ustalonej przez strony. Stanowisko takie potwierdzają także interpretacje podatkowe, w szczególności:
Ad. 2. Moment rozpoznania przychodów związanych z rozliczeniem instrumentów pochodnych. Spółka uważa, że - zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przychód związany z rozliczeniem instrumentów pochodnych (w przypadku wyceny dodatniej) powstanie w dacie realizacji praw z danego instrumentu, nie później niż z każdorazowym uregulowaniem płatności przez bank na rzecz Spółki z tytułu dodatniej wyceny instrumentu. Wynika to z wykładni art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym „Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
W przypadku przychodu uzyskanego z tytułu realizacji kontraktów terminowych, warunkiem otrzymania tego przychodu jest realizacja kontraktu, przy czym przychód ten nie może powstać później niż z datą otrzymania należności od banku. Stanowisko takie potwierdzają także interpretacje podatkowe, w szczególności:
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Jednocześnie należy dodać, iż zakres oceny stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza treść zadanego przez Wnioskodawcę pytania oraz zajęte przez tegoż Wnioskodawcę stanowisko. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.