2018.09.25 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.602.2018.1.MD
z 25 września 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 września 2018 r. (data wpływu 11 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją projektu pn. „Termomodernizacja budynku …” – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją projektu pn. „Termomodernizacja budynku …”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie, m.in. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X. na lata 2014-2020, Poddziałanie 10.3.3 Rewitalizacja obszarów zdegradowanych, Gmina realizuje projekt pn. „Termomodernizacja budynku ….”

Przedmiotem projektu jest rewitalizacja Miejskiej Biblioteki Publicznej – Filii X wraz z modernizacją pomieszczeń i zagospodarowaniem terenu. W wyniku realizacji projektu powstanie lokalne centrum kultury tzw. biblioteka+, które będzie służyło aktywizacji społeczności lokalnej i przeciwdziałaniu marginalizacji osób zagrożonych wykluczeniem społecznym. W projekcie przewidziano rozwiązania dotyczące osób niepełnosprawnych.

Projekt obejmuje swym zakresem: docieplenie, przebudowę budynku, podwyższenie standardu użytkowania obiektu, odbudowę pasażu przeszklonego, zagospodarowanie terenu oraz zakup niezbędnego wyposażenia. Modernizacja budynku ma przyczynić się do poszerzenia oferty kulturowej, edukacyjnej i artystycznej. Realizacja projektu wpłynie ponadto na zmniejszenie liczby dewastacji spowodowanej brakiem zajęć i zagospodarowaniem czasu wolnego przez młodzież, poprawę jakości życia w okolicy jak również ograniczenie emisyjności szkodliwych gazów do atmosfery poprzez wymianę ogrzewania z węglowego na gazowe i termomodernizację.

Produkty projektu będą udostępnione wszystkim zainteresowanym.

Miejska Biblioteka Publiczna – Filia X. jest jednostką organizacyjną gminy działającą w formie samorządowej instytucji kultury, która nie podlega wspólnemu rozliczeniu podatku od towarów i usług w ramach scentralizowanego rozliczenia podatku VAT w Gminie.

Budynek Miejskiej Biblioteki Publicznej – Filia X. jest własnością Gminy, a instytucja kultury użytkuje budynek na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia. Nieodpłatne użyczenie nieruchomości przez Gminę dla instytucji kultury tj. Miejskiej Biblioteki Publicznej – Filii X., jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym budynek, z którego korzysta w ramach umowy nieodpłatnego użyczenia Miejska Biblioteka Publiczna – Filia X., będący przedmiotem projektu służy Gminie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stąd Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Podatek VAT z tytułu realizacji projektu będzie kosztem kwalifikowanym. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu wystawione będą na Gminę.

Po zrealizowaniu przedmiotowego projektu budynek będzie nadal wykorzystywany przez instytucję kultury tj. Miejską Bibliotekę Publiczną – Filię X., która będzie nadal korzystała nieodpłatnie z powstałego majątku w ramach umowy użyczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją projektu pn. „Termomodernizacja budynku …”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Gminy nie ma możliwości prawnej odliczenia podatku naliczonego VAT, gdyż zakres projektu ewidentnie wskazuje na związek z działaniami Gminy jako organu władzy publicznej. W szczególności Gmina realizując opisany projekt nie działa w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem projektu jest, bowiem rewitalizacja Miejskiej Biblioteki Publicznej – Filii X. wraz z modernizacją pomieszczeń i zagospodarowaniem terenu.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działań gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.).

W myśl art. 15 ust. 6 z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina będąc czynnym podatnikiem podatku VAT nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację projektu pn. „Termomodernizacja budynku …” w zakresie wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, tj. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zakupy towarów i usług służące do przeprowadzenia termomodernizacji budynku Miejskiej Biblioteki Publicznej będą wykorzystane wyłącznie do czynności nieopodatkowanych. W związku z realizacją przedmiotowego projektu Gmina będzie ponosiła wydatki, zaś przedmiot projektu będzie wykorzystywany przez instytucję kultury tj. Miejską Bibliotekę Publiczną – Filię X. w ramach nieodpłatnej umowy użyczenia. Nieodpłatne użyczenie nieruchomości przez Gminę dla instytucji kultury tj. Miejskiej Bibliotece Publicznej – Filii X., jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina, nie mając możliwości dokonania odliczenia podatku VAT, przy ubieganiu się o dofinansowanie z Unii Europejskiej uznaje podatek VAT jako koszt kwalifikowany.

W opisanej powyżej sytuacji Gmina realizując projekt pn. „Termomodernizacja budynku ….” wykonuje zadania własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.). W odniesieniu do zakupionych towarów i usług związanych bezpośrednio z wykonywanymi zadaniami własnymi, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach zakupowych dotyczących tego projektu.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Projekt realizuje zadania publiczne i nie powoduje poprawy konkurencyjnej w porównaniu z pozycją innych przedsiębiorstw. Obiekt objęty projektem jest placówką biblioteczną wpisaną do rejestru instytucji kultury. Celem Biblioteki jest zaspakajanie potrzeb edukacyjnych, informacyjnych i kulturalnych społeczeństwa.

Celem projektu nie jest poprawa pozycji konkurencyjności Gminy, ponieważ Gmina nie będzie uzyskiwała żadnych korzyści finansowych z tytułu funkcjonowania produktów projektu. Produkty projektu nie będą wykorzystywane do celów komercyjnych, ale będą one stanowiły element publicznej infrastruktury. Tym samym projekt realizuje podstawowe zadania, jakie ma obowiązek wykonywać każda gmina na rzecz swoich mieszkańców (zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym). W zakresie usług publicznych, których dotyczy ww. projekt, Gmina nie konkuruje z żadnym innym podmiotem. Nie ma zatem możliwości, aby realizacja projektu mogła wpłynąć na zakłócenie konkurencyjności lub groziła zakłóceniem konkurencji.

Zważywszy na powyższe w ocenie Gminy na chwilę obecną brak jest podstaw do uznania, iż termomodernizacja budynku MBP – Filii X. wraz z modernizacją pomieszczeń wewnątrz budynku i zagospodarowaniem terenu, będzie miała związek ze sprzedażą opodatkowaną Gminy, a co za tym idzie brak podstaw do uznania, iż zachodzą przesłanki do odliczenia kwot podatku VAT naliczonego z wydatków dokumentujących realizację przedmiotowego projektu.

W związku z powyższym, Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, a także kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 i 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina realizuje projekt pn. „Termomodernizacja budynku …” Miejska Biblioteka Publiczna – Filia X. jest samorządową instytucją kultury, która nie podlega wspólnemu rozliczeniu podatku od towarów i usług w ramach scentralizowanego rozliczenia podatku VAT w Gminie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z realizacją ww. projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada ta wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wskazał Wnioskodawca budynek, z którego korzysta w ramach umowy nieodpłatnego użyczenia Miejska Biblioteka Publiczna – Filia X., będący przedmiotem projektu służy Gminie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W wyniku realizacji projektu powstanie lokalne centrum kultury tzw. biblioteka+, które będzie służyło aktywizacji społeczności lokalnej i przeciwdziałaniu marginalizacji osób zagrożonych wykluczeniem społecznym. Produkty projektu będą udostępniane wszystkim zainteresowanym.

Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, ponieważ projekt, będzie realizowany przez organ władzy publicznej w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany – czyli ustawą o samorządzie gminnym, a efekty realizacji projektu przekazane na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu pn. „Termomodernizacja budynku …”, gdyż nie będzie spełniona podstawowa przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy stanowiąca o ich wykorzystaniu do czynności opodatkowanych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin