Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-3.4012.646.2017.1.EB
z 22 listopada 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2017 r. (data wpływu 22 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• rozliczenia faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – jest prawidłowe
• wykazania ww. faktur korygujących w ewidencji dla podatku od towarów i usług oraz Jednolitym Pliku Kontrolnym – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz wykazania ww. faktur korygujących w ewidencji dla podatku od towarów i usług oraz Jednolitym Pliku Kontrolnym.

We wniosku przedstawiono m.in. następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową produkującą elementy kompozytowe do elektrowni wiatrowych. Jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym do celów wewnątrzwspólnotowych i posiada aktywny VAT-UE. Spółka do działalności produkcyjnej wykorzystuje materiały i usługi, których zakupu dokonuje od firm z krajów Unii Europejskiej oraz podmiotów krajowych.

Stan faktyczny:

Spółka ma do czynienia z poniższymi typami transakcji (przy czym przedstawione w stanie faktycznym daty faktur, korekt i dostaw mają jedynie charakter przykładowy).

1. Firma dokonała nabycia produktów od kontrahenta unijnego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Towar dotarł do firmy w sierpniu. Faktura do tej dostawy wystawiona została z datą 31 sierpnia 2017 r. i wpłynęła do Spółki w dniu 2 września 2017 r. Okazało się jednak, że faktura ta zawiera błąd w cenie. Ceny ustalone były już wcześniej, jeszcze przed dostawą. Kontrahent wystawił zatem korektę „do zera” błędnej faktury oraz nową poprawną fakturę, korekta „do zera” i nowa faktura wystawione zostały z datą 31 sierpnia 2017 r. i otrzymane przez Spółkę dnia 4 września 2017 r.
2. Firma dokonała nabycia produktów od kontrahenta unijnego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Towar dotarł do firmy w sierpniu. Faktura do tej dostawy wystawiona została z datą 31 sierpnia 2017 r. i wpłynęła do Spółki w dniu 2 września 2017 r. Okazało się jednak, że faktura ta zawiera błąd w cenie. Ceny ustalone były już wcześniej, jeszcze przed dostawą. Kontrahent wystawił zatem korektę „do zera” błędnej faktury oraz nową poprawną fakturę, korekta „do zera” i nowa faktura wystawione zostały z datą 2 września 2017 r. i otrzymane przez Spółkę dnia 4 września 2017 r.
3. Firma dokonała nabycia produktów od kontrahenta unijnego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Towar dotarł do firmy w sierpniu. Faktura do tej dostawy wystawiona została z datą 31 sierpnia 2017 r. i wpłynęła do Spółki w dniu 2 września 2017 r. Okazało się jednak, że faktura ta zawiera błąd w cenie. Ceny ustalone były już wcześniej, jeszcze przed dostawą. Kontrahent wystawił zatem korektę „do zera” błędnej faktury oraz nową poprawną fakturę, korekta „do zera” wystawiona została z datą 31 sierpnia 2017 r. i wpłynęła do Spółki w dniu 2 września 2017 r. Nowa poprawna faktura zaś została wystawiona z datą 3 września 2017 r. i wpłynęła do Spółki dnia 4 września 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. W deklaracji VAT i pliku JPK za jaki miesiąc należy rozliczyć podatek należny i naliczony z transakcji wymienionych w punktach 1-3 stanu faktycznego?
2. Czy możliwe jest ujęcie podatku należnego i naliczonego od transakcji wymienionych w punktach 1-3 jedynie na podstawie ostatniej prawidłowej faktury (wówczas w rejestrze VAT i pliku JPK pokazana będzie jedynie nowa, prawidłowa faktura a faktura pierwotna i korekta „do zera” nie będą pokazane w ogóle)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka uważa, że podatek należny i naliczony od wszystkich trzech faktur: pierwotnej, korekty do zera i nowej poprawnej faktury powinien wykazać w deklaracji VAT-7 i pliku JPK w miesiącu sierpniu gdyż błąd znajdujący się na fakturze pierwotnej istniał już w momencie wystawienia tej faktury, kontrahenci umówieni byli na konkretne ceny sprzedaży jeszcze przed jej dokonaniem.

Ad. 2

Spółka uważa, że może wykazać podatek należny i naliczony od transakcji wymienionych w punktach 1-3 jedynie na podstawie ostatniej prawidłowej faktury (a więc nie wykazywać faktury pierwotnej i korekty do zera w ogóle) pod warunkiem, że wszystkie te dokumenty otrzyma do dnia złożenia deklaracji za sierpień (czyli do 25 września 2017 r.). Gdy otrzyma fakturę korektę do zera i nową prawidłową fakturę już po złożeniu deklaracji VAT-7 i JPK za sierpień, będzie ona zobowiązana do korekty deklaracji VAT-7 i JPK i wykazania w związku z tym wszystkich trzech dokumentów.

Prawo takie Spółka będzie miała niezależnie od dat wystawienia faktury korygującej do zera i nowej prawidłowej faktury. Zdaniem wnioskodawcy stanowisko takie jest prawidłowe gdyż to ostatnia faktura w prawidłowy sposób dokumentuje i odzwierciedla przebieg zaistniałej transakcji i warunków na jakich została zrealizowana.

Ujmowanie zaś faktury pierwotnej, korekty „do zera” i dopiero nowej, poprawnej faktury byłoby sztucznym zabiegiem, powodowałoby też konieczność korygowania stanów magazynowych i przyjmowania ponownie dostaw, które faktycznie miały miejsce tylko raz (nie nastąpił zwrot i ponowna dostawa). Ujęcie jedynie ostatecznej, poprawnej faktury zapewnia też rozliczenie podatku należnego i naliczonego w prawidłowej wysokości i w prawidłowym okresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

• jest prawidłowe - w zakresie rozliczenia faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
• jest nieprawidłowe - w zakresie wykazania ww. faktur korygujących w ewidencji dla podatku od towarów i usług oraz Jednolitym Pliku Kontrolnym.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2. eksport towarów,
3. import towarów na terytorium kraju,
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. Przepis ust. la stosuje się odpowiednio (art. 20 ust. 5 ustawy).

Stosownie do art. 30a ust. 1 ustawy - do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7,10 i 11.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 7 ustawy - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Przywołane przepisy ustalają pewną ogólną zasadę, że podstawa opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów obejmuje tylko kwotę ostatecznie należną sprzedawcy (tzn. jaką nabywający jest obowiązany zapłacić) po uwzględnieniu określonych okoliczności, tj. m.in. faktur korygujących.

Należy wskazać, że kwestię wystawienia dokumentu korygującego przez kontrahenta unijnego regulują przepisy danego państwa członkowskiego. Trzeba jednak zauważyć, że podatnik jest obowiązany do rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w prawidłowej wysokości. Zatem jeżeli podatnik dokonał rozliczenia ww. transakcji, a następnie okaże się, że kontrahent wystawi fakturę korygującą z powodu błędu w fakturze pierwotnej (tutaj błąd w cenie), wówczas podatnik jest obowiązany do uwzględnienia tej korekty w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Termin wystawienia, ani otrzymania faktury korygującej nie mają w tej sytuacji znaczenia. Tym bardziej, że Wnioskodawca stwierdził, że ceny nabywanych towarów zostały ustalone wcześniej tj. przed dostawą. Zatem w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów była znana kwota zapłaty a tym samym podstawa opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Podsumowując należy stwierdzić, że faktury korygujące wystawione w związku z błędami dotyczącymi ceny towarów w wystawionych wcześniej fakturach dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów należy rozliczyć w miesiącu, w którym powstał obowiązek danego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c) ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9.

Jak stanowi art. 86 ust. l0b pkt 2 ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

1. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
2. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stosownie do treści art. 109 ust. 3 ustawy - podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Stosownie natomiast do art. 82 § 1b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, prowadzące księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych, są obowiązane, bez wezwania organu podatkowego, do przekazywania, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych informacji o prowadzonej ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2, na zasadach dotyczących przesyłania ksiąg podatkowych lub ich części określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3, za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, wskazując miesiąc, którego ta informacja dotyczy.

W myśl art. 193a § 1 ww. ustawy, w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych przy użyciu programów komputerowych, organ podatkowy może żądać przekazania całości lub części tych ksiąg oraz dowodów księgowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznych nośnikach danych, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w § 2, wskazując rodzaj ksiąg podatkowych oraz okres, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 193a § 2 ww. ustawy, struktura logiczna postaci elektronicznej ksiąg podatkowych oraz dowodów księgowych, z uwzględnieniem możliwości wytworzenia jej z programów informatycznych używanych powszechnie przez przedsiębiorców oraz automatycznej analizy danych, jest dostępna w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku faktur korygujących wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, które zostały wstawione w związku z błędnie wystawionymi fakturami pierwotnymi (błąd w cenie towaru). Spółka jest obowiązana do rozliczenia ich w okresie kiedy powstał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy), tj. w tym przypadku w rozliczeniu deklaracji za sierpień 2017 r. Tym samym ww. faktury korygujące powinny zostać ujęte w tym samym okresie zarówno w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, jaki i w Jednolitym Pliku Kontrolnym. Należy zauważyć, ze obowiązek prowadzenia ewidencji zawarty w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT nie przewiduje wzoru ewidencji, jednak powinna ona umożliwiać prawidłowe ustalenie m.in. kwoty podatku należnego oraz dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji.

Zatem w odniesieniu do pierwszej sytuacji opisanej we wniosku, w przypadku gdy faktura pierwotna, korekta „do zera” i nowa faktura, zostały wystawione w tym samym okresie rozliczeniowym, tj. w sierpniu 2017 r. i Spółka otrzyma te dokumenty do momentu złożenia deklaracji za sierpień 2017 r., wówczas w ewidencji oraz Jednolitym Pliku Kontrolnym może ująć wyłącznie fakturę ostateczną.

Natomiast w sytuacjach oznaczonych jako druga i trzecia, w przypadku gdy „nowe” faktury zostały wystawione po dniu 31 sierpnia 2017 r., Spółka winna ująć w ewidencji oraz jednolitym Pliku Kontrolnym wszystkie dokumenty, tj. zarówno korekty „do zera”, jak i nowe faktury.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.