Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-2.4012.695.2017.2.KW
z 18 grudnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2017 r. (data wpływu 12 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 listopada 2017 r. (data wpływu 30 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste – jest prawidłowe,

• dokumentowania otrzymanych należności z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste oraz dokumentowania otrzymanych należności z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 listopada 2017 r. poprzez wskazanie przepisów prawa, które mają być przedmiotem interpretacji indywidualnej, doprecyzowanie opisu sprawy, własnego stanowiska oraz o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miasto … jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży opodatkowanej VAT i zwolnionej z VAT oraz sprzedaży niepodlegającej VAT.

Gmina oddaje grunty w użytkowanie wieczyste. Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym uregulowanym przepisami Tytułu II ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.). Grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego – na podstawie art. 232 ww. ustawy – mogą być oddawane w wieczyste użytkowanie osobom fizycznym i osobom prawnym.

Gmina, stosując przepis art. 71 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 z późn. zm.), za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera pierwszą opłatę i opłaty roczne. Zgodnie z art. 71 ust. 4 ustawy opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za cały rok.

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) użytkowanie wieczyste podlega opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 pkt 1 ust. 1 ustawy. Użytkowanie wieczyste rozumie się jako dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust.1 pkt 6 ustawy.

Gmina wystawia faktury VAT dotyczące użytkowania wieczystego w momencie uiszczenia opłaty za dany okres. W miesiącu wpłaty rozpoznaje obowiązek podatkowy, deklaruje i odprowadza za dany miesiąc VAT należny. W przypadku, gdy użytkownik wieczysty dokona wpłaty po ustawowym terminie płatności (31 marca każdego roku) Gmina nalicza i pobiera odsetki zgodnie z k.c. W przypadku wpłaty po terminie i pobraniu przez Gminę odsetek, wpłata nie pokrywa całości należności i zostaje wystawiona faktura zaliczkowa. Gdy użytkownik wieczysty dopłaci brakującą część, Gmina wystawia kolejną fakturę zaliczkową, która w przypadku uregulowania zaległości do pełnej wysokości jest również fakturą rozliczającą. W przypadku, gdy użytkownik nie ureguluje zaległości to z końcem okresu rozliczeniowego (31 grudnia danego roku) Gmina wystawi odpowiednio faktury rozliczające w przypadku uregulowania wcześniej części należności i faktury na całość należności w przypadku braku wcześniejszej wpłaty. Z końcem okresu rozliczeniowego (31 grudnia danego roku) Gmina rozpozna tym samym obowiązek podatkowy w stosunku do wszystkich nieopłaconych, a tym samym niezafakturowanych wcześniej kwot należności z tego tytułu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1. należności z tytułu użytkowania wieczystego, o których mowa w opisie sprawy oraz zakres zadanych we wniosku pytań dotyczą wyłącznie opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste;
2. Gmina Miasto … wystawia faktury dokumentujące opłaty z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste zarówno na rzecz podatników podatku VAT, jak i osób fizycznych niebędących podatnikami podatku VAT.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina Miasto postępuje prawidłowo, gdy:

• wystawia fakturę VAT i rozpoznaje obowiązek podatkowy w momencie otrzymania całej należności z tytułu użytkowania wieczystego dotyczącego danego okresu,
  

• wystawia fakturę VAT zaliczkową i rozpoznaje obowiązek podatkowy proporcjonalnie do otrzymanej kwoty w momencie otrzymania części należności. Po otrzymaniu dopłaty wystawia kolejną fakturę VAT zaliczkową dokumentującą wpłatę i rozpoznaje obowiązek podatkowy od tej części, a w przypadku braku dopłaty, z końcem okresu którego dotyczy ta opłata (31.12) wystawi fakturę rozliczającą, dokumentującą brakującą kwotę i rozpozna wtedy VAT należny,
  

• w przypadku braku wpłaty za dany okres, z końcem tego okresu (31.12) wystawi fakturę dokumentującą oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste w danym okresie i rozpozna VAT należny?
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy (uzupełnionym w piśmie z dnia 29 listopada 2017 r.), moment i sposób (faktura zaliczkowa w przypadku niepełnej kwoty) fakturowania oraz moment powstania obowiązku podatkowego jest prawidłowy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonaniem usługi, gdzie zgodnie z art. 19a pkt 3 usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia.

Zgodnie z powyższym, obowiązek podatkowy powstaje z upływem każdego roku, do którego odnoszą się poszczególne opłaty (czyli 31 grudnia każdego roku). Tak więc Gmina powinna wystawić faktury i rozpoznać obowiązek podatkowy z chwilą dokonania dostawy, która nastąpi na koniec okresu rozliczeniowego – 31 grudnia każdego roku.

Jednak gdy Gmina otrzyma zapłatę, to z tą chwilą rozpoznaje obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Gmina wystawia fakturę VAT z chwilą otrzymania całości opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, czyli z chwilą powstania obowiązku podatkowego – zgodnie z art. 106i ust. 1 fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Gdy Gmina otrzyma częściową zapłatę za użytkowanie wieczyste wystawia fakturę zaliczkową w kwocie otrzymanej zaliczki – zgodnie z art. 106i ust. 2 – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy w oparciu o art. 106f.

Gdy Gmina nie otrzyma wpłaty z tytułu użytkowania wieczystego przez cały okres rozliczeniowy, obowiązek podatkowy powstanie z upływem okresu rozliczeniowego (31 grudnia każdego roku) – zgodnie z art. 19a ust. 1 i 3 i wtedy na koniec okresu a tym samym na koniec roku podatkowego (31 grudnia), Gmina rozpozna obowiązek podatkowy i wystawi fakturę dokumentującą sprzedaż zgodnie z art. 106i.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że obowiązek podatkowy z tytułu użytkowania wieczystego powstaje z dniem 31 grudnia każdego roku, którego te opłaty dotyczą – art. 19a pkt 3.

Gdy Gmina otrzyma częściową zapłatę za użytkowanie wieczyste wystawia fakturę zaliczkową w kwocie otrzymanej zaliczki – zgodnie z art. 106i ust. 2 – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy w oparciu o art. 106f.

W przypadku braku dopłaty do pełnej kwoty, z końcem roku którego dotyczy ta opłata (31.12.) Gmina wystawi fakturę rozliczająca, dokumentującą brakującą kwotę i rozpozna wtedy VAT należny. Faktura zostanie wystawiona zgodnie z art. 106a, 106b, 106e, 106f, 106g, 106i.

W opisywanej sytuacji, Gmina otrzymuje częściowe zapłaty i w momencie zapłaty rozpoznaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 106i ust. 2. W stosunku do pozostałej, nieuregulowanej części obowiązek podatkowy powstanie 31 grudnia danego roku zgodnie z art. 19a pkt 3 – jest to opłata roczna, obowiązek podatkowy, gdy nie ma wcześniejszej zapłaty powstaje z końcem okresu którego dotyczy.

Zgodnie z art. 106f pkt 3 w fakturze wystawionej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura rozliczająca powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Zgodnie z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu opłat rocznych powstaje 31.12 danego roku. W chwili otrzymania częściowej zapłaty należy rozpoznać obowiązek podatkowy i wystawić fakturę. 31 grudnia danego roku powstaje obowiązek podatkowy w stosunku do nieuregulowanej części, należy więc wystawić fakturę rozliczająca uwzględniająca wcześniejszą wpłatę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste – jest prawidłowe,

• dokumentowania otrzymanych należności z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste – jest nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestię obowiązku podatkowego reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Ponadto, należy wskazać, iż regulacja art. 19a ust. 1 jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), który mówi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przez rok podatkowy należy rozumieć 12 kolejnych następujących po sobie miesięcy. Takie określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług o charakterze ciągłym odpowiada przepisom Dyrektywy 2006/112/WE. Dyrektywa umożliwia jednak państwom członkowskim przyjęcie, w niektórych przypadkach, że dostawy towarów i świadczenie usług, dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż rok.

Przepis ust. 3 – stosownie do art. 19a ust. 4 ustawy – stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

W oparciu o art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Powyższy przepis znajduje odzwierciedlenie w art. 65 Dyrektywy 2006/112/WE, z którego wynika, że w przypadku wpłaty zaliczek przed dostawą towarów lub świadczeniem usług, VAT staje się wymagalny w momencie otrzymania wpłaty i naliczany jest od wartości otrzymanej wpłaty.

Przepis art. 2 pkt 31 ustawy wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
   1. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
   2. państwa trzeciego.
   
   
   

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
   
   

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi – według art. 106b ust. 3 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Według art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
   
   

Treść art. 106i ust. 8 ustawy wskazuje, że przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

W tym miejscu wskazać należy, iż prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z poźn. zm.).

Jak wynika z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

Jak stanowi § 2 powołanego przepisu, w wypadkach przewidzianych w przepisach szczególnych przedmiotem użytkowania wieczystego mogą być także inne grunty Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków.

Zgodnie z art. 234 ustawy Kodeks cywilny, do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Stosownie do art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Należy wyjaśnić, że w zakresie charakteru użytkowania wieczystego, Kodeks cywilny reguluje „przede wszystkim” zagadnienia cywilnoprawne omawianej instytucji, natomiast ustawa o gospodarce nieruchomościami reguluje „również zagadnienia administracyjnoprawne”. Zawsze jednak pełny obraz instytucji użytkowania wieczystego stwarza łączna regulacja obu aktów normatywnych (E. Gniewek, „Kodeks cywilny. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe”. Komentarz Zakamycze 2001, komentarz do art. 232 Kodeksu cywilnego).

Według art. 27 powołanej powyżej ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Generalnie zatem umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest źródłem stosunku użytkowania wieczystego, z tym zastrzeżeniem, że definitywne nabycie prawa następuje w momencie wpisu do księgi wieczystej (E. Gniewek, j. w. komentarz do art. 234 k.c.). Powyższe stwierdzenie odnaleźć można także w postanowieniu Sądu Najwyższego z 6 grudnia 2007 r., sygn. akt ….., zgodnie z którym, „aby uzyskać należne wnioskodawcom prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości, w której księdze wieczystej jako właściciel figuruje Gmina, stwierdzone wyrokiem sądowym, Wnioskodawcy muszą uzyskać wpis w księdze wieczystej, wpis ten ma dla prawa użytkowania wieczystego charakter konstytutywny (art. 234 k.c. i art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami)”.

Jak wynika z art. 71 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

W myśl ust. 2 ww. art. 71 ustawy o gospodarce nieruchomościami, pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Z zapisu art. 71 ust. 3 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika natomiast, że pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4.

Opłaty roczne – w oparciu o art. 71 ust. 4 cyt. ustawy – wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie, dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłatę roczną. Opłaty roczne, wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego w terminie do 31 marca każdego roku, z góry za dany rok.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku użytkowania wieczystego właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada zatem we władaniu rzecz cudzą. Jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Wykonanie więc tego świadczenia w całości następuje z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym w ustawie o podatku od towarów i usług oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste potraktowano jak dostawę towarów. Jak już bowiem wcześniej wspomniano w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, jako dostawę towaru uznano właśnie oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem, wykonanie dostawy nastąpi z chwilą wydania użytkownikowi wieczystemu, który od tej chwili dysponuje gruntem jak właściciel. W momencie oddania gruntu w użytkowanie wieczyste spełniona zatem zostaje przesłanka do uznania tej czynności za dostawę towaru określoną w art. 7 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze okoliczności sprawy w świetle powołanych przepisów prawa należy wskazać, że w przypadku opłat rocznych, wnoszonych przez cały okres użytkowania wieczystego w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok, obowiązek podatkowy powstaje – stosownie do art. 19a ust. 3 w związku z ust. 4 ustawy – z końcem okresu, do którego odnoszą się płatności, tj. w przedmiotowej sprawie z dniem 31 grudnia danego roku.

Jeżeli jednak przed dniem 31 grudnia Gmina otrzyma całość opłaty rocznej, to wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania tej opłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.

W przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma część opłaty rocznej przed dniem 31 grudnia, to Zainteresowany rozpozna obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania ww. części opłaty rocznej, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy.

Następnie, gdy Gmina otrzyma kolejną wpłatę (dopłatę) ww. opłaty rocznej przed upływem okresu, którego ta opłata roczna dotyczy, wówczas winna rozpoznać obowiązek podatkowy w tej części z chwilą otrzymania tej kolejnej wpłaty (dopłaty) opłaty rocznej, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy.

Jeżeli jednak Zainteresowany nie otrzyma pozostałej części (dopłaty) opłaty rocznej przed upływem okresu, którego ta opłata roczna dotyczy, wówczas powinien rozpoznać obowiązek podatkowy dla tej części opłaty z końcem okresu, do którego odnosi się płatność, tj. z dniem 31 grudnia danego roku.

Również w przypadku braku otrzymania opłaty rocznej za dany okres, Gmina winna rozpoznać obowiązek podatkowy – stosownie do art. 19a ust. 3 w związku z ust. 4 ustawy – z końcem okresu, do którego odnoszą się płatności, tj. z dniem 31 grudnia danego roku, w stosunku do całej opłaty rocznej.

Przy czym tut. Organ stwierdza, że Gmina ww. zdarzenia jest obowiązana udokumentować fakturą na rzecz podatnika podatku VAT stosownie do przepisów rozdziału 1, działu XI ustawy. Natomiast ww. zdarzeń Gmina nie jest obowiązana dokumentować na rzecz osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku VAT. Jednakże w sytuacji zgłoszenia żądania przez ww. osobę fizyczną w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar bądź otrzymano całość lub część zapłaty – stosownie do treści art. 106b ust. 3 ustawy – Wnioskodawca ma obowiązek wystawić fakturę.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste, uznaje się za prawidłowe. Natomiast, oceniając stanowisko Gminy odnośnie dokumentowania otrzymanych należności z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste, należało uznać je za nieprawidłowe, bowiem Wnioskodawca nie uwzględnił braku obowiązku dokumentowania fakturą na rzecz osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.