Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
IPTPP4/443-722/12-3/17-S/OS
z 14 lipca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1649, z późn. zm.) oraz z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 924/14, uprawomocnionym w dniu 6 grudnia 2016 r. oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2016 r. sygn. akt I FSK 149/15 stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2012 r. (data wpływu 19 października 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT aportu majątku ruchomego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2012 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT aportu majątku ruchomego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska ... to jednostka samorządu terytorialnego szczebla podstawowego wykonująca zadania publiczne o charakterze gminnym w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. Nr 142, poz. 1591 z 2001 r.). Jako osoba prawna nie ma własnych struktur, a zadania wykonuje za pośrednictwem swoich organów - Prezydenta, Rady Gminy, aparatu pomocniczego - Urzędu Miasta i własnych jednostek organizacyjnych, jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i spółek ze 100% udziałem Gminy. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Z racji zawartych umów cywilnoprawnych Gmina odprowadza VAT należny i rozlicza się w oparciu o przedłożone deklaracje z Urzędem Skarbowym jako podatnik czynny.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Natomiast pkt 5 tego artykułu wskazuje, iż zadaniem takim jest zadanie z zakresu ochrony zdrowia.

Gmina Miejska w ... jako jednostka samorządu terytorialnego zgodnie z art. 8 ust.1 pkt 3 już nie obowiązującej ustawy o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991 r. (Dz. U. Nr 14 poz. 89) była organem założycielskim Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w ....

Ustawę tą zastąpiła ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654), która stanowi w art. 6 ust. 1 pkt 2, iż jednostka samorządu terytorialnego może utworzyć i prowadzić podmiot leczniczy w formie: spółki kapitałowej i jednostki budżetowej. Nowa ustawa nie przewiduje już możliwości tworzenia przez jednostki samorządu terytorialnego podmiotów leczniczych w formie samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej. W związku z trudną sytuacją finansową Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w ... Prezydent Miasta ... podjął stosowne działania zmierzające do przystąpienia do Programu „Ratujemy Polskie Szpitale” tzw. Plan B w celu pozyskania środków na spłatę części zobowiązań. Jednym z niezbędnych warunków uczestnictwa w programie i uzyskania dotacji celowej z budżetu państwa dla Miasta ... na spłatę zobowiązań publicznoprawnych i cywilnoprawnych, o których mowa w załączniku do Uchwały Nr 58/2009 Rady Ministrów było m.in. zabezpieczenie udzielania świadczeń zdrowotnych na bazie przekazanego spółce utworzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego majątku ruchomego i nieruchomego. Tak więc głównym warunkiem koniecznym dla przystąpienia do Planu B była likwidacja Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w ... i utworzenie spółki realizującej zadania z zakresu użyteczności publicznej polegających na wykonywaniu zadań dotyczących ochrony zdrowia. Uchwałą Rady Miejskiej w ... z dnia 25 lutego 2009 r. Nr … wyrażono zgodę, stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i g ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, na utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą „...” Spółka z o.o.

Spółka owa została utworzona dnia 28 kwietnia 2009 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A Nr ... i wpisana do KRS pod numerem .... Spółka jest w 100% własnością Gminy.

Uchwałą Rady Miejskiej w ... z dnia 17 czerwca 2009 r. Nr … w sprawie likwidacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej z siedzibą w ... podjęto równocześnie decyzję o likwidacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w .... Termin likwidacji zgodnie z uchwałą określono pierwotnie na dzień 31 grudnia 2009 r. Uchwałą Nr … Rady Miejskiej w ... z dnia 13 listopada 2009 r. termin zakończenia likwidacji przesunięto na dzień 31 marca 2010 r., następnie kolejnymi uchwałami terminy likwidacji przesuwano:

• Uchwałą Nr ... z dnia 3 marca 2010 r. termin wyznaczono na 30 września 2010r.
  

• Uchwalą Nr ... z dnia 25 marca 2010 r. termin wyznaczono na 31 października 2010 r.
  

• Uchwałą Nr ... z dnia 8 września 2010 r. termin wyznaczono na 31 grudnia 2011 r.
  
  

Ostatecznie Uchwała Nr ... z dnia 4 lipca 2011 r. zmieniła dzień zakończenia czynności likwidacyjnych i likwidacja ostatecznie zakończyła się w dniu 30 września 2011 r.

Zgodnie z zapisami art. 43j ust. 1 i 2 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej jednostki samorządu terytorialnego, które faktycznie wykonywały uprawnienia i obowiązki podmiotu, który utworzył samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, ponoszą odpowiedzialność za jego zobowiązania w częściach ułamkowych odpowiadających wysokości zobowiązań powstałych w okresach, w których wykonywały te czynności. W tym przypadku należności, zobowiązania i mienie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej stają się należnościami, zobowiązaniami i mieniem podmiotu, który przejął uprawnienia i obowiązki podmiotu, który utworzył zakład.

W wyniku tej transformacji Gmina przejęła łączny dług w kwocie 107.958.872,77 zł., spłacając jeszcze w 2011 r. 86.536.093,92 zł. Na kolejne lata pozostała kwota 21.422.778,85 zł.

W zakresie majątku Gmina w styczniu 2010 roku protokołem przekazania - przejęcia przyjęła od Likwidatora SP ZOZ w ... w likwidacji do swoich ksiąg rachunkowych majątek w postaci nieruchomości SP ZOZ w ... w likwidacji (grunty, budynki i budowle), który na podstawie umowy z dnia 1 kwietnia 2010, zawartej pomiędzy Gminą Miejską w ... a ... Sp. z o.o. został wydzierżawiony na czas nieoznaczony. Z tytułu umowy dzierżawca tj. spółka ... (100% udziałów w kapitale ma gmina), mająca w swoich strukturach Niepubliczny ZOZ płaci wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny. Gmina Miejska ... odprowadza od tej transakcji należny podatek VAT.

Równocześnie z dniem zakończenia likwidacji tj. 30 września 2011 r. Gmina jako organ założycielski po zlikwidowanym SP ZOZ przyjęła również do swoich ksiąg rachunkowych jako mienie zlikwidowanych jednostek - wartość mienia ruchomego. Wartość netto w ewidencji księgowej wynosi 688.201,64 zł.

Gmina docelowo w roku 2013 zamierza wnieść majątek ruchomy oraz wartości niematerialne i prawne w formie aportu do spółki prawa handlowego jaką jest ... Sp. z o.o., który będzie stanowił podwyższenie udziałów Gminy. W skład majątku ruchomego wchodzi sprzęt medyczny i wyposażenie. Podatek naliczony przy jego nabyciu nie podlegał odliczeniu z uwagi na to, iż szpital prowadził działalność leczniczą, zwolnioną od podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy, czyli Miastu ... również nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

... dotychczas korzysta z majątku ruchomego na podstawie umowy użyczenia z dnia 15 października 2009 roku aktualizowanej kolejnymi aneksami: nr 1 z dnia 28 grudnia 2009 roku, aneksem nr 2 z dnia 31 marca 2010 roku aneksem nr 3 z dnia 27 października 2010 roku, i umowy użyczenia z dnia 22 grudnia 2009 roku wraz z aneksem nr 1 z dnia 31 marca 2010 roku i aneksem nr 2 z dnia 27 października 2010 roku, umowy użyczenia z dnia 16 grudnia 2009 roku wraz z aneksem nr 1 z dnia 31 marca 2010 roku i aneksem nr 2 z dnia 27 października 2010 roku zawartych na podstawie Uchwały Nr ... Rady Miejskiej w ... z dnia 28 września 2009 r. w sprawie wyrażenia zgody na użyczenie majątku trwałego ruchomego Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w ... w likwidacji oraz Uchwały Nr … z dnia 16 grudnia 2009 r. w sprawie wyrażenia zgody na użyczenie majątku trwałego ruchomego Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w ... w likwidacji. ... korzysta z wartości niematerialnych i prawnych na mocy porozumienia w przedmiocie użyczenia majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia 15 grudnia 2011 roku. Porozumienie potwierdziło korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych przez ... Spółka z o.o. w okresie od dnia 30 września 2011 roku do dnia 15 grudnia 2011. W protokole przekazania Gminie Miejskiej ... majątku Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w ... z dnia 15 grudnia 2011 roku przekazujący - Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w ..., przejmujący - Gmina Miejska ... oraz ... zgodnie oświadczyli, że wartości niematerialne i prawne stanowiące pozostały po likwidacji majątek SP ZOZ w ..., w okresie likwidacji były wykorzystywane zarówno przez SP ZOZ w ... jak i ... i znajdują się obecnie w posiadaniu ..., który korzysta w tej części majątku w prowadzonej działalności. Przekazujący przekazał a Przejmujący przyjął majątek ruchomy oraz wartości niematerialne i prawne wraz z całą dokumentacją jego dotyczącą w tym dokumentacją techniczną, opisową i prawną oraz potwierdził zgodność jego stanu ilościowego i rodzajowego z dokumentacją przedłożoną przez Przekazującego pismem z dnia 9 grudnia 2011 roku. Przejmujący pozostawił przedmiotowy majątek w posiadaniu ... do czasu podjęcia przez organ stanowiący Gminy Miejskiej ... decyzji o jego przeznaczeniu, a ... majątek przyjął.

Tak więc majątek ruchomy będący przedmiotem aportu formalnie jest własnością Miasta ... od dnia 30.09.2011 r. i w chwili obecnej wykorzystywany jest przez spółkę ze 100% udziałem Miasta.

W roku 2012 Gmina zamierza w miejsce zawartej umowy użyczenia zawrzeć umowę dzierżawy celem zapewnienia dalszego nieprzerwanego udzielania świadczeń zdrowotnych bez ograniczenia ich dostępności, warunków ich udzielania oraz jakości świadczonych usług. Z tytułu umowy dzierżawy Gmina będzie pobierać określony czynsz dzierżawny (tzw. „pożytki”) oraz odprowadzać należny podatek VAT do urzędu skarbowego. Umowa będzie realizowana przez okres dłuższy niż 6 miesięcy. Dopiero po upływie tego okresu zamierza przedmiotowy majątek ruchomy przekazać aportem do spółki ze 100% udziałem Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jako jedyny udziałowiec i wspólnik … Spółka z o.o. Gmina Miejska … będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług czy też będzie zachodziła konieczność naliczenia i odprowadzenia podatku na rzecz urzędu skarbowego, od wnoszonego w postaci aportu majątku ruchomego użytkowanego obecnie przez spółkę ze 100% udziałem Gminy, a poprzednio przez SP ZOZ w …?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie majątku ruchomego w formie aportu na rzecz spółki nie rodzi obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W dniu 20 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający na podstawie § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną IPTPP4/443-722/12-2/UNR, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy zakresie opodatkowania podatkiem VAT aportu majątku ruchomego za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 7 stycznia 2013 r., nadanym w dniu 10 stycznia 2013 r. (data stempla pocztowego, data wpływu 14 stycznia 2013 r.) wniesiono w ustawowym terminie, wezwanie do usunięcia naruszenia prawa na interpretację indywidualną wydaną w dniu 20 grudnia 2012 r. IPTPP4/443-722/12-2/UNR.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 12 lutego 2013 r. IPTPP4/443W-1/13-2/IF udzielił odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzając, że brak jest podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Powyższa interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego w imieniu Ministra Finansów, została zaskarżona przez Wnioskodawcę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 924/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 20 listopada 2014 r. złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 149/15 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W dniu 25 kwietnia 2017 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 924/14 wraz z aktami sprawy.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 924/14 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 149/15, stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Według art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji w podwyższonym kapitale zakładowym), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1. dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2. odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.
   
   

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ochrony zdrowia (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym).

Powołane wyżej przepisy jednoznacznie wskazują, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem majątku ruchomego jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów. Gmina w tym przypadku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także, np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Zaznacza się, iż obecnie obowiązujące przepisy co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku od towarów i usług aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana. Jednakże sposób jej opodatkowania (właściwa stawka podatku VAT, zwolnienie lub wyłączenie) zależy od tego co jest przedmiotem aportu.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, jako jednostka samorządu terytorialnego był organem założycielskim Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w .... W dniu 28 kwietnia 2009 r. została utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą „...” Spółka z o.o. Spółka jest w 100% własnością Gminy. Uchwalą Rady Miejskiej z dnia 17 czerwca 2009 r. podjęto równocześnie decyzję o likwidacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Likwidacja ostatecznie zakończyła się w dniu 30 września 2011 r. Gmina przejęła łączny dług SP ZOZ oraz w zakresie majątku Gmina w styczniu 2010 roku protokołem przekazania - przejęcia przyjęła od Likwidatora do swoich ksiąg rachunkowych majątek w postaci nieruchomości SP ZOZ w likwidacji (grunty, budynki i budowle), który na podstawie umowy z dnia 1 kwietnia 2010, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a ... Sp. z o.o. został wydzierżawiony na czas nieoznaczony. Z tytułu umowy dzierżawca tj. Spółka ... płaci wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny. Równocześnie z dniem zakończenia likwidacji tj. 30 września 2011 r. Gmina jako organ założycielski po zlikwidowanym SP ZOZ przyjęła również do swoich ksiąg rachunkowych jako mienie zlikwidowanych jednostek - wartość mienia ruchomego. Gmina docelowo w roku 2013 zamierza wnieść majątek ruchomy oraz wartości niematerialne i prawne w formie aportu do spółki prawa handlowego jaką jest ... Sp. z o.o., który będzie stanowił podwyższenie udziałów Gminy. W skład majątku ruchomego wchodzi sprzęt medyczny i wyposażenie. Podatek naliczony przy nabyciu nie podlegał odliczeniu z uwagi na to, iż szpital prowadził działalność leczniczą, zwolnioną od podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy, czyli Miastu również nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego .... dotychczas korzysta z majątku ruchomego na podstawie umowy użyczenia z dnia 15 października 2009 roku aktualizowanej kolejnymi aneksami w sprawie wyrażenia zgody na użyczenie majątku trwałego ruchomego SP ZOZ w likwidacji oraz Uchwały z dnia 16 grudnia 2009 r. w sprawie wyrażenia zgody na użyczenie majątku trwałego ruchomego SP ZOZ w likwidacji. ... korzysta z wartości niematerialnych i prawnych na mocy porozumienia w przedmiocie użyczenia majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia 15 grudnia 2011 roku. Porozumienie potwierdziło korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych przez ... Spółka z o.o. w okresie od dnia 30 września 2011 roku do dnia 15 grudnia 2011. W protokole przekazania Gminie majątku SP ZOZ z dnia 15 grudnia 2011 roku przekazujący - Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w ..., przejmujący - Gmina Miejska ... oraz ... zgodnie oświadczyli, że wartości niematerialne i prawne stanowiące pozostały po likwidacji majątek SP ZOZ, w okresie likwidacji były wykorzystywane zarówno przez SP ZOZ jak i ... i znajdują się obecnie w posiadaniu ..., który korzysta w tej części majątku w prowadzonej działalności. Przekazujący przekazał a Przejmujący przyjął majątek ruchomy oraz wartości niematerialne i prawne wraz z całą dokumentacją jego dotyczącą w tym dokumentacją techniczną, opisową i prawną oraz potwierdził zgodność jego stanu ilościowego i rodzajowego z dokumentacją przedłożoną przez Przekazującego pismem z dnia 9 grudnia 2011 roku. Przejmujący pozostawił przedmiotowy majątek w posiadaniu ... do czasu podjęcia przez organ stanowiący Gminy decyzji o jego przeznaczeniu, a ... majątek przyjął. Majątek ruchomy będący przedmiotem aportu formalnie jest własnością Miasta ... od dnia 30.09.2011 r. i wykorzystywany jest przez spółkę ze 100% udziałem Miasta.

W 2012 roku Gmina zamierzała w miejsce zawartej umowy użyczenia zawrzeć umowę dzierżawy celem zapewnienia dalszego nieprzerwanego udzielania świadczeń zdrowotnych bez ograniczenia ich dostępności, warunków ich udzielania oraz jakości świadczonych usług. Z tytułu umowy dzierżawy Gmina będzie pobierać określony czynsz dzierżawny (tzw. „pożytki”) oraz odprowadzać należny podatek VAT do urzędu skarbowego. Umowa będzie realizowana przez okres dłuższy niż 6 miesięcy. Dopiero po upływie tego okresu zamierza przedmiotowy majątek ruchomy przekazać aportem do spółki ze 100% udziałem Gminy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 924/14 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 149/15.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 924/14 stwierdził, że: „(…) w okresie wydania interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 wynika, że zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, którymi są ruchomości, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: 1) okres używania przez podatnika ruchomości będącej przedmiotem dokonywanej przez niego dostawy wyniósł co najmniej pół roku od nabycia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel; 2) w stosunku do tego towaru nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

(…) takie unormowanie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy budzi zastrzeżenia co do jego zgodności z art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, stanowiącym, że państwa członkowskie zwalniają transakcje dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176.

Za poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12 (powszechnie przyjmowanym w judykaturze – także; I FSK 671/13, I FSK 672/13) przyjąć należy, że sformułowany (...) w art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 warunek, że dostawa towaru, co do którego nie przysługiwało dokonującemu tej dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest zwolniona od podatku tylko wtedy, gdy podatnik ten używał fizycznie tenże towar przez okres 6 miesięcy, wykracza poza jednoznaczną i bezwarunkową treść normy art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE. Formułowanie takiego warunku na podstawie art. 131 tej dyrektywy uznać należy także za nieuzasadnione, gdyż warunek taki nie może godzić w istotę zwolnienia, co ma miejsce w omawianym przypadku.

Oznacza to, że w zakresie w jakim cytowany przepis ustawy o VAT uzależnia zwolnienie od spełnienia kryteriów używania towarów przez okres 6 miesięcy należy uznać za niezgodny z przepisami Dyrektywy 20016/112. Warunek ten godzi w istotę zwolnienia – aby nie opodatkować towarów, przy nabyciu których podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczeni podatku naliczonego, na zasadach przewidzianych w dyrektywie. Rozwiązanie wówczas stosowane (w brzemieniu dotyczącym stanu prawnego w wydanej interpretacji), które legło u podstaw zaskarżonej interpretacji indywidualnej prowadziło do bezpodstawnego, podwójnego opodatkowania takiego towaru (poprzez konieczność opodatkowania jego dostawy, przy braku prawa do odliczenia podatku z tytułu jego nabycia).

(…). Niedostrzeżenie ww. okoliczności podczas podejmowania interpretacji, a zatem nie dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z tego punktu widzenia, pomijając wadliwą implementacje tej normy prawnej do polskiego porządku prawnego, powoduje, że pogląd organu co do braku możliwości zastosowania w rozpatrywanej sprawie zwolnienia z VAT aportu sprzętu medycznego do spółki prawa handlowego z udziałem Gminy, jest nietrafny.”.

Z kolei NSA w z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 149/15 stwierdził, że: „(…) na obecnym etapie postępowania istota sprawy sprowadza się do ustalenia, czy powołane przepisy prawa krajowego stanowią prawidłową implementację unormowań unijnych w zakresie uregulowanego w nich zwolnienia. Jeśli nie, to należy dodatkowo ocenić, czy przepisy unijne, odnoszące się do zwolnienia dostawy towarów, przy których nabyciu podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia są dostatecznie precyzyjne i bezwarunkowe, tak aby polski podatnik mógł się do nich bezpośrednio odwołać.

Podkreślenia wymaga, że powyższa kwestia nie stanowi novum w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. O zgodności art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 Uptu z prawem unijnym Sąd ten wypowiedział się już bowiem m. in. w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., I FSK 627/12 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl), do którego zasadnie odwołał się Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia. NSA wskazał, że przepisy te stanowią wadliwą implementację art. 136 lit. b Dyrektywy 112 w zakresie, w jakim uzależniają zwolnienie od podatku dostawy towaru, przy nabyciu którego podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, od jego używania przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy od jego nabycia. Uzasadniając powyższy pogląd Sąd podniósł, że sformułowany w art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 Uptu warunek wykracza poza jednoznaczną i bezwarunkową treść normy art. 136 lit. b Dyrektywy 112. Formułowanie takiego warunku godzi w istotę przewidzianego w prawie unijnym zwolnienia, aby nie opodatkowywać dostaw towarów, przy nabyciu których podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego, na zasadach przewidzianych w Dyrektywie 112. Prowadzi to bowiem do bezpodstawnego, podwójnego opodatkowania takiego towaru (poprzez konieczność opodatkowania jego dostawy, przy braku prawa do odliczenia podatku z tytułu jego nabycia).

Wbrew stawianym zarzutom kasacyjnym, rację miał zatem Sąd pierwszej instancji wskazując, że pominięcie wadliwej implementacji przepisów unijnych do polskiego porządku prawnego, powoduje, iż pogląd organu co do braku możliwości zastosowania w rozpatrywanej sprawie zwolnienia względem aportu sprzętu medycznego do spółki prawa handlowego z udziałem Gminy, był nietrafny”.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz wyroki WSA w Łodzi z dnia 8 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 924/14 i NSA z dnia 6 grudnia 2016 r. sygn. akt I FSK 149/15, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie czynność wniesienia w formie aportu sprzętu medycznego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej, tj. w dniu 20 grudnia 2012 r., która następnie została uchylona w postępowaniu sądowym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.