Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB2-3.4011.83.2017.1.HK
z 11 września 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2017 r. (data wpływu – 12 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

• udostępnienia Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki oraz pokrywania/zwracania przez Spółkę Zarządzającemu kosztów podróży (także odbywanej samochodem prywatnym Zarządzającego) i zakwaterowania, związanych ze świadczeniem przez Zarządzającego usług poza siedzibą Spółki (podróże zamiejscowe) –jest prawidłowe,
• zwracania przez Spółkę Zarządzającemu kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

• udostępnienia Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki;
• pokrywania/zwracania przez Spółkę Zarządzającemu kosztów podróży (także odbywanej samochodem prywatnym Zarządzającego) i zakwaterowania, związanych ze świadczeniem przez Zarządzającego usług poza siedzibą Spółki (podróże zamiejscowe);
• zwracania przez Spółkę Zarządzającemu kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych.

Wniosek uzupełniono 21 czerwca 2017 r.

We wniosku złożonym przez:

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania,
• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania,
  
  

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca (zwany również „Spółką”) jest spółką akcyjną prawa polskiego i instytucją otoczenia biznesu. Wnioskodawca, także we współpracy z Gminą, realizuje działania na rzecz rozwoju przedsiębiorczości w obszarze miasta i subregionu, dedykowane firmom funkcjonującym na rynku od lat, jak i firmom dopiero startującym. Większościowym akcjonariuszem Wnioskodawcy (udział w wysokości 98,86%) jest Gmina. Z tego względu Spółka podlega przepisom ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz.U. z 2016 r., poz. 1202), obligujących Spółkę m.in. do określenia zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego zgodnych z uregulowaniami ww. ustawy oraz zatrudniania członków organu zarządzającego na podstawie umów o świadczenie usług zarządzania.

W wykonaniu obowiązków wynikających z ww. aktu, w Spółce podjęto działania zmierzające do zmiany formy zatrudnienia członków zarządu z dotychczasowych umów o pracę na narzucone ww. ustawą umowy o świadczenie usług zarządzania. W ramach przedmiotowych działań uchwałą Rady Nadzorczej Spółki przyjęto wzór umowy o świadczenie usług zarządzania obowiązującego przy zawieraniu umów z członkami zarządu Spółki. Aktualnie Spółka planuje podpisać umowę w zakresie świadczenia usług zarządzania według ww. wzoru (dalej: „umowa”) z jedynym członkiem zarządu – w osobie Prezes Zarządu (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania, zwana dalej „Zarządzającym”).

Zarządzający nie posiada statusu przedsiębiorcy, a w związku z zawarciem umowy nie będzie wnioskował o wpis w Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej ani też nie zarejestrował się jako podatnik podatku od towarów i usług. Jego działalność ograniczy się wyłącznie do wykonywania ww. umowy.

Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego jako Prezesa Zarządu określają postanowienia umowy, postanowienia statutu Spółki, Regulaminu Zarządu, uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z treścią umowy, jej przedmiotem jest zobowiązanie się Zarządzającego do świadczenia usług zarządzania na zasadach w niej określonych, w okresie pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, do której został powołany. Zarządzający jest zobowiązany do świadczenia usług osobiście, bez względu na to, czy działa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej i nie jest uprawniony do powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej. Przy wykonywaniu umowy zobowiązany jest wykorzystywać swoje umiejętności oraz doświadczenie dla spraw i interesów Spółki.

W świetle postanowień umowy określających prawa i obowiązki Zarządzającego, jest on zobowiązany do świadczenia usług z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Ponadto Zarządzający zobowiązał się do świadczenia usług w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym w szczególności efektywnej realizacji zadań określonych w Statucie Spółki, planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki.

Przy wykonywaniu umowy Zarządzający jest zobowiązany współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki.

Świadczenie usług przez Zarządzającego ma polegać w szczególności na:

1. prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji Prezesa Zarządu,
2. reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3. osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji Prezesa Zarządu, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4. realizacji celów zarządczych określonych zgodnie z umową.
   
   

Umowa określa warunki świadczenia usług co do czasu i miejsca, przewidując, że Zarządzający zobowiązany jest wykonywać usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Zarządzający zobowiązany jest przy tym wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania. Świadczenie usług poza siedzibą Spółki wymaga jednak wcześniejszego pisemnego lub za pośrednictwem poczty elektronicznej uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej, najpóźniej przed wyjazdem.

Jednocześnie, zgodnie z umową, Zarządzający ma prawo do płatnej przerwy w jej wykonywaniu, w wymiarze 26 dni w roku kalendarzowym, do której nie wlicza się sobót oraz dni ustawowo wolnych od pracy. Prawo do przerwy wypoczynkowej przysługujące w danym roku kalendarzowym wygasa z dniem 31 grudnia tego roku.

Z kolei w zakresie odpowiedzialności Zarządzającego umowa przewiduje, iż Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa, przy czym odpowiedzialność ta jest zgodnie z umową niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.

Umowa zawiera ponadto szereg innych regulacji szczególnych, dotyczących obowiązków i odpowiedzialności Zarządzającego, w szczególności:

• postanowienia wprowadzające zakaz konkurencji w okresie obowiązywania umowy,
• postanowienia wprowadzające po stronie Zarządzającego obowiązek ochrony tajemnicy przedsiębiorstwa Spółki oraz informacji poufnych, wraz z konsekwencjami jego naruszenia.
  
  

Z kolei Spółka zobowiązana jest zgodnie z umową udostępnić Zarządzającemu do korzystania, w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania, urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące jej mienie, w szczególności:

1. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,
2. samochód,
3. telefon komórkowy,
4. komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem.

Przy czym, zgodnie z umową, koszty korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego pokrywa Spółka.

W tym zakresie – podobnie jak w przypadku pozostałych zapisów umownych – umowa uwzględnia regulacje zawarte w powołanej na wstępie ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, w tym przypadku jej art. 5 ust. 2 pkt 1 i art. 6, zgodnie z którymi projekty uchwał w sprawie wynagrodzeń mogą także określać uprawnienia członków organu zarządzającego do korzystania z określonych urządzeń technicznych oraz zasobów stanowiących mienie spółki, niezbędnych do wykonywania ich funkcji.

Spółka pokrywa także zgodnie z umową koszty podróży i zakwaterowania związane ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki.

Zarządzający, w przypadku wykonywania przedmiotu umowy w miejscu innym niż adres siedziby Spółki, celem zachowania wymogów bezpieczeństwa, zobowiązuje się do używania i korzystania z przedmiotów i urządzeń udostępnionych mu w celu wykonywania usług, w szczególności przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, spełniających wymagane przez Spółkę wymogi bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych. Natomiast wykonywanie przez Zarządzającego usług poza adresem siedziby Spółki z wykorzystaniem urządzeń technicznych i zasobów innych niż wymienione w ust. 1 jest dopuszczalne, o ile zostaną one uprzednio sprawdzone przez Spółkę pod względem spełniania wymogów bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych.

W tym kontekście Wnioskodawca podkreślił, że w praktyce wykonywania umowy udostępnione przez Spółkę zasoby będą wykorzystywane przez Zarządzającego wyłącznie do celów służbowych, przy czym w zakresie udostępnionego przez Spółkę samochodu służbowego należy dodatkowo zaznaczyć, że samochód ten, z uwagi na zakres i charakter świadczonych przez Zarządzającego usług, wymagających szczególnej dyspozycyjności i mobilności po stronie Zarządzającego, jak również gotowości do świadczenia usług poza normalnymi godzinami funkcjonowania Spółki, będzie na polecenie Spółki (lub w efekcie porozumienia między stronami) garażowany w miejscu zamieszkania Zarządzającego i wykorzystywany przez Zarządzającego także w celu przejazdów między miejscem zamieszkania a siedzibą Spółki lub innymi miejscami związanymi z wykonywaniem usług na podstawie umowy.

W praktyce wystąpią nadto sytuacje wykorzystywania przez Zarządzającego, za zgodą Spółki, samochodu prywatnego Zarządzającego do celów służbowych — wykonywania obowiązków wynikających z umowy. Wykorzystanie pojazdu prywatnego Zarządzającego do powyższych celów możne nastąpić przy tym zarówno w wyjazdach zamiejscowych, jak i w jazdach lokalnych, tj. w obrębie miejscowości, w której mieści się siedziba Spółki; w tym ostatnim przypadku, w zależności od ustaleń poczynionych przez strony, rozliczenie zwrotu kosztów jazd lokalnych odbywać się będzie w formie miesięcznego ryczałtu albo według „kilometrówki” uwzględniającej przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Do obowiązków Spółki należy nadto zgodnie z umową terminowa wypłata wynagrodzenia Zarządzającego.

Zarządzającemu z tytułu świadczenia usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z umowy, należy się wynagrodzenie całkowite, składające się z:

• części stałej – miesięcznego wynagrodzenia podstawowego określonego kwotowo (wynagrodzenie stałe),
• części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (wynagrodzenie zmienne), które ma stanowić kwotę określoną procentowo w odniesieniu do wynagrodzenia stałego.
  
  

W przypadku niewykonywania umowy przez pełny miesiąc, wynagrodzenie stałe wypłacane jest proporcjonalnie do liczby dni świadczenia usług w tym miesiącu (1/30 za każdy dzień).

Z kolei wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych określanych na dany rok obrotowy w drodze uchwały Rady Nadzorczej Spółki i w uzgodnieniu z Zarządzającym, przy czym wysokość wynagrodzenia zmiennego nie może przekroczyć 10% wynagrodzenia stałego. Ponadto warunkiem uzyskania prawa do wynagrodzenia zmiennego jest:

1. zatwierdzenie sprawozdania finansowego oraz sprawozdania Zarządu z działalności Spółki za rok obrotowy, za który wynagrodzenie przysługuje,
2. udzielenie przez Walne Zgromadzenie Prezesowi Zarządu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków w danym roku obrotowym,
3. przedłożenie przez Prezesa Zarządu sprawozdania z wykonania celów zarządczych,
4. wykonanie celów zarządczych stwierdzone uchwałą Rady Nadzorczej Spółki.
   
   

W nawiązaniu do powyższej regulacji, a także wypełniając obowiązki wynikające z ustawy o zasadach kształtowania osób kierujących niektórymi spółkami, Rada Nadzorcza Spółki podjęła uchwałę w sprawie: ustalenia wskaźników określających wykonanie celów zarządczych, wartości referencyjnych oraz trybu i sposobu oceny ich wykonania dla Prezesa Zarządu Spółki, ustalając następujące cele zarządcze dla Zarządzającego:

1. zrealizowane zadania związane z inwestycjami i remontami w budynkach będących własnością Spółki,
2. inwestorzy, którzy zostali w danym roku pozyskani z tytułu wynajmu lokali lub sprzedaży nieruchomości gruntowych (liczba inwestorów),
3. sprzedaż nieruchomości gruntowych,
4. uzyskany dodatni wynik w Spółce.

Końcowo Wnioskodawca wskazał, że umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji Prezesa Zarządu Spółki. W przypadku wygaśnięcia mandatu, w szczególności na skutek śmierci, odwołania lub złożenia rezygnacji, umowa rozwiązuje się z ostatnim dniem pełnienia funkcji bez okresu wypowiedzenia i konieczności dokonywania dodatkowych rozliczeń. Strony dopuszczają możliwość rozwiązania umowy za porozumieniem stron w każdym czasie. Ponadto, wypowiedzenie umowy przez Zarządzającego jest na gruncie umowy równoznaczne ze złożeniem przez niego rezygnacji z pełnionej funkcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy udostępnienie Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki, w celu wykonywania przez Zarządzającego umowy, a także pokrywanie przez Spółkę kosztów korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego, ponadto pokrywanie/zwracanie przez Spółkę Zarządzającemu kosztów podróży (także odbywanej samochodem prywatnym Zarządzającego) i zakwaterowania związanych ze świadczeniem przez Zarządzającego usług poza siedzibą Spółki (podróże zamiejscowe) stanowią dodatkowy przychód Zarządzającego i należy je doliczyć do przychodu podatnika, od którego Spółka jest zobowiązana pobrać jako płatnik zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
   
   
2. Czy zwracane przez Spółkę Zarządzającemu koszty z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych, będą stanowić dodatkowy przychód Zarządzającego, który powinien zostać doliczony do przychodu podatnika, od którego Spółka zobowiązana będzie jako płatnik pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
   
   
3. W razie udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie sformułowane w pkt 1, w zakresie dotyczącym udostępnienia Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki, w celu wykonywania przez Zarządzającego umowy, a także pokrywania przez Spółkę kosztów korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego, a także w razie wystąpienia mimo wszystko przypadku, w którym którykolwiek z tych zasobów lub kosztów został wykorzystany na cele prywatne Zarządzającego – w jaki sposób Spółka powinna ustalać wysokość przychodu Zarządzającego z tego tytułu, od którego Spółka jako płatnik będzie zobowiązana pobrać zaliczkę na podatek dochodowy?
   
   

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy (Spółki) udostępnienie Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki, w celu wykonywania przez Zarządzającego umowy, a także pokrywanie przez Spółkę kosztów korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego, nie stanowi przychodu Zarządzającego na podstawie ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy dopiero w sytuacji, w której sprzęt należący do Spółki, a także inne koszty (w tym koszty eksploatacji udostępnionych zasobów) byłyby wykorzystywane (ponoszone) w celach osobistych czy prywatnych Zarządzającego, można mówić (w zakresie takiego prywatnego wykorzystania) o nieodpłatnym świadczeniu na jego rzecz i powstaniu przysporzenia w jego majątku podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychodu, od którego Spółka jako płatnik zobowiązana byłaby pobierać zaliczkę na podatek dochodowy. Przy czym w ocenie Wnioskodawcy nie niweczy służbowego charakteru wykorzystania samochodu udostępnionego przez Spółkę fakt, iż samochód ten, z uwagi na zakres i charakter świadczonych przez Zarządzającego usług, wymagających szczególnej dyspozycyjności i mobilności po stronie Zarządzającego, będzie garażowany w miejscu zamieszkania Zarządzającego i wykorzystywany przez Zarządzającego także w celu przejazdów między miejscem zamieszkania a siedzibą Spółki lub innymi miejscami związanymi z wykonywaniem usług na podstawie umowy.

W odniesieniu do pokrywanych przez Spółkę/zwracanych Zarządzającemu kosztów podróży (także samochodem prywatnym Zarządzającego) i zakwaterowania związanych ze świadczeniem przez Zarządzającego usług poza siedzibą Spółki (podróże zamiejscowe), Wnioskodawca wskazał, że koszty te będą stanowić u Zarządzającego przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., do wysokości limitów określonych w stosownych rozporządzeniach (obecnie rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej oraz rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy), pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. Jedynie zatem w przypadku, gdy pokrywane lub zwracane przez Spółkę Zarządzającemu ww. koszty będą wyższe od limitów określonych w tych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu łącznie z uzyskiwanym przez Zarządzającego wynagrodzeniem stałym i wynagrodzeniem zmiennym wypłacanym na podstawie umowy, a tym samym Spółka jako płatnik zobowiązana będzie i od tych kwot pobrać zaliczkę na podatek dochodowy.

Ad. 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwracane przez Spółkę Zarządzającemu koszty z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych, będą stanowić u Zarządzającego przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., do wysokości limitów określonych w stosownych rozporządzeniach (obecnie rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej oraz rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy), pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. Jedynie zatem w przypadku, gdy pokrywane lub zwracane przez Spółkę Zarządzającemu ww. koszty będą wyższe od limitów określonych w tych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu łącznie z uzyskiwanym przez Zarządzającego wynagrodzeniem stałym i wynagrodzeniem zmiennym wypłacanym na podstawie umowy, a tym samym Spółka jako płatnik zobowiązana będzie i od tych kwot pobrać zaliczkę na podatek dochodowy.

Ad. 3.

Na wypadek uznania, że udostępnienie Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki, w celu wykonywania przez Zarządzającego umowy, a także pokrywanie przez Spółkę kosztów korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego stanowi przychód Zarządzającego opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a także na wypadek wystąpienia mimo wszystko sytuacji, w której jakikolwiek z ww. zasobów lub kosztów zostanie wykorzystany na cele prywatne Zarządzającego – Wnioskodawca staje z ostrożności na stanowisku, iż wysokość tego przychodu powinna być obliczona w przedstawionym stanie faktycznym, stosownie do przedmiotu danego świadczenia ze strony Spółki, zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2, 3 lub 4 u.p.d.o.f., tj.:

1. w przypadku udostępnienia telefonu komórkowego lub laptopa wraz wyposażeniem a także pomieszczenia służbowego wraz z wyposażeniem oraz ponoszenia kosztów na eksploatację ww. zasobów w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową – według cen zakupu, tj. w wysokości wszelkich wydatków poniesionych przez Spółkę w danym miesiącu bezpośrednio na eksploatację ww. zasobów w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową (np. w przypadku telefonu – miesięczny abonament, przy laptopie – koszty oprogramowania dedykowanego temu laptopowi, koszty Internetu mobilnego, zaś w przypadku pomieszczenia wraz wyposażeniem – część płaconego przez Spółkę czynszu najmu przypadającą na lokal/budynek stanowiący siedzibę Spółki, jeżeli siedziba Spółki mieści się w lokalu/budynku wynajmowanym),
2. w przypadku udostępnienia pomieszczenia służbowego wraz z wyposażeniem oraz ponoszenia kosztów na ich w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu takiego pomieszczenia, jeżeli siedziba Spółki mieści się w lokalu/budynku stanowiącym własność Spółki),
3. w przypadku samochodu służbowego – co do zasady – według cen rynkowych, tj. w tym przypadku według cen wynajmu długoterminowego stosowanych przez podmioty zajmujące się wynajmem aut na rynku lokalnym w danym czasie, z uwzględnieniem m.in. klasy pojazdu, rocznika, stanu pojazdu, a w przypadku samochodu będącego przedmiotem leasingu – w oparciu o koszty zakupu, tj. koszty ponoszone przez Spółkę w związku z umową leasingu, tj. opłatę leasingową, ubezpieczenie samochodu, opłaty serwisowe; ponadto w przypadku pozostałych wydatków dotyczących eksploatacji tego samochodu w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową (np. ceny paliwa, naprawy, myjnia, parkingi, inne opłaty nie objęte delegacją) – według cen zakupu ponoszonych przez Spółkę.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, w myśl art. 13 pkt 9 cytowanej ustawy, uważa się m.in. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Oznacza to, że przychody uzyskane z tego tytułu stanowią zawsze przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wyjaśnił, że wskazany w cytowanym art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. wyjątek dotyczący „przychodów, o których mowa w pkt 7” rozumiany jest w ten sposób, że za przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy należy uznać wyłącznie te przychody, które otrzymywane są w związku z pełnieniem funkcji w zarządzie na podstawie samego faktu powołania w skład tego organu, bez nawiązania odrębnego stosunku zatrudnienia, pracowniczego lub niepracowniczego (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, „PIT. Komentarz”, wyd. V, LEX 2015 – wersja elektroniczna; wyrok NSA z dnia 5 lipca 1999 r., sygn. akt I SA/Kr 2233/97). Mając powyższe na względzie Wnioskodawca wskazał, iż pomimo faktu, że w przedstawionym stanie faktycznym usługi zarządzania wykonywane przez Zarządzającego na podstawie umowy obejmują także (choć nie wyłącznie) typowe czynności wchodzące w zakres kompetencji członka zarządu (istniejące także w przypadku braku jakiegokolwiek dodatkowego stosunku zatrudnienia), takie jak prowadzenie spraw Spółki, uczestniczenie w pracach zarządu, reprezentowanie Spółki wobec osób trzecich itp., wszelkie przychody Zarządzającego uzyskane na podstawie umowy należy zgodnie z powyższym rozróżnieniem zaliczać do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., nie zaś w pkt 7 tego artykułu. Kwalifikacja ta ma jednak znaczenie drugorzędne i nie wpływa, w ocenie Wnioskodawcy, na rozstrzygnięcie problemu będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Istotny jest natomiast fakt, iż niezależnie od powyższej kwalifikacji otrzymywane przez Zarządzającego przychody stanowią przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Z treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika z kolei, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się przy tym na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f.).

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z kolei w przypadku wystąpienia świadczeń częściowo odpłatnych, wysokość przychodu ustala się zgodnie z ust. 2b jako różnicę pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W świetle cytowanych przepisów przychodem osoby fizycznej – Zarządzającego, może być zatem każde świadczenie, nie tylko ewentualne wynagrodzenie (stałe lub zmienne) otrzymywane za świadczone usługi, ale także, co do zasady, nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług (wykonywaniem umowy).

Wnioskodawca podkreślił, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z jakąkolwiek formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (zob. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., FPS 9/02; uchwała NSA z 16 października 2006 r., II FPS 1/06).

Wobec powyższego, z uwagi na to, że w przedstawionym stanie faktycznym udostępnione Zarządzającemu mienie Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa), telefonu komórkowego, powierzchni biurowej w siedzibie Spółki w celu wykonania powierzonych zadań oraz wydatki poniesione na eksploatację tego sprzętu, będą związane wyłącznie ze świadczeniem przez Zarządzającego usług na podstawie umowy, a zatem mienie to nie będzie przezeń wykorzystywane do celów prywatnych, należy uznać, iż Zarządzający nie będzie uzyskiwał z tego tytułu przychodów z tzw. nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. Zarządzający uzyskałaby natomiast nieodpłatne świadczenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu łącznie z otrzymywanym za świadczone usługi wynagrodzeniem stałym i zmiennym w sytuacji, gdyby korzystał z tych składników majątku (a tym samym wydatków ponoszonych przez Spółkę na ich eksploatację) także dla celów prywatnych (i w zakresie dotyczącym takiego prywatnego wykorzystania), z czym nie mamy do czynienia w przedstawionej sprawie.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca powołał się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, w szczególności wyrok z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. K 7/13, w którym Trybunał analizował pojęcie nieodpłatnego świadczenia w dziedzinie podatku dochodowego od osób fizycznych, wskazując na okoliczności, które powinny być uwzględnione przy ocenie świadczenia i kwalifikowaniu go jako nieodpłatne. Wyrok dotyczył wprawdzie oceny analogicznego zagadnienia na tle przychodów ze stosunku pracy, niemniej jednak tezy tam sformułowane – z uwagi na zbieżność regulacji dotyczących przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń – w ocenie Wnioskodawcy mogą znaleźć odpowiednie zastosowanie także w niniejszej sprawie. W wyroku tym Trybunał wskazał, iż za przychód pracownika w związku z otrzymaniem nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane jedynie te świadczenia, które spełniają łącznie następujące kryteria:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie spełniona została pierwsza i trzecia z ww. przesłanek, jednakże trudno uznać, aby udostępnienie wskazanego powyżej mienia Spółki – stanowiącego w istocie narzędzia pracy Zarządzającego – jak również wydatki ponoszone przez Spółkę na eksploatację urządzeń w związku z wykonywaniem umowy – następowało w interesie Zarządzającego, nie zaś w interesie samej Spółki. To bowiem Spółka uzyskuje z tego tytułu konkretną i wymierną korzyść, w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej usługi zarządzania. Istota i charakter tej usługi zakłada natomiast w przedstawionym stanie faktycznym, iż jej prawidłowe i efektywne wykonanie nie byłoby możliwe bez dysponowania przez Zarządzającego odpowiednim mieniem i innymi zasobami niezbędnymi do wykonania umowy, co dodatkowo potwierdza, iż zapewnienie tego mienia i sfinansowanie Zarządzającemu możliwości korzystania z niego dla celów świadczonej usługi, następuje w interesie Spółki, nie stanowi natomiast korzyści Zarządzającego (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2016 r., znak: IPPB4/4511-1369/15-2/MS).

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze wskazania sformułowane w powołanym wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego, trudno uznać, aby w przedstawionym stanie faktycznym Zarządzający odniósł jakąkolwiek korzyść „w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść”. Należy bowiem zauważyć, iż w ramach świadczonych usług do obowiązków Zarządzającego, wpisanych niejako w istotę tych usług, należeć będzie m.in. odbywanie podróży w związku z wykonywaniem powierzonych mu obowiązków; sama umowa wykonywana będzie także za pośrednictwem sieci internetowej przy użyciu komputera, część zaś czynności z pewnością będzie musiała być wykonywana przy pomocy telefonu komórkowego. W związku z tym udostępnione Zarządzającemu urządzenia i inne zasoby Spółki stanowią wyłącznie podstawowe narzędzia pracy (środki techniczne) niezbędne do wykonywania usług zleconych na podstawie umowy, a zatem nie mogą stanowić jednocześnie przysporzenia dla Zarządzającego. Także w świetle zasad doświadczenia służbowego trudno przyjąć, aby opisane na wstępie „narzędzia pracy”, służyć mogły wzbogaceniu Zarządzającego – skoro celem ich udostępnienia jest zasadniczo umożliwienie mu prawidłowego wykonania umowy i realizacji powierzonych obowiązków, nie zaś odniesienie przezeń określonej korzyści.

Przyjęcie natomiast, iż udostępnione Zarządzającemu mienie i ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią jego przychód na podstawie umowy (a więc z tytułu wskazanego w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f.) byłoby równoznaczne z ustaleniem, iż mienie to i wydatki odpowiadają z jakichś względów pracy wykonywanej przez Zarządzającego na podstawie umowy, a więc de facto są elementem wynagrodzenia Zarządzającego za wykonywane – bądź co bądź przy ich użyciu – usługi. Taka interpretacja przepisów nie odpowiadałaby jednak istocie kontraktu o zarządzanie i nie znajduje również uzasadnienia w świetle zasad doświadczenia życiowego. Trudno bowiem zgodzić się z interpretacją, zgodnie z którą korzystanie przez menedżera zatrudnionego na kontrakcie w danej firmie ze sprzętu tej firmy w zakresie niezbędnym do wykonania tego kontraktu skutkuje powstaniem przychodu dla menedżera. W ocenie Spółki nie można w takim przypadku przypisać menedżerowi przysporzenia powodującego powstanie przychodu. Jeżeli udostępniony sprzęt i biuro a także wydatki poniesione na ich eksploatację pozostają w związku z wykonywanymi dla Spółki przez osobę zarządzającą czynnościami, takie świadczenia nie stanowią żadnego przysporzenia po stronie osoby zarządzającej; nie generują korzyści majątkowej po stronie takiej osoby.

Wnioskodawca podkreślił, że koszty podatkowe z tytułu kontraktu o zarządzanie ustalane są w tej samej wysokości co koszty pracownika na etacie, gdyż charakter czynności świadczonych przez osobę zarządzającą na podstawie kontraktu jest zbliżony do czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę. Osoba zarządzająca nie ma przeto możliwości wykazania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu z tytułu realizacji umowy o zarządzanie.

Z tych wszystkich względów, w ocenie Spółki udostępnienie Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki, w celu wykonywania przez Zarządzającego umowy, a także pokrywanie przez Spółkę kosztów korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego, nie stanowi przychodu Zarządzającego na podstawie ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu.

W tym miejscu Wnioskodawca przywołał oznaczenia interpretacji indywidualnych, które zdaniem Wnioskodawcy potwierdzają prawidłowość jego stanowiska.

Zdaniem Wnioskodawcy dopiero w sytuacji, w której sprzęt należący do Spółki, a także inne koszty (w tym koszty eksploatacji udostępnionych zasobów) byłyby wykorzystywane (ponoszone) w celach osobistych czy prywatnych Zarządzającego, można mówić (wyłącznie w zakresie takiego prywatnego czy osobistego wykorzystania) o nieodpłatnym świadczeniu na jego rzecz i powstaniu przysporzenia w jego majątku podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychodu, od którego Spółka jako płatnik zobowiązana byłaby pobierać zaliczkę na podatek dochodowy. Przy czym w ocenie Wnioskodawcy nie niweczy służbowego charakteru wykorzystania samochodu udostępnionego przez Spółkę fakt, iż samochód ten, na polecenie Spółki lub na podstawie zawartego przez strony porozumienia, będzie garażowany w miejscu zamieszkania Zarządzającego i wykorzystywany przez Zarządzającego także w celu przejazdów między miejscem zamieszkania a siedzibą Spółki lub innymi miejscami związanymi z wykonywaniem usług na podstawie umowy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wiąże się to bowiem z zakresem i charakterem świadczonych przez Zarządzającego usług, wymagających szczególnej dyspozycyjności i mobilności po stronie Zarządzającego, a także gotowości do świadczenia usług także poza normalnymi godzinami funkcjonowania Spółki.

Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego, Zarządzający zobowiązany jest zgodnie z umową wykonywać usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Zarządzający zobowiązany jest nadto wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania.

Przez analogię do interpretacji podatkowych dotyczących analizowanego zagadnienia na gruncie stosunku pracy, Wnioskodawca uważa, że skoro w przedstawionym stanie faktycznym garażowanie pojazdu w miejscu zamieszkania Zarządzającego będzie efektem polecenia Spółki lub porozumienia zawartego między stronami, powierzony samochód wykorzystywany będzie – co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) – wyłącznie do celów służbowych związanych ze świadczeniem usług na podstawie umowy, zaś wyznaczenie miejsca parkowania samochodu służbowego w miejscu zamieszkania Zarządzającego podyktowane jest zakresem i charakterem świadczonych przezeń usług, wymagającym szczególnej mobilności i dyspozycyjności, jak również gotowości do odbywania licznych podróży i do świadczenia usług poza normalnymi godzinami funkcjonowania Spółki, to przejazdy samochodem służbowym z miejsca zamieszkania Zarządzającego do miejsca świadczenia usług i z powrotem nie będą dla Zarządzającego stanowiły nieodpłatnego świadczenia i nie będą generowały przychodu z działalności wykonywanej osobiście, od którego to przychodu Spółka musiałaby jako płatnik pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) garażowanie samochodu służbowego w miejscu zamieszkania Zarządzającego, a co za tym idzie – fakt odbywania przejazdów tym samochodem z miejsca zamieszkania Zarządzającego do siedziby Spółki lub innych miejsc świadczenia usługi (np. rozpoczynanie podróży służbowej z miejsca zamieszkania) – służy wyłącznie zabezpieczeniu prawidłowego wykonania tych usług, nie zaś zapewnieniu Zarządzającemu dodatkowych korzyści osobistych (por. także analizowane wcześniej wskazówki wynikające z wyroku TK sygn. K 7/13).

Odrębnego omówienia w ramach odpowiedzi na pytanie pierwsze wymaga natomiast kwestia rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do pokrywanych przez Spółkę/zwracanych Zarządzającemu kosztów podróży (także samochodem prywatnym Zarządzającego) i zakwaterowania, związanych ze świadczeniem przez Zarządzającego usług poza siedzibą Spółki. W tym względzie Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty te będą stanowić u Zarządzającego przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., do wysokości limitów określonych w stosownych rozporządzeniach, pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. Jedynie zatem w przypadku, gdy pokrywane lub zwracane przez Spółkę Zarządzającemu ww. koszty będą wyższe od limitów określonych w tych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu łącznie z uzyskiwanym przez Zarządzającego wynagrodzeniem stałym i wynagrodzeniem zmiennym wypłacanym na podstawie umowy, a tym samym Spółka jako płatnik zobowiązana będzie i od tych kwot pobrać zaliczkę na podatek dochodowy.

Zgodnie z powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z treści art. 21 ust. 13 ww. ustawy wynika z kolei, iż przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów, lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
   
   

Przy czym odrębnymi przepisami, o których mowa w cytowanym przepisie, jest m.in. obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167), zaś w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej – także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Wnioskodawca zauważył, że zgodnie z § 3 ust. 3 i 4 pierwszego z ww. rozporządzeń, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim zaś przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2012 r., poz. 1265 oraz z 2013 r., poz. 21), co za tym idzie – stosuje się w tym zakresie stawki określone w § 2 drugiego z ww. rozporządzeń, tj.:

1. dla samochodu osobowego:
   
   
   1. o pojemności skokowej silnika do 900 cm³ – 0,5214 zł,
      
   2. o pojemności skokowej silnika powyżej
2. dla motocykla – 0,2302 zł,
   
3. dla motoroweru – 0,1382 zł.

W przypadku zatem odbywania przez Zarządzającego podróży zamiejscowej w ramach świadczenia usług, przy wykorzystaniu samochodu prywatnego, o ewentualnym przychodzie po stronie Zarządzającego z tytułu otrzymanego od Spółki zwrotu kosztów używania tego pojazdu może być mowa dopiero w przypadku, gdy koszty te przekroczą stawki za 1 km przebiegu określone w powyższych przepisach.

Reasumując, Zarządzający, któremu w oparciu o umowę zwracane będą lub płacone bezpośrednio przez Spółkę koszty noclegów, przejazdów/przelotów (bilety kolejowe i lotnicze) krajowych i zagranicznych, w tym przejazdów wykonywanych samochodem prywatnym Zarządzającego, uzyskiwać będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód ten, w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania do wysokości określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury regulującymi maksymalne stawki za 1 km przebiegu, w przypadku używania przez Zarządzającego samochodu prywatnego. Jeżeli zaś pokrywane lub zwracane przez Spółkę ww. koszty są wyższe od limitów określonych w przedmiotowych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako przychód, od którego Spółka powinna pobierać zaliczki na podatek dochodowy. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał oznaczenie interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 września 2015 r., znak: IPTPB1/4511/340/15-4/AG.

Ad. 2.

Mając na względzie powołane w ramach uzasadnienia stanowiska do poprzedniego pytania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., Wnioskodawca zauważył – podzielając w tym zakresie pogląd wyrażony m.in. w powołanej wyżej interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 września 2015 r., znak: IPTPB1/4511/340/15-4/AG – iż przepis ten odnosi się zarówno do pracowników (lit. a) jak i osób niebędących pracownikami (lit. b). Z kolei w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawodawca posługuje się terminem „podróż” bez dodatkowego określenia „służbowa”, co powoduje, że zakres tego zwolnienia jest szerszy i nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych (tj. odbywanych poza miejsce siedziby pracodawcy – w tym wypadku Spółki, jako zleceniodawcy), ale do wszystkich podróży osób niebędących pracownikami.

W ocenie Wnioskodawcy pozbawiona jest w związku z powyższym znaczenia okoliczność, iż na gruncie analizowanej ustawy ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 23b przewidział zwolnienie podatkowe wyłącznie w odniesieniu do zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika – nie przewidując jednocześnie analogicznego zwolnienia w przypadku zwrotu kosztów poniesionych przez osobę niebędącą pracownikiem.

W przypadku bowiem tych ostatnich osób – tj. niebędących pracownikami – analogiczne zwolnienie wypływa z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., który – jak wyżej podkreślono – nie zawiera żadnego rozgraniczenia na jazdy lokalne i jazdy zamiejscowe, brak jest natomiast wystarczających ustawowych podstaw, aby termin „podróż” użyty w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy rozumieć identycznie jak termin „podróż służbowa” występujący w lit. a) tej samej jednostki redakcyjnej ustawy. Przeciwstawia się temu m.in. jedna z podstawowych dyrektyw wykładni językowej, zakładająca zakaz tzw. wykładni synonimicznej, a więc zakaz nadawania różnym zwrotom (w tym przypadku dodatkowo użytym obok siebie) takiego samego znaczenia.

Z uwagi na powyższe należy w ocenie Wnioskodawcy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zwracane przez Spółkę Zarządzającemu koszty z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych, będą stanowić u Zarządzającego przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., do wysokości limitów określonych w stosownych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz Ministra Infrastruktury, pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. Jedynie zatem w przypadku, gdy pokrywane lub zwracane przez Spółkę Zarządzającemu ww. koszty będą wyższe od limitów określonych w tym rozporządzeniu, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu łącznie z uzyskiwanym przez Zarządzającego wynagrodzeniem stałym i wynagrodzeniem zmiennym wypłacanym na podstawie umowy, a tym samym Spółka jako płatnik zobowiązana będzie i od tych kwot pobrać zaliczkę na podatek dochodowy.

Ad. 3.

Konsekwencją uznania, iż wynagrodzenie Zarządzającego na podstawie umowy stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, jest możliwość rozpatrywania podatkowych skutków dodatkowych „świadczeń” otrzymywanych przez Zarządzającego od Spółki jako narzędzia pracy niezbędne do świadczenia usług, co do zasady, przez pryzmat regulacji dotyczącej tzw. nieodpłatnych świadczeń – z zastrzeżeniami wynikającymi z uzasadnienia do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego.

Z tego też względu, na wypadek uznania, pomimo wcześniejszych wywodów, iż udostępnienie Zarządzającemu na koszt Spółki mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa) wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki, w celu wykonywania przez Zarządzającego umowy, a także pokrywanie przez Spółkę kosztów korzystania z tych urządzeń i innych zasobów w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Zarządzającego stanowi przychód Zarządzającego opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a także na wypadek wystąpienia mimo wszystko sytuacji, w której jakikolwiek z ww. zasobów lub kosztów zostanie wykorzystany na cele prywatne Zarządzającego, należy wskazać, iż – zdaniem Wnioskodawcy – wartość tych świadczeń winna zostać ustalona zgodnie z art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. i każdorazowo z uwzględnieniem specyfiki i przedmiotu danego świadczenia otrzymywanego przez Zarządzającego na koszt Spółki.

Zgodnie z powołanym przepisem, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
   
   

Z tego też względu, w ocenie Wnioskodawcy:

1. w przypadku udostępnienia telefonu komórkowego lub laptopa wraz wyposażeniem a także pomieszczenia służbowego wraz z wyposażeniem oraz ponoszenia kosztów na eksploatację ww. zasobów w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową – wartość świadczeń należy ustalać według cen zakupu, tj. w wysokości wszelkich wydatków poniesionych przez Spółkę w danym miesiącu bezpośrednio na eksploatację ww. zasobów w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową (np. w przypadku telefonu – miesięczny abonament, przy laptopie – koszty oprogramowania dedykowanego temu laptopowi, koszty Internetu mobilnego, zaś w przypadku pomieszczenia wraz wyposażeniem – część płaconego przez Spółkę czynszu najmu przypadającą na lokal/budynek stanowiący siedzibę Spółki, jeżeli siedziba Spółki mieści się w lokalu/budynku wynajmowanym),
2. w przypadku udostępnienia pomieszczenia służbowego wraz z wyposażeniem oraz ponoszenia kosztów w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową – wartość świadczenia należy ustalać według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu takiego pomieszczenia, jeżeli siedziba Spółki mieści się w lokalu/budynku stanowiącym własność Spółki,
3. w przypadku samochodu służbowego – co do zasady wartość świadczenia należy ustalać według cen rynkowych, tj. w tym przypadku według cen wynajmu długoterminowego stosowanych przez podmioty zajmujące się wynajmem aut na rynku lokalnym w danym czasie, z uwzględnieniem m.in. klasy pojazdu, rocznika, stanu pojazdu, a w przypadku samochodu będącego przedmiotem leasingu – w oparciu o koszty zakupu, tj. koszty ponoszone przez Spółkę w związku z umową leasingu, tj. opłatę leasingową, ubezpieczenie samochodu, opłaty serwisowe; ponadto w przypadku pozostałych wydatków dotyczących eksploatacji tego samochodu w związku z wykorzystywaniem przez Zarządzającego do świadczenia usług objętych umową (np. ceny paliwa, naprawy, myjnia, parkingi, inne opłaty nie objęte delegacją) ustalać należy według cen zakupu ponoszonych przez Spółkę.
   
   

Wnioskodawca w tym kontekście zauważył, iż w przypadku telefonu komórkowego nie zachodzi podstawa do ustalenia dodatkowego świadczenia w wysokości odpowiadającej „rynkowej wartości” samego telefonu komórkowego (np. kosztów jego używania w danym miesiącu, tj. samego posiadania) z uwagi na fakt, iż wartość ta wkalkulowana jest z reguły w wysokość miesięcznego abonamentu. Stąd też w przypadku udostępnienia telefonu komórkowego wartość otrzymywanego przez Wnioskodawcę świadczenia należy wyliczać w wysokości wartości miesięcznego abonamentu ponoszonego przez Spółkę.

Podobnie w przypadku udostępnienia laptopa – wartość świadczenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę powinna zostać wyliczona do wartości ponoszonych przez Spółkę w danym miesiącu wydatków bezpośrednio związanych z używaniem przez Wnioskodawcę tego zasobu na cele świadczenia usług w oparciu o umowę. Wnioskodawca zauważył, iż w przypadku tego rodzaju urządzeń, jakim jest laptop, brak jest w zasadzie rynku usług najmu długoterminowego, a tym samym nie istnienie możliwość zidentyfikowania cen rynkowych pozwalających na ustalenie wartości świadczenia zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 4 u.p.d.o.f. Dostępne na rynku oferty dotyczą z reguły wynajmu krótkoterminowego (kilkudniowego) i dotyczą wynajmu odpowiednio skonfigurowanego na potrzeby klienta sprzętu, z przeznaczeniem do jednorazowego wykorzystania na szkoleniu, prezentacji, spotkaniu biznesowym, konferencji prasowej, wyjeździe integracyjnym, wystawie, targach itp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera usystematyzowany zbiór źródeł przychodów, a dalsze przepisy szczegółowo normują poszczególne źródła i stanowią o zróżnicowanych zasadach opodatkowania.

Stosownie do treści art. 10 ust. 2 powyższej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Na podstawie art. 13 pkt 9 cytowanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem dla celów podatku dochodowego należy zawsze kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Jednocześnie, ogólne pojęcie przychodu ustawodawca definiuje w przepisach art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu w art. 11 ww. ustawy, a także określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania. Sytuacja taka ma miejsce m.in. w przypadku przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie zatem z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać tym samym każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Dokonując analizy przedstawionej we wniosku sytuacji wskazać należy, że w przypadku, gdy udostępnienie Zarządzającemu mienia Spółki w postaci samochodu służbowego, komputera (laptopa), telefonu komórkowego, powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem w siedzibie Spółki będzie miało miejsce wyłącznie w celu wykonywania powierzonych mu zadań i tym samym wydatki poniesione na eksploatację tego sprzętu, będą związane wyłącznie ze świadczeniem przez Zarządzającego usług na podstawie umowy, a zatem mienie to nie będzie przezeń wykorzystywane do celów prywatnych, należy uznać, iż Zarządzający nie będzie uzyskiwał z tego tytułu przychodów z tzw. nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ww. ustawy.

Podobnie w sytuacji, gdy samochód służbowy, na polecenie Spółki lub na podstawie zawartego przez strony porozumienia, będzie garażowany w miejscu zamieszkania Zarządzającego i wykorzystywany przez Zarządzającego w celu przejazdów między miejscem zamieszkania a siedzibą Spółki lub innymi miejscami związanymi z wykonywaniem usług na podstawie umowy nie dojdzie do powstania przychodu z tego tytułu po stronie Zarządzającego.

Natomiast w sytuacji, w której sprzęt należący do Spółki, a także inne koszty (w tym koszty eksploatacji udostępnionych zasobów) byłyby wykorzystywane (ponoszone) w celach osobistych czy prywatnych Zarządzającego, istniałoby (wyłącznie w zakresie takiego prywatnego czy osobistego wykorzystania) nieodpłatne świadczenie na rzecz Zarządzającego. W takiej sytuacji miałoby miejsce przysporzenie w jego majątku podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego Spółka jako płatnik zobowiązana byłaby pobierać zaliczkę na podatek dochodowy. W rezultacie, w tym przypadku, Spółka jako płatnik miałaby obowiązek doliczenia do przychodów Zarządzającego wartości pieniężnej świadczenia z tytułu wykorzystywania tych składników majątkowych do celów prywatnych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy. Jednocześnie, w tej sytuacji, na Wnioskodawcy ciążyłyby obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 i 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym odo osób fizycznych.

W odniesieniu do poruszonej przez Wnioskodawcę kwestii pokrywania/zwracania przez Spółkę Zarządzającemu kosztów podróży i zakwaterowania związanych ze świadczeniem przez Zarządzającego usług poza siedzibą Spółki (podróże zamiejscowe) wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

-do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia dla osoby niebędącej pracownikiem korzystały ze zwolnienia muszą być spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
   
   

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, jest m.in. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej – także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271).

Zgodnie z § 3 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej , na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim zaś przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2012 r., poz. 1265 oraz z 2013 r., poz. 21), co za tym idzie – stosuje się w tym zakresie stawki określone w § 2 drugiego z ww. rozporządzeń, tj.:

1. dla samochodu osobowego:
   
   
   1. o pojemności skokowej silnika do 900 cm³ – 0,5214 zł,
      
   2. o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm³ – 0,8358 zł,
   
   
2. dla motocykla – 0,2302 zł,
   
3. dla motoroweru – 0,1382 zł.

W przypadku zatem odbywania przez Zarządzającego podróży zamiejscowej w ramach świadczenia usług, przy wykorzystaniu samochodu prywatnego, o ewentualnym do opodatkowania przychodzie po stronie Zarządzającego z tytułu otrzymanego od Spółki zwrotu kosztów używania tego pojazdu może być mowa dopiero w przypadku, gdy koszty te przekroczą stawki za 1 km przebiegu określone w powyższych przepisach.

Tym samym Zarządzający, któremu w oparciu o umowę zwracane będą lub płacone bezpośrednio przez Spółkę koszty noclegów, przejazdów/przelotów (bilety kolejowe i lotnicze) krajowych i zagranicznych, w tym przejazdów wykonywanych samochodem prywatnym Zarządzającego, uzyskiwać będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód ten, w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania do wysokości określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury regulującymi maksymalne stawki za 1 km przebiegu, w przypadku używania przez Zarządzającego samochodu prywatnego. Jeżeli zaś pokrywane lub zwracane przez Spółkę ww. koszty są wyższe od limitów określonych w przedmiotowych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako przychód, od którego Spółka powinna pobierać zaliczki na podatek dochodowy.

Ponadto wskazać należy, że w przypadku uzyskania jakichkolwiek nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy o świadczenie usług zarządzania, wartość tych świadczeń należy określić w oparciu o treść cyt. powyżej art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa zasady ustalania wartości pieniężnej takich świadczeń.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tej w części należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie zagadnienia dotyczącego używania przez Zarządzającego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych należy zauważyć, że nie ma racji Wnioskodawca, iż zwracane przez Spółkę Zarządzającemu koszty z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych stanowią u Zarządzającego przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. Należy wyjaśnić, że czym innym są jazdy lokalne a czym innym podróże, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy.

Otrzymane przez Zarządzającego świadczenia z tytułu zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu w podróżach mogłoby być objęte zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, o ile zostaną spełnione inne warunki związane z korzystaniem z tej preferencji. Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a) dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b) odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a) i b) związana jest wyłącznie z faktem, iż w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera Kodeks pracy. Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej, w rozumieniu Kodeksu pracy. Niezależnie od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie. Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy. Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem niezależnie od stosunków pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, przyjąć należy, iż podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki bądź stałe miejsce wykonywania zadań. W konsekwencji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy nie korzysta zwrot kosztów z tytułu używania prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (w obrębie miejscowości w której znajduje się siedziba Spółki) przez Zarządzającego.

Zwrot kosztów z tytułu używania samochodu prywatnego stanowi więc przychód Zarządzającego podlegający doliczeniu do pozostałych przychodów. Na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek z tego tytułu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej w części należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że analiza wskazanych we wniosku metod obliczania wartości konkretnych nieodpłatnych świadczeń nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym tut. Organ nie jest uprawniony do oceny ich prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu interpretacyjnego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – należy stwierdzić, że orzeczenia sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Niemniej jednak Organ pomocniczo korzysta ze wskazówek interpretacyjnych zawartych w wyrokach sądowych.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10 , 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.