Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-2.4012.494.2017.1.KT
z 25 września 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży infrastruktury – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży infrastruktury oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy infrastruktury.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Jako jednostka samorządu terytorialnego, odpowiedzialne jest za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury kanalizacyjnej położonej na jej obszarach. Miasto zrealizowało inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej. Ze względu na brak związku pomiędzy nakładami związanymi z inwestycją, a działalnością opodatkowaną VAT, Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia, nie dokonało obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych za jej wybudowanie. Wytworzone w ramach inwestycji środki trwałe przekazane zostały w nieodpłatne administrowanie spółce komunalnej – Miejskiemu Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (dalej jako: „MPGK” lub „Spółka”), której Miasto jest udziałowcem w 100%.

W dniu 6 czerwca 2017 roku Miasto podpisało z MPGK umowę sprzedaży (dalej jako „Umowa sprzedaży”, której przedmiotem są sieci i urządzenia kanalizacji sanitarnej (dalej jako: „Infrastruktura” lub „Sieć kanalizacyjna”) usytuowane w …, przy niżej wymienionych ulicach:

1. ul. …, z PVC Ø 315 – 240,5 mb, Ø 225 – 14,0 mb, rok budowy 2001,
2. ul. …., z PVC Ø 200 – 195,5 mb, rok budowy 2001,
3. ul. …, z PVC Ø 315 – 155,0 mb, rok budowy 2001,
4. ul. … 135, 135B, 137C, z PVC Ø 200 – 218,0 mb, rok budowy 2005,
5. ul. …4-6, z PVC Ø 200 – 249,5 mb, rok budowy 2005,
6. ul. …., z PVC Ø 200 – 523,5 mb, rok budowy 2003,
7. ul. …., z PVC Ø 160 – 45,0 mb, rok budowy 2007,
8. ul. …, z PVC Ø 200 – 109,95 mb, rok budowy 2008,
9. ul. …., z PVC Ø 200 – 97,2 mb, rok budowy 2008,
10. ul. …., z PVC Ø 200 – 305,0 mb, rok budowy 2008,
11. ul. …., z PVC Ø 200 – 96,0 mb, Ø 160 – 25,0 mb, rok budowy 2009,
12. ul. …., z PVC Ø 200 – 186,0 mb, rok budowy 2009,
13. ul. …, z PVC Ø 250 – 32,47 mb, rok budowy 2009,
14. ul. …. 55, z PVC Ø 200 – 119,4 mb, rok budowy 2009,
15. ul. …., z PVC Ø 200 – 88,0 mb, rok budowy 2009,
16. ul. ….i ul. …., z PVC Ø 200 – 101,0 mb, Ø 160 – 290,0 mb, rok budowy 2006,
17. ul. … (ulica boczna), z PVC Ø 200 – 207,0 mb, rok budowy 2011.
    

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Umowa sprzedaży Sieci kanalizacyjnej, stanowi sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2. Czy w sytuacji, gdy sprzedaż przedmiotowej Infrastruktury uznana zostanie za transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT, zajdą przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10a ustawy o VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Umowa sprzedaży Sieci kanalizacyjnej, stanowić będzie sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

W przypadku, gdy przedmiotowa sprzedaż uznana zostanie za transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT, spełnione zostaną przesłanki zwolnienia określone w art. 43 ust. 10a Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast według art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że sam fakt zawarcia umowy cywilnoprawnej, jeśli jest ona związana z zadaniami, które są wykonywane przez daną jednostkę jako organ władzy publicznej, nie implikuje założenia, że dana jednostka w odniesieniu do takiej czynności stała się podatnikiem podatku VAT (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2012 roku, sygn.: I FSK 1879/13).

Na marginesie należy wskazać, że Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia organu władzy publicznej, należy więc przyjąć, że pojęcie to obejmuje wszelkie organy państwowe, organy samorządu terytorialnego, jak również wszelkie organy władzy ustawodawczej, wykonawczej i sądowniczej.

Omawiany przepis oparty jest na normie wyrażonej w art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej [(Dz. Urz. UE L z 2016 r. nr 177/9) – dalej jako: „Dyrektywa VAT”]. Zgodnie ze wskazaną regulacją, przedmiotowe organy (krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego) nie są uważane za podatników, w odniesieniu do czynności lub transakcji, w których uczestniczą jako organy publiczne, nawet jeżeli w związku z tymi czynnościami lub transakcjami organy te pobierają opłaty, należności lub wynagrodzenie. Aby przepis ten mógł zostać zastosowany, muszą zostać spełnione łącznie dwie określone w nim przesłanki odnoszące się do samego podmiotu oraz podjętego przezeń działania, a mianowicie: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i wykonując tę działalność, podmiot ów musi działać jako organ władzy publicznej.

Funkcjonowanie podmiotów prawa publicznego jako niepodatników jest jednak ograniczone regulacjami akapitu drugiego oraz trzeciego art. 13 Dyrektywy VAT. Przepisy te stanowią, że jednostka prawa publicznego nie może być wykluczona z grona podatników, jeśli prowadziłoby to do znaczącego zakłócenia konkurencji.

Jednostki prawa publicznego powinny być uważane za podatników w przypadku, gdy świadczą usługi wskazane w załączniku I do Dyrektywy VAT. Wśród wymienionych w nim usług znajdują się m.in. usługi telekomunikacyjne, dostawy wody, gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej i transport towarów. Świadczenie przedmiotowych usług przez podmiot prawa publicznego powoduje zatem, że podmiot ten jest uważany za podatnika w stosunku do tych czynności. Jedynie w przypadkach, w których czynności powyższe są wykonywane przez organy władzy publicznej na niewielką skalę, wówczas organy mogą być traktowane jako niepodatnicy.

Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 września 2008 roku, sygn.: C-288/07, istotą wyłączenia z grona podatników organów władzy publicznej i innych podmiotów publicznych jest to, że konstrukcja Dyrektywy VAT zakładająca powszechność opodatkowania działalności gospodarczej, przy szerokiej definicji działalności gospodarczej na potrzeby VAT, zakłada, że co do zasady podmioty takie, prowadząc swoją działalność – bez tego specyficznego wyłączenia, podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy każdorazowo badać, czy sprzedaż majątku organu władzy publicznej podlegać będzie wyłączeniu z VAT. W każdym przypadku konieczna jest ocena spełnienia przesłanek wyrażonych w art. 9 i 13 Dyrektywy VAT w realiach konkretnej sprawy.

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów prawa samorządowego istotnych z punktu widzenia przedmiotowej sprawy.

Stosownie do normy z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 814), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Według art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym [(tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 446) – dalej jako: „Ustawa o samorządzie gminnym”] do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zgodnie z punktem 3 ww. artykułu, do zadań tych należą sprawy z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Analizując okoliczności przedmiotowej sprawy w kontekście przytoczonych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że skoro Infrastruktura była przez Miasto faktycznie wykorzystywana w celu realizacji zadań własnych (poprzez powierzenie spółce komunalnej wykonywania zadań o charakterze publicznym), Miasto sprzedając ją, nie będzie działało w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, a co za tym idzie, sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pogląd Wnioskodawcy znajduje poparcie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 stycznia 2015 roku, w której odnosząc się do stanu faktycznego wskazano, że „skoro słupy oświetleniowe, będące składnikiem mienia Gminy nie zostały nabyte (wybudowane) na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, lecz jako służące do wykonywania działalności publicznoprawnej Wnioskodawca dokonując odpłatnego przeniesienia prawa do tych slupów nie działa dla tej czynności w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Odpłatnego przeniesienia prawa własności słupów wykorzystywanych do wykonywania zadań własnych nie sposób traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że odpłatne przeniesienie prawa własności słupów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Stanowisko Wnioskodawcy jest również zbieżne z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2014 roku, sygn.: IPPP2/443-770/14-2/AO oraz interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 maja 2014 roku, sygn.: IPTPP4/443-134/14-4/UNR.

W przedmiotowym stanie faktycznym wykonywanie zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zostało zlecone spółce komunalnej – MPGK. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w celu wykonywania ww. zadań o charakterze publicznym. Miasto przekazało Spółce Sieć kanalizacyjną w nieodpłatne użytkowanie. Bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy jest przy tym fakt, że MPGK, wykorzystuje przedmiotową Infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa, w ocenie Miasta sprzedaż Sieci kanalizacyjnej stanowić będzie sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż Miasto wykonując zadania o charakterze publicznym nie będzie działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ad. 2

Ustawa o VAT nie zawiera własnej definicji budynku, budowli lub ich części. Brak też jest w niej wyraźnego odwołania do przepisów innych ustaw. W praktyce do zdefiniowania budynku lub budowli stosuje się przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane [(Dz. U. z 2016 r. poz. 290) – dalej jako: „Prawo budowlane”].

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi;
2. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami;
3. obiekt małej architektury.
   
   

Jednocześnie ww. ustawa definiuje poszczególne rodzaje obiektów budowlanych w następujący sposób:

1. budynek – to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
2. budowla – to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak np.: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, tunele, estakady, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
   
   

W art. 3 ust. 3a Prawa budowlanego zdefiniowane zostało pojęcie obiektu liniowego - przez obiekt taki należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotowa Sieć kanalizacyjna stanowi budowlę, w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Rozważyć zatem należy czy zachodzą przesłanki zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ustawy o VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Podkreślenia wymaga to, że omawiane zwolnienie dotyczy wszystkich kategorii budynków oraz budowli, niezależnie od ich przeznaczenia - zarówno mieszkalnych, jak i o charakterze komercyjnym czy też użyteczności publicznej.

Jeżeli jednak zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT byłoby niemożliwe, należy rozważyć ewentualność skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. Ustawodawca wprowadza dwa warunki:

1. dokonujący dostawy budynków, budowli lub ich części nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do obiektów, które były przedmiotem dostawy,
2. dokonujący dostawy ww. obiektów nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Z powyższego wynika zatem, iż kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest rozstrzygnięcie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania budynków, budowli lub ich części w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub ich użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu – jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Takie brzmienie przepisu powoduje, że aby doszło do pierwszego zasiedlenia niezbędne jest dokonanie czynności opodatkowanej, której przedmiotem jest budynek, budowla lub jego część (np. sprzedaż), lub świadczenie usług (np. najem, leasing).

Sieć kanalizacyjna jest przedmiotem umowy nieodpłatnego użytkowania pomiędzy Miastem a Spółką. Biorąc zatem uwagę literalną wykładnię przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w niniejszej sprawie nie doszło do pierwszego zasiedlenia, gdyż Infrastruktura ta nie została przekazana Spółce „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”.

Miasto nie dokonało obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z Siecią kanalizacyjną. Wnioskodawca nie ponosił również wydatków na ulepszenie przedmiotowej Infrastruktury przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów, co do których przysługiwałoby mu jednocześnie prawo do odliczenia podatku VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku VAT sprzedaży Infrastruktury na podstawie art. 43 ust. 10a ustawy o VAT, tj.:

1. nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, z uwagi na niespełnienie przesłanek pierwszego zasiedlenia,
2. Wnioskodawcy nie przysługiwało do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Infrastruktury (oraz poszczególnych elementów składających się na nią,
3. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Infrastruktury, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii objętej zakresem postawionego we wniosku pytania nr 1.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez pojęcie sprzedaży – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się zarówno odpłatną dostawę towarów, jak i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilno-prawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1990 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 814 z późn. zm.) miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Mając na względzie powyższe należy każdorazowo badać, czy sprzedaż majątku jednostki samorządu terytorialnego podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (odpowiednio art. 15 ustawy) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy.

W związku z tym, że Miasto jest podmiotem prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, czy sprzedaż majątku Wnioskodawcy podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT ma okoliczność w jakim charakterze działał Zainteresowany w momencie nabycia towarów i usług koniecznych do wybudowania sieci kanalizacyjnych. Problematyka oceny działania podmiotów prawa publicznego w momencie nabywania towarów i usług była przedmiotem analizy w dotychczasowym orzecznictwie TSUE oraz sądów administracyjnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 12 sierpnia 2015 r. sygn. akt I FSK 943/14 „5.13. W wyroku TS w sprawie Waterschap Zeeims Flaanderen,

C-278/02, EU:C:2005:335, stwierdzono, że podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy (art. 13 dyrektywy 112), a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro, działając w charakterze podatnika, nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty na podstawie art. 20 szóstej dyrektywy (obecnie art. 184 i nast. dyrektywy 112) na potrzeby odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tego dobra. W wyroku tym TS podkreślił, że przymiot podatnika jest decydujący i jego posiadanie ocenia się w chwili nabycia danego dobra przez ten podmiot (wyroki TS w sprawie Waterschap Zeeuws Vlaanderen, EU:C:2005:335, pkt 41; Kłub OOD, C-153/11, EU:C:2012:163, pkt 37). Jeśli chodzi o art. 20 ust. 2 szóstej dyrektywy (obecnie art. 187 dyrektywy 112), Trybunał stwierdził, że ustanawia on jedynie procedurę obliczania korekt początkowych odliczeń. Nie może zatem stanowić źródła żadnego prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku zapłaconego przez podatnika w związku z transakcjami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 17 (wyrok TS w sprawie Lennarz, C-97/90, EU:C:1991:315, pkt 12). W chwili nabycia organ władzy publicznej, działający w takim charakterze, będzie podlegał obciążeniu podatkowemu, które ma inny charakter niż obciążenie podatnika VAT. Nabycia dokonuje za cenę obejmującą VAT, ale w odróżnieniu od podatnika, nie może odliczyć podatku naliczonego. Obciążenie VAT jest zatem ustalone w chwili dokonania nabycia i nie będzie zmienione w drodze jakiejkolwiek kolejnej transakcji objętej podatkiem należnym (por. opinia RG Jacobsa w sprawie C-378/02, EU:C:2004:726, pkt 39)”.

W orzeczeniu C-204/13 Malburg Trybunał stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku” (pkt 34-36 wyroku).

Natomiast w punktach 42-44 ww. orzeczenia w sprawie C 204/13 Malburg, TSUE wskazał „42. Zasada neutralności podatkowej nie znajduje zatem zastosowania do sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, ponieważ, jak wynika z pkt 35 i 36 niniejszego wyroku, nieodpłatne udostępnienie klienteli spółce nie jest transakcją objętą zakresem stosowania podatku VAT. 43. Skądinąd, jak już orzekł Trybunał, zasada neutralności podatkowej nie jest normą prawa pierwotnego, lecz wskazówką interpretacyjną, którą należy stosować łącznie z regułą, od której stanowi wyjątek (wyrok z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-44/11 Deutsche Bank, pkt 45). Wobec jednoznacznego przepisu szóstej dyrektywy zasada neutralności podatkowej nie pozwala zatem na rozszerzenie zakresu zastosowania odliczenia podatku naliczonego. Co się tyczy sporu rozstrzygniętego w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn, okazało się, że zastosowanie rozpatrywanych w tej sprawie przepisów krajowych nie pozwala ani przyszłym wspólnikom spółki, której utworzenie jest planowane, ani tej spółce na skuteczne powoływanie się na zasadę neutralności. 44. W trzeciej kolejności należy podnieść, że okoliczności faktyczne leżące u podstaw sporu rozstrzygniętego w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn różnią się także pod innymi względami od sytuacji rozpatrywanej w sprawie w postępowaniu głównym. W tej ostatniej sprawie bowiem nowa spółka była już utworzona, kiedy H. Malburg nabył klientelę, i w przeciwieństwie do sytuacji rozpatrywanej w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn, nie doszło do wniesienia dobra inwestycyjnego, w tym przypadku klienteli, do majątku tej spółki Wreszcie prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT zapłaconego przez wspólnika w ramach czynności przygotowawczych do działalności spółki nie dochodziła nowo utworzona spółka.”

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zrealizował inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej. Ze względu na brak związku pomiędzy nakładami poniesionymi na realizację ww. inwestycji, a działalnością opodatkowaną VAT, Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych za jej wybudowanie. Wytworzone w ramach inwestycji środki trwałe przekazane zostały w nieodpłatne administrowanie spółce komunalnej – Miejskiemu Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o., w której Wnioskodawca jest udziałowcem w 100%.

Wobec powyższego uznać należy, że towary i usługi zakupione w celu realizacji inwestycji nie zostały nabyte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W odniesieniu bowiem do czynności przekazania w nieodpłatne administrowanie przez Gminę na rzecz spółki komunalnej wybudowanej Infrastruktury, Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a efekty Infrastruktury, która została przekazana w nieodpłatne administrowanie Spółce, nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem Gmina nie działała w charakterze podatnika podatku VAT, a towary i usługi zakupione w celu realizacji inwestycji nie były związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Gminę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że – skoro Miasto realizując przedmiotową Infrastrukturę nie działało w charakterze podatnika podatku VAT i nie wykorzystywało wybudowanej Infrastruktury do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – tym samym Wnioskodawca dokonując sprzedaży Infrastruktury, nie będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a zatem sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej Infrastruktury będzie stanowiła po stronie Miasta czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN, w którym to Zainteresowany wywiódł prawidłowy skutek prawny należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie pytania nr 2 wniosku ORD-IN należy wskazać, że ze względu na fakt, iż tut. Organ w wydanym rozstrzygnięciu ocenił stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN jako prawidłowe, to przy warunkowej formule pytania nr 2 wniosku ORD-IN, odpowiedź na to pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego…., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.