Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
1061-IPTPP3.4512.131.2016.1.BM
z 29 czerwca 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu określenia proporcji odnośnie pytań oznaczonych we wniosku jako:

• nr 1a – jest nieprawidłowe

• nr 1b - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu określenia proporcji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 1a i nr 1b.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Gmina … (miasto na prawach powiatu), dalej zwana „Miastem”, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Miasto w ramach reżimu publicznoprawnego (organ władzy publicznej, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, zadania zlecone z zakresu administracji rządowej).

Część czynności Miasto wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Miasto dokonuje lub może dokonywać:

1. transakcji opodatkowanych podatkiem od towarów i usług według odpowiednich stawek - w szczególności sprzedaży działek pod zabudowę, świadczyć usługi najmu lokali użytkowych, ustanawiać prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych, pobierać opłaty z tytułu wieczystego użytkowania nieruchomości (ustanowionego po dniu 30 kwietnia 2004 r., na gruntach gminy lub Skarbu Państwa). Transakcje te Miasto wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT;
2. transakcji zwolnionych z podatku - w szczególności jest to sprzedaż budynków i lokali. Transakcje te Miasto dokumentuje stosując zwolnienie oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT jako zwolnione z podatku.
   
   

W ramach transakcji wymienionych w pkt 1 i 2 powyżej Miasto wykonuje czynności opodatkowane i zwolnione gospodarując mieniem Skarbu Państwa.

Miasto wykonuje również czynności mieszczące się w zakresie zadań własnych wynikających z odrębnych przepisów, realizowane w reżimie administracyjnym, publicznoprawnym (a nie cywilnoprawnym), które obejmują:

1. uzyskiwaniu przez Miasto określonych dochodów i przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - w szczególności dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej oraz udział w podatkach dochodowych;
2. niezwiązane z uzyskiwaniem dochodów i przychodów – w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury, realizacja zadań własnych,
3. wykonywanie władzy publicznej jako organ władzy publicznej,
4. wykonywanie zadań zleconych z zakresu administracji rządowej.
   
   

Do zadań własnych gminy należą w szczególności sprawy:

1. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,

3a) działalności w zakresie telekomunikacji,

4. lokalnego transportu zbiorowego,
5. ochrony zdrowia,
6. pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

6a) wspieranie rodziny i systemu pieczy zastępczej,

7. gminnego budownictwa mieszkaniowego,
8. edukacji publicznej,
9. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
10. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
11. targowisk i hal targowych,
12. zieleni gminnej i zadrzewień,
13. cmentarzy gminnych,
14. porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
15. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
16. polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
17. wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
18. promocji gminy,
19. współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.),
20. współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.
    
    

Dochodami Miasta są:

1. dochody własne;
2. subwencja ogólna;
3. dotacje celowe z budżetu państwa.
   
   

Dochody własne obejmują również udziały we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych oraz z podatku dochodowego od osób prawnych. Dochodami są także:

1. środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi;
2. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej;
3. inne środki określone w odrębnych przepisach.
   
   

Realizacja zadań Miasta (w ramach działalności objętej zakresem ustawy o podatku od towarów i usług jak i poza jej zakresem) następuje poprzez powołane przez Miasto jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe, zakłady budżetowe, samorządowe instytucje kultury, spółki prawa handlowego (dalej zwane również „spółkami komunalnymi”).

Miasto działało dotychczas i działa w ramach struktury zdecentralizowanej - jednostki budżetowe oraz samorządowy zakład budżetowy są odrębnymi od Miasta podatnikami, z których część jest zarejestrowana jako podatnicy VAT czynni.

Sprawozdawczość budżetowa jest realizowana przez Miasto oraz podległe mu jednostki na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. (Dz. U. poz. 119 z późn. zm.). Dla zilustrowania zagadnienia objętego wnioskiem Miasto wskazuje, że ze sprawozdania z wykonania planu jednej z jednostek budżetowych Miasta za 2014 r. (liceum ogólnokształcące) wynikają następujące kwoty:

1. wykonanie dochodów budżetowych (sprawozdanie Rb-27S): 875,74 zł,
   
2. wykonanie wydatków budżetowych (sprawozdanie Rb-28S): 4.736.766,67 zł,
   
3. dochody i wydatki na rachunku o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych:
   1. dochody wykonane: 81.046,86 zł (w tym 70.088,42 zł z tytułu odpłatnych usług wynajmu),
      
   2. wydatki wykonane 81.038,68 zł.
   
   

Ponadto w ramach realizacji zadań Miasta przekazywane są osobom fizycznym, osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej środki przeznaczone na realizację zadań jednostki samorządu terytorialnego (np. dotacje do remontu obiektów zabytkowych, ograniczenie niskiej emisji). W szczególności na podstawie uchwały Rady Miasta … z dnia 8 września 2005 r. w sprawie zasad udzielania dotacji celowej na prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane przy zabytku wpisanym do rejestru zabytków (z późn. zm.). Na podstawie uchwały osoby fizyczne lub prawne spoza sektora finansów publicznych mogą otrzymać od Miasta dotację na prace konserwatorskie, restauratorskie lub roboty budowlane przy zabytku wpisanym do rejestru zabytków.

Ponadto Miasto działając na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty przekazuje osobom fizycznym oraz osobom prawnym prowadzącym niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, dotacje z budżetu Miasta.

Realizacja zadań Miasta może również wiązać się z przekazywaniem środków innym jednostkom samorządu terytorialnego w celu pokrycia przez te inne jst zadań Miasta, w szczególności w zakresie dotacji na utrzymanie dzieci w rodzinie zastępczej na terenie innej jst, rehabilitacji osób niepełnosprawnych zamieszkujących w Mieście, na terenie innej jst.

Ponadto Miasto dokonuje wpłat do budżetu państwa z przeznaczeniem na część równoważącą subwencji ogólnej dla powiatów (na podstawie art. 30 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 198 – dalej zwane również „janosikowym”). Miasto wyjaśnia również, że środki pozostające na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych na dzień 31 grudnia roku budżetowego, są objęte sprawozdaniem z wykonania budżetu Miasta (Rb-27S). Natomiast środki zgromadzone na tym rachunku objęte są sprawozdaniem Rb-34S.

Część zadań Miasta finansowana jest ze środków otrzymanych w ramach dotacji. Zachodzą przypadki, w których dotacje nie są wykorzystane w całości i Miasto dokonuje ich zwrotu (np. środki z PFRON, Fundusz Rozwoju Kultury Fizycznej i Sportu przy Ministerstwie Sportu i Turystyki, jak również pochodzące z budżetu Unii Europejskiej).

W związku z wykonywaniem opisanych wyżej czynności Miasto dokonuje nabycia towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Miasto dokonuje odliczenia podatku naliczonego poprzez bezpośrednie powiązanie podatku naliczonego z wykonywaną działalnością opodatkowaną. Część wydatków dotyczy jednak nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez Miasto działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ponadto – z uwagi na wykonywanie zarówno działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej Miasto stosowało do dnia 31 grudnia 2015 r. odliczenie podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji na zasadach określonych w art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (dalej zwanej również „proporcją”).

Miasto rozlicza i będzie rozliczało do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od towarów i usług jako odrębny od podległych jednostek organizacyjnych podatnik podatku od towarów i usług – co wynika z komunikatu Ministerstwa Finansów z dnia 15 stycznia 2016 r. wydanego po wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz uchwale NSA z dnia 26 października 2015 r. sygn. akt I FPS 4/15.

W świetle powyższego Miasto zobowiązane jest do ustalenia sposobu określenia proporcji (dalej „prewskaźnika”) zgodnie z art. 86 ust. 2a i n. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. oraz przepisami wykonawczymi. Miasto zamierza po uzyskaniu interpretacji indywidualnej dokonać korekty rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia otrzymania interpretacji. Miasto rozlicza podatek od towarów i usług za okresy miesięczne. Za okres do dnia otrzymania interpretacji Miasto nie będzie korzystało z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego jednocześnie z wykonywaniem działalności gospodarczej i niegospodarczej. Użyte we wniosku skróty:

• ustawa z dnia 11 marca 2004 r. – ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.),
  

• rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193),
  

• JB – oznacza jednostkę budżetową Miasta, inną niż urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
  

• JST – oznacza jednostkę samorządu terytorialnego,
  

• DUJST – oznacza dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu § 2 pkt 9 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.
  
  

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego Miasto wnosi o potwierdzenie, czy:

1a) dokonując pomniejszenia DUJST zgodnie z § 2 pkt 9 lit. c i d) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Miasto powinno pomniejszyć mianownik prewskaźnika o sumę kwot wynikających ze sprawozdań Rb-27S, Rb-28S, Rb-34S (strona wydatkowa)?

1b) zapis pkt 9 lit. c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. rozpoczynający się od słów „na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego”, przewidujący pomniejszenie DUJST należy rozumieć w ten sposób, że kwota ta pozostaje bez wpływu na wartość mianownika prewskaźnika urzędu obsługującego Miasto?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pyt. nr 1a-1b zdaniem Miasta:

• obliczając DUJST należy pomniejszyć dochody wykonane urzędu o sumę kwot wynikających ze sprawozdań Rb-27S, Rb-28S oraz Rb-34S (strona wydatkowa) (DUJST = Rb-27S Miasta - (Rb-27S + Rb-28S + Rb-34S po stronie wydatkowej wszystkich jednostek budżetowych),
  

• zapis pkt 9 lit. c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., rozpoczynający się od słów „na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego”, dotyczący pomniejszenia DUJST, jest tożsamy z zapisem pkt 10, tiret pierwsze tego rozporządzenia, tj. „ z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych” dotyczącym powiększenia mianownika prewskaźnika JB, co oznaczałoby, że na wyliczenie mianownika we wzorze prewskaźnika dla Urzędu Miasta nie ma wpływu.
  
  

Jak wynika z § 1 rozporządzenia z dnia 16 stycznia 2014 r., rozporządzenie to określa rodzaje, formy, terminy i sposoby sporządzania sprawozdań z wykonania budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wykonania planów finansowych jednostek budżetowych, z dochodów i wydatków na rachunkach, o których mowa w art. 163 i art. 223 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych. Zgodnie z § 3 tego rozporządzenia ustala się następujące rodzaje sprawozdań – w szczególności:

• Rb-27S – sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego; wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 9 do rozporządzenia;
  

• Rb-28S – sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego; wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 20 do rozporządzenia;
  

• Rb-34S – sprawozdanie z wykonania dochodów i wydatków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych; wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 26 do rozporządzenia.
  
  

Przepis § 2 pkt 9 Rozporządzenia stanowi, że dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik prewskaźnika) stanowią dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Podstawą obliczenia mianownika jest zatem sprawozdanie roczne z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Sprawozdanie to obejmuje część dochodową (Rb-27S) oraz część wydatkową (Rb-28S), a określony przez Ministra Finansów wzór stosowany jest zarówno przez jednostkę samorządu terytorialnego jak i jednostki budżetowe.

Zgodnie z rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. dochody urzędu obsługującego mają być pomniejszone o:

• dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
  

• środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
  
  

W świetle powyższego, Miasto oczekuje wyjaśnienia które ze sprawozdań (środki w nim wymienione) winny być odjęte od mianownika prewskaźnika (DUJST) zgodnie z powyższymi przepisami. Rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. posługuje się dla określenia wyłączanych kwot wyrażeniem „dochody wykonane jednostki budżetowej”, wskazując przy tym, że chodzi o dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Sugeruje to konieczność wyłączenia z DUJST strony dochodowej planu JB, tj. kwot wynikających ze sprawozdań Rb 27S, Rb-28S oraz dochodową część sprawozdania Rb-34S. Art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych stanowi bowiem, że dochodami publicznymi są:

1. daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw;
   
2. inne dochody budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych należne na podstawie odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych;
   
3. wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych;
   
4. dochody z mienia jednostek sektora finansów publicznych, do których zalicza się w szczególności:
   1. wpływy z umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze,
      
   2. odsetki od środków na rachunkach bankowych,
      
   3. odsetki od udzielonych pożyczek i od posiadanych papierów wartościowych,
      
   4. dywidendy z tytułu posiadanych praw majątkowych;
5. spadki, zapisy i darowizny w postaci pieniężnej na rzecz jednostek sektora finansów publicznych;
   
6. odszkodowania należne jednostkom sektora finansów publicznych;
   
7. kwoty uzyskane przez jednostki sektora finansów publicznych z tytułu udzielonych poręczeń i gwarancji;
   
8. dochody ze sprzedaży majątku, rzeczy i praw, niestanowiące przychodów w rozumieniu ust. 1 pkt 4 lit. a i b.
   
   

W konsekwencji, zgodnie z § 2 pkt 9 lit. c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., DUJST winny być pomniejszone o dochody publiczne JB: nie jest przy tym istotne, czy owe dochody są rezultatem realizacji przypisanych jednostce dochodów publicznych wynikających z prawa publicznego, np. pobieranych opłat publicznoprawnych czy też świadczenia usług lub dostawy towarów (sprawozdanie Rb-27S, Rb-34S JB), czy też są to środki publiczne przeznaczone na wydatki tej JB (tj. sprawozdania z wykonania planu - Rb-28S). Miasto wskazuje jednocześnie, że obliczenie prewskaźnika zgodnie ze stanowiskiem Miasta, tj. w szczególności poprzez pomniejszenie DUJST zarówno o dochody przypisane JB jak i środki przeznaczone na wydatki JB może spowodować, że prewskaźnik Urzędu Miasta mógłby przekraczać 100%. Wynika to z faktu, że pomniejszenie DUJST o kwoty wynikające ze sprawozdań JB po stronie dochodowej (Rb-27S JB) powoduje wyłączenie z mianownika zasadniczej części dochodów Miasta jako jednostki samorządu terytorialnego.

Przyjęcie, że DUJST winny być pomniejszane o dochody wszystkich JB (z Rb-27S) skutkowałoby pozostawieniem w mianowniku prewskaźnika Urzędu Miasta tylko środków przypisanych do realizacji urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego. Przemawia za tym jednak literalna wykładnia treści § 2 pkt 9 lit c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Potwierdzeniem powyższego jest również treść § 3 ust. 5 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., zgodnie z którym dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1. dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
   
2. transakcji dotyczących:
   1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
      
   2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
   
   

Skoro DUJST zgodnie z § 3 ust. 5 mają być pomniejszone o dochody lub przychody ze sprzedaży wymienionych tam towarów i usług, to logicznym wydaje się wniosek, że DUJST jest obliczany w oparciu o stronę dochodową sprawozdań, a także zmniejszenia powinny być dokonywane w oparciu o dochody JB. W uzasadnieniu do projektu rozporządzenia wskazano także, że „Do słowniczka zostały również wprowadzone definicje dochodów i przychodów bazujące na terminologii ustawy o finansach publicznych (§ 2 pkt 9-13 projektu), która jest podstawą gospodarki finansowej wszystkich jednostek sektora finansów publicznych, w tym jednostek samorządu terytorialnego. Wprowadzenie zaproponowanych definicji ma zapewnić w miarę proste wyliczenie proporcji na podstawie danych wynikających ze sprawozdań z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz poszczególnych planów finansowych utworzonych przez nią jednostek, jak również ze sprawozdań z wykonania planów finansowych pozostałych podmiotów sektora finansów publicznych objętych projektowanym rozporządzeniem”.

Rezultaty wykładni systemowej oraz celowościowej prowadzą jednak do przeciwnych wniosków. Systemowa wewnętrzna oraz celowościowa wykładnia rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. wskazuje, że środki eliminowane z prewskaźnika Miasta powinny być ujęte w prewskaźnikach JB. Kwoty wyłączane na podstawie § 2 pkt 9 lit. c) i d) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. winny być tożsame z dochodem wykonanym JB, obliczonym zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia. Z uzasadnienia do rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. wynika bowiem zasada, zgodnie z którą środki ujmowane w prewskaźniku (dochodach) JB powinny być wyłączane z DUJST. Wskazano tam w szczególności, że: „Zasadność wyłączenia z definicji dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST kwoty stanowiącej równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez samorządową JB zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych (kwota tych środków nie mieści się w definicji dochodów wykonanych samorządowej JB) wynika z faktu, że środki te są również przeznaczane na zasilenie samorządowych JB, celem realizacji przez nie zadań JST, a zatem nie powinny być ujmowane w proporcji wyliczonej dla urzędu obsługującego JST. Kwota stanowiąca równowartość pozostałych środków przeznaczonych na zasilenie samorządowych JB celem realizacji zadań JST jest objęta definicją dochodów wykonanych samorządowej JB, co oznacza, że również będzie pomniejszać dochody wykonane urzędu obsługującego JST”. Podobnie „środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Środki te zostały bowiem „wypracowane” przez samorządowe JB prowadzące działalność określoną w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572, z późn zm.) i w związku z tym powinny być uwzględniane przy wyliczaniu proporcji dla tych jednostek”. Dalej w uzasadnieniu wskazano, że „Definicja dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST nie będzie np. obejmować dotacji i innych środków przekazanych na rzecz innych jednostek samorządu terytorialnego i związków jednostek samorządu terytorialnego (art. 220 ust. 1 ustawy o finansach publicznych), o ile redystrybucja tych środków służy szeroko rozumianej realizacji zadań JST.

Jednocześnie należy wskazać, że kwota stanowiąca równowartość środków (dotacji) przekazanych przez JST innym podmiotom, która będzie pomniejszać dochody urzędu obsługującego JST, będzie korygowana (pomniejszana) o kwoty środków (dotacji), które zostały zwrócone JST (w tym będzie to dotyczyło również zwrotu w danym roku kwot, które zostały przekazane w latach poprzednich).

Środki wyłączone z definicji dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST powinny być zasadniczo uwzględniane przy wyliczaniu proporcji przez podmioty, które wykorzystują te środki dla realizacji zadań JST, o ile będą one wykorzystywać metodę „dochodową” przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w przypadku wykonywania czynności o charakterze mieszanym, gdy nie istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej.

O czym już była mowa powyżej kwoty stanowiące równowartość środków przeznaczonych na zasilenie samorządowych JB celem realizacji przez te podmioty zadań JST (tj. kwoty środków zasilających samorządowe JB pochodzących z dochodów własnych JST lub z otrzymanych przez JST np. dotacji czy subwencji, z których są pokrywane wydatki samorządowych JB), będą wyłączone z dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST na podstawie § 2 pkt 9 lit. c projektu. Środki te będą uwzględniane w wyliczaniu proporcji samorządowych JB budżetowych”.

Powyższe jest zgodne z zasadami wyliczania prewskaźnika wynikającymi z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z art. 86 ust. 2a zdanie drugie sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Wskazana jako przykładowa metoda wyliczania prewskaźnika w ust. 2c pkt 3 przewiduje zaś, że przychody ujmowane w mianowniku prewskaźnika obejmować mają otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza. Mają to być środki na sfinansowanie wykonywanej przez >tego podatnika< działalności innej niż gospodarcza, co oznacza, że jeśli środki są przekazywane innym podmiotom lub jednostkom, nie mogą być ujmowane w prewskaźniku (w mianowniku) przekazującego podatnika. Wynika z tego, że te same środki (dochody publiczne) nie mogą być ujęte jednocześnie w dwóch prewskaźnikach – Urzędu Miasta i JB, skoro rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. przyjmuje jako zasadę odrębne obliczanie prewskaźnika dla urzędu obsługującego jednostkę i poszczególnych jednostek budżetowych.

Ponadto – środki przekazane JB w ramach zasilenia mają być ujęte w prewskaźniku JB, a nie Urzędu Miasta. Treść art. 86 ust. 2a zdanie drugie ustawy wskazuje wyraźnie, że prewskaźnik – także ten określony przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. – ma odzwierciedlać specyfikę „ponoszonych wydatków”. Wskazane w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. wzory dla Miasta i podległych mu JB odnoszą wartość obrotu A do DUJST lub D (dochodów wykonanych JB). Z uzasadnienia rozporządzenia wyraźnie wynika, że wycena działalności Miasta lub JB jako organu władzy publicznej lub w zakresie zadań własnych lub zleconych następuje poprzez odjęcie od środków przeznaczonych na finansowanie działalności w zakresie organu władzy publicznej lub zadań własnych i zleconych, tych uzyskanych w ramach działalności gospodarczej. Zastosowano zatem metodę luki w finansowaniu. Wynika to wyraźnie z uzasadnienia, gdzie na str. 13 w odniesieniu do JB wskazano, że „Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w przypadku JST (czy też JB realizującej zadania JST) niemożliwym jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT (w większości przypadków czynności te realizowane są w charakterze władczym, przykładowo JST działa jako organ podatkowy pobierający podatki lub opłaty, jak również JST – lub JB realizująca jej zadania – dokonuje czynności o charakterze nieodpłatnym z perspektywy odbiorcy) przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT w danej JB odpowiada wysokości zrealizowanych przez daną samorządową JB (w tym urząd obsługujący JST) dochodów JST, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji, subwencji oraz innych dopłat o podobnym charakterze niezwiązanych bezpośrednio z „ceną” wykonywanych czynności (z wyjątkiem kwot „transferowanych” do określonych jednostek) – w przypadku urzędu obsługującego JST lub z uwzględnieniem środków przeznaczonych na zasilenie – w przypadku pozostałych samorządowych JB. W tak zdefiniowanych dochodach mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez JB w imieniu JST zadań mieszczących się poza systemem VAT.

JB tworząc bowiem plan dochodów i wydatków może poruszać się wyłącznie w tych ramach, zatem dochody (w ujęciu kwotowym), które determinują dokonywane wydatki (w ujęciu kwotowym), są wyznacznikiem ile „kosztuje” (jaka jest cena) wykonywanych „nieodpłatnych” usług publicznych, a uzyskiwane dochody z tytułu danin publicznych, których obowiązek ponoszenia na rzecz JST wynika z odrębnych ustaw są niejako „ceną” działania JST w charakterze organu władzy”. Uzasadnienie sugeruje zatem, że przez dochody rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. rozumie nie tyle część dochodową sprawozdania z wykonania planu, ale „dochody (w ujęciu kwotowym), które determinują dokonywane wydatki (w ujęciu kwotowym)”. DUJST oraz D we wzorach ma zatem odzwierciedlać „cenę” działania JST w charakterze organu władzy”.

Celem projektodawcy - potwierdzonym również treścią ustawy - było zatem porównanie obrotów w rozumieniu art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ze środkami, które zostały przez jednostkę samorządu terytorialnego przeznaczone na finansowanie działalności innej niż gospodarcza. Dane w tym zakresie winny wynikać ze sprawozdań z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz poszczególnych planów finansowych utworzonych przez nią jednostek, jak również ze sprawozdań z wykonania planów finansowych pozostałych podmiotów sektora finansów publicznych objętych rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. W uzasadnieniu rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. podkreślono przy tym, że „definicja dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST zawarta w projektowanym przepisie § 2 pkt 9 została utworzona wyłącznie na potrzeby projektowanego rozporządzenia, w którym przyjęto konstrukcję, że sposób określenia proporcji będzie odrębnie ustalany dla poszczególnych jednostek organizacyjnych JST”. W uzasadnieniu wskazano również, że „definicja dochodów wykonanych samorządowej JB została wprowadzona wyłącznie na potrzeby projektowanego rozporządzenia (w tym przyjętej w nim koncepcji odrębnego określania proporcji przez wymienione w projekcie jednostki organizacyjne JST). W związku z tym definicja dochodów wykonanych samorządowej JB ma obejmować kwotowo tę część dochodów JST, które są efektem działalności samorządowej JB (zostały zrealizowane przez tę jednostkę). W definicji dochodów wykonanych samorządowej JB będą się mieścić również dochody obejmujące np. otrzymane środki z budżetu Unii Europejskiej (np. w planie finansowym wojewódzkiej JB, innej niż Urząd Marszałkowski, mogą być ujmowane dotacje związane z realizacją programów operacyjnych - art. 249 ust. 5 ustawy o finansach publicznych - przykładem takiej jednostki może być Mazowiecka Jednostka Wdrażania Programów Unijnych). Definicja dochodów wykonanych samorządowej JB obejmuje również środki, którymi została ta jednostka zasilona z budżetu JST, celem realizacji przypisanych jej zadań JST, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę zgodnie z odrębnymi przepisami zasiłków, zapomóg lub innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych. Będą się tu mieścić np. zasiłki, zapomogi, lub inne świadczenia o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, które są przyznawane (w związku z realizacją zadań JST) na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 163, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 28 listopada 2013 r. o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 114, z późn. zm.)”.

Analiza powyższych fragmentów uzasadnienia rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. powoduje powstanie istotnych wątpliwości, bowiem:

1. źródłem danych mają być sprawozdania, o których mowa powyżej,
2. dane środki mają być ujęte albo w DUJST albo w D,
3. „wycena” działalności Miasta i JB następować ma w oparciu o dochody (w ujęciu kwotowym), które determinują dokonywane wydatki (w ujęciu kwotowym).
   
   

Co istotne w sprawie – zgodnie z art. 11 ustawy o finansach publicznych – jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zasady funkcjonowania JB przewidują, że dochody przypisane do realizacji JB (wynikające z Rb-27S) są odprowadzane bezpośrednio do Miasta, zaś wydatki JB (wynikające z Rb-28S), JB finansuje ze środków otrzymanych w ramach zasilenia przez Miasto. Jednocześnie ustawa o finansach publicznych zakazuje finansowania wydatków JB jej dochodami. Zarówno zatem dochody JB jak i wydatki JB wynikające ze sprawozdania z wykonania planu są dochodami publicznymi w rozumieniu ustawy o finansach publicznych (art. 5 ust. 2).

W konsekwencji dochody JB wynikające z Rb-27S z reguły w żaden sposób nie odzwierciedlają działalności JB ani gospodarczej, ani w zakresie zadań własnych. Przypisane JB dochody mogą bowiem obejmować zarówno dochody publiczne w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych w postaci opłat publicznoprawnych, jak i ze sprzedaży towarów i usług. Jednocześnie – ponieważ z reguły w JB dochody są znacząco niższe od wydatków – strona dochodowa sprawozdania z wykonania planu finansowego JB w żadnym stopniu nie odzwierciedla dochodów przeznaczonych na wydatki, które – zgodnie z uzasadnieniem – mają stanowić wycenę działalności niegospodarczej JB. Z istoty funkcjonowania JB wynika również, że dochody przypisane jednostce nie są równe jej wydatkom. Doskonale ilustruje to zagadnienie przytoczony w opisie zdarzenia przyszłego przykład sprawozdania jednej ze szkół. Dochody tej jednostki w ramach działalności gospodarczej ujęte w Rb-34S obejmują kwotę 79.088,42 zł pochodzącą z odpłatnych usług najmu. Dochody wynikające ze sprawozdania Rb-27S tej jednostki stanowią kwotę 875,74 zł. Środki przeznaczone na finansowanie działalności innej niż gospodarcza wyniosły w 2014 r. 4.736.766,67 zł (Rb-28S).

Jak wynika z uzasadnienia do projektu rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. „kwoty stanowiące równowartość środków przeznaczonych na zasilenie samorządowych JB celem realizacji przez te podmioty zadań JST (tj. kwoty środków zasilających samorządowe JB pochodzących z dochodów własnych JST lub z otrzymanych przez JST np. dotacji czy subwencji, z których są pokrywane wydatki samorządowych JB), będą wyłączone z dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST na podstawie § 2 pkt 9 lit c projektu. Środki te będą uwzględniane w wyliczaniu proporcji samorządowych JB budżetowych”. Nie może tu chodzić o dochody wynikające ze sprawozdania Rb-27S JB, ale co najwyżej o kwoty dochodów publicznych w rozumieniu art. 5 ustawy o finansach publicznych, przekazanych na wydatki JB (Rb-28S). Te same środki w JB winny być ujęte do kalkulacji prewskaźnika JB (innymi słowy kwoty wymienione w § 2 lit c i d rozporządzenia powinny być równe kwotom, o których mowa w pkt 10, tj. ujmowanym w mianowniku prewskaźnika JB).

Obliczenie prewskaźnika JB w oparciu o dochody JB (Rb-27S), a tym samym eliminacja tych kwot z DUJST, spowoduje w przypadku Urzędu Miasta, że mianownik prewskaźnika zostanie znacznie obniżony (z tego powodu prewskaźnik może przekraczać 100% przy istotnej wartości obrotu, tj. licznika wynikającej w szczególności z gospodarowania nieruchomościami Miasta i Skarbu Państwa). Jednocześnie tak ustalony prewskaźnik – w oparciu tylko o Rb-27S JB – powodowałby, że w DUJST pozostaną istotne kwoty, które Miasto przekazuje JB w ramach zasilenia, a które JB ujmują w Rb-28S i konsekwentnie powinny być ujęte w mianowniku prewskaźnika JB. Brak jest bowiem tożsamości między środkami stanowiącymi dochody JB (w sprawozdaniu Rb-27S), a środkami przeznaczonymi na wydatki JB (Rb-28S).

Cel ustawy i rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. zostanie osiągnięty wówczas, gdy:

1. JB w mianowniku prewskaźnika ujmie kwoty wynikające z Rb-27S oraz z RB-28S,
2. Miasto z DUJST wyłączy kwoty ze sprawozdań podległych JB wynikające z Rb-27S i Rb-28S.
   
   

Podobnie rzecz się ma ze środkami, o których mowa w § 2 pkt 9 lit. d rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Przepis ten przewiduje pomniejszenie DUJST o środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Art. 223 tej ustawy stanowi natomiast, że samorządowe jednostki budżetowe prowadzące działalność określoną w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty gromadzą na wydzielonym rachunku dochody określone w uchwale przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego (Uchwała nr … Rady Miasta z dnia 16 września 2010 r. w sprawie utworzenia wydzielonych rachunków przez samorządowe jednostki budżetowe), pochodzące w szczególności z tytułu:

1. opłat za wyżywienie,
2. najmu, dzierżawy składników majątkowych oraz umów pokrewnych nieruchomości stanowiących własność miasta,
3. świadczenia usług wykraczających poza zakres działalności podstawowej,
4. spadków, zapisów i darowizn w postaci pieniężnej na rzecz jednostki budżetowej.
   
   

Zgodnie z ust. 4 tego artykułu środki finansowe pozostające na rachunku, o którym mowa w ust. 1, na dzień 31 grudnia roku budżetowego, podlegają odprowadzeniu na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego w terminie do dnia 5 stycznia następnego roku.

Jednocześnie zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia dochody wykonane jednostki budżetowej obejmują także kwoty wynikające ze sprawozdania z wykonania planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek. Kwoty zrealizowanych dochodów ujmowane są w sprawozdaniu Rb-34S JB.

Zestawienie tych regulacji prowadzi do wniosku, że z jednej strony z kalkulacji prewskaźnika Miasta winny być wyłączone kwoty „odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego” (co ma miejsce w stosunku do pozostających na rachunku JB, niewydatkowanych środków), a z drugiej strony środki wynikające z planu mają być ujęte jako podstawa obliczenia prewskaźnika JB. Treść przepisu sugeruje zatem, że wyłączeniu w kalkulacji prewskaźnika Urzędu Miasta podlegają wyłącznie środki „odprowadzone”, a nie te wynikające ze sprawozdania Rb-34S planu JB. Taka interpretacja rozporządzenia stałaby jednak w sprzeczności z zasadą jednokrotnego ujęcia środków w prewskaźniku. W uzasadnieniu projektu rozporządzenia wskazano, że „Środki te zostały bowiem „wypracowane” przez samorządowe JB prowadzące działalność określoną w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572, z późn zm.) i w związku z tym powinny być uwzględniane przy wyliczaniu proporcji dla tych jednostek; odprowadzenie tych środków na rachunek budżetu JST, stosownie do art. 223 ust. 4 ustawy o finansach publicznych, nie powinno mieć zatem wpływu na proporcję wyliczaną dla urzędu obsługującego JST”. Ponieważ w sprawozdaniu Miasta jako JST wartość tych dochodów jest ujęta, muszą zostać z DUJST wyłączone.

Wynika z tego wniosek, że Miasto przy obliczaniu prewskaźnika urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego winno wykluczyć z mianownika (DUJST) wartość środków wynikającą ze sprawozdania z wykonania planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku (strona wydatkowa sprawozdania Rb-34S), nie zaś tylko kwotę odprowadzoną przez JB na rachunek Miasta. Kwota odprowadzana na rachunek Miasta – zgodnie z art. 223 ust. 4 ustawy o finansach publicznych – również nie może pozostać w DUJST. Wynika to z faktu, że pozostające na wydzielonym rachunku środki są przeznaczone na działalność JB (np. opłaty za obiady w szkole, dokonane przez rodziców, z których środki nie zostały jeszcze wydatkowane do dnia 31 grudnia - jednocześnie jednak w następnym roku kolejne wpłaty rodziców za poprzednie okresy już nie wystąpią).

Innymi słowy, aby prewskaźnik JB odzwierciedlał faktyczną „cenę” działalności spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, mianownik JB musi uwzględniać kwoty przeznaczone na sfinansowanie wydatków JB, nie zaś przypisane jej dochody.

Przenosząc powyższe wywody na wskazany w stanie faktycznym przykład sprawozdania z wykonania planu jednej z jednostek budżetowych Miasta za 2014 r. (liceum ogólnokształcące), przyjmując, że z prewskaźnika Miasta wyłączeniu podlegałaby tylko wartość dochodów budżetowych (Rb-27S), DUJST podlegałoby zmniejszeniu wyłącznie o kwotę 874,74 zł. Kwota wykonanych wydatków budżetowych (sprawozdanie Rb-28S): 4.736.766,67 zł pozostałaby w mianowniku Miasta, mimo że powinna być ujęta w prewskaźniku szkoły (zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.). W sposób oczywisty doszłoby zatem do wypaczenia zasad kalkulowania prewskaźnika Miasta (urzędu obsługującego) oraz JB.

W odniesieniu do środków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych – jak wynika z przytoczonego przykładu – kwota zrealizowanych dochodów placówki oświatowej (81.046,86 zł - w tym 70.088,42 zł z tytułu odpłatnych usług wynajmu), została prawie w całości (wydatki wykonane 81.038,68 zł) wydatkowana przez tę jednostkę na potrzeby jej działalności. Z tego względu kwota wydatków z Rb-34S winna zostać ujęta w mianowniku prewskaźnika JB, a tym samym wyłączona z prewskaźnika Miasta (DUJST). Reasumując, kierując się literalną wykładnią przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Miasto wnosi o potwierdzenie, że DUJST należy obliczyć w ten sposób, że dochody wykonane urzędu należy pomniejszyć o sumę kwot wynikających ze sprawozdania Rb-27S, Rb-28S oraz Rb-34S (wydatki wykonane) podległych Miastu JB (DUJST= Rb-27S Miasta - (Rb-27S + Rb28S + Rb-34S po stronie wydatkowej wszystkich jednostek budżetowych).

Przepis § 2 pkt 9 lit. c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. przewiduje, że DUJST ma być pomniejszone o dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego. Zważywszy, że zdaniem Miasta podstawą pomniejszenia DUJST ma być sprawozdanie Rb-28S JB (w którym kwoty te już są ujęte), dodanie do nich kwot na zasiłki byłoby nieprawidłowe (powodowałoby ich zdublowanie). Jednostki budżetowe w swoim mianowniku (D) ujmują kwoty dochodów realizowanych przez te jednostki, powiększone o zasilenie z wyjątkiem środków przeznaczonych na zasiłki, itd. (§ 2 pkt 10 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.) – to znaczy, że mianownik stanowiący dochód wykonany takiej jednostki w rozumieniu tego rozporządzenia w tych jednostkach będzie mniejszy o te kwoty (środki na zasiłki nie wpływają na prewskaźnik jednostki budżetowej).

Z kolei jeżeli Urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, wyliczając własny mianownik, pomniejszy go o dochód wykonany takiej jednostki budżetowej powiększony jednakże o te kwoty (§ 2 pkt 9 lit c rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.), to mianownik Urzędu (DUJST) będzie o te kwoty mniejszy. Wynika z powyższego, że celem prawodawcy było takie ukształtowanie prewskaźnika Urzędu Miasta jak i JB, aby środki na wypłatę zasiłków i innych świadczeń nie wpływały na wysokość prewskaźnika (ani w Urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego, ani w JB).

Wobec powyższego stanowisko Miasta należy uznać za prawidłowe w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie sposobu określenia proporcji odnośnie pytań oznaczonych we wniosku jako:

• nr 1a – jest nieprawidłowe

• nr 1b - jest prawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
   
   

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.
   
   

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016r., poz. 446), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, iż realizacja zadań Miasta (w ramach działalności objętej zakresem ustawy o podatku od towarów i usług jak i poza jej zakresem) następuje poprzez powołane przez Miasto jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe, zakłady budżetowe, samorządowe instytucje kultury, spółki prawa handlowego (dalej zwane również „spółkami komunalnymi”). Miasto działało dotychczas i działa w ramach struktury zdecentralizowanej - jednostki budżetowe oraz samorządowy zakład budżetowy są odrębnymi od Miasta podatnikami, z których część jest zarejestrowana jako podatnicy VAT czynni.

W związku z wykonywaniem czynności opisanych we wniosku Miasto dokonuje nabycia towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Miasto dokonuje odliczenia podatku naliczonego poprzez bezpośrednie powiązanie podatku naliczonego z wykonywaną działalnością opodatkowaną. Część wydatków dotyczy jednak nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez Miasto działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Miasto rozlicza i będzie rozliczało do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od towarów i usług jako odrębny od podległych jednostek organizacyjnych podatnik podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązujących od 1 stycznia 2016r. przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – jak wskazano wyżej - w przypadku, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie jest możliwe przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Zgodnie z art. 86 ust 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Korzystając z delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r., które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie proporcji.

Zatem od 1 stycznia 2016r. w przypadku, gdy Miasto nie ma możliwości przypisania w całości do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług, to stosuje zasady określone w art. 86 ust. 2a-2h i art. 90c ustawy o VAT.

W przypadku, gdy Miasto nie ma możliwości przypisania w całości do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług, to może przyjąć zasady ustalania obliczenia kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla tej jednostki jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych. W konsekwencji odrębnie będzie ustalany sposób wyliczenia proporcji obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego jako osobę prawną, urzędu działającego w formie samorządowej jednostki budżetowej (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego), odrębnie dla pozostałych samorządowych jednostek budżetowych oraz odrębnie dla samorządowych zakładów budżetowych.

Jednocześnie należy zauważyć, że przy obliczaniu DUJST nie będą uwzględniane dochody wykonane wszystkich jednostek budżetowych utworzonych przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie proporcji, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony wg wzoru:

X=A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 5 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Wskazać należy, iż ww. rozporządzenie w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w § 2 zawiera słowniczek wskazujący sposób rozumienia używanych przez nie pojęć. W § 2 pkt 4 zawarta jest definicja obrotu. Zgodnie z tym przepisem, przez obrót – rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1. dokonywanych przez podatników:
   • odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
   • odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
     
   • eksportu towarów,
   • wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
   
   

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Z kolei na mocy art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
   
   

Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1. dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2. zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3. dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4. środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5. wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6. kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7. odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
   
   

Stosownie do § 8 rozporządzenia, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z późn. zm.) finanse publiczne obejmują procesy związane z gromadzeniem środków publicznych oraz ich rozdysponowywaniem, w szczególności:

1. gromadzenie dochodów i przychodów publicznych;
2. wydatkowanie środków publicznych;
3. finansowanie potrzeb pożyczkowych budżetu państwa;
4. zaciąganie zobowiązań angażujących środki publiczne;
5. zarządzanie środkami publicznymi;
6. zarządzanie długiem publicznym;
7. rozliczenia z budżetem Unii Europejskiej.
   
   

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o finansach publicznych jednostki sektora finansów publicznych sporządzają sprawozdania z wykonania procesów, o których mowa w art. 3

Zgodnie z ust. 2 ww. art. 41 Minister Finansów, po zasięgnięciu opinii Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, określi, w drodze rozporządzenia:

1. rodzaje, formy, terminy i sposoby sporządzania sprawozdań:
   1. z wykonania budżetów jednostek samorządu terytorialnego,
      
   2. z wykonania planów finansowych jednostek budżetowych,
      
   3. z dochodów i wydatków na rachunkach, o których mowa w art. 163 i art. 223,
2. jednostki obowiązane do sporządzania poszczególnych sprawozdań, o których mowa w pkt 1, oraz odbiorców tych sprawozdań;
   
3. rodzaje i zasady sporządzania sprawozdań w zakresie zobowiązań wynikających z umów o partnerstwie publiczno-prywatnym zawieranych na podstawie odrębnych ustaw przez podmioty sektora finansów publicznych.
   
   

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. poz. 119, z późn. zm.) określa

1. rodzaje, formy, terminy i sposoby sporządzania sprawozdań m.in.:
   1. z wykonania budżetów jednostek samorządu terytorialnego,
      
   2. z wykonania planów finansowych jednostek budżetowych,
      
   3. z dochodów i wydatków na rachunkach, o których mowa w art. 163 i art. 223 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, zwanej dalej „ustawą o finansach publicznych”,
2. jednostki obowiązane do sporządzania poszczególnych rodzajów sprawozdań, o których mowa w pkt 1, oraz odbiorców tych sprawozdań;
   
3. rodzaje i zasady sporządzania sprawozdań w zakresie zobowiązań wynikających z umów o partnerstwie publiczno--prywatnym zawieranych na podstawie odrębnych ustaw przez podmioty sektora finansów publicznych.
   
   

Na podstawie § 3 ww. ustala się m.in. następujące rodzaje sprawozdań:

9) Rb-27S – sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej / jednostki samorządu terytorialnego; wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 9 do rozporządzenia;

20) Rb-28S – sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej / jednostki samorządu terytorialnego; wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 20 do rozporządzenia;

26) Rb-34S – sprawozdanie z wykonania dochodów i wydatków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych; wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 26 do rozporządzenia;

Na podstawie § 4 ww. rozporządzenia do sporządzania i przekazywania sprawozdań w imieniu jednostki są obowiązani:

3) w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego:

a) przewodniczący zarządów jednostek samorządu terytorialnego – Rb-27S, Rb-27ZZ, Rb-PDP, Rb-28S, Rb-28NWS, Rb-NDS, Rb-50 i Rb-ST,

b) kierownicy jednostek organizacyjnych podległych jednostkom samorządu terytorialnego – Rb-27S, Rb-27ZZ, Rb-28S i Rb-50,

e) kierownicy samorządowych jednostek budżetowych, dysponujący rachunkiem, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych – Rb-34S,

Szczegóły sporządzania sprawozdań oraz ich wzory określają załączniki do ww. rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego została określona w załączniku nr 39 do ww. rozporządzenia.

W rozdziale 1 uregulowano kwestie dotyczące sprawozdania Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 ust. 1 jednostka samorządu terytorialnego sporządza sprawozdanie jednostkowe z następujących dochodów budżetowych:

1. z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego, zgodnie z § 3 ust. 1, oraz pobieranych przez urzędy skarbowe na rzecz jednostek samorządu terytorialnego, stosując odpowiednio przepis § 10 ust. 4 załącznika nr 37 do rozporządzenia;
2. dochodów jednostki budżetowej, zgodnie z § 3 ust. 2;
3. udziałów jednostki samorządu terytorialnego we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, przekazanych z centralnego rachunku bieżącego budżetu państwa na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego;
4. dotacji celowych i subwencji ogólnej otrzymanych z budżetu państwa;
5. dotacji celowych z państwowych funduszy celowych oraz dotacji celowych na zadania realizowane przez jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie porozumień pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego.
   
   

Stosownie do § 2 ust.2 dochody związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami, należne budżetowi państwa, nie są wykazywane w sprawozdaniu z wykonania planu dochodów budżetowych jednostki samorządu terytorialnego.

Na podstawie § 2 ust. 3 jednostki samorządu terytorialnego w sprawozdaniach jednostkowych sporządzanych za miesiące: styczeń, luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, październik, listopad oraz grudzień – w kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” – wykazują dochody budżetowe, pobrane przez urzędy skarbowe na rzecz jednostki samorządu terytorialnego, w wysokości otrzymanych wpływów na rachunek bieżący.

Na podstawie § 3 ust. 1 sprawozdanie jednostkowe z wykonania planu dochodów budżetowych z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego, sporządza się na podstawie danych księgowości podatkowej w sposób następujący:

1. w kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” wykazuje się dochody wykonane na podstawie ewidencji analitycznej do rachunku bieżącego – subkonto dochodów oraz do kasy jednostki i zapłaconych kartą płatniczą;

Zgodnie z § 3 ust. 3 udziały jednostek samorządu terytorialnego we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, otrzymane z centralnego rachunku bieżącego budżetu państwa, wykazuje się następująco:

1. w kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” – przekazane do jednostek samorządu terytorialnego kwoty udziałów tych jednostek we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych, należne za okres, którego sprawozdanie dotyczy;
2. w sprawozdaniu rocznym w kolumnach „Należności”, „Dochody wykonane”, „zaległości netto” i „nadpłaty” kwoty udziałów jednostek samorządu terytorialnego we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych powinny być zgodne z kwotami wykazanymi przez Ministerstwo Finansów – Departament przekazujący udziały jednostek samorządu terytorialnego we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych w informacji zamieszczonej do dnia 15 lutego roku następującego po roku budżetowym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów http://www.mf.gov.pl/, w zakładce: Działalność > Finanse publiczne > Budżet państwa > Informacje budżetowe.

Zgodnie z § 3 ust. 4 dochody z tytułu subwencji ogólnej i dotacji celowych, otrzymanych z budżetu państwa, wykazuje się, z zastrzeżeniem ust. 5, w następujący sposób:

1. w kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” – wykazane kwoty powinny być zgodne z kwotami subwencji ogólnej i jej poszczególnych części przekazanymi przez Ministra Finansów oraz kwotami dotacji celowych przekazanymi przez dysponentów części budżetu państwa, z zastrzeżeniem ust. 6.

Na podstawie § 3 ust. 6 w sprawozdaniach rocznych jednostki samorządu terytorialnego wykazują wysokość otrzymanych dotacji celowych, po potrąceniu zwrotów dokonanych do dnia 31 stycznia roku następującego po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie.

Rozdział 4 ww. instrukcji odnosi do sprawozdania Rb-28S z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 9 ust. 2 sprawozdania sporządza się następująco:

1. w kolumnie „Plan (po zmianach)” wykazuje się dane o planowanych wydatkach;
2. w kolumnie „Zaangażowanie” wykazuje się kwoty wynikające z umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie powoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym;
3. w kolumnie „Wydatki wykonane” wykazuje się zrealizowane wydatki na podstawie danych księgowości analitycznej do rachunku bieżącego; w sprawozdaniu rocznym w kolumnie „Wydatki wykonane” wykazuje się zrealizowane wydatki, w tym wydatki które nie wygasły z upływem roku budżetowego oraz wydatki zrealizowane w ramach funduszu sołeckiego;
4. w kolumnie „Zobowiązania ogółem” wykazuje się wszystkie bezsporne zobowiązania niespłacone do końca okresu sprawozdawczego;
5. w kolumnie „Zobowiązania wymagalne” wykazuje się zobowiązania, których termin zapłaty minął przed upływem okresu sprawozdawczego, a nie są ani przedawnione, ani umorzone, z wyróżnieniem zobowiązań powstałych w latach ubiegłych i zobowiązań powstałych w roku bieżącym;
6. w kolumnie „Wydatki, które nie wygasły z upływem roku budżetowego” wykazuje się wydatki, których wykaz organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może ustalić zgodnie z art. 263 ust. 2 ustawy o finansach publicznych; kolumnę tę wypełnia się tylko w sprawozdaniu rocznym;
7. w kolumnie „Wydatki zrealizowane w ramach funduszu sołeckiego” wykazuje się wydatki, o których mowa w ustawie z dnia 20 lutego 2009 r. o funduszu sołeckim (Dz. U. Nr 52, poz. 420, z późn zm.); kolumnę tę wypełnia się tylko w sprawozdaniu rocznym.
   
   

W rozdziale 8 instrukcji omówione zostało sprawozdanie Rb-34S z wykonania dochodów i wydatków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z § 18 ust. 2 w dziale A. „Dochody” w kolumnach: „Plan” i „Wykonanie” wykazuje się:

1. w szczegółowości dział, rozdział, paragraf – odpowiednio planowane i zrealizowane wpływy środków pieniężnych na wydzielony rachunek dochodów;
2. w wydzielonym wierszu „K 150” – stan środków pieniężnych na wydzielonym rachunku na początku okresu sprawozdawczego.
   
   

W myśl ust. 3 § 18 w dziale B. „Wydatki” w kolumnach: „Plan” i „Wykonanie” wykazuje się:

1. w szczegółowości: dział, rozdział paragraf – odpowiednio planowane i poniesione wydatki;
2. w wydzielonym wierszu „P 150” – stan środków pieniężnych na wydzielonym rachunku na koniec okresu sprawozdawczego.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że sprawozdanie Rb-27S dotyczy dochodów a sprawozdanie Rb-28S – wydatków. Zauważyć również należy, iż w sprawozdaniu Rb-27S wykazywane są wszystkie dochody jakie otrzymuje jednostka samorządu terytorialnego/ samorządowa jednostka budżetowa.

Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie proporcji określa co powinno zostać ujęte w mianowniku proporcji obliczanej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego. Z powyższego wzoru wynika, że mianownik proporcji stanowią dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego Ze słowniczka znajdującego się w § 2 ww. rozporządzenia jednoznacznie wynika co należy rozumieć pod pojęciem dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego. I tak, zgodnie z pkt 9 § 2 rozporządzenia, ww. dochody to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone m.in. o:

1. dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
2. środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
   
   

W dalszej kolejności ww. rozporządzenie w sprawie proporcji, w § 2 pkt 10 precyzuje co należy rozumieć przez dochody wykonane jednostki budżetowej. Zgodnie z ww. przepisem przez dochody wykonane jednostki budżetowej należy rozumieć dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę wynikające ze sprawozdania z wykonania:

1. planu finansowego jednostki budżetowej oraz
2. planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

-powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego działający jako samorządowa jednostka budżetowa, dokonując wyliczenia mianownika nie powinien ujmować w nim dochodów wykonanych jednostki budżetowej w rozumieniu § 2 pkt 10 ww. rozporządzenia. Powołane przepisy precyzują, że dochody urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego nie obejmują dochodów wykonanych jednostki budżetowej, a nie wydatków tej jednostki. Ustawodawca w ww. rozporządzeniu w sprawie proporcji w poszczególnych przepisach posługuje się określonymi pojęciami, różnymi w zależności od rodzaju podmiotu, którego dotyczy konkretny przepis. Zatem, gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z dochodów urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego wydatki jednostki budżetowej zawarłby to wprost w przepisach ww. rozporządzenia w sprawie proporcji.

Zatem należy stwierdzić, iż dokonując pomniejszenia dochodów urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego działającego jako samorządowa jednostka budżetowa zgodnie z § 2 pkt 9 lit. c ww. rozporządzenia w sprawie proporcji Miasto winno pomniejszyć je o dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego.

Odnosząc się natomiast do kwestii pomniejszenia dochodów urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego o kwoty, o których mowa w § 2 pkt 9 lit. d ww. rozporządzenia w sprawie proporcji, czyli o środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego należy zauważyć, iż z ww. przepisu wynika, że w mianowniku proporcji dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego nie ujmuje się kwoty pozostającej na ww. rachunku odprowadzonej na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Należy bowiem zauważyć, że środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego zostały „wypracowane” przez jednostki budżetowe prowadzące działalność określoną w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty i w związku z tym powinny być uwzględniane przy wyliczeniu proporcji dla tych jednostek. Zatem odprowadzenie tych środków na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego, stosownie do art. 223 ust. 4 ustawy o finansach publicznych, nie powinno mieć wpływu na proporcję wyliczoną dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Należy zauważyć, że w świetle przepisów o finansach publicznych prawo do dochodów ustawowo przysługuje jednostce samorządu terytorialnego. Definicja dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST zawarta w § 2 pkt 9 rozporządzenia została utworzona wyłącznie na potrzeby rozporządzenia, w którym przyjęto konstrukcję, że sposób określenia proporcji będzie odrębnie ustalany dla poszczególnych jednostek organizacyjnych JST. Uwzględniając przyjętą koncepcję, na poziomie urzędu obsługującego JST jako osobę prawną definicja dochodów urzędu obsługującego JST ma obejmować dochody JST wynikające z realizacji zadań JST, których nie wykonują „bezpośrednio” inne jednostki organizacyjne JST (samorządowe JB, samorządowe ZB). Wskazać należy, że dochody wykonane urzędu obsługującego JST obejmują dochody wynikające z realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego jako organu władzy oraz realizacji zadań urzędu jako samorządowej jednostki budżetowej, przy czym w dochodach tych mieszczą się zarówno dochody z tytułu działalności niemającej charakteru gospodarczego, jak i z prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie określonych tytułów z dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji dla urzędu z danych, które zniekształcają tę proporcję (w tym celu nie obejmuje się tym pojęciem m.in. kwot, stanowiących równowartość środków, które są przekazywane innym jednostkom organizacyjnym oraz kwot stanowiących równowartość środków przeznaczonych na zasilenie samorządowych JB - celem realizacji przez te podmioty zadań JST; kwoty te powinny być ujęte przez JB przy wyliczaniu proporcji).

Również definicja dochodów wykonanych samorządowej JB została wprowadzona wyłącznie na potrzeby rozporządzenia w sprawie proporcji (w tym przyjętej w nim koncepcji odrębnego określania proporcji przez jednostki organizacyjne JST). W związku z tym definicja dochodów wykonanych samorządowej JB ma obejmować kwotowo tę część dochodów JST, które są efektem działalności samorządowej JB (zostały zrealizowane przez tę jednostkę). W definicji dochodów wykonanych samorządowej JB mieszczą się również dochody obejmujące np. otrzymane środki z budżetu Unii Europejskiej. Definicja dochodów wykonanych samorządowej JB obejmuje również równowartość środków, którymi została ta jednostka zasilona z budżetu JST, celem realizacji przypisanych jej zadań JST, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę zgodnie z odrębnymi przepisami zasiłków, zapomóg lub innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych. Nie chodzi tu jednak o określenie jakie wydatki są finansowane z dochodów, ale o matematyczne określenie kwoty dochodów, która zostaje niejako „wypracowana” przez samorządową JB (przyporządkowana samorządowej JB).

W związku z tym wskazanie w definicji dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST oraz dochodów wykonanych JB, że są to dochody publiczne wynikające z odpowiednich dokumentów finansowych oznacza, że punktem wyjścia do wyliczenia kwot dochodów ujmowanych w mianowniku wzoru dla urzędu/samorządowej JB są dochody publiczne (w ujęciu kwotowym) wynikające z tych dokumentów, które jednak podlegają wskazanym w rozporządzeniu odpowiednim korektom kwotowym, w celu realizacji przyjętego założenia, żeby zarówno do urzędu jak również do JB przyporządkować kwotowo część dochodów JST, która jest wykorzystywana dla realizacji przez te jednostki zadań JST.

Dochody wykonane urzędu obsługującego JST pomniejsza się m.in. o (lit. c i d ww. rozporządzenia w sprawie proporcji):

1. dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
2. środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
   
   

Przez dochody wykonane jednostki budżetowej rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

1. planu finansowego jednostki budżetowej oraz
2. planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

–powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Kwoty wyłączane z dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST na podstawie § 2 pkt 9 lit. c i d rozporządzenia w sprawie proporcji winny być tożsame z dochodem wykonanym JB, obliczonym zgodnie z § 2 pkt 10 rozporządzenia.

Mając na uwadze ww. definicję dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST, należy stwierdzić, że twierdzenia Wnioskodawcy:

…„przyjęcie, że DUJST winny być pomniejszane o dochody wszystkich JB (z Rb-27S) skutkowałoby pozostawieniem w mianowniku prewskaźnika Urzędu Miasta tylko środków przypisanych do realizacji urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego. Przemawia za tym jednak literalna wykładnia treści § 2 pkt 9 lit c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r „…,

oraz,

…„DUJST oraz D we wzorach ma zatem odzwierciedlać „cenę” działania JST w charakterze organu władzy”…,

nie znajdują potwierdzenia w ww. przepisach.

Dochody wykonane urzędu obsługującego JST- obejmują dochody wynikające z realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego jako organu władzy oraz realizacji zadań urzędu jako samorządowej jednostki budżetowej.

Przy czym należy zauważyć, iż w zakresie postawionego pytania tut. Organ nie może oceniać prawidłowości rodzaju i wysokości kwot jakie zostaną ujęte w poszczególnych sprawozdaniach. Sposób sporządzania sprawozdań budżetowych i rodzaje środków, które są w nich ujmowane uregulowane są bowiem na podstawie innych przepisów niż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i rozporządzeń wydanych na mocy delegacji ustawowych zawartych w ww. ustawie.

Zatem, obliczając mianownik proporcji dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego działającego jako samorządowa jednostka budżetowa nie należy uwzględniać w nim dochodów wykonanych jednostki budżetowej powiększonych o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego (§ 2 pkt 9 lit. c rozporządzenia w sprawie proporcji) oraz środków finansowych pozostających na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzonych na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego (§ 2 pkt 9 lit. d rozporządzenia).

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1a) należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do pytania oznaczonego we wniosku jako 1b) należy wskazać, że zgodnie z cytowanym wyżej § 2 pkt 9 lit. c) rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego są pomniejszane o dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego.

Należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż zapis tego przepisu rozpoczynający się od słów „na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego” jest tożsamy z zapisem zawartym w tiret pierwszym punktu 10 rozporządzenia.

Twierdzenia Wnioskodawcy zawarte w stanowisku:

…„Przepis § 2 pkt 9 lit. c) rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. przewiduje, że DUJST ma być pomniejszone o dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego. (…) Jednostki budżetowe w swoim mianowniku (D) ujmują kwoty dochodów realizowanych przez te jednostki, powiększone o zasilenie z wyjątkiem środków przeznaczonych na zasiłki, itd. (§ 2 pkt 10 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.) – to znaczy, że mianownik stanowiący dochód wykonany takiej jednostki w rozumieniu tego rozporządzenia w tych jednostkach będzie mniejszy o te kwoty (środki na zasiłki nie wpływają na prewskaźnik jednostki budżetowej).

Z kolei jeżeli Urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, wyliczając własny mianownik, pomniejszy go o dochód wykonany takiej jednostki budżetowej powiększony jednakże o te kwoty (§ 2 pkt 9 lit c rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.), to mianownik Urzędu (DUJST) będzie o te kwoty mniejszy. Wynika z powyższego, że celem prawodawcy było takie ukształtowanie prewskaźnika Urzędu Miasta jak i JB, aby środki na wypłatę zasiłków i innych świadczeń nie wpływały na wysokość prewskaźnika (ani w Urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego, ani w JB).”

potwierdzają, że kwoty zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszają dochody wykonane urzędu obsługującego JST. A więc można uznać, że na wyliczenie mianownika we wzorze prewskaźnika dla Urzędu Miasta nie mają wpływu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1b) należało uznać za prawidłowe.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie objętym pytaniami 1a) i 1b) wniosku. Natomiast w zakresie objętym pozostałymi pytaniami zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, w tym również kwestia prawa do odliczenia oraz sposób stosowania art. 90 ustawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.